Temat interpretacji

Podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie źródeł przychodów.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani, przedstawione we wniosku z dnia 4 stycznia 2011 r. (data wpływu 5 stycznia 2011 r.), uzupełnionym w dniu 1 kwietnia 2011 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie źródeł przychodów w części dotyczącej:

• nie powstania przychodu po dokonaniu korekty podatku VAT od zakupów dokonanych z dotacji jest nieprawidłowe,
• powstania przychodu po dokonaniu korekty podatku VAT od zakupów dokonanych ze środków własnych Wnioskodawczyni jest prawidłowe,
• daty powstania przychodu po dokonaniu korekty podatku VAT od zakupów dokonanych ze środków własnych Wnioskodawczyni jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 5 stycznia 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie źródeł przychodów.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawczyni jest osobą fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą w formie biura rachunkowego, korzystającą ze zwolnienia podmiotowego z art. 113 ustawy o VAT. Zainteresowana nie wykonuje czynności doradczych. Od 1 lutego 2010 r. Wnioskodawczyni zamierza świadczyć również usługi doradztwa gospodarczego.

Zainteresowana rozpoczęła działalność w dniu 1 lipca 2010 r., wpis do ewidencji działalności gospodarczej z dnia 31 maja 2010 r.

Na rozpoczęcie działalności Wnioskodawczyni otrzymała dotację z Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki na lata 2007-2013. Ze środków otrzymanych w ramach dotacji Zainteresowana kupiła:

1. wyposażenie biura o wartości jednostkowej nie przekraczającej 1.500 zł netto, w tym: krzesło obrotowe, krzesła dla klientów, regały, biurko,
2. licencję na program A (799,34 zł netto), licencję na program B (10.144,30 zł netto), C (595 zł netto),
3. sprzęt i urządzenia biurowe, takie jak: zestaw komputerowy (2.786 zł netto), telefax (345 zł netto), telefon stacjonarny (298 zł netto), centrala cyfrowa (1.788 zł netto), drukarka (1.425 zł netto).

Zakupu powyższych składników majątku Wnioskodawczyni dokonywała w miesiącu czerwcu, lipcu i wrześniu 2010 r.

Ze środków własnych Zainteresowana zakupiła: wizytówki, ulotki, czajnik, ekspres do kawy, serwis kawowy, szklanki, sztućce, talerzyki, kwiaty i obrazek, meble biurowe łącznie w kwocie nie przekraczającej 3.500 zł netto.

Ponadto, prowadząc działalność nieopodatkowaną Wnioskodawczyni dokonuje zakupu materiałów pomocniczych, usług najmu lokalu wraz z opłatą za media, usług telekomunikacyjnych, informatycznych, graficznych, reklamy itp. Są to koszty działalności bieżącej.

Od 1 lipca 2010 r. powyższe składniki majątku oraz usługi służą wykonywaniu wyłącznie czynności zwolnionych.

Natomiast, od 1 lutego 2011 r. Zainteresowana zamierza świadczyć również usługi doradcze, co zrodzi obowiązek rejestracji jako podatnika VAT czynnego (art. 113 ust. 13 ustawy o VAT).

Pierwszą deklarację VAT-7 Wnioskodawczyni złoży za miesiąc luty 2011 r.

Od 1 lutego 2011 r. powyższe składniki majątku, a także kupowane usługi służyć będą wyłącznie działalności opodatkowanej.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawczyni wskazała, że dotację uzyskała w roku 2010 i była ostatnim beneficjentem dotacji. Dotacja została przyznana w ramach Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki 2007-2013, działanie 6.2 Wsparcie oraz promocja przedsiębiorczości i samozatrudnienia.

Zakupy dokonane z dotacji nie zostały zaliczone do kosztów. Zakupy dokonane ze środków własnych jako 10% wkładu zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodu. Ze środków dotacji została zakupiona licencja i program B do prowadzenia księgi handlowej i ewidencji środków trwałych za kwotę 10.144,30 zł netto. Jako wartość niematerialna i prawna powyżej 3500 zł podlegałaby amortyzacji.

W związku z powyższym zadano następujące pytania

w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych.

1. Czy kwota podatku VAT naliczonego podlegająca zwrotowi po dokonaniu korekty w części dotyczącej zakupów dokonanych w ramach dotacji stanowi przychód, a jeśli tak, to czy będzie to przychód roku 2010 czy 2011...
2. Czy kwota podatku VAT naliczonego podlegająca zwrotowi po dokonaniu korekty w części dotyczącej zakupów dokonanych ze środków własnych stanowi przychód, a jeśli tak, to czy będzie to przychód roku 2010 czy 2011...

Zdaniem Wnioskodawczyni, od 1 lutego 2010 r. zamierza być podatnikiem VAT czynnym. Od 1 lutego 2010 r. zamierza wykonywać jedynie czynności opodatkowane. Od 1 lutego 2010 r. nastąpi zmiana przeznaczenia wykorzystywania składników majątku i usług zakupionych do dnia 31 stycznia 2011 roku - ze służących wyłącznie czynnościom zwolnionym (na podstawie zwolnienia podmiotowego) na służące wyłącznie czynnościom opodatkowanym. W związku z tym Wnioskodawczyni przysługuje prawo dokonania korekty podatku naliczonego od zakupu wszystkich składników majątku i usług (w tym usług najmu lokalu biurowego, opłat za media, opłat za telefon, usług informatycznych), służących wcześniej wykonywaniu działalności zwolnionej i wykazaniu go w deklaracji za okres, w którym nastąpiła zmiana przeznaczenia, czyli w deklaracji za miesiąc luty. Zgodnie z art. 91 ustawy o podatku od towarów i usług, podatnikowi, któremu nie przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje prawo do korekty. Jeżeli nastąpiła zmiana przeznaczenia wykorzystywania składników majątku i usług wcześniej służących wyłącznie czynnościom zwolnionym na wykorzystywanie ich wyłącznie do czynności opodatkowanych, dokonuje się korekty podatku VAT w deklaracji za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła zmiana.

Kwota podatku VAT naliczonego (w części dotyczącej zakupów ze środków dotacji), podlegająca zwrotowi po dokonaniu korekty, nie stanowi przychodu, ponieważ wcześniej nie została ona zaliczona do kosztów uzyskania przychodów (art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Kwota podatku VAT naliczonego (w części dotyczącej zakupów ze środków własnych), podlegająca zwrotowi po dokonaniu korekty, stanowi przychód (art. 14 ust 2 pkt 7f ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), ponieważ wcześniej nie została ona zaliczona do kosztów uzyskania przychodów (art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

W uzupełnieniu wniosku Zainteresowana podała, że kwota podatku VAT naliczonego (w części dotyczącej zakupów ze środków trwałych), podlegająca zwrotowi po dokonaniu korekty, stanowi przychód 2010 roku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie źródeł przychodów w części dotyczącej:

• nie powstania przychodu po dokonaniu korekty podatku VAT od zakupów dokonanych z dotacji uznaje się za nieprawidłowe,
• powstania przychodu po dokonaniu korekty podatku VAT od zakupów dokonanych ze środków własnych Wnioskodawczyni uznaje się za prawidłowe,
• daty powstania przychodu po dokonaniu korekty podatku VAT od zakupów dokonanych ze środków własnych Wnioskodawczyni uznaje się za nieprawidłowe.

Tut. organ zauważa, iż w przedmiotowym wniosku w opisie zdarzenia przyszłego Zainteresowana wskazała, że od 1 lutego 2010 r. zamierza świadczyć również usługi doradztwa gospodarczego, natomiast w dalszej części opisu zdarzenia przyszłego podała, że zamierza świadczyć również usługi doradcze od 1 lutego 2011 r. Jednakże z uwagi na treść wniosku tut. organ przyjął, że Wnioskodawczyni miała na uwadze rok 2011.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, jednym ze źródeł przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

Stosownie do treści art. 14 ust. 1 ww. ustawy, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

W świetle art. 14 ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodem z działalności gospodarczej są również: dotacje, subwencje, dopłaty i inne nieodpłatne świadczenia otrzymane na pokrycie kosztów albo jako zwrot wydatków, z wyjątkiem gdy przychody te są związane z otrzymaniem, zakupem albo wytworzeniem we własnym zakresie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, od których, zgodnie z art. 22a-22o, dokonuje się odpisów amortyzacyjnych.

Mając na uwadze brzmienie powyższego przepisu, należy stwierdzić, iż ustawodawca różnicuje skutki podatkowe otrzymanych dotacji i innych nieodpłatnych świadczeń w zależności od celu, na jaki zostały one przeznaczone, tj.:

• dotacje, subwencje, dopłaty i inne nieodpłatne świadczenia otrzymane na cele inne niż nabycie lub wytworzenie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych zaliczane są do przychodów z działalności gospodarczej,
• ww. świadczenia otrzymane na pokrycie kosztów albo jako zwrot wydatków poniesionych przez podatnika na zakup lub wytworzenie we własnym zakresie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, od których dokonuje się odpisów amortyzacyjnych nie stanowią przychodu z działalności gospodarczej.

