Temat interpretacji

Podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów uzyskiwanych z tytułu pełnienia funkcji dyrektora w spółce mającej siedzibę na terytorium Cypru oraz w zakresie zastosowania art. 25a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w sytuacji uzyskiwania dochodów z tytułu pełnienia funkcji dyrektora w spółce mającej siedzibę na terytorium Cypru.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, reprezentowanego przez pełnomocnika, przedstawione we wniosku z dnia 1 sierpnia 2011 r. (data wpływu 4 sierpnia 2011 r.), uzupełnionym w dniu 3 listopada 2011 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów uzyskiwanych z tytułu pełnienia funkcji dyrektora w spółce mającej siedzibę na terytorium Cypru jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 4 sierpnia 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów uzyskiwanych z tytułu pełnienia funkcji dyrektora w spółce mającej siedzibę na terytorium Cypru oraz w zakresie zastosowania art. 25a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w sytuacji uzyskiwania dochodów z tytułu pełnienia funkcji dyrektora w spółce mającej siedzibę na terytorium Cypru.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, o których mowa w art. 14f § 2 ustawy Ordynacja podatkowa, w związku z czym pismem z dnia 25 października 2011 r., znak ILPB2/415-809/11 -2/JK, na podstawie art. 169 § 1 tej ustawy wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

W dniu 3 listopada 2011 r. wniosek został uzupełniony.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny oraz następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną mającą miejsce zamieszkania w Polsce oraz podlegającą w Polsce obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Wnioskodawca na terenie Polski pełni m.in. funkcję członka zarządu w A Sp. z o.o., oprócz tego Zainteresowany jest również dyrektorem w spółce prawa cypryjskiego B będącej współwłaścicielem spółki A Sp. z o.o.

Należy zauważyć także, że spółka prawa cypryjskiego posiada ok. 33,3% udziałów spółki A Sp. z o.o.

Spółka B jest natomiast właścicielem 100% udziałów w innej spółce prawa cypryjskiego C. Również w spółce C Wnioskodawca pełni funkcję dyrektora spółki, ale do tej pory nie pobierał z tego tytułu żadnego wynagrodzenia. Wynagrodzenie takie zamierza pobierać dopiero w przyszłości. Wynagrodzenie to będzie pobierane na identycznych zasadach jak ze spółki B.

Spółka B oraz C są rezydentami podatkowymi Cypru. Siedziba i zarząd spółek znajduje się na Cyprze. Są to spółki typu private company limited by shares będące odpowiednikiem spółki z ograniczoną odpowiedzialnością prawa polskiego.

Powołanie Zainteresowanego na stanowisko dyrektora w spółkach prawa cypryjskiego nastąpiło na podstawie uchwały zgromadzenia wspólników. Wnioskodawca został na podstawie stosownej uchwały wpisany jako członek rady dyrektorów (director) do rejestru prowadzonego przez cypryjskie Ministerstwo Handlu, Przemysłu i Turystyki, Departament Rejestru Spółek i Syndyków Mas Upadłościowych.

Obowiązki i uprawnienia Zainteresowanego wynikające z powołania na stanowisko dyrektora są określone odpowiednio w akcie założycielskim i statucie spółek. W świetle prawa cypryjskiego Wnioskodawca może działać na mocy samej uchwały walnego zgromadzenia wspólników spółki prawa cypryjskiego i nie jest wymagane podpisanie dodatkowej umowy (np. cywilnoprawnej lub o pracę). W związku z tym Zainteresowany działa na podstawie samej tylko wyżej opisanej uchwały.

Wnioskodawca poza terytorium Cypru wykonuje w imieniu spółek prawa cypryjskiego czynności wskazane przez tą spółkę. W zamian za wykonywanie tych czynności Zainteresowany otrzymuje na podstawie uchwały zgromadzenia wspólników spółki prawa cypryjskiego stosowne miesięczne wynagrodzenie. Czynności te nie są związane z udziałem dyrektora w spotkaniach rady dyrektorów na terytorium Cyprze. Umowa spółki przewiduje także możliwość odbywania takich spotkań z wykorzystaniem np. telekonferencji.

Prawo cypryjskie nie rozróżnia takich organów spółek kapitałowych jak zarząd, rada nadzorcza, czy komisja rewizyjna. Całość obowiązków i uprawnień odpowiadających ww. organom spoczywa na radzie dyrektorów (board of directors), czyli na dyrektorach (członkach rady dyrektorów spółki).

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Czy do wynagrodzenia otrzymywanego (teraz i w przyszłości) przez wnioskodawcę od spółek prawa cypryjskiego w zamian za pełnienie w tych spółkach funkcji dyrektora, będzie miał zastosowanie art. 16 umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Cypru w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku (sporządzonej w Warszawie dnia 4 czerwca 1992 r., Dz. U. z dnia 8 grudnia 1993 r., nr 117, poz. 523) i czy na podstawie art. 24 tej umowy wynagrodzenie to będzie w Polsce zwolnione od opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych niezależnie od sposobu uregulowania opodatkowania przedmiotowego wynagrodzenia na Cyprze...

Tutejszy Organ informuje, iż przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie nr 1 w zakresie przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego. Natomiast w pozostałym zakresie w dniu 9 listopada 2011 r. wydane zostały odrębne rozstrzygnięcia nr: ILPB2/415-809/11-4/JK, ILPB2/415-809/11-6/JK, ILPB2/415-809/11-7/JK.

Zdaniem Wnioskodawcy w odniesieniu do pytania nr 1 do opodatkowania wynagrodzenia otrzymywanego od spółki prawa cypryjskiego za pełnienie w tej spółce funkcji dyrektora ma zastosowanie art. 16 Umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania pomiędzy Polską a Cyprem.

Zatem na podstawie art. 24 tej umowy wynagrodzenie to powinno być w Polsce zwolnione od opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Zwolnienie to ma bowiem zastosowanie niezależnie od faktycznego opodatkowania przedmiotowego wynagrodzenia na Cyprze, zgodnie z wewnętrznymi regulacjami Cypru. Fakt otrzymywania tego wynagrodzenia wpływa jedynie na ustalenie stawki podatku w Polsce znajdującej zastosowanie do opodatkowania innych dochodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych według skali podatkowej. Zainteresowany jako osoba fizyczna mająca miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zgodnie z art. 3 ust. 1 Ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej ustawa o PIT) podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych (czyli podlega obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł tych przychodów).

Na podstawie art. 4a ustawy o PIT, przepisy art. 3 ust. 1 ustawy o PIT stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

W związku z powyższym, w omawianym zdarzeniu przyszłym zastosowanie znajdą postanowienia Umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania pomiędzy Polską a Cyprem, gdzie art. 16 stanowi, iż: wynagrodzenia dyrektorów i inne podobne należności, które osoba mająca miejsce zamieszkania w umawiającym się państwie osiąga z tytułu członkostwa w radzie nadzorczej spółki mającej siedzibę w drugim umawiającym się państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim umawiającym się państwie.

Wnioskodawca pragnie podkreślić, że zwrot: z tytułu członkostwa w radzie nadzorczej spółki w związku z wewnętrznymi uregulowaniami prawa cypryjskiego odnosi się także do pełnienia przez Zainteresowanego funkcji dyrektora oraz zasiadania przez Niego w organie zwanym radą dyrektorów (the board of directors).

Art. 16 Umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania w wersji angielskiej odnosi się jednoznacznie do wszelkich wynagrodzeń wypłaconych w zamian za pełnienie funkcji członka w organie określanym jako the board of directors (rada dyrektorów), który powinien być rozumiany szerzej niż rada nadzorcza" w rozumieniu przepisów polskiego prawa.

Art. 24 ust. 1 umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania stanowi, że jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga dochód lub posiada majątek, który zgodnie z postanowieniami niniejszej umowy może być opodatkowany na Cyprze, to Polska będzie () zwalniać taki dochód lub majątek od opodatkowania.

Art. 24 ust. 4 Umowy określa, że jeżeli zgodnie z jakimkolwiek postanowieniem tej umowy dochód lub majątek będący własnością osoby mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie jest zwolniony z podatku w tym Państwie, wówczas to Państwo może jednak przy obliczaniu kwoty podatku od pozostałego dochodu lub majątku takiej osoby wziąć pod uwagę dochód lub majątek zwolniony z opodatkowania.

Wnioskodawca uważa zatem, że dopóki do otrzymywanego przez Niego wynagrodzenia będzie miał zastosowanie art. 16 Umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, będzie ono zwolnione od opodatkowania polskim podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Dochód uzyskany przez Zainteresowanego z tytułu pełnienia funkcji dyrektora w spółce na Cyprze jest zwolniony z opodatkowania w Polsce, przy czym jeżeli Wnioskodawca uzyskałby w danym roku podatkowym inne dochody podlegające opodatkowaniu w Polsce, dochód uzyskany na Cyprze powinien zostać uwzględniony dla potrzeb obliczenia stopy procentowej podatku od pozostałego dochodu podlegającego opodatkowaniu w Polsce.

Podatek określa się wówczas, stosownie do art. 27 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w następujący sposób:

1. do dochodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym dodaje się dochody zwolnione od tego podatku i od sumy tych dochodów oblicza się podatek według skali określonej w ust. 1,
2. ustala się stopę procentową tego podatku do tak obliczonej sumy dochodów,
3. ustaloną zgodnie z pkt 2 stopę procentową stosuje się do dochodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Podsumowując Zainteresowany pragnie podkreślić, że uzyskany przez Niego dochód z tytułu pełnienia funkcji dyrektora w spółce prawa cypryjskiego będzie w całości zwolniony z opodatkowania w Polsce, niezależnie od jego opodatkowania bądź zwolnienia na Cyprze, zgodnie z wewnętrznymi zasadami Republiki Cypryjskiej. Dodatkowo jeżeli Wnioskodawca uzyska w danym roku podatkowym inne dochody podlegające opodatkowaniu w Polsce, dochód uzyskany na Cyprze będzie uwzględniony dla potrzeb obliczenia stawki podatku od pozostałego dochodu podlegającego opodatkowaniu w Polsce na zasadach ogólnych.

Na potwierdzenie swojego stanowiska Wnioskodawca powołuje szereg pism organów podatkowych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.), zwanej dalej updof, osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Stosownie do art. 3 ust. 1a ww. ustawy, za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1. posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
2. przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Powołane przepisy w myśl art. 4a ww. ustawy stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

W myśl art. 16 Umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Cypru w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku sporządzonej w Warszawie dnia 4 czerwca 1992 r. (Dz. U. z 1993 r. Nr 117, poz. 523) zwanej dalej Umową, wynagrodzenia dyrektorów i inne podobne należności, które osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie osiąga z tytułu członkostwa w radzie nadzorczej spółki mającej siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Umawiającym się Państwie.

Powyższy przepis reguluje zasady opodatkowania wynagrodzeń i innych podobnych należności dyrektorów uzyskiwanych z tytułu członkowstwa w radzie nadzorczej spółki.

Artykuł 30 ww. umowy międzynarodowej stanowi, iż w przypadku trudności interpretacyjnych jej postanowień, rozstrzygające jest brzmienie przepisów zawarte w tekście angielskim.

Postanowienia art. 16 Umowy w wersji angielskiej odnoszą się jednoznacznie do wszelkich wynagrodzeń wypłaconych w zamian za pełnienie funkcji członka w organie określanym jako the board of directors (rada dyrektorów), który powinien być rozumiany szerzej niż rada nadzorcza w rozumieniu przepisów polskiego Kodeksu spółek handlowych. Oznacza to, że art. 16 Umowy znajdzie również zastosowanie do wynagrodzeń wypłacanych w zamian za pełnienie funkcji zarządczych w spółce cypryjskiej.

W przedmiotowej sprawie, zgodnie z przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca będzie otrzymywał wynagrodzenie z tytułu pełnienia funkcji dyrektora w spółce mającej siedzibę na terytorium Cypru.

W myśl art. 16 Umowy, dochód osoby mającej zamieszkanie na terytorium Polski pełniącej funkcję dyrektora spółki mającej siedzibę na Cyprze, może być opodatkowany w państwie źródła, tj. na Cyprze oraz w państwie rezydencji, tj. w Polsce. Jednocześnie w celu zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu tego dochodu w Polsce, zgodnie z art. 24 ust. 1 lit. a) Umowy należy zastosować określoną w Umowie metodę unikania podwójnego opodatkowania, w tym wypadku jest to tzw. metoda wyłączenia z progresją. Stosownie do tej metody, jeżeli podatnik, który jest polskim rezydentem, osiąga dochód lub posiada majątek, który zgodnie postanowieniami dwustronnej Umowy może być opodatkowany na Cyprze, to Polska będzie zwalniać taki dochód lub majątek od opodatkowania.

Postanowienie w umowie, że danego rodzaju dochód może podlegać opodatkowaniu w jednym z państw (najczęściej w państwie źródła) nie oznacza, że podatnik może wybrać państwo, w którym opodatkuje swój dochód i zapłaci podatek. Postanowienie to wskazuje natomiast, że państwo źródła ma prawo opodatkować dany dochód, bez względu na to, czy dochód ten podlegać będzie opodatkowaniu w drugim państwie (państwie rezydencji). Przypisanie prawa do opodatkowania nie ma tutaj charakteru wyłączności.

Sposób opodatkowania tego rodzaju dochodów na Cyprze nie wpływa na sytuację Wnioskodawcy na gruncie polskiej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie wyklucza to bowiem zastosowania metody unikania podwójnego opodatkowania, przewidzianej stosowną konwencją międzynarodową. Rzeczpospolita Polska, zawierając umowę bilateralną z Cyprem, nie wyzbyła się bowiem uprawnienia do opodatkowania tych dochodów. W sytuacji, gdy zapis umowy mówi, że dochody mogą być opodatkowane w państwie źródła, nie oznacza to, że państwo rezydencji nie ma prawa ich opodatkować, natomiast obowiązkiem państwa rezydencji w takiej sytuacji jest zapewnienie uniknięcia podwójnego opodatkowania takich dochodów poprzez zastosowanie metody określonej w umowie.

Art. 24 ust. 4 Umowy stanowi, że jeżeli zgodnie z jakimkolwiek postanowieniem tej Umowy dochód lub majątek będący własnością osoby mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie jest zwolniony z podatku w tym Państwie, wówczas to Państwo może jednak przy obliczaniu kwoty podatku od pozostałego dochodu lub majątku takiej osoby wziąć pod uwagę dochód lub majątek zwolniony z opodatkowania.

Zgodnie z powyższym, dochód uzyskany przez podatnika z tytułu pełnienia funkcji dyrektora w spółce na Cyprze jest zwolniony z opodatkowania w Polsce, przy czym jeżeli podatnik uzyskałby w danym roku podatkowym inne dochody podlegające opodatkowaniu w Polsce, dochód uzyskany na Cyprze powinien zostać uwzględniony dla potrzeb obliczenia stopy procentowej podatku od pozostałego dochodu podlegającego opodatkowaniu w Polsce.

Podatek określa się wówczas, stosownie do art. 27 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w następujący sposób:

1. do dochodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym dodaje się dochody zwolnione od tego podatku i od sumy tych dochodów oblicza się podatek według skali określonej w ust. 1,
2. ustala się stopę procentową tego podatku do tak obliczonej sumy dochodów,
3. ustaloną zgodnie z pkt 2 stopę procentową stosuje się do dochodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Reasumując, uzyskiwane przez Zainteresowanego dochody z tytułu pełnienia funkcji dyrektora w spółce mającej siedzibę na terytorium Cypru będą podlegały opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 16 umowy, tj. na Cyprze i w Polsce. Jednakże, aby zapobiec podwójnemu opodatkowaniu tych dochodów należy na podstawie art. 24 ust. 1 lit. a) umowy zastosować metodę, o której mowa w art. 27 ust. 8 updof, czyli tzw. metodę wyłączenia z progresją.

W odniesieniu do powołanych przez Zainteresowanego pism organów podatkowych (interpretacji indywidualnych), tut. Organ informuje, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania w przedmiotowej sprawie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.

Referencje

ILPB2/415-809/11-4/JK, interpretacja indywidualna
ILPB2/415-809/11-6/JK, interpretacja indywidualna
ILPB2/415-809/11-7/JK, interpretacja indywidualna

Wniosek ORD-IN

Treść w pliku PDF

Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu