Temat interpretacji

Naczelnik Urzędu Skarbowego w Wieruszowie, działając na podstawie art. 14a § 1 i § 4 ustawy z dnia 29.08.1997r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), po rozpatrzeniu wniosku z dnia 30 stycznia 2006r. (data wpływu do tut. Urzędu 31 stycznia 2006r.) Podatnika o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego uznaje za prawidłowe stanowisko przedstawione w złożonym wniosku.

Stan faktyczny w przedmiotowej sprawie przedstawia się następująco:

Podatnik w 2005r. jako podwykonawca dostarczał i montował dla generalnego wykonawcy wykładzinę na obiekcie znajdującym się obecnie w budowie. W wiążącej umowie z głównym wykonawcą ..., postanowiono, iż obciążenie za usługi świadczone przez ... związane z kosztami eksploatacji budowy (dostawa prądu, ciepła na budowę) na rzecz podwykonawcy ustalone będą procentowo na podstawie kwoty brutto wystawionych przez podatnika faktur sprzedaży. Zgodnie z powyższym podatnik otrzymał faktury kosztowe wystawione w dniu 10 stycznia 2006r. dotyczące obciążenia z tyt. kosztów budowy za rok 2005. Faktury te odnoszą się do sprzedaży usług wykonanych w 2005r. udokumentowanych trzema fakturami z dnia 30 grudnia 2005r. Sposobem zapłaty jest potrącenie z należności podatnika kwoty równej zobowiązaniom. Termin płatności na fakturach sprzedaży podatnika 30 dni od daty wystawienia.

W związku z powyższym stanem faktycznym, podatnik zwrócił z wnioskiem o wyjaśnienie: czy koszty związane z utrzymaniem budowy w 2005r. udokumentowane fakturami ze stycznia 2006r. powinny być zaliczone do kosztów za 2005r. ?

Uzupełnienie wniosku w przedmiotowej sprawie przedstawia się następująco:

Podatnik oświadczył, iż prowadzi KPiR w oparciu o zasadę memoriału. Faktury, które zostały wystawione w dniu 10.01.2006r. przez firmę ... wiąże się w sposób nierozerwalny z pozyskanym przychodem (Faktury wystawione 30.12.2005r.). Faktury z dnia 10.01.2006r. obejmują zużycie mediów niezbędnych do realizacji prac na budowie. Na powyższe wskazuje również § 6 pkt 9 umowy nr ... z dnia 03.10.2005 pomiędzy ... a ... . W związku z powyższym, wg podatnika nie ma możliwości zarachowania otrzymanych faktur w 2006r. w sposób inny niż powiązanie ich z fakturami ?przychodowymi? wystawionymi w grudniu 2005r.

W opinii podatnika w związku z przedstawionym stanem faktycznym, zastosowanie będzie miał art. 22 ust. 4 i 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z którego wynika, iż wymienione koszty utrzymania budowy powinny być, zarachowane do kosztów uzyskania przychodów 2005r., ze względu na to, że dotyczą przychodów uzyskanych w tym roku.

Zgodnie z art. 14a § 1 o.p. ?Stosownie do swojej właściwości naczelnik urzędu skarbowego, naczelnik urzędu celnego lub wójt, burmistrz (prezydent miasta), starosta albo marszałek województwa na pisemny wniosek podatnika, płatnika lub inkasenta mają obowiązek udzielić pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w ich indywidualnych sprawach, w których nie toczy się postępowanie podatkowe lub kontrola podatkowa albo postępowanie przed sądem administracyjnym? naczelnik urzędu skarbowego udziela pisemnej interpretacji odnośnie w/w zapytania:

Odnośnie złożonego zapytania Naczelnik Urzędu Skarbowego w Wieruszowie informuje, iż w świetle przepisów prawa podatkowego zasady opodatkowania dochodów firm budowlanych i reguły ustalania kluczowych elementów tego dochodu, tj. przychodów oraz kosztów podatkowych, są takie same jak w przypadku podatników działających w innych branżach gospodarki. W ustawie z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) - u.p.d.o.f., nie zostały wprowadzone szczególne instrumenty podatkowe dla budownictwa, ponieważ przeczyłoby to zasadzie równości podatkowej dla wszystkich podatników.

Przepisy u.p.d.o.f. stanowią, iż koszty uzyskania przychodów mogą być potrącane tylko w określonym czasie, wskazanym przepisami prawa. Ogólna zasada prawna w tym względzie, przyjęta w przytoczonej ustawie wskazuje, iż koszty uzyskania przychodów są potrącane wyłącznie w tym roku podatkowym, w którym zostały poniesione.

Ogólna zasada wynikająca z art. 22 ust. 4 ustawy o potrącalności kosztów w tym roku, w którym zostały poniesione oznacza że w danym roku podatkowym należy uwzględnić także te koszty, które zostały poniesione w celu osiągnięcia przychodów w latach następnych (wyrok NSA z dnia 10 lutego 2000 r., I SA/Łd 176/98).

Jednocześnie ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych określa odstępstwa od powyższej zasady. Istnieje możliwość uznania za koszty uzyskania przychodów danego roku podatkowego nie tylko kosztów poniesionych, ale także wszystkich kosztów, które danego roku dotyczą.

Koszty uzyskania przychodów są potrącalne tylko w roku podatkowym, którego dotyczą. Jeśli zaś chodzi o koszty poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy to są one potrącalne jeśli dotyczą przychodów tego roku podatkowego. Nie jest natomiast możliwe ich potrącenie w roku, w którym je poniesiono, jeśli rok ten nie jest jednocześnie "rokiem, którego dotyczą" (wyrok NSA z dnia 22 września 1997 r., I SA/Ka 354/96).

Przez koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów należy rozumieć takie nakłady podatnika, które prowadzą do osiągnięcia przychodów oraz dotyczą przychodów otrzymanych lub należnych w danym roku. Zatem wydatki poniesione w celu osiągnięcia przychodów to te które dotyczą nakładów związanych z już istniejącymi źródłami przychodów nie zaś tworzeniem nowych źródeł tych przychodów (wyrok NSA z dnia 10 grudnia 1998 r., SA/Sz 257/98).

Jedną z zasad prawa podatkowego odnoszącą się do kosztów uzyskania przychodów jest więc zasada potrącania kosztów w czasie (związania kosztu z przychodem i okresem, w jakim został on uzyskany). Co prawda zgodnie z art. 22 ust. 4 u.p.d.o.f. koszty uzyskania przychodów są potrącalne tylko w tym roku podatkowym, w którym zostały poniesione, a nie którego dotyczą (jak u osób prawnych), jednak już w ust. 5 i 6 art. 22 u.p.d.o.f. ustawodawca dopuszcza możliwość uznania za koszty uzyskania przychodów danego roku podatkowego wszystkich kosztów dotyczących tego roku, a nie tylko kosztów poniesionych.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymieniają w art. 22 ust. 5 i 6 dwie metody ewidencji kosztów:

1) kasową, właściwą podatnikom prowadzącym podatkową księgę przychodów i rozchodów oraz

2) memoriałową, obowiązującą podatników prowadzących księgi rachunkowe.

Jednakże także ci podatnicy, którzy rozliczają się z podatku na podstawie księgi przychodów i rozchodów, mogą stosować zasadę memoriału, pod warunkiem, iż księgę prowadzą w sposób umożliwiający wyodrębnienie kosztów uzyskania odnoszących się do poszczególnych lat podatkowych.

Zgodnie z zasadą kasową, koszty uzyskania przychodów można obciążyć dopiero wówczas, gdy dojdzie do faktycznego poniesienia wydatku (data zapłaty zobowiązania gotówką lub obciążenia rachunku bankowego podatnika).

Zgodnie z zasadą memoriałową, koszty uzyskania przychodów są potrącane tylko w tym roku podatkowym, którego dotyczą, tj. są potrącalne także koszty uzyskania poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy, lecz dotyczące przychodów roku podatkowego, oraz określone co do rodzaju i kwoty koszty uzyskania, które zostały zarachowane, chociaż ich jeszcze nie poniesiono, jeżeli odnoszą się do przychodów danego roku podatkowego, chyba że zarachowanie ich nie było możliwe; w tym wypadku są one potrącalne w roku, w którym zostały poniesione.

W omawianej metodzie zazwyczaj nie przysparzają podatnikom problemów te wydatki, które można bezpośrednio powiązać z konkretnymi przychodami: ewidencjonuje się je w tym okresie, w którym powstały związane z nimi przychody (np. usługi podwykonawstwa).

Podsumowując stwierdzić należy, że zasada ta w stosunku do osób fizycznych ma zastosowanie zarówno do podmiotów prowadzących księgi rachunkowe, jak i podatkową księgę przychodów i rozchodów. W tym ostatnim przypadku warunkiem koniecznym takiego rozliczania kosztów jest prowadzenie przez podatnika księgi w sposób umożliwiający wyodrębnienie kosztów uzyskania przychodów odnoszących się do danego roku podatkowego. Niespełnienie tego warunku powoduje, że w stosunku do podatnika będzie miał zastosowanie przepis art. 22 ust. 4 u.p.d.o.f. wprowadzający zasadę potrącania kosztów poniesionych, a nie przepis art. 22 ust. 6 u.p.d.o.f. dopuszczający zasadę potrącania kosztów dotyczących przychodów danego roku podatkowego.

Przyglądając się przepisom prawa podatkowego dotyczącym kosztów uzyskania przychodów, zauważyć można racjonalne działanie ustawodawcy, który chce przybliżyć dochód podatkowy do faktycznego wyniku finansowego w takim zakresie, w jakim prawo podatkowe może na to zezwolić. Takie działanie jest również zgodne z ekonomiczną treścią pojęcia "koszt". Pojęcie to jest bowiem w kategoriach ekonomicznych nierozerwalnie związane z czasem, w oderwaniu od którego nie funkcjonuje. Dlatego też ustawodawca wiąże również w przepisach podatkowych koszt nie tylko z przychodem, lecz również z okresem, w którym został on poniesiony.

Z przedstawionego stanu przez podatnika wynika, iż prowadząc działalność gospodarczą wystawił i zaewidencjonował 30 grudnia 2005r. faktury odnoszące się do sprzedaży usług. Na mocy zawartej umowy z generalnym wykonawcą, w związku z wystawieniem faktur za wykonane usługi otrzymał on w dniu 10 stycznia 2006r. od firmy ... za zużyte nakłady niezbędne do wykonania usług. Należy więc stwierdzić, iż wydatki udokumentowane fakturami z dnia 10 stycznia 2006r. stanowią nieodzowny element możliwości uzyskania przychodu w 2005r. udokumentowanego fakturami z 30 grudnia 2005r.

W oparciu o przedstawiony stan faktyczny nie ma podstawy, ażeby uznać, iż podatnik, który prowadzi księgi w sposób umożliwiający wyodrębnienie kosztów uzyskania odnoszących się do poszczególnych lat podatkowych nie może ewidencjonować wydatków w oparciu o metodę memoriału. W konsekwencji uznać należy stanowisko przedstawione przez Podatnikab - za prawidłowe.

Niniejsza interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie jej wydania;nie jest wiążąca dla podatnika, wiąże natomiast organy podatkowe i organy kontroli skarbowej właściwe dla wnioskodawcy i może zostać zmieniona lub uchylona wyłącznie w drodze decyzji, w trybie określonym w art. 14b § 5 Ordynacji podatkowej.