Temat interpretacji

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani M. R., przedstawione we wniosku z dnia 04.08.2007 r. (data wpływu 10.08.2007 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodów uzyskanych z odpłatnego zbycia udziału w nieruchomości w części dotyczącej:

• zapytania 1 i zapytania 2 jest prawidłowe,

• zapytania 3 jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 10.08.2007 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodów uzyskanych z odpłatnego zbycia udziału w nieruchomości.

W przedmiotowym wniosku zostały przedstawione zdarzenia przyszłe.

Wnioskodawczyni wraz z dwoma innymi osobami fizycznymi nabyła w dniu 12.08.1998 r. na podstawie aktu notarialnego Repertorium A Nr XXX na współużytkowanie prawo wieczystego użytkowania gruntu. Każdy z trzech współużytkowników miał udział w 1/3 (33,33 %) części do prawa wieczystego użytkowania gruntu. Na gruncie został wybudowany budynek usługowo-mieszkalny w ramach współwłasności odpowiadającej udziałom w prawie wieczystego użytkowania gruntu. Z uwagi na fakt, że lokale mieszkalne znajdujące się w tym budynku miały być przeznaczone na wynajem, Wnioskodawczyni korzystała z ulgi z tytułu wydatków poniesionych na budowę budynku mieszkalnego wielorodzinnego z lokalami mieszkalnymi na wynajem. Odliczeń dokonywała w ramach limitów przysługujących z tytułu tej ulgi, przy czym pierwsze odliczenie dokonał małżonek Wnioskodawczyni w zeznaniu rocznym za 2000 r., natomiast w następnych latach dokonywała odliczeń w zeznaniach rocznych składanych wspólnie z małżonkiem. Ponadto, Zainteresowana nadmienia, iż małżonek uzyskuje przychody z działalności gospodarczej, natomiast ww. nie osiąga żadnych innych dochodów. W dniu 22.11.2002 r. decyzją Burmistrza Miasta O. (Nr XXX), nastąpiło przekształcenie ww. prawa wieczystego użytkowania w prawo własności nieruchomości, zabudowanej budynkiem usługowo-mieszkalnym. W wyniku przekształcenia każdy z trzech dotychczasowych współużytkowników nabył prawo własności w 1/3 części udziałów. Budynek został oddany do użytkowania w części dotyczącej lokali usługowych, natomiast w części dotyczącej lokali mieszkalnych nie został jeszcze oddany do użytkowania, tzn. brak decyzji właściwego organu o pozwoleniu na użytkowanie budynku. W odniesieniu do lokali użytkowych nie korzystano z tzw. ulgi budowlanej. Z uwagi na zmianę planów co do wykorzystania lokali mieszkalnych znajdujących się w ww. budynku, Wnioskodawczyni postanowiła wraz z pozostałymi współwłaścicielami dokonać ich sprzedaży, rezygnując tym samym, z wynajmowania tych lokali na cele mieszkalne. Liczy się oczywiście z tym, że będzie zobowiązana zwrócić wykorzystaną do tej pory ulgę. Kwoty uzyskane z tytułu sprzedaży zamierza przeznaczyć na jeden z celów budowlanych określonych w art. 21 ust. 1 pkt 32 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym do końca 2006 r., np. na zakup innych nieruchomości, które zamierza w przyszłości wynajmować.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Zakładając, że lokale mieszkalne w ww. budynku zostaną oddane do używania w 2007 r., to czy w przypadku ich sprzedaży wraz z gruntem w 2007 r. wystąpi obowiązek opodatkowania tej transakcji 10% podatkiem ryczałtowym na podstawie art. 28 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do końca 2006 r., czy też na zasadach obowiązujących od 1 stycznia 2007 r. na podstawie art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych tzn. według 19% stawki podatku liczonej od różnicy między przychodem ze sprzedaży a kosztami jej nabycia?

Pytanie 2.

Zakładając, że lokale mieszkalne w ww. budynku zostaną oddane do używania w 2007 r., to czy przy ich sprzedaży wraz z gruntem w 2007 r. Wnioskodawczyni ma prawo do skorzystania ze zwolnienia z zapłaty 10% podatku ryczałtowego, pod warunkiem złożenia oświadczenia, że pieniądze otrzymane ze sprzedaży tych lokali zostaną przeznaczone i faktycznie wydatkowane na cele budowlane określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do końca 2006 r., np. na zakup nieruchomości na wynajem?

Pytanie 3.

Zakładając, że lokale mieszkalne w ww. budynku zostaną oddane do używania w 2007 r., to czy przy ich sprzedaży wraz z gruntem w 2008 r. przedmiotowa transakcja nie jest zwolniona z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, z uwagi na fakt, że od daty nabycia gruntu do dnia sprzedaży lokali mieszkalnych na tym gruncie upłynął okres 5 lat?

Zdaniem Wnioskodawczyni - w zakresie pytania 1 - sprzedaż w 2007 r. lokali mieszkalnych wraz z gruntem będzie opodatkowana 10% zryczałtowanym podatkiem na podstawie art. 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do końca 2006 r. Uzasadnieniem tego jest fakt, iż sprzedaż nieruchomości w postaci lokali mieszkalnych w budynku mieszkalno-usługowym przed upływem 10 lat, licząc od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło jego wybudowanie rodzi obowiązek zapłaty podatku:

• w wysokości 10% przychodu uzyskanego ze sprzedaży lokali,

• w terminie 14 dni od dnia dokonania odpłatnego zbycia.

Powyższe rozwiązanie wynika z art. 7 ust. 15 ustawy z dnia 9 listopada 2000 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2000 r. Nr 104 poz. 1104 ze zm.). Przepis ten stanowi, że jeżeli podatnik korzystał z odliczenia od dochodu wydatków poniesionych na budowę ww. budynku i zbył między innymi lokal (lokale) przed upływem 10 lat , licząc od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło wybudowanie, przychód uzyskany z tego zbycia podlega opodatkowaniu zgodnie z art. 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Ponadto, istotne znaczenie co do sposobu opodatkowania sprzedaży lokali ma również fakt, iż zakup gruntu oraz budowa budynku, w którym znajdują się przedmiotowe lokale mieszkalne miała miejsce przed 1 stycznia 2007 r. a powołany art. 28 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do końca 2006 r., wprowadza obowiązek opodatkowania tego przychodu 10% zryczałtowanym podatkiem dochodowym.

W odniesieniu do zapytania 2 - Wnioskodawczyni stoi na stanowisku, że przychód uzyskany w 2007 r. ze sprzedaży lokali mieszkalnych wraz z gruntem nie będzie opodatkowany podatkiem dochodowym od osób fizycznych, jeżeli zostanie złożone oświadczenie, że pieniądze otrzymane ze sprzedaży zostaną w ciągu 2 lat wydatkowane na cele mieszkalne określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do końca 2006 r. i to wydatkowanie faktycznie nastąpi. Obowiązek podatkowy z tytułu sprzedaży nieruchomości o którym mowa w art. 28 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie powstaje jeżeli podatnik w terminie wyznaczonym do zapłaty zryczałtowanego podatku (14 dni od dnia zapłaty), złoży oświadczenie o zamiarze wydatkowania uzyskanego przychodu na cele mieszkaniowe, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 32 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym w 2006 r. Z powołanego przepisu wynika, że wolne od podatku dochodowego są ww. przychody w części wydatkowanej, nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży na określone tymi przepisami cele mieszkaniowe. Zatem w przypadku złożenia przez podatnika stosownego oświadczenia następuje odroczenie płatności podatku. Odroczenie to następuje w okresie pomiędzy upływem terminu do zapłaty podatku (14 dni od dokonania sprzedaży), a upływem dwóch lat, licząc od dnia dokonania sprzedaży. Z powołanych przepisów wynika, że przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości wydatkowany na nabycie lokalu mieszkalnego znajdującego się na terenie Polski korzysta ze zwolnienia od podatku. Nie ma przy tym wymogu, aby nabyty lokal służył zaspokojeniu potrzeb mieszkaniowych osoby, która go nabyła. Ważne jest natomiast, aby do jego nabycia doszło w ciągu 2 lat od dnia sprzedaży nieruchomości.

Zdaniem Wnioskodawczyni - w zakresie pytania 3 - przychód uzyskany w 2008 r. ze sprzedaży lokali mieszkalnych wraz z gruntem nie będzie opodatkowany podatkiem dochodowym od osób fizycznych, z uwagi na fakt, że od daty nabycia gruntu tj. 2002 r., do dnia sprzedaży lokali mieszkalnych znajdujących się na tym gruncie, tj. 2008 r. upłynie okres 5 lat. Na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, jeżeli spełnione są łącznie dwa warunki:

• odpłatne zbycie nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej, oraz

• zostało dokonane po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Wnioskodawczyni uważa, że w analizowanym zdarzeniu przyszłym, powyższe przesłanki występują gdyż sprzedaż nieruchomości nie następuje w ramach działalności gospodarczej, a także od daty nabycia gruntu tj. 2002 r. do dnia planowanej sprzedaży tj. 2008 r., upłynie okres pięciu lat. W związku z tym, jeżeli dokona sprzedaży lokali mieszkalnych wraz z gruntem w 2008 r., transakcja ta nie będzie opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Wynika to z faktu, że w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych brak jest definicji nieruchomości, a zatem zastosowanie znajdzie definicja zawarta w art. 46 §1 Kodeksu cywilnego zgodnie z którą nieruchomości są częścią powierzchni ziemskiej stanowiącą odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności. Z kolei z art. 48 Kodeksu cywilnego wynika, że z zastrzeżeniem wyjątków przewidzianych w ustawie do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwałe z gruntem związane. Dlatego też przy sprzedaży nieruchomości nie można odrębnie traktować sprzedaży gruntu i sprzedaży budynku, który jest jego częścią składową. W związku z tym, że sprzedaż gruntu wraz z wybudowanym na nim budynkiem traktuje się jako sprzedaż jednej nieruchomości, a nabycie gruntu nastąpiło w 2002 r., to na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, można przyjąć, że od daty nabycia gruntu liczy się okres 5 lat, po upływie którego sprzedaż tego gruntu wraz z lokalami nie będzie opodatkowana.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w części dotyczącej zapytania 1 i 2 uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawczyni w części dotyczącej zapytania 1 i 2.

W odniesieniu do zaprezentowanego przez Wnioskodawczynię stanowiska do zapytania 3 uznać należy, że jest ono nieprawidłowe. W tym przypadku mają zastosowanie przepisy ustawy z dnia 9 listopada 2000 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2000 r. Nr 104 poz. 1104 ze zm.). Art. 7 ust. 15 wyżej cytowanej ustawy stanowi, że jeżeli podatnik korzystał z odliczenia od dochodu wydatków poniesionych na budowę budynku mieszkalnego wielorodzinnego z przeznaczeniem znajdujących się w nim lokali mieszkalnych na wynajem oraz na zakup działki pod budowę tego budynku i zbył działkę lub budynek, jego część lub lokal (lokale) przed upływem dziesięciu lat, licząc od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło wybudowanie, przychód uzyskany z tego zbycia podlega opodatkowaniu zgodnie z art. 28 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do 31.12.2006 r. W świetle tego przepisu, dochód ze sprzedaży nieruchomości, udziału w nieruchomości, nie łączy się z dochodami z innych źródeł. Podatek ustala się w formie ryczałtu w wysokości 10% uzyskanego przychodu. Jest on płatny bez wezwania w terminie 14 dni od dnia dokonania sprzedaży na rachunek urzędu skarbowego właściwego według miejsca zamieszkania podatnika (w terminie płatności podatku podatnik jest obowiązany złożyć deklarację PIT-23), chyba że podatnik w tym samym terminie złoży oświadczenie, że przychód uzyskany ze sprzedaży wyda na cele określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 wyżej cyt. ustawy. Przepis ten stanowi, że przychody uzyskane ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określone w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy podatkowej w części wydatkowanej, nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży:

1. na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej budynku mieszkalnego jego części lub udziału w takim budynku,
2. na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu,
3. na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
4. na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie,
5. na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
6. na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie przeznaczonych pod budowę budynku mieszkalnego, w tym również gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego,
7. na budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, remont lub modernizację własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego, położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,
8. na rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego, remont lub modernizację własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego rozbudowę, położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,
9. na spłatę kredytu lub pożyczki, a także odsetek od kredytu lub pożyczki zaciągniętych na cele, o których mowa w pkt 1-8 (powyżej), w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym również na spłatę kredytu lub pożyczki oraz odsetek od tego kredytu lub pożyczki zaciągniętych przed dniem uzyskania tych przychodów

- są wolne od podatku dochodowego.

Ponadto, należy zaznaczyć, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera definicji nieruchomości (udziału w nieruchomości) i w tym przypadku należy odnieść się do przepisów prawa cywilnego tj. art. 46 i art. 48 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 ze zm.). Z powyższego wynika, że budynek trwale związany z gruntem jako część składowa gruntu nie może być przedmiotem odrębnej własności. Dlatego sprzedaż nieruchomości (udziału w nieruchomości) obejmuje zarówno zbycie gruntu (udziału w gruncie) jak i znajdującego się na nim budynku (udziału w budynku) trwale z nim związanego, chyba że na mocy przepisów szczególnych budynek jest odrębnym od gruntu przedmiotem własności. Jednak z przedstawionego stanu faktycznego nie wynika, że ustanowiono odrębną własność lokali mieszkalnych. Zatem słuszne jest stwierdzenie powyżej.

W świetle powołanych przepisów w przypadku odpłatnego zbycia udziału w nieruchomości stanowiącego własność zbywcy, dziesięcioletni termin, o którym mowa w art. 7 ust. 15 ustawy z dnia 9 listopada 2000 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2000 r. Nr 104 poz. 1104 ze zm.) liczy się od daty nabycia gruntu, niezależnie od tego, kiedy na gruncie tym wzniesiono budynek oraz zakończono budowę i zgłoszono budynek do użytkowania zgodnie z przepisami prawa budowlanego. W tym przypadku nabycie prawa wieczystego użytkowania gruntu (udziału w gruncie) nastąpiło w 1998 r., a to oznacza moment nabycia w rozumieniu ustawy podatkowej.

Moment przekształcenia prawa użytkowania wieczystego w prawo własności na podstawie aktu administracyjnego, jakim jest decyzja administracyjna stanowi tylko zmianę formy prawnej faktycznego prawa do nieruchomości (udziału w nieruchomości). Nabycie prawa do nieruchomości następuje w dniu zawarcia umowy o ustanowieniu prawa wieczystego użytkowania.

W związku z powyższym odpłatne zbycie przez Wnioskodawcę w roku 2008 udziału w nieruchomości stanowi źródło przychodu i podlega opodatkowaniu 10% zryczałtowanym podatkiem dochodowym, ponieważ nie upłynął 10-letni okres liczony od końca roku kalendarzowego, w którym zostało nabyte prawo wieczystego użytkowania gruntu (udziału w prawie).

Z uwagi na to, iż przedmiotowa sprawa dotyczy dwóch zdarzeń przyszłych (opłata za wydanie interpretacji 2 x 75 zł = 150 zł) a Wnioskodawczyni dokonała opłaty w wysokości 225 zł - prosi się o podanie nr konta bankowego w celu dokonania zwrotu nadpłaconej kwoty tj. 75 zł.

Interpretacja dotyczy zdarzeń przyszłych przedstawionych przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.