Z informacji zawartych we wniosku wynika, że Wnioskodawczyni otrzymała w 2010 roku na rozpoczęcie działalności dotację w ramach Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki 2007-2013, działanie 6.2 Wsparcie oraz promocja przedsiębiorczości i samozatrudnienia, którą przeznaczyła na zakup wyposażenia, licencji na programy, sprzęt i urządzenia biurowe.

Program Operacyjny Kapitał Ludzki jest jednym z programów (Narodowej Strategii Spójności) służących realizacji Narodowych Strategicznych Ram Odniesienia 2007-2013, który został przyjęty decyzją Komisji Europejskiej nr K (2007) 4547 z dnia 28 września 2007 r. Funkcję Instytucji Zarządzającej pełni minister właściwy do spraw rozwoju regionalnego.

Zgodnie z art. 17 ust. 3 ustawy z dnia 6 grudnia 2006 r. o zasadach prowadzenia polityki rozwoju (Dz. U. Nr 227, poz. 1658 ze zm.), sposób zapewnienia wieloletniego finansowania programu operacyjnego ze środków pochodzących z budżetu państwa lub ze źródeł zagranicznych określają przepisy o finansach publicznych.

Zgodnie z przepisem art. 2 pkt 5 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. Nr 157, poz. 1240), ilekroć w ustawie jest mowa o środkach europejskich, rozumie się przez to środki, o których mowa w art. 5 ust. 3 pkt 1, 2 i 4.

Do środków europejskich zalicza się zatem:

1. środki pochodzące z funduszy strukturalnych, Funduszu Spójności i Europejskiego Funduszu Rybackiego, z wyłączeniem środków, o których mowa w pkt 5 lit. a) i b);
2. niepodlegające zwrotowi środki z pomocy udzielanej przez państwa członkowskie Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu (EFTA), z wyłączeniem środków, o których mowa w pkt 5 lit. c) i d):
1. Norweskiego Mechanizmu Finansowego 2009-2014,
2. Mechanizmu Finansowego Europejskiego Obszaru Gospodarczego 2009-2014,
3. Szwajcarsko-Polskiego Programu Współpracy;
3. środki na realizację Wspólnej Polityki Rolnej:
1. Europejskiego Funduszu Orientacji i Gwarancji Rolnej "Sekcja Gwarancji",
2. Europejskiego Funduszu Rolniczego Gwarancji,
3. Europejskiego Funduszu Rolniczego Rozwoju Obszarów Wiejskich.

W myśl art. 21 ust. 1 pkt 137 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są środki finansowe otrzymane przez uczestnika projektu jako pomoc udzielona w ramach programu finansowanego z udziałem środków europejskich, o których mowa w ustawie z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. nr 157, poz. 1240 oraz z 2010 r. nr 28, poz. 146).

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku stan faktyczny, stwierdzić należy, iż otrzymane środki finansowe w wysokości, w której sfinansowano nimi zakup wyposażenia, sprzętu i urządzeń biurowych niezliczonych do środków trwałych, również w części dotyczącej naliczonego podatku od towarów i usług, odliczonego w tym podatku, stanowią przychód w świetle art. 14 ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jednakże przychód ten korzysta ze zwolnienia z podatku na podstawie cytowanego powyżej przepisu art. 21 ust. 1 pkt 137 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Natomiast otrzymana dotacja, w części przeznaczonej na nabycie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (licencji), co do zasady nie stanowi przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej, na podstawie art. 14 ust. 2 pkt 2 ustawy podatku dochodowym od osób fizycznych. Jednakże zauważyć należy, iż pokrycie z otrzymanego wsparcia finansowego, wydatków na zakup środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w części dotyczącej naliczonego podatku VAT, odliczonego w tym podatku, powoduje, że ta część wsparcia nie była związana z zakupem środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, (art. 14 ust. 2 pkt 2 ww. ustawy), od których dokonuje się odpisów amortyzacyjnych, bowiem pokryty tym wsparciem odliczony podatek VAT nie zwiększa wartości początkowej tych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o której mowa w art. 22g ust. 3 ww. ustawy. W myśl bowiem tego przepisu za cenę nabycia uważa się kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji, oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatek od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego albo podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług.

