Temat interpretacji

Działając na podstawie art. 14a § 1 i § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005r. Nr 8 poz. 60 z późn. zm.), po rozpatrzeniu wniosku spółki w sprawie prawidłowości wystawienia rachunku za usługę szkolenia oraz w sprawie momentu zaliczenia wydatku na usługi szkoleniowe w koszty uzyskania przychodów Naczelnik Urzędu Skarbowego w Elblągu postanawia uznać, że stanowisko przedstawione w tym wniosku w zakresie zagadnień opisanych w pkt od 1 do 5 jest nieprawidłowe do opisanego stanu faktycznego

Wnioskiem złożonym w dniu 15.05.2006r. spółka zwróciła się z prośbą o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w sprawie prawidłowości wystawienia rachunku za usługę szkolenia oraz w sprawie momentu zaliczenia w koszty uzyskania przychodów wydatku na usługi szkoleniowe.

Zgodnie z treścią art. 14a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005r. Nr 8 poz. 60 z późn. zm.) stosownie do swojej właściwości, naczelnik urzędu skarbowego na pisemny wniosek podatnika, płatnika lub inkasenta ma obowiązek udzielić pisemnej informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w ich indywidualnych sprawach, w których nie toczy się postępowanie podatkowe lub kontrola podatkowa, albo postępowanie przed sądem administracyjnym.

Pismem z dnia 15 maja 2006r. spółka informuje, że prowadzi działalność gospodarczą od dnia 06.04.1999r., opodatkowaną na zasadach ogólnych. Spółka na podstawie ustawy z dnia 29 września 1994r. o rachunkowości (Dz. U. z 2002r. Nr 76 poz. 694 z późn. zm.) zobowiązana jest do prowadzenia ksiąg rachunkowych. Spółka zwróciła się do organu podatkowego o udzielenie pisemnej informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w następujących sprawach:

1. czy w świetle przepisu art. 87 § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005r. Nr 8 poz. 60 z późn. zm.) prawidłowy jest rachunek wystawiony przez sprzedawcę w momencie zawarcia umowy, przed jej wykonaniem ale na żądanie kupującego
2. czy spółka miała obowiązek zgłoszenia żądania wystawienia rachunku nie później niż w dniu zawarcia umowy
3. czy do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów istotny jest moment poniesienia wydatku czy moment faktycznego wykonania usługi
4. czy może stanowić podstawę do zaliczenia wydatku do kosztów związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą rachunek, w którym deklarowana data usługi nie jest zgodna z rzeczywistą datą wykonania usługi, a usługobiorca skorzystał z usługi w węższym zakresie niż wykazany w rachunku
5. czy w przypadku nie uznania danego wydatku za koszt uzyskania przychodu należy korygować zapisy w księgach rachunkowych, czy też korekta kosztów dokonywana jest poza księgami i pozostaje bez wpływu na zapisy w księgach.
   
   

Na tle powyższych okoliczności spółka uważa, że wystawienie rachunku, jest możliwe już od chwili zawarcia umowy, nie później jednak niż w terminie 7 dni od jej podpisania. Zatem sporządzenie rachunku przed wykonaniem usługi nie stanowi przesłanki uznania jej wadliwości lub nierzetelności. Powyższego nie zmienia fakt, że data realizacji usługi wykazana w rachunku nie jest zgodna z rzeczywistą datą wykonania usługi. Jednocześnie spółka stoi na stanowisku, że sporny rachunek stanowi, koszt związany z prowadzoną działalnością gospodarczą w dacie jego poniesienia.

W zakresie sposobu dokonania dla celów podatkowych korekty dochodu wynikającego z ksiąg rachunkowych, spółka uważa, że przedmiotowa korekta nie ma żadnego wpływu na zapisy w księgach.

Biorąc pod uwagę stan faktyczny przedstawiony we wniosku i obowiązujący w tym zakresie stan prawny, Naczelnik Urzędu Skarbowego w Elblągu stwierdza co następuje:

Ad. 1

Organ podatkowy zauważa, że obowiązek wystawienia rachunku, w myśl art. 87 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa ciąży na podatniku prowadzącym działalność gospodarczą, jeżeli zażąda tego kupujący lub usługobiorca. Tym samym nie jest konieczne wystawienie rachunku w przypadku każdej sprzedaży lub wykonania usługi. Obowiązek ten aktualizuje się wraz z żądaniem kupującego lub usługobiorcy, lecz jeśli już takie żądanie nastąpi zgodnie z art. 87 § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, podatnik ma siedem dni licząc od:

• dnia wykonania usługi lub dnia wydania towaru (nie zawarcia umowy)
• zaś jeśli żądanie wystawienia rachunku nie zostało zgłoszone natychmiast po wykonaniu usługi lub w chwili wydania towaru- od dnia zgłoszenia żądania.
  
  

Podatnik nie ma jednak obowiązku wystawiania rachunku, jeśli zgłoszenie żądania zostało złożone po upływie trzech miesięcy od dnia wydania towaru lub wykonania usługi. Brak obowiązku nie oznacza jednak braku możliwości wystawienia rachunku, gdyż żaden przepis ustawy nie wyklucza możliwości wystawienia rachunku po upływie trzech miesięcy.

W myśl art. 87 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, obowiązek wystawienia rachunków ciąży na podatnikach prowadzących działalność gospodarczą, jeżeli odrębne przepisy nie stanowią inaczej. Przepisy takie zawiera ustawa o podatku od towarów i usług, gdzie zgodnie z treścią art. 106 ust. 1 podatnicy są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy. Należy zauważyć, że obowiązek wystawienia faktur ciąży na podatnikach zarejestrowanych jako podatnicy VAT czynni. Pozostali podatnicy, czyli podatnicy zarejestrowani jako podatnicy VAT zwolnieni lub podatnicy, którzy ze względu na brak takiego obowiązku nie zarejestrowali się jako podatnicy VAT zwolnieni, wystawiają rachunki, o których mowa w art. 87 ustawy Ordynacja podatkowa.

Stosownie do powoływanych przepisów obowiązek wystawienia rachunku ciąży na podatniku prowadzącym działalność gospodarczą w momencie zgłoszenia w tym zakresie żądania przez kupującego (usługobiorcę). Jeżeli podatnik zgłosi żądanie wystawienia rachunku przed wykonaniem usługi lub wydaniem towaru, to podmiot prowadzący działalność gospodarczą sporządzi rachunek nie później niż w terminie siedmiu dni od dnia wykonania usługi lub wydania towaru. W zaistniałej sytuacji, o wykonaniu usługi możemy mówić dopiero w momencie przeprowadzenia szkolenia. Nie jest zatem istotny moment zawarcia umowy, ale chwila dokonania (spełnienia) świadczenia objętego umową. Tak więc dla prawidłowego określenia obowiązku sporządzenia rachunku istotne jest zidentyfikowanie momentu, w którym usługa została wykonana, czy też może zostać uznana za wykonaną. W przypadku usług szkoleniowych, przez wykonanie usługi rozumie się przeprowadzenie szkolenia w terminie i w zakresie określonym w zawartej umowie. Odbycie szkolenia jest więc momentem przełomowym, gdyż z jednej strony potwierdza wykonanie zobowiązania i otwiera wykonawcy prawo do żądania wynagrodzenia, bądź też wskazuje na niewykonanie lub nienależyte wykonanie w całości lub w części zobowiązania i rodzi odpowiedzialność wykonawcy za nie zgodne z umową wykonanie usługi. Usługobiorca zaś dopiero w momencie wykonania usługi ma prawo żądania wystawienia rachunku.

Spółka stoi na stanowisku, że wystawienie rachunku o którym mowa w art. 87 § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, jest możliwe już od zawarcia umowy, nie później jednak niż w terminie 7 dni od jej zawarcia. Powoływany przepis określa jedynie górny przedział czasowy jego wystawienia, nie definiuje natomiast momentu, w którym rachunek można wystawić najwcześniej.

Organ podatkowy uznał stanowisko spółki w tym zakresie za nieprawidłowe. W przedmiotowej sytuacji nie jest istotny moment zawarcia umowy lecz fakt zrealizowania świadczenia objętego treścią umowy. Zgodnie z tym co w sprawie ustalono organ przeprowadzający szkolenie miał obowiązek wystawić rachunek na żądanie usługobiorcy w terminie 7 dni od momentu wykonania usługi.

Ad. 2

Zgodnie z treścią art. 90 ustawy Ordynacja podatkowa, obowiązującego w momencie zawierania umowy o przeprowadzenie szkolenia, podatnicy na których zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie art. 89 pkt 2 lit. a), nałożono obowiązek dokumentowania rachunkami nabycia towarów lub usług, składają żądanie wystawienia rachunku nie później niż w dniu zawarcia umowy. Art. 89 pkt 2 upoważnił fakultatywnie Ministra właściwego do spraw Finansów Publicznych do wydania rozporządzenia w celu określenia przypadków, w których w zakresie niezbędnym do kontroli prawidłowości wykonywania obowiązków podatkowych oraz korzystania z uprawnień przewidzianych w przepisach prawa podatkowego, podatnicy są obowiązani do:

1. dokumentowania rachunkami nabycia towarów lub usług
2. prowadzenia ewidencji rachunków dokumentujących nabycie towarów lub usług.
   
   

Gdyby Minister właściwy do spraw Finansów Publicznych wykonał upoważnienie określone w art. 89 pkt 2 lit. a) i nałożył obowiązek dokumentowania rachunkami nabycia towarów lub usług, podatnicy objęci tym obowiązkiem z żądaniem wystawienia rachunku musieliby występować nie później niż w dniu zawarcia umowy. Upoważnienie zawarte w omawianym przepisie (mające charakter fakultatywny) nie zostało w okresie obowiązywania (do 01.09.2005r.) art. 89 i art. 90 ustawy Ordynacja podatkowa wykonane przez Ministra właściwego do spraw Finansów Publicznych. Zatem w tym zakresie podatników obowiązuje art. 87 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa zgodnie z treścią którego usługobiorca żąda wystawienia rachunku w terminie siedmiu dni od wykonania usługi.

Spółka stoi na stanowisku, że wystawienie przedmiotowego rachunku, jest możliwe już od chwili zawarcia umowy, nie później jednak niż w terminie 7 dni od jej zawarcia. W powyższym przekonaniu utwierdzało spółkę brzmienie obowiązującego w momencie zawierania umowy, przepisu art. 90 ustawy Ordynacja podatkowa.

W świetle powyższych wyjaśnień i w związku z przedstawionym przez podatnika stanem faktycznym, organ podatkowy zauważa, że spółka nie miała obowiązku złożenia żądania wystawienia rachunku nie później niż w dniu zawarcia umowy.

Ad. 3

W odniesieniu do kosztów uzyskania przychodów, organ podatkowy zauważa, że ustawowa ich definicja zawarta jest w art. 22 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, która stanowi, że kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ustawy. Zaznaczyć należy, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów. Zgodnie z zapisami ustawowymi, wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z przychodami. Mowa tutaj o kosztach bezpośrednio jak i pośrednio związanych z uzyskiwanym przychodem. Koszty bezpośrednie obejmują wydatki, które są ściśle związane z przychodami. Koszty pośrednie obejmują wydatki, które nie mają bezpośredniego odzwierciedlenia w osiąganych przychodach, ale ich ponoszenie warunkuje uzyskanie przychodu.

Natomiast art. 22 ust. 4 ustawy wskazuje w jaki sposób należy dokonywać potrącenia wydatków uznawanych za koszty związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. Stosownie do powyższego przepisu koszty gospodarcze są potrącane tylko w tym roku podatkowym, którego dotyczą tj. są potrącane także koszty uzyskania przychodów poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy, lecz dotyczące przychodów roku podatkowego oraz określone co do rodzaju i kwoty koszty uzyskania, które zostały zarachowane, chociaż ich jeszcze nie poniesiono, jeżeli odnoszą się do przychodów danego roku podatkowego, chyba że ich zaksięgowanie nie było możliwe, w tym przypadku są one potrącane w roku, w którym zostały poniesione. Poniesione wydatki, które można bezpośrednio powiązać z przychodami, powinny być zaliczone do kosztów związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą w dacie osiągnięcia przychodu, a więc w tym roku podatkowym (miesiącu), w którym został osiągnięty przychód (metoda kasowa). W przypadku kosztów pośrednich, gdy nie jest możliwe bezpośrednie przyporządkowanie kosztu do osiągniętego przychodu, uzasadnienie ma odnoszenie ich w ciężar kosztów uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia (metoda memoriałowa).

Metoda memoriałowa jest metodą obligatoryjną dla podatników prowadzących księgi rachunkowe, jej istotą jest to, że koszty związane z prowadzoną działalnością gospodarczą objęte tymi księgami są potrącalne tylko w tym roku podatkowym, którego dotyczą, a więc niekoniecznie w roku, w którym zostały faktycznie poniesione. Oznacza to, że potrącalne są także koszty uzyskania poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy, lecz dotyczące przychodów roku podatkowego.

Charakter wydatku, jakim są usługi szkoleniowe nie pozwala ustalić, iż wydatki te wiążą się ze ściśle identyfikowanym przychodem. Wydatki te mogą potencjalnie spowodować zwiększenie obrotów firmy, jednakże nie jest to na tyle pewne, aby fakt udziału w takim szkoleniu mógł stanowić podstawy do łączenia konkretnych przychodów z poniesionymi wydatkami na ten cel. Nie ulega wątpliwości fakt, że udział pracowników w szkoleniach ma wpływ na sytuację firmy na rynku i może pozycję firmy uczynnić korzystniejszą, choć powyższe może pozostać bez wpływu na przychód i pozycję firmy. Zgodnie z wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 22.10.2004r. (sygn. akt FSK 624/2004) kosztów pośrednich nie można zarachować w odniesieniu do konkretnego przychodu, gdyż nie można ustalić, że odnoszą się one do przychodów danego roku podatkowego, co sprawia, że tego rodzaju koszty potrącane są w tym roku podatkowym, w którym zostały poniesione (art. 22 ust. 5 in fine). Koszt poniesiony to koszt faktycznie zrealizowany- wydatek w znaczeniu kasowym.

Spółka uważa, że istotny do momentu zaliczenia w koszty związane z działalnością gospodarczą jest moment poniesienia wydatku a nie faktyczne wykonanie usługi. Wspólnicy spółki stoją na stanowisku, że u podatników prowadzących księgi rachunkowe koszty uzyskania przychodów objętych tymi księgami, są potrącalne w tym roku podatkowym w którym nastąpiła ich zapłata.

W omawianej sytuacji rachunek za powierzone zadanie nie został sporządzony po wykonaniu usługi lecz w chwili zawarcia umowy, zatem wydatku związanego z jego poniesieniem nie można zaliczyć do kosztów związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą w roku 2002 tj. w momencie zawarcia umowy, lecz dopiero po wykonaniu usługi (2004r.). Jednocześnie organ podatkowy zauważa, że rachunek powinien stwierdzać fakt wykonania usługi i czynności opisane w tym rachunku muszą w rzeczywistości zostać wykonane. Zatem aby powyższy dokument mógł zwiększyć koszty związane z prowadzoną działalnością gospodarczą w 2004r. musi być sporządzony zgodnie z obowiązującymi przepisami zawartymi w ustawie Ordynacja podatkowa i w ustawie o rachunkowości.

W związku z powyższym przedmiotowy rachunek nie może być podstawą do zwiększenia kosztów uzyskania przychodu.

Ad. 4

Ustawa Ordynacja podatkowa nie wymienia elementów, które musi zawierać rachunek Elementy te określono w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 22 sierpnia 2005r. w sprawie naliczania odsetek za zwłokę oraz opłaty prolongacyjnej a także zakresu informacji, które muszą być zawarte w rachunkach (Dz. U. Nr 165 poz. 1373). W myśl § 14 powyższego rozporządzenia rachunek potwierdzający dokonanie sprzedaży lub wykonanie usługi zawiera co najmniej:

1. imiona i nazwiska (nazwę lub firmę) oraz adresy sprzedawcy i kupującego bądź wykonawcy i odbiorcy usługi
2. datę wystawienia i numer kolejny rachunku
3. odpowiednio wyraz "ORYGINAŁ" albo "KOPIA"
4. określenie rodzaju i ilości towarów lub wykonanych usług oraz ich ceny jednostkowe
5. ogólną sumę należności wyrażoną liczbowo i słownie
6. czytelny podpis wystawcy rachunku oraz odcisk pieczęci wystawcy rachunku, jeżeli się nią posługuje.
   
   

Choć z powoływanych przepisów nie wynika wprost, że taki rachunek powinien być rzetelny, to nie powinno stanowić wątpliwości, że wystawiany rachunek powinien odzwierciedlać faktyczny stan rzeczy. Obowiązek rzetelności rachunku można wywieść z końcowego fragmentu przepisu art. 87 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, który stanowi o rachunku stwierdzającym dokonanie sprzedaży lub wykonanie usługi. Zatem skoro rachunek ma stwierdzać ten fakt, to niewątpliwie musi on być zgodny z rzeczywistym stanem rzeczy.

Stosownie do art. 21 ustawy z dnia 29 września 1994r. o rachunkowości (Dz. U. z 2002r. Nr 76 poz. 694 z późn. zm.) podstawą zapisów w księdze winny być dowody księgowe, stwierdzające dokonanie operacji gospodarczej, którymi są:

• dokumenty zewnętrzne obce - otrzymane od kontrahentów
• dokumenty zewnętrzne własne- przekazywane w oryginale kontrahentom
• dokumenty wewnętrzne- dotyczące operacji wewnątrz jednostki.
  
  

Powyższe dokumenty stwierdzają fakt dokonania operacji gospodarczej zgodnie z jej rzeczywistym przebiegiem, zawierają między innymi wiarygodne (podkreślenie Naczelnego Sądu Administracyjnego w wyroku z dnia 11.12.2001r. syg. akt III SA 1858/00) określenie wystawcy i wskazanie stron (nazwy i adresy) uczestniczących w operacji gospodarczej oraz datę operacji gospodarczej, której dowód dotyczy. Należy pamiętać,że dowody księgowe powinny odzwierciedlać rzeczywisty stan rzeczy oraz zawierać co najmniej:

1. określenie rodzaju dowodu i jego numeru identyfikacyjnego
2. określenie stron (nazwy adresy) dokonujących operacji gospodarczej
3. opis operacji oraz jej wartość, jeżeli to możliwe, określoną także w jednostkach naturalnych
4. datę dokonania operacji, a gdy dowód został sporządzony pod inną datą, także datę sporządzenia dowodu
5. podpis wystawcy dowodu oraz osoby, której wydano lub od której przyjęto składniki aktywów
6. stwierdzenie sprawdzenia i zakwalifikowania dowodu do ujęcia w księgach rachunkowych przez wskazanie miesiąca oraz sposobu ujęcia dowodu w księgach rachunkowych (dekretacja), podpis osoby odpowiedzialnej za te wskazania.
   
   

W rozpatrywanej sprawie poza wszelkim sporem stwierdzone zostało, że kwestionowany rachunek zawierał braki w zakresie daty wykazania usługi a także wystąpiły rozbieżności w sprawie określenia przedmiotu operacji gospodarczej. Rachunek ten zatem został wystawiony w sposób sprzeczny z wymogami ustawowymi, o których wcześniej była mowa. Tym samym braki te mają charakter istotny, wobec czego w żadnym razie nie mogą być uznane za wady techniczne, nie wpływające na wysokość zobowiązania podatkowego. Oceny takiej nie mogą przy tym zmienić argumenty powoływane przez spółkę dla usprawiedliwienia stwierdzonych w rachunkach braków. Należy zaznaczyć, że podatek dochodowy od osób fizycznych jest podatkiem sformalizowanym, opartym na prawidłowych rachunkach i fakturach stanowiących jedyny dowód dokonania obrotu pomiędzy podatnikami. Jeżeli zatem rachunek zawiera braki tego rodzaju, że niemożliwa jest identyfikacja jednego z określonych w ustawie elementów istotnych, które przy zachowaniu należytej staranności można by było wyeliminować, to tym samym nie może on,bez względu na przyczyny takiego stanu rzeczy, posłużyć za podstawę w rozliczaniu podatku dochodowego. Poza tym zauważyć należy, że podatnik, który chce należycie dbać o swoje interesy, powinien z wspomnianych wyżej rygorów zdawać sobie sprawę i w konsekwencji dołożyć niezbędnych starań, aby rachunki jakie przyjmuje, zawierały co najmniej te informacje, które wskazuje ustawa.

Spółka uważa, iż podstawę zapisów w księgach rachunkowych może stanowić rachunek, na którym data realizacji usługi nie jest zgodna z rzeczywistą datą wykonania usługi a także rachunek, w którym wystąpiły rozbieżności w sprawie określenia przedmiotu operacji gospodarczej. Tym samym spółka stoi na stanowisku, że podstawę do zaliczenia wydatku do kosztów związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą może stanowić rachunek, w którym deklarowana data usługi nie jest zgodna z rzeczywistą datą wykonania usługi, a usługobiorca skorzystał z usługi w zakresie węższym niż wskazany w rachunku.

Powyższe ustalenia wskazują, że rachunek wystawiony przez podmiot świadczący usługi szkoleniowe nie odzwierciedla rzeczywistych zdarzeń gospodarczych i czynności w tym rachunku opisane nie zostały w rzeczywistości wykonane, a ujęcie widniejącej na tym rachunku kwoty przez spółkę w koszty związane z prowadzoną działalnością gospodarczą stanowi ich zawyżenie. W związku z powyższym nie można rachunku sporządzonego w takiej formie zaliczyć do kosztów związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Ad. 5

Odnośnie sposobu dokonania dla celów podatkowych korekty dochodu wynikającego z ksiąg rachunkowych, organ podatkowy zauważa, że księgi prowadzone przez podatnika stanowią dowód w postępowaniu podatkowym, jeżeli są prowadzone rzetelnie i zgodnie z ustalonymi wymogami.

Księga powinna być zatem prowadzona prawidłowo, zarówno pod względem formalnym (niewadliwie) jak i materialnym (rzetelnie). Prawidłowa pod względem formalnym jest księga prowadzona zgodnie z obowiązującymi przepisami. Prawidłowa pod względem materialnym jest księga prowadzona zgodnie ze stanem rzeczywistym. Tylko bowiem prawidłowo prowadzona dokumentacja księgowa pozwala na kontrolę właściwego wywiązywania się podatnika z obowiązku podatkowego a jednocześnie podatnik w oparciu o tego rodzaju dokumentację może istotnie wywieść skutki prawne, które zamierza udowodnić.

Zgodnie z treścią art. 24 ust. 1 ustawy z dnia 29 września 1994r. o rachunkowości (Dz. U. z 2002r. Nr 76 poz. 694 z późn. zm.) księgi rachunkowe powinny być prowadzone rzetelnie, bezbłędnie, sprawdzalnie i bieżąco. Księgi rachunkowe uznaje się za rzetelne, jeżeli dokonane w nich zapisy odzwierciedlają stan rzeczywisty. Księgi rachunkowe uznaje się za prowadzone bezbłędnie, jeżeli wprowadzono do nich kompletnie i poprawnie wszystkie zakwalifikowane do zaksięgowania w danym miesiącu dowody księgowe, zapewniono ciągłość zapisów oraz bezbłędność działania stosowanych procedur obliczeniowych. Natomiast księgi rachunkowe uznaje się za sprawdzalne, jeżeli umożliwiają stwierdzenie poprawności dokonanych w nich zapisów. Wreszcie księgi rachunkowe uznaje się za prowadzone bieżąco, jeżeli pochodzące z nich informacje umożliwiają terminowe sporządzenie sprawozdań finansowych, deklaracji podatkowych, zestawień obrotów i sald kont księgi głównej a także ujęcie wpłat i wypłat gotówką, czekami i wekslami obcymi.

Stwierdzone błędy w zapisach poprawia się:

1. przez skreślenie dotychczasowej treści i wpisanie nowej, z zachowaniem czytelności błędnego zapisu, oraz podpisanie poprawki i umieszczenie daty (art. 25 ust. 1 pkt 1 ustawy). Poprawki takie muszą być dokonane jednocześnie we wszystkich księgach rachunkowych i nie mogą nastąpić po zamknięciu miesiąca lub
2. przez wprowadzenie do ksiąg rachunkowych dowodu zawierającego korekty błędnych zapisów, dokonywane tylko zapisami dodatnimi albo tylko ujemnymi (art. 25 ust. 1 pkt 2 ustawy).
   
   

W razie ujawnienia błędów po zamknięciu miesiąca lub prowadzenia ksiąg rachunkowych przy użyciu komputera, dozwolone są tylko korekty dokonane w sposób określony w art. 25 ust. 1 pkt 2 ustawy o rachunkowości.

Odnośnie powyższego zagadnienia spółka stoi na stanowisku, że korekta ta nie ma żadnego wpływu na zapisy w księgach. Zdaniem spółki powyższa korekta dokonywana jest poza księgami i pozostaje bez żadnego wpływu na zapisy w księgach. Ponadto ewentualna korekta nie ma wpływu na wysokość dochodu wynikającego z ksiąg podatkowych.

Organ podatkowy podkreśla, że przedmiotowe zapisy w księgach można i należy skorygować, ujmując skutki korekty w księgach. Z uwagi na to, że ewentualna korekta danych w księgach wpłynie na wysokość kosztów uzyskania przychodu podatnika, należy dokonać stosownych korekt kosztów związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą, a w konsekwencji podstawy opodatkowania.

W następstwie analizy powyższych zagadnień organ podatkowy stwierdza, że:

• za prawidłowy należy uznać rachunek, wystawiony na żądanie kupującego lub usługobiorcy w terminie 7 dni od dnia wykonania usługi lub dnia wydania towaru (nie zawarcia umowy). Tak więc dla właściwego określenia momentu obowiązku wystawienia rachunku istotne jest zidentyfikowanie momentu, w którym usługa została wykonana, czy też może zostać uznana za wykonaną.
• podatnicy nie są uprawnieni do żądania wystawienia rachunku nie później niż w dniu zawarcia umowy.
• do zaliczenia danego wydatku do kosztów związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą istotne znaczenie ma moment faktycznego wykonania usługi.
• podstawą uznania danego rachunku za koszt uzyskania przychodu jest jego prawidłowe sporządzenie. Wystawiany rachunek powinien odzwierciedlać faktyczny stan rzeczy a także powinien stwierdzać dokonanie sprzedaży bądź wykonanie usługi. Analizowany rachunek sporządzony w takiej formie nie może stanowić podstawy do zwiększenia kwoty kosztów związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą, a w konsekwencji nie może prowadzić do zmniejszenia podstawy opodatkowania.
• zapisy w księgach rachunkowych należy skorygować, ujmując skutki korekt kosztów gospodarczych a także podstawy opodatkowania w księgach.
  
  

Biorąc powyższe pod uwagę postanowiono jak w sentencji.

Naczelnik Urzędu Skarbowego w Elblągu informuje, że niniejsza interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie udzielenia odpowiedzi.

W myśl art. 14b § 1 interpretacja, o której mowa w art. 14a § 1 nie jest wiążąca dla podatnika, płatnika lub inkasenta. Zgodnie z art. 14a § 2 interpretacja, o której mowa w art. 14a § 1 jest wiążąca dla organów podatkowych i organów kontroli skarbowej właściwych dla wnioskodawcy i może zostać zmieniona lub uchylona wyłącznie w drodze decyzji w trybie określonym w art. 14a § 5. Interpretacja traci moc w momencie zmiany stanu prawnego.

Zgodnie z art. 236 § 1 i § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późniejszymi zmianami) na niniejsze postanowienie przysługuje zażalenie do Dyrektora Izby Skarbowej w Olsztynie za pośrednictwem Naczelnika Urzędu Skarbowego w Elblągu w terminie siedmiu dni od dnia doręczenia postanowienia.

Zgodnie z art. 222 w związku z art. 239 ustawy - Ordynacja podatkowa zażalenie na niniejsze postanowienie powinno zawierać zarzuty przeciw postanowieniu, określać istotę i zakres żądania będącego przedmiotem zażalenia oraz wskazywać dowody uzasadniające to żądanie.

Jeżeli zażalenie nie spełnia warunków wynikających z wyżej cytowanych przepisów organ odwoławczy, zgodnie z art. 228 § 1, pkt 3 ustawy - Ordynacja podatkowa pozostawia zażalenie bez rozpatrzenia.

W przypadku wniesienia zażalenia należy dołączyć opłatę skarbową w znaku skarbowym w wysokości 5, 00 zł. oraz 0,50 gr od każdego załącznika.