Temat interpretacji
Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego Łódź - Górna, działając na podstawie przepisów art. 14a § 1 i § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (jednolity tekst Dz. U. Nr 8, poz. 60 z 2005 r. ze zmianami) - uznaje za nieprawidłowe stanowisko przedstawione przez Pana w złożonym w dniu 27 marca 2007 r. i uzupełnionym w dniu 09 maja 2007 r. wniosku, w sprawie udzielenia pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w Pana indywidualnej sprawie, w której nie toczy się postępowanie podatkowe lub kontrola podatkowa albo postępowanie przed sądem administracyjnym, w kwestii zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów należności pokrytej odszkodowaniem, która już nigdy nie zostanie odzyskana.
Zgodnie z art. 14a § 1 cytowanej ustawy Ordynacja podatkowa stosownie do swojej właściwości naczelnik urzędu skarbowego, naczelnik urzędu celnego lub wójt (...) na pisemny wniosek podatnika, płatnika lub inkasenta mają obowiązek udzielić pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w ich indywidualnych sprawach, w których nie toczy się postępowanie podatkowe lub kontrola podatkowa albo postępowanie przed sądem administracyjnym.
Interpretacja, o której mowa powyżej następuje w drodze postanowienia i dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę oraz stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia tego zdarzenia.
W dniu 27 marca 2007 r. złożył Pan wniosek o udzielenie pisemnej informacji dotyczącej zaliczenia otrzymanego odszkodowania do przychodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Do wniosku zostały załączone kserokopie dokumentów: Ogólne warunki gwarantowanych przez Skarb Państwa ubezpieczeń kontraktów eksportowych polisa obrotowa, kredyt krótkoterminowy poniżej dwóch lat, ryzyko nierynkowe oraz Warunki szczegółowe - polisa obrotowa, kredyt krótkoterminowy poniżej dwóch lat, ryzyko nierynkowe. Wniosek został uzupełniony w dniu 09 maja 2007 r.
Opisany przez Pana stan faktyczny przedstawia się następująco:
Prowadzi Pan działalność gospodarczą w spółce jawnej. W ramach działalności spółka jawna sprzedaje swoje wyroby kontrahentom zagranicznym, w tym w ramach eksportu na rynki wschodnie. Ponieważ dostawy takie są obarczone dużym ryzykiem związanym z możliwością braku zapłaty za dostarczone towary i wyroby, dostawy te zostały ubezpieczone w K. Spółka Akcyjna. Z tego tytułu spółka opłacała składkę uzależnioną od wysokości obrotów z firmami objętymi ubezpieczeniem. W związku z wystąpieniem okoliczności, o której mowa w § 2 ust. 2 pkt 3 Ogólnych warunków tj. zwłoki w zapłacie należności przekraczającej 6 miesięcy, licząc od terminu płatności określonego na fakturze, spółka jawna zgłosiła tę okoliczność do firmy ubezpieczającej oraz w dniu 23 czerwca 2006 roku udzieliła jej pełnomocnictwa do prowadzenia rokowań i negocjacji co do warunków, jak i wysokości zapłaty należności, kar umownych, zawarcia ugody a także prawa ustanawiania dalszych pełnomocnictw. W 2007 roku spółce jawnej zostało wypłacone odszkodowanie w wysokości pomniejszonej o 10 % udział własny. Zgodnie z § 17 ust. 1 Ogólnych warunków wszelkie prawa dotyczące należności pokrytej odszkodowaniem przeszły na K. SA. Odrębny dokument dotyczący przelewu praw nie został sporządzony. Wskazał Pan również, że K. SA podjęło czynności mające na celu odzyskanie kwoty należności. Jeżeli zostanie odzyskana kwota mniejsza od otrzymanego odszkodowania, wówczas spółce jawnej nie zostanie wypłacona żadna kwota. Jeżeli natomiast zakład ubezpieczeniowy odzyska kwotę przewyższającą odszkodowanie wypłacone spółce jawnej, wtedy nadwyżka ponad to odszkodowanie i ponad koszty postępowania regresowego poniesione przez korporację zostanie wypłacona spółce jawnej.
Na tle powyższego stanu faktycznego zwraca się Pan z pytaniem, czy należność pokryta odszkodowaniem, która już nigdy nie zostanie odzyskana, stanowi koszt uzyskania przychodu.
Pana zdaniem należność, o której mowa wyżej, jest kosztem uzyskania przychodów na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W Pana ocenie uprawdopodobniona została bowiem nieściągalność tej część należności, która nigdy nie zostanie odzyskana. Może ją odzyskać bowiem jedynie zakład ubezpieczeń. Dodatkowym argumentem jest dla Pana okoliczność, iż przyjęcie odmiennego stanowiska doprowadziłoby do sytuacji, że ten sam przychód byłby opodatkowany dwukrotnie: raz na podstawie faktury, drugi raz z chwilą otrzymania odszkodowania.
Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego Łódź Górna, po sprawdzeniu, że zostały spełnione warunki określone w art. 14a § 1 i § 2 cytowanej ustawy Ordynacja podatkowa, udziela poniższej informacji:
Zgodnie z przepisami art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (jednolity tekst Dz. U. Nr 14 z 2000 r., poz. 176 ze zm.) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.(...)".
Z postanowień powyższej regulacji prawnej wynika, że o zakwalifikowaniu wydatku do kosztów uzyskania przychodu decyduje łączne spełnienie następujących przesłanek:
1.wydatek nie jest wymieniony w zamkniętym katalogu wydatków, których nie uważa się za koszty uzyskania przychodów, zawartym w przepisach art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,
2.wydatek został poniesiony w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.
Co do zasady, wynikającej z przepisów art. 23 ust. 1 pkt 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów aktualizujących, z tym że kosztem uzyskania przychodów są odpisy aktualizujące wartość należności, określone w ustawie o rachunkowości, od tej części należności, która była uprzednio zaliczona na podstawie art. 14 do przychodów należnych, a ich nieściągalność została uprawdopodobniona na podstawie ust. 3.
Zatem odpisy aktualizujące wartość należności mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów tylko wtedy, gdy należności były wcześniej zaliczone do przychodów należnych i gdy ich nieściągalność została odpowiednio uprawdopodobniona. Sposób uprawdopodobnienia nieściągalności jest uregulowany w art. 23 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym. Stosownie do wskazanych przepisów nieściągalność wierzytelności, w przypadku określonym w ust. 1 pkt 21, uznaje się za uprawdopodobnioną, w szczególności gdy:
1)dłużnik został wykreślony z ewidencji działalności gospodarczej, postawiony w stan likwidacji lub została ogłoszona jego upadłość obejmująca likwidację majątku, albo
2)zostało wszczęte postępowanie upadłościowe z możliwością zawarcia układu w rozumieniu przepisów prawa upadłościowego i naprawczego lub na wniosek dłużnika zostało wszczęte postępowanie ugodowe w rozumieniu przepisów o restrukturyzacji finansowej przedsiębiorstw i banków, albo
3)wierzytelność została zasądzona prawomocnym orzeczeniem sądu i skierowana na drogę postępowania egzekucyjnego, albo
4)wierzytelność jest kwestionowana przez dłużnika na drodze powództwa sądowego.
Powyższe wyliczenie nie jest wyczerpujące. Użyty przez ustawodawcę zwrot w szczególności oznacza, że uprawdopodobnienie nieściągalności może zostać dokonane również w inny sposób.
Ze stanu faktycznego przedstawionego przez Pana wynika, że przedmiotem ubezpieczenia na podstawie umowy zawartej przez spółkę jawną z K. SA są należności pieniężne, przysługujące spółce jawnej z tytułu kontraktów eksportowych na dostawy przędzy. Ochrona ubezpieczeniowa obejmuje całkowitą lub częściową utratę należności ubezpieczającego, jeżeli utrata ta jest następstwem zdarzeń określonych w Ogólnych warunkach ubezpieczenia jako ryzyko nierynkowe. Jednym ze zdarzeń wywołujących szkodę jest w myśl § 2 ust. 2 pkt 3 Ogólnych warunków zwłoka w wypełnianiu zobowiązań przez dłużnika, gdy dłużnik nie zapłacił całości lub części należności w ciągu 6 miesięcy, licząc od terminu płatności określonego w kontrakcie, o ile nie zostało zgłoszone przez dłużnika roszczenie co do sposobu wykonania kontraktu. Właśnie takie zdarzenie było okolicznością skutkującą wypłaceniem spółce jawnej odszkodowania, w wysokości i na warunkach wynikających z umowy.
We wniosku wskazał Pan, że K. SA podjęło czynności mające na celu odzyskanie kwoty należności. Jeżeli zostanie odzyskana kwota mniejsza od otrzymanego odszkodowania, wówczas spółce jawnej nie zostanie wypłacona żadna kwota. Jeżeli natomiast zakład ubezpieczeniowy odzyska kwotę przewyższającą odszkodowanie wypłacone spółce jawnej, wtedy nadwyżka ponad to odszkodowanie i ponad koszty postępowania regresowego poniesione przez korporację zostanie wypłacona spółce jawnej. Powyższe okoliczności stanowią dla Pana podstawę uprawdopodobnienia nieściągalności tej części wierzytelności, która została pokryta odszkodowaniem.
Sposób rozdysponowania kwot uzyskanych od dłużnika wynika z postanowień § 20 Ogólnych warunków. W myśl § 20 ust. 1 Kwoty z tytułu wpłat dokonanych przez dłużnika w postępowaniu windykacyjnym przekazywane są Ubezpieczającemu. Kwoty odzyskane w wyniku postępowania regresowego przekazywane są Ubezpieczającemu jeżeli ich suma przewyższa wysokość wypłaconego Ubezpieczającemu odszkodowania, oraz koszty postępowania regresowego poniesione przez K.. Zatem zgodnie z powyższymi postanowieniami umowy kwoty odzyskane w postępowaniu regresowym czyli po wypłacie odszkodowania, w wysokości nie przekraczającej wypłaconego odszkodowania, nie będą przekazane spółce jawnej. Przy czym zwrócić uwagę należy na postanowienia § 17 Ogólnych warunkówdotyczące subrogacji. Stosownie do § 17 ust. 1 Z chwilą zapłaty odszkodowania przechodzą na K. do wysokości wypłaconego odszkodowania wszelkie należności i prawa przysługujące Ubezpieczającemu od dłużnika, jego poręczycieli i osób trzecich, z tytułu utraty należności, za którą wypłacono odszkodowanie. Zatem po wypłacie odszkodowania w miejsce spółki jawnej w prawa wierzyciela wchodzi K. SA, a spółka jawna pozostaje wierzycielem jedynie w odniesieniu do tej części należności, która nie została objęta odszkodowaniem. Brak jest zatem podstaw do zastosowania przepisów art. 23 ust. 1 pkt 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w odniesieniu do należności objętej odszkodowaniem.W przedstawionym przez Pana stanie faktycznym koszty przelewu wierzytelności na K. SA w wysokości nie przekraczającej otrzymanego odszkodowania stanowią koszty uzyskana przychodów na podstawie przepisów art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.