W tym zakresie, naliczony podatek VAT, odliczony w tym podatku, stanowi zatem przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, który jednak korzysta ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 137 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem, kwota podatku VAT naliczonego, podlegająca zwrotowi po dokonaniu korekty w części dotyczącej zakupów dokonanych w ramach dotacji stanowi dla Wnioskodawczyni przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej zwolniony z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Dlatego też stanowisko Wnioskodawczyni, iż w wyżej opisanej sytuacji nie powstanie przychód należało uznać za nieprawidłowe.

W odniesieniu do zakupów dokonanych przez Zainteresowaną z własnych środków należy wskazać, iż zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 7f ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodem z działalności gospodarczej jest również kwota podatku od towarów i usług:

1. nieuwzględniona w wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, podlegających amortyzacji zgodnie z art. 22a-22o, lub
2. dotycząca innych rzeczy lub praw niebędących środkami trwałymi lub wartościami niematerialnymi i prawnymi, o których mowa w lit. a

   - w tej części, w jakiej dokonano korekty powodującej zwiększenie podatku odliczonego zgodnie z art. 91 ustawy o podatku od towarów i usług.

Z przepisu tego wynika, że przychód powstaje w wyniku dokonania korekty VAT.

W interpretacji indywidualnej z dnia 5 kwietnia 2011 r. nr ILPP1/443-27/11-2/NS dotyczącej podatku od towarów i usług wskazano, że Wnioskodawczyni nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT od zakupionych towarów i usług, które zostały w całości wykorzystane do świadczenia usług w ramach działalności zwolnionej od podatku VAT, tj. przed dniem 1 lutego 2011 r. Natomiast odnośnie towarów i usług zakupionych przed dniem rejestracji do VAT, do działalności podmiotowo zwolnionej od podatku VAT, a następnie wykorzystanych również po dniu 1 lutego 2011 r. do działalności opodatkowanej, w związku ze zmianą ich przeznaczenia, zmianie ulegnie prawo do odliczenia podatku VAT. Zatem Zainteresowana będzie miała możliwość dokonania korekty podatku naliczonego z faktur otrzymanych przed dniem rejestracji jako podatnik VAT czynny, dokumentujących zakup towarów i usług niezaliczonych przez Wnioskodawczynię do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, a także środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych o wartości początkowej nieprzekraczającej 15.000 zł, jednorazowo w deklaracji podatkowej za luty 2011 r.

Z przedstawionych we wniosku informacji wynika, że Wnioskodawczyni zakupiła ze środków własnych wizytówki, ulotki, czajnik, ekspres do kawy, serwis kawowy, szklanki, sztućce, talerzyki, kwiaty i obrazek, meble biurowe łącznie w kwocie nie przekraczającej 3.500 zł netto.

Ponadto, prowadząc działalność nieopodatkowaną Wnioskodawczyni dokonuje zakupu materiałów pomocniczych, usług najmu lokalu wraz z opłatą za media, usług telekomunikacyjnych, informatycznych, graficznych, reklamy itp.

Od 1 lutego 2011 r. powyższe składniki majątku, a także kupowane usługi służyć będą wyłącznie działalności opodatkowanej.

W świetle wyżej powołanych przepisów prawa podatkowego oraz przedstawionych informacji stwierdzić należy, że kwota podatku VAT naliczonego w części dotyczącej zakupów ze środków własnych, podlegająca zwrotowi po dokonaniu korekty, stanowi dla Wnioskodawczyni przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej. Z treści art. 14 ust. 2 pkt 7f ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że przychód powstaje w wyniku dokonania korekty VAT. Stąd wniosek, że przychód z tego tytułu powstaje z chwilą dokonania tej korekty.

Dlatego też stanowisko Wnioskodawczyni, iż w wyżej opisanej sytuacji przychód powstanie w roku 2010 należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Rozstrzygnięcie przedstawionego we wniosku pytania dotyczącego podatku od towarów i usług w zakresie możliwości dokonania korekty, o której mowa w art. 91 ustawy w związku ze zmianą przeznaczenia zakupionych składników majątku i usług, zawarto w interpretacji indywidualnej z dnia 5 kwietnia 2011 r. nr ILPP1/443-27/11-2/NS.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.

Referencje

ILPP1/443-27/11-2/NS, interpretacja indywidualna

Wniosek ORD-IN

Treść w pliku PDF

Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu