Temat interpretacji
Podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych przejęcia długu.
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. u. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. u. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani, przedstawione we wniosku z dnia 17 listopada 2010 r. (data wpływu: 22 listopada 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych przejęcia długu jest nieprawidłowe.
UZASADNIENIE
W dniu 22 listopada 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych przejęcia długu.
W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.
W dniu 14 maja 2007 r. Wnioskodawczyni zakupiła wraz z narzeczonym mieszkanie, na które zaciągnęli wspólnie kredyt hipoteczny w wysokości 34.651 CHF, który to kredyt był regularnie spłacany. Jednak ze względu na rozpad ich związku, były narzeczony Zainteresowanej postanowił zatrzymać mieszkanie oraz przejąć kredyt, wobec czego narzeczeni napisali wniosek do banku o przejęcie długu przez narzeczonego Zainteresowanej. Bank jednak zażądał najpierw aktu notarialnego darowizny przysługującej Wnioskodawczyni części nieruchomości i dopiero wtedy narzeczeni mogli ponownie czekać na decyzję banku.
W dniu 19 października 2010 r. został podpisany akt notarialny umowy darowizny, w którym Zainteresowana daruje swój udział do 1/2 części mieszkania (byłemu) narzeczonemu, a on darowiznę przyjmuje. Został zapłacony należny urzędowi skarbowemu podatek od darowizny, a następnie po złożeniu wymaganych dokumentów, bank wyraził zgodę na przejęcie długu przez narzeczonego Zainteresowanej. w dniu 28 października 2010 r. został podpisany aneks do umowy kredytu hipotecznego, w którym bank zwalnia Wnioskodawczynię z długu, Ona zwolnienie przyjmuje, a (były) narzeczony Zainteresowanej wyraża na to zwolnienie zgodę i zobowiązuje się do spłaty całości zadłużenia.
Zainteresowana nie ma więc ani mieszkania, ani kredytu na to mieszkanie, a Jej były partner ma całe mieszkanie z całym kredytem.
W związku z powyższym zadano następujące pytania.
Czy zwolnienie Wnioskodawczyni z długu przez bank jest dla Niej przychodem podlegającym opodatkowaniu, skoro oddała Ona mieszkanie...
Zdaniem Wnioskodawczyni, takie zwolnienie Jej z długu przez bank nie powinno być traktowane jako przychód podlegający opodatkowaniu, ponieważ, owszem, pozbyła się Ona długu, ale także pozbyła się mieszkania, na które ten dług był zaciągnięty, czyli świadczenia są ekwiwalentne. Zainteresowana spłacała rzetelnie kredyt, kiedy była współwłaścicielem mieszkania, więc ponosiła tego koszty, a teraz już nie jest współwłaścicielem ani mieszkania, ani kredytu. w rzeczywistości przychód Wnioskodawczyni (zwolnienie z długu) był wirtualny; takiego przysporzenia faktycznie Zainteresowana nie ma. Wnioskodawczyni nie otrzymała przecież w rzeczywistości żadnych środków pieniężnych.
W banku (po zapytaniu) Zainteresowana otrzymała także informację, iż przy takim aneksie do umowy kredytowej bank nie wystawia PIT-8C, ponieważ nie jest to umorzenie kredytu, ani odsetek.
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.
Na wstępie wskazać należy, że w myśl art. 14b § 1 ww. ustawy Ordynacja podatkowa, minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).
Stosownie do art. 3 pkt 2 ww. ustawy, przez przepisy prawa podatkowego należy rozumieć przepisy ustaw podatkowych, postanowienia ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską umów o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską innych umów międzynarodowych dotyczących problematyki podatkowej, a także przepisy aktów wykonawczych wydanych na podstawie ustaw podatkowych. Natomiast według art. 3 pkt 1 ww. ustawy, przez ustawy podatkowe należy rozumieć ustawy dotyczące podatków, opłat oraz niepodatkowych należności budżetowych określające podmiot, przedmiot opodatkowania, powstanie obowiązku podatkowego, podstawę opodatkowania, stawki podatkowe oraz regulujące prawa i obowiązki organów podatkowych, podatników, płatników i inkasentów, a także ich następców prawnych oraz osób trzecich.
Mając powyższe na uwadze, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu informuje, iż przedmiotem niniejszej interpretacji jest wyłącznie odpowiedź na przedstawione we wniosku pytania podatkowe i jedynie w przedmiocie wynikającym z ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zatem, tut. Organ podatkowy nie rozstrzyga w niniejszej interpretacji, czy działanie Wnioskodawczyni ma charakter nieodpłatny, tzn. czy wypełnia ustawowe znamiona umowy darowizny, tylko przyjął za Wnioskodawczynią, że jest to darowizna.
Jednocześnie informuje się, że na podstawie art. 199a § 1 Ordynacji podatkowej, w trakcie prowadzonego postępowania podatkowego, organ podatkowy dokonując ustalenia treści czynności prawnej, uwzględnia zgodny zamiar stron i cel, a nie tylko dosłowne brzmienie oświadczeń woli złożonych przez strony czynności. Jeżeli pod pozorem dokonania czynności prawnej dokonano innej czynności prawnej, skutki podatkowe wywodzi się z tej ukrytej czynności prawnej (§ 2).
Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, iż w dniu 28 października 2010 r. został podpisany aneks do umowy kredytu hipotecznego, w którym bank zwalnia Wnioskodawczynię z długu. Zainteresowana zwolnienie przyjmuje, a (były) narzeczony wyraża na to zwolnienie zgodę i zobowiązuje się do spłaty całości zadłużenia.
Instytucję zmiany dłużnika (w tym przejęcia długu) regulują przepisy Księgi III Tytułu IX Działu II ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. u. Nr 16, poz. 93 ze zm.). Stosownie do art. 519 § 1 tejże ustawy, osoba trzecia może wstąpić na miejsce dłużnika, który zostaje z długu zwolniony (przejęcie długu). Zgodnie zaś z § 2 tegoż art., przejęcie długu może nastąpić:
- przez umowę między wierzycielem a osobą trzecią za zgodą dłużnika; oświadczenie dłużnika może być złożone którejkolwiek ze stron;
- przez umowę między dłużnikiem a osobą trzecią za zgodą wierzyciela; oświadczenie wierzyciela może być złożone którejkolwiek ze stron; jest ono bezskuteczne, jeżeli wierzyciel nie wiedział, że osoba przejmująca dług jest niewypłacalna.
Dodać przy tym należy, iż przepisy ww. ustawy Kodeks cywilny nie wskazują, czy owo przejęcie długu musi mieć charakter odpłatny, czy też nie.
Przechodząc na grunt ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. u. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.), wskazać należy co następuje.
Zgodnie z art. 9 ust. 1 ww. ustawy, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.
Jednocześnie, jak wynika z treści przepisu art. 9 ust. 2 ww. ustawy, dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 24-25 nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.
Na mocy art. 10 ust. 1 pkt 9 tej ustawy źródłami przychodów są inne źródła. w myśl art. 11 ust. 1 ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.
Natomiast stosownie do art. 20 ust. 1 wyżej powołanej ustawy, za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.
Sformułowanie w szczególności dowodzi, że definicja przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty i nie ma przeszkód, aby do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w przepisie art. 20 ust. 1 ustawy. o przychodzie podatkowym z innych źródeł należy mówić w każdym przypadku, kiedy u podatnika wystąpią realne korzyści majątkowe.
Zatem, przedmiotową kwotę zadłużenia, co do której zobowiązanie do spłaty przeniesiono na osobę trzecią, które to zobowiązanie ciążyło uprzednio na Wnioskodawczyni, należy zakwalifikować do podlegających opodatkowaniu przychodów z innych źródeł, o których mowa o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 20 ust. 1 ww. ustawy.
Natomiast art. 22 ust. 1 tej ustawy stanowi, iż kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.
Aby dany wydatek mógł zostać zakwalifikowany do kosztów uzyskania przychodu musi spełniać łącznie następujące przesłanki:
Wobec powyższego, w odniesieniu do podnoszonej przez Zainteresowaną kwestii możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu np. dokonanych przez Nią przed przedmiotowym przejęciem długu spłat kredytu, stwierdzić należy, iż wydatki te nie stanowią kosztów uzyskania przedmiotowego przychodu ze źródła określonego jako inne, bowiem wydatki te zostały poniesione w celu nabycia zbytego w formie darowizny mieszkania, a nie w celu przejęcia długu przez byłego narzeczonego Zainteresowanej i nie dotyczą części długu przejętej przez narzeczonego Wnioskodawczyni, ale tej uprzednio spłaconej.
Podobnie, w odniesieniu do możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu wartości zbytego w formie darowizny udziału w mieszkaniu i ekwiwalentności tego świadczenia, stwierdzić należy, iż również i ta pozycja nie może zostać zaliczona do ww. kosztów uzyskania przychodu. Zgodnie bowiem z normującym tą instytucję art. 888 § 1 ww. ustawy Kodeks cywilny, przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swojego majątku.
Z powyżej zacytowanego przepisu wynika więc, że podstawową cechą umowy darowizny jest bezpłatne świadczenie darczyńcy na rzecz obdarowanego kosztem swojego majątku, co w przełożeniu na grunt przedmiotowej sprawy skutkuje tym, iż nie można uznać, iż wskazana darowizna została dokonana w zamian za opisane przejęcie długu, bowiem z definicji była świadczeniem bezpłatnym.
Stosownie natomiast do przepisu art. 9 ust. 1a, jeżeli podatnik uzyskuje dochody z więcej niż jednego źródła, przedmiotem opodatkowania w danym roku podatkowym jest, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 3, art. 29-30c, art. 30e oraz art. 44 ust. 7e i 7f, suma dochodów z wszystkich źródeł przychodów. Na mocy przepisu art. 45 ust. 1 powołanej ustawy, podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym, w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym, z zastrzeżeniem ust. 7 i 8. Natomiast zgodnie z przepisem 45 ust. 4 pkt 1 ww. ustawy, w tym samym terminie należy wpłacić różnicę między podatkiem należnym wynikającym z zeznania, o którym mowa w ust. 1, a sumą należnych za dany rok zaliczek, w tym również sumą zaliczek pobranych przez płatników.
Nadmienić przy tym należy, iż właściwy jest w takim przypadku jest formularz PIT-36, który przeznaczony jest dla podatników, którzy m. in. uzyskali przychody z innych źródeł, opodatkowanych na ogólnych zasadach przy zastosowaniu skali podatkowej, od których ani płatnik, ani podatnik w ciągu roku podatkowego nie miał obowiązku odprowadzania zaliczek.
Reasumując, stwierdzić należy, że w wyniku przejęcia zadłużenia mieszkania przez osobę trzecią (byłego narzeczonego) po stronie Zainteresowanej wystąpiła realna korzyść majątkowa. Jej dług został przejęty, czyli nastąpiła zmiana dłużnika strony stosunku zobowiązaniowego. w związku z powyższym, przedmiotowa kwota zadłużenia, co do której zobowiązanie do spłaty przeniesiono na osobę trzecią, podlega opodatkowaniu jako przychód z innych źródeł, o których mowa o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 20 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przychód ten podlega sumowaniu w zeznaniu podatkowym PIT-36 składanym za rok podatkowy, w którym doszło do jego uzyskania tj. za rok 2010 z innymi przychodami podlegającymi opodatkowaniu na zasadach ogólnych, zgodnie z art. 27 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Dochód z powyższego tytułu po uprzedniej kumulacji z innymi dochodami, zgodnie z art. 9 ust. 1a ww. ustawy stanowi podstawę opodatkowania podatkiem dochodowym według skali podatkowej, określonej w art. 27 ust. 1 ww. ustawy.
W konsekwencji w zależności od wyniku rozliczenia za tenże rok po uwzględnieniu ewentualnych kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w art. 22 ust. 1 ww. ustawy do których to jednak kosztów nie można zaliczyć podnoszonych we wniosku spłat kredytu oraz wartości darowanego udziału w nieruchomości na Zainteresowanej może ciążyć obowiązek zapłaty podatku należnego z tego tytułu, według ww. skali podatkowej.
Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.
Ponadto informuje się, że wydając interpretację w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów nie przeprowadza postępowania dowodowego, w związku z czym nie jest obowiązany, ani uprawniony, do oceny dokumentów załączonych do wniosku; jest związany wyłącznie opisem stanu faktycznego przedstawionym przez Wnioskodawczynię i Jej stanowiskiem.
Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim, ul. Dąbrowskiego 13, 66-400 Gorzów Wielkopolski, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. u. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).
Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.
Wniosek ORD-IN
Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu