Temat interpretacji

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana..., przedstawione we wniosku z dnia 27 marca 2008r. (data wpływu do tut. Biura 01 kwietnia 2008r.), uzupełnionym w dniu 29 maja 2008r. oraz w dniu 12 czerwca 2008r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie:

- skutków podatkowych wniesienia aportem przedsiębiorstwa do spółki z o.o. - jest prawidłowe,
- obowiązku wykazania w rozliczeniu rocznym przychodu z tytułu objęcia udziałów w spółce z o.o. podlegającego zwolnieniu - jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 01 kwietnia 2008r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wniesienia aportem przedsiębiorstwa do spółki z o.o. oraz obowiązku wykazania w rozliczeniu rocznym przychodu z tytułu objęcia udziałów w spółce z o.o. podlegającego zwolnieniu.

Z uwagi na fakt, iż wniosek nie spełniał wymogów formalnych pismem z dnia 20 maja 2008r. Znak: IBPP2/443-322/08/RSz, IBPB2/415-647/08/MZ, IBPB2/436-71/08/MZ, IBPB3/423-266/08/BG wezwano do jego uzupełnienia. Wniosek uzupełniono w dniu 29 maja 2008r. oraz w dniu 12 czerwca 2008r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca prowadzi indywidualną działalność gospodarczą i jest podatnikiem podatku od towarów i usług dokonującym sprzedaży opodatkowanej tym podatkiem. Posiada wraz z żoną ustrój wspólności małżeńskiej. Obecnie wnioskodawca zamierza dokonać przekształcenia swojej działalności w ten sposób, że zamierza wnieść prowadzone przez siebie przedsiębiorstwo (w rozumieniu art. 55¹ Kodeksu cywilnego) objęte wspólnością majątkową do spółki z o.o. w zamian za udziały w podwyższonym kapitale zakładowym tej spółki. Udziały te zostaną objęte m.in. przez wnioskodawcę i jego małżonkę w ilościach uzgodnionych w terminie późniejszym przy wnoszeniu przedsiębiorstwa do spółki. Dojdzie zatem do podwyższenia kapitału zakładowego spółki z o.o. o wartość wniesionego przedsiębiorstwa wnioskodawcy. Z informacji zawartych w uzupełnieniu wniosku wynika, że wnioskodawca zamierza wnieść przedsiębiorstwo do już istniejącej spółki z o.o., która nie podjęła jeszcze działalności tzn. nie zatrudnia pracowników i nie dokonuje sprzedaży. Spółka podejmie działalność dopiero po przeniesieniu na nią przedsiębiorstwa wnioskodawcy działalność ta będzie kontynuacją działalności obecnie prowadzonej przez wnioskodawcę jako osobę fizyczną. Obecnie spółka nie posiada żadnego majątku. Kapitał zakładowy spółki wynosi 50 000zł. a całość udziałów należy do wnioskodawcy, jego żony i córki. Wnioskodawca nadmienił również, że rozważa możliwość wniesienia do spółki przedsiębiorstwa z wyłączeniem niektórych jego składników - najprawdopodobniej nieruchomości, przy czym pod pojęciem składników rozumie wyłącznie nieruchomość należącą do wnioskodawcy i wykorzystywaną w prowadzonej działalności. Po wniesieniu przedsiębiorstwa do spółki nieruchomość ta będzie wykorzystywana przez spółkę na podstawie umowy najmu zawartej z wnioskodawcą.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Zdaniem wnioskodawcy, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodem z kapitałów pieniężnych jest wartość nominalna udziałów w spółce mającej osobowość prawną objętych w zamian za wkład niepieniężny. Jednakże zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 109 tejże ustawy przychód ten jest zwolniony od podatku. Dlatego zdaniem wnioskodawcy, w przypadku wniesienia przez wnioskodawcę do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością prowadzonego przez niego przedsiębiorstwa i objęcia udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym powstanie u niego przychód, który należy wykazać w deklaracji podatkowej, aczkolwiek przychód ten nie będzie opodatkowany podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Czynność wniesienia aportem przedsiębiorstwa do spółki z o.o. w zamian za utworzenie nowych udziałów prowadzi do podwyższenia kapitału zakładowego spółki. Zgodnie z art. 262 § 4 Kodeksu spółek handlowych podwyższenie kapitału zakładowego następuje z chwilą wpisania do rejestru. Zgodnie z art. 17 ust. 1a pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w przypadku objęcia udziałów w spółce posiadającej osobowość prawną przychód powstaje w dniu wpisu podwyższenia do rejestru.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego, stwierdzam, co następuje.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2000r. Nr 14, poz. 176 ze zm.), źródłem przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych, innych niż wymienione w pkt 8 lit. a) c).

Katalog przychodów z kapitałów pieniężnych zawiera art. 17 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jak stanowi art. 17 ust. 1 pkt 9 tej ustawy, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny. Wkładem niepieniężnym, o którym mowa w powołanym przepisie może być np. przedsiębiorstwo.

Jednakże zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 109 ww. ustawy, wolna od podatku dochodowego jest nominalna wartość udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. Oznacza to, że jeżeli do spółki mającej osobowość prawną wnoszony jest aport będący przedsiębiorstwem, to powstały z tego tytułu przychód jest zwolniony z opodatkowania.

Definicja przedsiębiorstwa została zawarta w art. 5a pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W myśl przywołanego wyżej przepisu, ilekroć w ustawie jest mowa o przedsiębiorstwie - oznacza to przedsiębiorstwo w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego. W związku z tym, pojęcie przedsiębiorstwo koresponduje pod względem znaczeniowym z każdą normą prawną regulującą stosunki podatkowoprawne w tej materii, kształtowane przez przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zatem pojęcie przedsiębiorstwo, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 109 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, oznacza przedsiębiorstwo w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.).

Przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55¹ Kodeksu cywilnego jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1. oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
   
2. własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
   
3. prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
   
4. wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
   
5. koncesje, licencje i zezwolenia;
   
6. patenty i inne prawa własności przemysłowej;
   
7. majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
   
8. tajemnice przedsiębiorstwa;
   
9. księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.
   
   

Należy zauważyć, iż katalog elementów (składników) przedsiębiorstwa, o których stanowi art. 55¹ ustawy Kodeks cywilny nie ma charakteru zamkniętego, o czym świadczy użyte w im sformułowanie "w szczególności". Zgodnie zaś z przepisem art. 55² ustawy Kodeks cywilny, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych. Zgodnie z powołanymi regulacjami Kodeksu cywilnego, czynność mająca za przedmiot przedsiębiorstwo nie musi obejmować wszystkich jego elementów, tj. całego jego majątku. Strony dokonując czynności prawnej, mogą wyłączyć z przedsiębiorstwa pewne składniki, z tym jednak zastrzeżeniem, by po dokonanych wyłączeniach przedmiot czynności nie utracił przymiotu przedsiębiorstwa w znaczeniu przyjętym w Kodeksie cywilnym. W konsekwencji nie wszystkie elementy tworzące pojęcie przedsiębiorstwa są na tyle istotne, ażeby bez ich uwzględnienia nie można było uznać, że nastąpiło wniesienie aportem przedsiębiorstwa rozumianego jako minimum dóbr materialnych i niematerialnych oraz środków i sposobów jakie są konieczne do podjęcia przez nabywcę (spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością) działalności gospodarczej jaką prowadził zbywca (wnioskodawca).

Analizując powyższe należy wywieść, iż przedsiębiorstwo dla celów prawa podatkowego należy rozumieć jako ogół rzeczy i praw podmiotowych, stosunków faktycznych (np. zakresu i walorów dostawców i klienteli czyli odbiorców, opinii o przedsiębiorstwie czyli jego renomy, lokalizacji, stopnia ściągalności jego wierzytelności itd.) oraz różnych innych wartości (np. systemu organizacyjnego, doświadczeń w zakresie działalności przedsiębiorstwa, jakości znanej i stosowanej technologii itd.), jakie prowadzący przedsiębiorstwo (jego właściciel) sam lub ze współpracującymi osobami wiąże w zorganizowany zespół majątkowy.

Przy tym należy jednak wyraźnie zaznaczyć, iż definitywnej oceny przedmiotu czynności prawnej dokonuje sam podatnik, który jest w pełni zorientowany, czy wyłączone z tej czynności składniki przedsiębiorstwa nie spowodują utraty przez to przedsiębiorstwo przymiotów, o których mowa w przytoczonych powyżej przepisach Kodeksu cywilnego.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że wnioskodawca zamierza wnieść prowadzone przez siebie przedsiębiorstwo (w rozumieniu art. 55¹ Kodeksu cywilnego) objęte wspólnością majątkową do spółki z o.o. w zamian za udziały w podwyższonym kapitale zakładowym tej spółki. Przedsiębiorstwo wnioskodawca zamierza wnieść z wyłączeniem niektórych jego składników (najprawdopodobniej nieruchomości), przy czym pod pojęciem składników rozumie wyłącznie nieruchomość należącą do wnioskodawcy i wykorzystywaną w prowadzonej działalności. Po wniesieniu przedsiębiorstwa do spółki nieruchomość ta będzie wykorzystywana przez spółkę na podstawie umowy najmu zawartej z wnioskodawcą.

Wniesienie aportem do spółki kapitałowej przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w myśl art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest źródłem przychodów z kapitałów pieniężnych. Stosownie do art. 17 ust. 1a pkt 2 ustawy przychód ten powstaje w dniu wpisu do rejestru podwyższenia kapitału zakładowego spółki. Jednakże nominalna wartość udziałów w spółce mającej osobowość prawną objętych w zamian za wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części będzie wolna od podatku dochodowego, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 109 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i nie podlega wykazaniu w zeznaniu podatkowym.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.