Temat interpretacji

Skutki podatkowe sprzedaży tzw. resztkówki.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z 12 marca 2015 r. (data otrzymania 16 marca 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży na rzecz Skarbu Państwa nieruchomości nabytej w darowiźnie jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 16 marca 2015 r. otrzymano ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży na rzecz Skarbu Państwa nieruchomości nabytej w darowiźnie.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

W dniu 30 listopada 2010 r. Wnioskodawca otrzymał w drodze darowizny od matki nieruchomość składającą się z działek: nr 1198/2 o powierzchni 0,2746 ha i nr 1198/3 o powierzchni 0,1014 ha. W związku z faktem, że parę lat wcześniej matka Wnioskodawcy odsprzedała działkę pod budowę autostrady, Generalna Dyrekcja Dróg Krajowych i Autostrad stwierdziła, że odkupi działkę nr 1198/3 tzw. resztkówkę po tamtej działce odsprzedanej na rzecz budowy autostrady. Tak też się stało. Generalna Dyrekcja Dróg Krajowych i Autostrad złożyła Wnioskodawcy ofertę nabycia nieruchomości nr 1198/3. W dniu 30 października 2013 r. został sporządzony akt notarialny umowa sprzedaży nieruchomości nr 1198/3. W akcie tym w § 4 wyraźnie jest napisane, że Wnioskodawca sprzedaje Skarbowi Państwa całą niezabudowaną działkę za cenę 54.979,00 zł.

W związku z powyższym stanem faktycznym zadano następujące pytanie:

Czy Wnioskodawca ma obowiązek zapłacić podatek od sprzedaży nieruchomości, czy też ewentualnie może skorzystać ze zwolnienia od płacenia podatku w oparciu o art. 21 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych...

Zdaniem Wnioskodawcy, powołując się na art. 21 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przysługuje mu zwolnienie z płacenia podatku, ponieważ w momencie sprzedaży wskazanej działki Wnioskodawca był jej właścicielem od 3 lat. Zatem Wnioskodawca uważa, że jego przypadek spełnia tylko jeden z warunków art. 21 ust. 1 pkt 29 ww. ustawy, w związku z czym uzyskany przychód będzie korzystał ze zwolnienia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.) podlegającym opodatkowaniu źródłem przychodu jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1. nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3. prawa wieczystego użytkowania gruntów

-jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy formułuje generalną zasadę, że sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości nastąpiło po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym miało miejsce nabycie lub wybudowanie nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a przychód uzyskany ze sprzedaży w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Z opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca 30 listopada 2010 r. otrzymał w darowiźnie od matki nieruchomość składającą się z działek nr 1198/2 i nr 1198/3. Następnie 30 października 2013 r. Wnioskodawca sprzedał Generalnej Dyrekcji Dróg Krajowych i Autostrad nieruchomość nr 1198/3, która stanowiła tzw. resztkówkę po wcześniej sprzedanej przez matkę działce pod budowę autostrady.

Wnioskodawca zajmując własne stanowisko w sprawie uważa, że przysługuje mu zwolnienie z art. 21 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ w momencie sprzedaży tej działki był jej właścicielem od 3 lat a więc jego przypadek spełnia tylko jeden z warunków art. 21 ust. 1 pkt 29 ww. ustawy.

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz powyższe przepisy należy stwierdzić, że przychód ze sprzedaży tej nieruchomości podlega opodatkowaniu z uwagi na fakt, że od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie nie upłynął pięcioletni okres czasu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zastosowanie znajdą przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2009 r., przy czym zastosowania nie znajduje przywołany przez Wnioskodawcę art. 21 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z treścią art. 21 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zwolnione z opodatkowania są przychody z tytułu odszkodowania wypłacanego stosownie do przepisów o gospodarce nieruchomościami lub z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości na cele uzasadniające jej wywłaszczenie oraz z tytułu sprzedaży nieruchomości w związku z realizacją przez nabywcę prawa pierwokupu, stosownie do przepisów o gospodarce nieruchomościami; nie dotyczy to przypadków, gdy właściciel nieruchomości nabył jej własność w okresie dwóch lat przed wszczęciem postępowania wywłaszczeniowego bądź odpłatnym zbyciem nieruchomości za cenę niższą o co najmniej 50 % od wysokości uzyskanego odszkodowania lub ceny zbycia nieruchomości na cele uzasadniające jej wywłaszczenie lub w związku z realizacją prawa pierwokupu.

Zgodnie natomiast z art. 13 ust. 3 ww. ustawy z dnia 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych (t.j. Dz.U. z 2013 r. poz. 687 ze zm.) w przypadku, o którym mowa w art. 12 ust. 4, jeżeli przejęta jest część nieruchomości, a pozostała część nie nadaje się do prawidłowego wykorzystania na dotychczasowe cele, właściwy zarządca drogi jest obowiązany do nabycia, na wniosek właściciela lub użytkownika wieczystego nieruchomości, w imieniu i na rzecz Skarbu Państwa albo jednostki samorządu terytorialnego tej części nieruchomości.

Stosownie do art. 12 ust. 4 tej ustawy nieruchomości lub ich części, o których mowa w art. 11f ust. 1 pkt 6, stają się z mocy prawa:

1. własnością Skarbu Państwa w odniesieniu do dróg krajowych,
2. własnością odpowiednich jednostek samorządu terytorialnego w odniesieniu do dróg wojewódzkich, powiatowych i gminnych

-z dniem, w którym decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej stała się ostateczna.

Biorąc pod uwagę zaprezentowany we wniosku stan faktyczny oraz przepisy prawne w tym zakresie należy stwierdzić, że na mocy art. 21 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zwolniony od opodatkowania został m.in. przychód ze sprzedaży nieruchomości na cele uzasadniające jej wywłaszczenie lub w związku z realizacją przez nabywcę prawa pierwokupu, stosownie do przepisów o gospodarce nieruchomościami.

W rozpatrywanej sprawie nie nastąpiła realizacja prawa pierwokupu. Nie miała też miejsca sprzedaż części działki, która nie nadawała się do wykorzystania na cele uzasadniające wywłaszczenie. Tę zasadniczą przesłankę zwolnienia pominął zupełnie w swojej argumentacji Wnioskodawca.

Zgodnie z orzecznictwem sądowym (m.in. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 4 czerwca 2007 r. sygn. akt I SA/Wa 137/07) nabywanie na żądanie właściciela tzw. resztówek, tj. części nieruchomości pozostałej po wywłaszczeniu, która wskutek wywłaszczenia nie nadaje się na dotychczasowe cele, nie jest prostą kontynuacją postępowania wywłaszczeniowego, czy też nowym postępowaniem administracyjnym w tym przedmiocie. Jest to mimo że nabywcą omawianej nieruchomości na rzecz Skarbu Państwa jest organ administracji publicznej roszczenie cywilnoprawne, którego w razie sporu strona może dochodzić przed sądem powszechnym.

Zatem w opisanym stanie faktycznym sprzedaż przez Wnioskodawcę na rzecz Skarbu Państwa Generalnej Dyrekcji Dróg krajowych i Autostrad działki, która nie nadaje się do prawidłowego wykorzystania na dotychczasowe cele nie korzysta ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie jest to bowiem sprzedaż na cele uzasadniające wywłaszczenie. Pod budowę autostrady, a więc na cel uzasadniający wywłaszczenie, została sprzedana jedynie pierwsza działka należąca wówczas do matki Wnioskodawcy. Ta część, która pozostała po sprzedaży, tzw. resztkówka, nie była już sprzedana pod budowę autostrady, lecz została sprzedana dlatego, że nie nadawała się do prawidłowego wykorzystania na dotychczasowe cele. To zaś nie jest okoliczność, która jest wymieniona w ustawie jako cel publiczny uzasadniający wywłaszczenie.

Zwrócić należy również uwagę, że przepisy dotyczące zwolnień podatkowych, stanowiące wyjątek od zasady powszechności opodatkowania, muszą być interpretowane ściśle, niedopuszczalna jest ich wykładnia rozszerzająca.

Zasadnym jest więc stwierdzenie, że przychód uzyskany przez Wnioskodawcę ze sprzedaży działki (tzw. resztówki) stanowi dla niego źródło przychodu.

W myśl art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy podstawą obliczenia podatku, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw. Przy czym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej (art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja sprzedaży mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością), np. koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego.

Ustalenie kosztów uzyskania przychodu odbywa się natomiast zgodnie z art. 22 ust. 6c lub 6d ww. ustawy w zależności od tego, czy zbywaną nieruchomość lub prawo nabyto odpłatne, czy nieodpłatnie.

W rozpatrywanym przypadku zastosowanie znajdzie art. 22 ust. 6d, gdyż działka została nabyta przez Wnioskodawcę nieodpłatnie w wyniku darowizny. Za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn (art. 22 ust. 6d ww. ustawy).

W przypadku nabycia w spadku nie występuje więc cena nabycia, gdyż spadek nabywa się po spadkodawcy nieodpłatnie.

Zgodnie z art. 22 ust. 6e ww. ustawy wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

W myśl art. 30e ust. 4 ww. ustawy po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3 (PIT-39), wykazać:

1. dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2. dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Natomiast w przypadku niewypełnienia warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 podatnik jest obowiązany do złożenia korekty zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, i do zapłaty podatku wraz z odsetkami za zwłokę; odsetki nalicza się od następnego dnia po upływie terminu płatności, o którym mowa w art. 45 ust. 4 pkt 4, do dnia zapłaty podatku włącznie (art. 30e ust. 7 ww. ustawy).

Podsumowując, przychód ze sprzedaży działki (tzw. resztówki) nie jest przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości na cele uzasadniające jej wywłaszczenie, lecz jest jedynie wynikiem realizacji zwykłego roszczenia cywilnoprawnego o nabycie i nie podlega zwolnieniu na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Uzyskany ze sprzedaży dochód podlega opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym, chyba że Wnioskodawca spełni przesłanki do skorzystania ze zwolnienia o jakim mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 i wydatkuje uzyskane środki na własne cele mieszkaniowe.

Stanowisko Wnioskodawcy należało zatem uznać za nieprawidłowe.

Do wniosku Wnioskodawca dołączył dokumenty. Należy jednak zauważyć, że wydając interpretacje w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, nie przeprowadza postępowania dowodowego w związku z czym nie jest zobowiązany ani uprawniony do ich oceny; jest związany wyłącznie opisem stanu faktycznego przedstawionym przez Wnioskodawcę i jego stanowiskiem.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.

Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach