Działając na podstawie art. 207, art. 220 i art. 221 oraz art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005r. ... - Interpretacja - PBI-2/4117/IN-5/USŁ-W/06/JF

Shutterstock
Decyzja w sprawie interpretacji prawa podatkowego z dnia 09.03.2006, sygn. PBI-2/4117/IN-5/USŁ-W/06/JF, Izba Skarbowa w Łodzi

Temat interpretacji

Pytanie podatnika
Referencje
PB I-2/4150/IN-17/USŁ-W/06/MM, decyzja w sprawie interpretacji prawa podatkowego

Działając na podstawie art. 207, art. 220 i art. 221 oraz art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), po rozpatrzeniu odwołania z dnia 22.02.2006r. (data wpływu do Izby Skarbowej) od decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 06.02.2006r. Nr PB I-2/4150/IN-17/USŁ-W/06/MM, zmieniającej postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego Łódź-Widzew z dnia 12.01.2006r. Nr IX-005/475/Z/K/05, Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi utrzymuje w mocy zaskarżoną decyzję.

W dniu 20.12.2005r. do Naczelnika Urzędu Skarbowego Łódź-Widzew wpłynął Państwa wniosek o dokonanie interpretacji w zakresie stosowania przepisów prawa podatkowego w trybie art. 14a § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa.
Wątpliwości Państwa powstały na tle następującego stanu faktycznego.
Prowadzicie Państwo wspólną działalność gospodarczą w oparciu o dwa wpisy do ewidencji działalności gospodarczej, bez zawierania umowy spółki cywilnej ani innej spółki prawa handlowego. Po dniu 1.01.2006r. zamierzacie kontynuować przyjęte dotychczas zasady rachunkowości w Państwa firmie, a mianowicie prowadzić księgi rachunkowe i obliczany na ich podstawie dochód deklarować u każdego z małżonków po połowie i składać dwie deklaracje PIT-5. W związku z powyższym zwróciliście się Państwo z prośbą o udzielenie pisemnej informacji - czy dotychczasowy sposób rozliczania podatku dochodowego od osób fizycznych jest prawidłowy.

Organ podatkowy pierwszej instancji postanowieniem z dnia 12.01.2006r. Nr IX-005/475/Z/K/05 podzielił Państwa stanowisko stwierdzając, iż w sytuacji, gdy forma prawna prowadzonej działalności gospodarczej nie ulega zmianie podatnicy kontynuują przyjęty wcześniej sposób rozliczania w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych.
Postanowienie to zostało odebrane w dniu 27.01.2006r.

Nie zgadzając się z powyższym, decyzją z dnia 6.02.2006r. Nr PB I-2/4150/IN-17/US Ł-W/06/MM Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi, zmienił postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego Łódź-Widzew z dnia 12.01.2006r. Nr IX-005/475/Z/K/05.
W uzasadnieniu powyższej decyzji Dyrektor Izby Skarbowej zauważył, iż w wyniku wejścia w życie art. 68 ustawy z 2 lipca 2004r. przepisy wprowadzające ustawę o swobodzie działalności gospodarczej (Dz.U. nr 173 poz. 1808) od dnia 1.01.2006r. z ewidencji działalności gospodarczej została usunięta działalność zarejestrowana na imię obojga małżonków, zwana "spółką małżeńską", jako forma prowadzenia pozarolniczej działalności gospodarczej.
Zgodnie z nowymi zasadami dokonywania wpisów do ewidencji działalności gospodarczej małżonkowie mogą wybrać:

    1. prowadzenie działalności przez jednego z małżonków (drugi zrezygnuje z roli przedsiębiorcy i przyjmie status osoby współpracującej lub w ogóle zrezygnuje z działalności),2. prowadzenie działalności w formie spółki cywilnej lub osobowej (małżonkowie wówczas muszą zawrzeć stosowną umowę), 3. prowadzenie odrębnych działalności, pod własnymi numerami w ewidencji działalności gospodarczej i bez łączenia się w spółkę cywilną.

Wobec powyższego nowe zasady dokonywania wpisów do ewidencji działalności gospodarczej nie przewidują prowadzenia działalności wspólnie bez zawiązywania jakiejkolwiek spółki. Podjęcie decyzji o wspólnym prowadzeniu działalności gospodarczej, wiąże się z zawarciem umowy spółki przez małżonków. Po zawarciu takiej umowy zdarzenia gospodarcze ewidencjonowane będą w jednej księdze, a przychody, koszty uzyskania przychodów, dochód bądź strata rozliczane przez każdego z małżonków proporcjonalnie do posiadanych udziałów wynikających z zawartej umowy. Zatem zmiana formy prowadzenia działalności prowadzonej na imię obojga małżonków na spółkę cywilną lub spółkę jawną nie spowoduje żadnych skutków podatkowych w podatku dochodowym od osób fizycznych. Jeżeli natomiast nie dojdzie do zawarcia umowy spółki cywilnej lub spółki jawnej, to brak jest podstaw do proporcjonalnego opodatkowania uzyskiwanego dochodu ze źródła jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza przez każdego z małżonków. W tej sytuacji każdy z małżonków będzie miał status odrębnego przedsiębiorcy prowadzącego odrębną pozarolniczą działalność gospodarczą w oparciu o obowiązujące przepisy prawa, a w związku z tym - w świetle art. 24a ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. (j.t.: Dz.U. z 2000r. Nr 14 poz 176 z późn. zm.) o podatku dochodowym od osób fizycznych - księgi podatkowe dotyczące działalności gospodarczej poszczególnych małżonków powinny być prowadzone odrębnie.

W konsekwencji realizacja obowiązku nałożonego przez ustawę o swobodzie gospodarczej polegającego na zmianie wpisu w ewidencji działalności gospodarczej, nie musi powodować zmiany sposobu rozliczania z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych. Zależeć to jednak będzie od formy organizacyjnej działalności gospodarczej jaką wybiorą małżonkowie po zmianie wpisu.
Powyższa decyzja została doręczona Państwu w dniu 8.02.2006r.

Następnie w dniu 21.02.2006r. (data nadania) od powyższej decyzji złożyliście Państwo odwołanie do Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi, wnosząc o jej uchylenie i zmianę poprzez utrzymanie w mocy Państwa stanowiska oraz stanowiska zaprezentowanego przez organ pierwszej instancji.
W złożonym odwołaniu argumentujecie Państwo, iż powołany przez organ pierwszej instancji przepis art. 8 ust. 1 i ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych odnosi się właśnie do Państwa sytuacji, bowiem Państwa firma, pomimo posiadania dwóch odrębnych wpisów w ewidencji działalności gospodarczej, w dalszym ciągu stanowi wspólność małżeńską. Zaskarżonej decyzji zarzucacie Państwo bezzasadność powołania się na przepis art. 24a ust. 1 ww. ustawy, z treści którego nie wynika konieczność prowadzenia oddzielnych ksiąg podatkowych w działalności gospodarczej prowadzonej wspólnie przez małżonków.

Po przeanalizowaniu przedłożonych dokumentów oraz obowiązujących przepisów prawa podatkowego Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi podtrzymuje stanowisko zawarte w decyzji z dnia 6.02.2006r. nr PB I-2/4150/IN-17/US Ł-W/06/MM. Dodatkowo jednak tut. organ podatkowy zauważa co następuje:

W świetle art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. (Dz. U. z 2000r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) o podatku dochodowym od osób fizycznych przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa w udziale w zysku oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu wg skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku są równe. Zasadę tę stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat oraz ulg podatkowy związanych z prowadzona działalnością w formie spółki nie będącej osobą prawną.
Powyższy przepis reguluje zasady łączenia przychodów w przypadku wspólników. Jednak z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że nie będziecie Państwo zawierać żadnej spółki, a zatem każde z Państwa będzie posiadało status odrębnego przedsiębiorcy.

Ustawa z dnia 02.07.2004r o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. Nr 173, poz. 1807) wprowadziła nową definicję przedsiębiorcy. Zgodnie z art. 4 cytowanej ustawy przedsiębiorcą jest osoba fizyczna, osoba prawna i jednostka organizacyjna nie będąca osobą prawną, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną - wykonująca we własnym imieniu działalność gospodarczą, za przedsiębiorców uznaje się także wspólników spółki cywilnej w zakresie wykonywanej przez nich działalności gospodarczej. W świetle powyższego należy stwierdzić, iż po dokonaniu odrębnych wpisów do ewidencji działalności gospodarczej, każdy z małżonków uzyskał status odrębnego przedsiębiorcy. Zatem w przypadku braku między nimi umowy spółki cywilnej (lub spółki prawa handlowego) każdy z małżonków ma prawo do prowadzenia odrębnej pozarolniczej działalności gospodarczej w oparciu o obowiązujące przepisy prawa.

W ocenie tut. organu podatkowego chybione jest Państwa stanowisko kwestionujące zasadność powołania się przez Dyrektora Izby Skarbowej na treść art. 24a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zdaniem Państwa przepis ten nie uprawnia Państwa do prowadzenia dwóch ksiąg podatkowych.
Zgodnie z treścią powyższego przepisu osoby fizyczne, spółki cywilne osób fizycznych, spółki jawne osób fizycznych oraz spółki partnerskie, wykonujące działalność gospodarczą, są obowiązane prowadzić podatkową księgę przychodów i rozchodów, zwaną dalej "księgą", z zastrzeżeniem ust. 3 i 5, albo księgi rachunkowe, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający ustalenie dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, w tym za okres sprawozdawczy (...)

Powyższy przepis jednoznacznie wskazuje, że osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą - a status takiej osoby posiada każde z Państwa - są zobowiązane zaprowadzić podatkową księgę przychodów i rozchodów. Zarówno przepisy prawa handlowego, prawa cywilnego jak też prawa podatkowego nie znają pojęcia "osoby fizycznej prowadzącej dwuosobowo działalność gospodarczą", bez zawiązywania spółki prawa cywilnego czy handlowego.

W złożonym odwołaniu próbujecie Państwo dowieść, że istniejąca wspólność małżeńska uprawnia Państwa do rozliczania dochodów w taki sam sposób, jaki dokonywaliście przed uzyskaniem przez drugiego z małżonków wpisu do ewidencji działalności gospodarczej.

Odpowiadając na powyższy zarzut, Dyrektor Izby Skarbowej zauważa, iż polskie prawo rodzinne przewiduje "ustrój wspólności majątkowej" jako podstawowy w stosunkach majątkowych między małżonkami. Wspólność ustawowa powstaje z mocy samego prawa z chwilą zawarcia małżeństwa i obejmuje dorobek małżonków, na który składają się prawa majątkowe nabyte przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (art. 31-33 k.r. i o. - Dz.U. z 1964r. Nr 9 poz. 59 ze zm.).

Nowelizacja kodeksu rodzinnego i opiekuńczego (k.r.o.), obowiązująca od 20 stycznia 2005r., daje wyraźną wskazówkę, co do małżeńskich stosunków majątkowych, gdy mamy do czynienia ze spółką cywilną, do której osoba pozostająca w związku małżeńskim wniosła wkłady z majątku wspólnego. Do wszelkich stosunków majątkowych małżeńskich stosuje się przepisy znowelizowanego kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, jeżeli 20 stycznia 2005r. podlegały one wspólności ustawowej.
Tak więc prawa majątkowe wynikające ze wspólności łącznej podlegającej odrębnym przepisom (np. wspólność majątkowa wspólników spółki cywilnej) należą do majątku osobistego każdego z małżonków. Na prawa majątkowe wynikające z uczestnictwa w spółce składają się te, które wspólnicy uzyskują w zamian za wniesienie wkładu, jak również stanowiące wymagalne już wierzytelności - np. o wypłatę określonej kwoty z tytułu zysku czy wypłaty udziału w majątku wspólnym po rozwiązaniu spółki.Zasada przynależności praw udziałowych do majątku osobistego nie zależy od tego, czy umowa spółki wiąże jednego małżonka czy obydwoje. Również nie ma znaczenia, czy spółka została zawarta z osobami trzecimi czy tylko między mężem i żoną, a także czy prawa majątkowe wynikające ze stosunku spółki zostały nabyte za składniki należące do majątku osobistego któregoś z małżonków czy za pieniądze, rzeczy lub prawa z majątku wspólnego albo choćby w zamian za świadczenie usług wspólnika-małżonka na rzecz spółki.

Wobec powyższego, jeżeli spółka cywilna została zawarta przez małżonków i każde z nich wniosło własność lub inne prawa, to w tej organizacji łączy ich inna współwłasność niż majątkowa małżeńska (ustawowa czy nawet umowna). Pieniądze, rzeczy lub prawa zostają niejako wyjęte z jednej ich wspólnoty i trafiają do innej, tym jednak różnej, że może ona łączyć męża i żonę także z osobami trzecimi.

W sytuacji natomiast, w której wspólnikiem jest tylko jeden z małżonków, wówczas wspólne prawo męża i żony wędruje do innej wspólnoty, na którą ten, kto nie jest udziałowcem, nie ma wpływu, póki spółka trwa. Jedynie dochody małżonka-wspólnika z działalności prowadzonej w spółce należą do majątku wspólnego małżonków.

Podsumowując, wspólne prowadzenie działalności gospodarczej przez małżonków możliwe będzie tylko w formie organizacyjnej, przewidzianej prawem cywilnym, tj. spółki cywilnej, lub przepisami kodeksu spółek handlowych, np. spółki jawnej. Z kolei spółka małżeńska, będąca do końca 2005 roku jedną z form prowadzenia działalności gospodarczej, nie ma już statusu odrębnego przedsiębiorcy i, co za tym idzie, każdy z małżonków powinien prowadzić własną ewidencję księgową.

Mając powyższe na uwadze, Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi stwierdza, jak w sentencji niniejszej decyzji.

Decyzja niniejsza jest ostateczna w administracyjnym toku instancji.W zakresie niezgodności z prawem decyzja może być zaskarżona na podstawie art. 3 § 2 pkt 1, art. 13 § 1 i § 2, art. 52 § 1 i § 2, art. 53 § 1 i art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, ul. Piotrkowska 135 w terminie trzydziestu dni od dnia jej doręczenia, za pośrednictwem Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi.

Izba Skarbowa w Łodzi