Temat interpretacji

Czy w przypadku zakupu przez Wnioskodawcę na rzecz jego pracowników zgodnie z art. 226 Kodeksu pracy oraz § 39 Rozporządzenia świadczenia w postaci zajęć antystresowych, które stanowi, według uprawnionego specjalisty ds. BHP, środek profilaktyczny zmniejszający ryzyko zawodowe, Wnioskodawca działając jako płatnik PIT w stosunku do pracowników będzie mógł zastosować zwolnienie z podatku dochodowego od osób fizycznych określone w art. 21 ust. 1 pkt 11 ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 5 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 31 lipca 2015 r. (data wpływu 3 sierpnia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sfinansowania pracownikom nieodpłatnych świadczeń jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 3 sierpnia 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sfinansowania pracownikom nieodpłatnych świadczeń.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca prowadzi w Polsce działalność jako towarzystwo funduszy inwestycyjnych w rozumieniu ustawy z dnia 27 maja 2004 roku o funduszach inwestycyjnych. Wnioskodawca jako towarzystwo funduszy inwestycyjnych tworzy fundusze inwestycyjne (subfundusze), zarządza nimi i reprezentuje fundusze inwestycyjne w stosunkach z osobami trzecimi. Dodatkowo Towarzystwo jest, zgodnie z przepisami ustawy o funduszach inwestycyjnych, organem funduszu inwestycyjnego. Przedmiot działalności Wnioskodawcy sprecyzowany został w art. 45 ust. 1 ustawy o funduszach inwestycyjnych w sposób następujący: Przedmiotem działalności towarzystwa jest wyłącznie tworzenie funduszy inwestycyjnych zarządzanie nimi, w tym pośrednictwo w zbywaniu i odkupywaniu jednostek uczestnictwa, reprezentowanie ich wobec osób trzecich oraz zarządzanie zbiorczym portfelem papierów wartościowych.

Wnioskodawca jako podmiot zatrudniający pracowników jest pracodawcą zgodnie z przepisami Kodeksu pracy oraz stosuje przepisy prawa pracy. Praca w towarzystwie funduszy inwestycyjnych jako podmiocie zarządzającym środkami finansowymi uczestników (inwestorów) jest narażona na silny stres ze względu na presję ze stron uczestników oraz rynku, jak też silne otoczenie regulacyjne i częste kontrole. Na wszystkich stanowiskach w mniejszym lub większym stopniu dochodzi do obciążenia nerwowo psychicznego związanego z dużą odpowiedzialnością, decyzyjnością i koniecznością podejmowania szybkich i trudnych decyzji, stresem, obciążeniem wzroku, układu szkieletowo kostnego. W związku z powyższym na podstawie art. 226 Kodeksu pracy, Wnioskodawca jako pracodawca:

1. ocenia i dokumentuje ryzyko zawodowe związane z wykonywaną pracą oraz stosuje niezbędne środki zmniejszające ryzyko,
2. informuje pracowników o ryzyku zawodowym, które wiąże się z wykonywaną pracą, oraz zasadach ochrony przed zagrożeniami.

Wykonując obowiązki określone w artykule 226 Kodeksu pracy, Wnioskodawca stosuje się między innymi do przepisów rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 26 września 1997 r. w sprawie przepisów bezpieczeństwa i higieny pracy (Rozporządzenie). W szczególności kluczowym jest w tym względzie § 39 ust. 1 Rozporządzenia stanowiący, że: Pracodawca realizuje obowiązek zapewnienia pracownikom bezpieczeństwa higieny pracy, w szczególności przez zapobieganie zagrożeniom związanym z wykonywaną pracą, właściwą organizację pracy, stosowanie koniecznych środków profilaktycznych oraz informowanie i szkolenie pracowników.

W konsekwencji nałożonych na Wnioskodawcę obowiązków dotyczących oceny i dokumentowania ryzyka zawodowego została przeprowadzona przez uprawnionego specjalistę ds. bezpieczeństwa i higieny pracy analiza ryzyka zawodowego stanowisk pracy występujących u Wnioskodawcy. Przedmiotową analizą objęto następujące grupy pracowników: Zarząd, Dyrektorów i Zastępców Dyrektorów, Radców Prawnych, Kierowników, Zarządzających Managerów, Specjalistów, Kontrolerów Finansowych, Analityków, Księgowych, Koordynatorów, Asystentów i Praktykantów.

Wynikiem analizy przeprowadzonej przez specjalistę ds. bezpieczeństwa i higieny pracy jest dokument Analiza Ryzyka Zawodowego, składający się z następujących rozdziałów: I. Wprowadzenie, II. Metody oceny ryzyka zawodowego, III. Charakterystyka stanowiska pracy oraz karta ryzyka zawodowego, IV. Bibliografia.

Kluczowym elementem przeprowadzonej analizy jest tzw. Karta Analizy Ryzyka, która składa się z następujących elementów:

1. określenia stanowiska, którego dotyczy oraz wykonywanych czynności na danym stanowisku,
2. opisu zagrożeń (czynników niebezpiecznych i szkodliwych),
3. przyczyn zagrożenia (źródeł zagrożenia),
4. skutków zagrożenia (ciężkości następstw),
5. gradacji poziomu skutków, prawdopodobieństwa oraz ryzyka,
6. wskazania sposobów redukcji ryzyka,
7. gradacji ryzyka po zastosowaniu sposobów jego redukcji.

W przypadku zarówno kadry zarządzającej, kadry kierowniczej jak i pracowników biurowych jednym ze zidentyfikowanych zagrożeń (czynników niebezpiecznych i szkodliwych) jest obciążenie nerwowo psychiczne. W tym względzie jako sposób redukcji ryzyka, a więc element zapobiegania ryzyku (środki zmniejszające ryzyko/profilaktykę), sporządzający uprawniony raport specjalista ds. bezpieczeństwa i higieny pracy określił: znajomość i stosowanie technik antystresowych.

Mając na względzie powyższe ustalenia wynikające ze sporządzonej zgodnie z przepisami Kodeksu pracy i Rozporządzenia w zakresie BHP, Analizy Ryzyka Zawodowego Zarząd Wnioskodawcy zamierza zastosować środek redukcji (zmniejszenia) ryzyka zawodowego w postaci wprowadzenia tzw. zajęć antystresowych (np. zajęcia tai-chi oraz Work-site ). Objęcie pracowników wskazanymi zajęciami ma mieć skutek w postaci znajomości (poznania) oraz stosowania przez pracowników technik antystresowych stanowiących niezbędny środek profilaktyczny zmniejszający ryzyko zawodowe. Rezultatem długotrwałego oddziaływania wskazanego ryzyka zawodowego na pracowników, bez zastosowania środków zapobiegawczych, mogą być bowiem zgodnie z Analizą Ryzyka Zawodowego: choroby psychosomatyczne, zmiany w układzie krążenia, nadciśnienie tętnicze, choroba wieńcowa, zawał serca, zator mózgu, zmęczenie i przemęczenie, stres w zakresie tolerancji organizmu.

Stosowanie na podstawie art. 226 Kodeksu pracy oraz § 39 Rozporządzenia got. BHP środków profilaktycznych zmniejszających ryzyko zawodowe, tj. zajęć antystresowych, doprowadzi zgodnie ze stanowiskiem specjalisty ds. bezpieczeństwa i higieny pracy sformułowanym w Analizie Ryzyka Zawodowego do wymiernej redukcji ryzyka. Planowane zajęcia antystresowe stanowią bowiem drogę do złagodzenia stresu i napięcia emocjonalnego towarzyszącego pracy na wszystkich stanowiskach pracy w zakładzie pracy Wnioskodawcy.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w przypadku zakupu przez Wnioskodawcę na rzecz jego pracowników zgodnie z art. 226 Kodeksu pracy oraz § 39 Rozporządzenia świadczenia w postaci zajęć antystresowych, które stanowi, według uprawnionego specjalisty ds. BHP, środek profilaktyczny zmniejszający ryzyko zawodowe, Wnioskodawca działając jako płatnik PIT w stosunku do pracowników będzie mógł zastosować zwolnienie z podatku dochodowego od osób fizycznych określone w art. 21 ust. 1 pkt 11 ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych...

Niniejsza interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego. Natomiast w zakresie stanu faktycznego zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku zakupu na rzecz pracowników zgodnie z art. 226 Kodeksu pracy oraz § 39 Rozporządzenia świadczenia w postaci zajęć antystresowych, które stanowi, według uprawnionego specjalisty ds. BHP, środek profilaktyczny zmniejszający ryzyko zawodowe, Wnioskodawca działając jako płatnik PIT w stosunku do pracowników będzie mógł zastosować zwolnienie z podatku dochodowego od osób fizycznych określone w art. 21 ust. 1 pkt 11 ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (updof).

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 11 updof, wolne od podatku dochodowego są świadczenia rzeczowe i ekwiwalenty za te świadczenia, przysługujące na podstawie przepisów o bezpieczeństwie i higienie pracy, jeżeli zasady ich przyznawania wynikają z odrębnych ustaw lub przepisów wydanych na podstawie tych ustaw.

Na podstawie art. 226 Kodeksu pracy pracodawca ma obowiązek:

1. oceniać i dokumentować ryzyko zawodowe związane z wykonywaną pracą oraz stosować niezbędne środki zmniejszające ryzyko,
2. informować pracowników o ryzyku zawodowym, które wiąże się z wykonywaną pracą, oraz zasadach ochrony przed zagrożeniami.

Przepis ten stanowi o wdrożeniu do polskiego systemu prawa postanowień prawa unijnego, tj. Dyrektywy 89/391/EWG. Dyrektywa określa bowiem w stosunku do Państw Członkowskich wymóg nałożenia na pracodawców obowiązków dokonywania ocen zagrożeń, na które w procesie pracy narażeni są pracownicy, podejmowania działań usuwających lub zmniejszających te zagrożenia oraz informowania pracowników o istniejących zagrożeniach i zasadach ochrony przed nimi.

Ponadto realizując przepis art. 226 Kodeksu pracy, jak też wymogi wynikające z Dyrektywy 89/391/EWG ustawodawca dokonał szczegółowego uregulowania w tym względzie w przepisach wykonawczych dotyczących bezpieczeństwa i higieny pracy, tj. w rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 26 września 1997 r. w sprawie przepisów bezpieczeństwa i higieny pracy (Rozporządzenie).

Zgodnie z brzmieniem § 39 Rozporządzenia

1. Pracodawca realizuje obowiązek zapewnienia pracownikom bezpieczeństwa i higieny pracy, w szczególności przez zapobieganie zagrożeniom związanym z wykonywaną pracą, właściwą organizację pracy, stosowanie koniecznych środków profilaktycznych oraz informowanie i szkolenie pracowników.
2. Obowiązek, o którym mowa w ust. 1, powinien być realizowany na podstawie ogólnych zasad dotyczących zapobiegania wypadkom i chorobom związanym z pracą, w szczególności przez: 1) zapobieganie zagrożeniom; 2) przeprowadzanie oceny ryzyka związanego z zagrożeniami, które nie mogą być wykluczone; 3) likwidowanie zagrożeń u źródeł ich powstawania; 4) dostosowanie warunków i procesów pracy do możliwości pracownika, w szczególności przez odpowiednie projektowanie i organizowanie stanowisk pracy, dobór maszyn i innych urządzeń technicznych oraz narzędzi pracy, a także metod produkcji i pracy z uwzględnieniem zmniejszenia uciążliwości pracy, zwłaszcza pracy monotonnej i pracy w ustalonym z góry tempie, oraz ograniczenia negatywnego wpływu takiej pracy na zdrowie pracowników; 5) stosowanie nowych rozwiązań technicznych; 6) zastępowanie niebezpiecznych procesów technologicznych, urządzeń, substancji i innych materiałów bezpiecznymi lub mniej niebezpiecznymi; 7) nadawanie priorytetu środkom ochrony zbiorowej przed środkami ochrony indywidualnej; 8) instruowanie pracowników w zakresie bezpieczeństwa i higieny pracy.

Z powyższych przepisów dotyczących BHP wynika, że pracodawca zobowiązany jest zapewnić pracownikom bezpieczeństwo i higienę pracy poprzez stosowanie koniecznych środków profilaktycznych oraz informowanie i szkolenie pracowników w zakresie ryzyka zawodowego i sposobów jego redukcji.

Oznacza to, że z odrębnych ustaw (Kodeks Pracy) oraz przepisów wykonawczych (Rozporządzenia) dotyczących bezpieczeństwa i higieny pracy (BHP) wynikają zasady przyznawania świadczeń na rzecz pracowników, które to związane są z zapewnieniem bezpieczeństwa i higieny pracy (stosowaniem środków profilaktycznych zmniejszających bądź eliminujących ryzyko zawodowe) oraz obowiązkiem informowania i szkolenia pracowników.

W konsekwencji w powyżej wskazanym zakresie zwolnieniu od podatku dochodowego od osób fizycznych podlegają na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 11 updof, uzyskiwane przez pracowników świadczenia w postaci opisanych w stanie faktycznym zajęć antystresowych.

Z cytowanych powyżej przepisów dot. BHP wynika bowiem wprost, że zajęcia określane jako poznanie i stosowanie technik antystresowych (zajęcia antystresowe Work-site i zajęcia tai-chi) stanowią środki profilaktyczne zmniejszające ryzyko zawodowe w rozumieniu przepisów BHP oraz wykonanie obowiązku szkolenia pracowników w zakresie ochrony przed zagrożeniami. Ponadto wskazać należy, że Wnioskodawca uzyskał w formie odrębnego raportu pod tytułem Analiza Ryzyka Zawodowego stanowisko uprawnionego specjalisty ds. bezpieczeństwa i higieny pracy, że zajęcia takie stanowią środki profilaktyczne (sposoby reedukacji ryzyka zawodowego) w rozumieniu ww. przepisów BHP.

Oznacza to, że wdrożenie zalecenia (w postaci zajęć antystresowych) sformułowanego w Analizie Ryzyka Zawodowego sporządzonej przez uprawnionego specjalistę BHP na podstawie Kodeksu Pracy i Rozporządzenia stanowi niewątpliwie świadczenie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 11 updof, a tym samym Wnioskodawca jako płatnik PIT nie ma obowiązku uwzględniania tego świadczenia przy obliczaniu podatku dochodowego od osób fizycznych dla pracowników. Stanowisko to jest tym bardziej racjonalne, że wprowadzenie zajęć antystresowych leży głównie w interesie pracodawcy i stanowi realizację jego obowiązków w zakresie BHP, a tym samym minimalizuje ryzyko pracodawcy (Wnioskodawcy) związane z ochroną pracowników przed ryzykiem zawodowym.

Wdrożenie zajęć antystresowych stanowi element realizacji wymogów wynikających z regulacji BHP, do których bezwzględnie musi stosować się Wnioskodawca jako pracodawca. Tym samym przepis art. 21 ust. 1 pkt 11 updof znajduje niewątpliwie swoje zastosowanie w opisywanym w stanie faktycznym.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów zwolnionych na podstawie art. 21, 52, 52a i 52c wymienionej ustawy oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Na podstawie art. 11 ust. 1 cytowanej ustawy przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 20 ust. 3 i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Na podstawie art. 11 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:

1. jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia według cen stosowanych wobec innych odbiorców,
2. jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione według cen zakupu,
3. jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu lub budynku,
4. w pozostałych przypadkach na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

Stosownie do art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

W myśl art. 12 ust. 3 ww. ustawy, wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych ustala się według zasad określonych w art. 11 ust. 2-2b.

Stosownie do art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nie posiadające osobowości prawnej, zwane dalej zakładami pracy, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy ().

Wobec niezdefiniowania w ustawie podatkowej pojęcia nieodpłatnego świadczenia zasadne jest odwołanie się do znaczenia tego pojęcia ukształtowanego w orzecznictwie sądowym, zgodnie z którym, nieodpłatnym świadczeniem w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym generalnie jest każde zdarzenie prawne i zjawisko gospodarcze, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku danej osobie, mające konkretny wymiar finansowy. Przysporzenie to może polegać na zwiększeniu majątku (aktywów) bądź uniknięciu jego pomniejszenia (zaoszczędzenie wydatków).

Analizując przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego w pierwszej kolejności należy wskazać, że aby świadczenia uzyskiwane od pracodawcy podlegały opodatkowaniu, muszą prowadzić do pojawienia się po stronie pracownika dochodu, czyli korzyści majątkowej, która może wystąpić bądź w postaci powiększenia aktywów, co jest zwykłym skutkiem wypłaty pieniędzy, albo w postaci zaoszczędzenia wydatków, co może być następstwem świadczenia rzeczowego lub w formie usługi. W wyniku takiego świadczenia w majątku pracownika nie pojawia się wprawdzie realny dochód (w znaczeniu ekonomicznym), ale ponieważ znaczenie dochodu na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych jest szersze, zaoszczędzenie wydatków musi być traktowane na równi z przyrostem majątku.

Z powodu niejednolitości stanowisk sądowych dotyczących kwestii nieodpłatnego świadczenia, zasadniczego znaczenia nabrał wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 8 lipca 2014 r., sygn. akt K 7/13 (Dz. U. z 2014 r., poz. 947), w którym orzekł o zgodności art. 12 ust. 1 w związku z art. 11 ust. 1 oraz art. 12 ust. 3 w związku z art. 11 ust. 2-2b ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznym (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą PIT, rozumiane w ten sposób, że inne nieodpłatne świadczenie oznacza wyłącznie przysporzenie majątkowe o indywidualnie określonej wartości, otrzymane przez pracownika, są zgodne z art. 2 w związku z art. 217 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej. Trybunał stwierdził, że Ocena ta jest tym bardziej uzasadniona, że ze względu na otwarty i rozwijający się katalog świadczeń oferowanych przez pracodawców nie jest możliwe enumeratywne wyliczenie w ustawie podatkowej wszystkich nieodpłatnych przysporzeń, które zgodnie z zasadą powszechności przedmiotowej podatku dochodowego powinny być przez ustawodawcę uwzględnione.

Uznanie za zgodne z Konstytucją RP przepisów ustawy PIT nie oznacza, że w każdym przypadku otrzymanie od pracodawcy świadczenia niepieniężnego oznacza powstanie po stronie pracownika przychodu w rozumieniu przepisów ustawy PIT. Trybunał Konstytucyjny w uzasadnieniu wyroku wskazał kryteria jakimi należy kierować się przy interpretowaniu ww. przepisów ustawy PIT dotyczących powstania przychodu z tytułu otrzymania przez pracownika od pracodawcy nieodpłatnego świadczenia i stwierdził: zdaniem Trybunału, przeprowadzona powyżej analiza pozwala na określenie cech istotnych kategorii innych nieodpłatnych świadczeń jako przychodu w rozumieniu art. 12 ust. 1 i art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f. Należy przyjąć, że za przychód pracownika mogą być uznane świadczenia, które:

• zostały spełnione za zgodą pracownika (skorzystał z nich w pełni dobrowolnie),
• zostały spełnione w jego interesie (a nie w interesie pracodawcy) i przyniosły mu korzyść w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatku, który musiałby ponieść,
• korzyść ta jest wymierna i przypisana indywidualnemu pracownikowi (nie jest dostępna w sposób ogólny dla wszystkich podmiotów).

W powołanym wyroku Trybunał zwrócił uwagę, że świadczenia w naturze i inne nieodpłatne świadczenia w przeciwieństwie do pieniędzy i wartości pieniężnych są traktowane jako przychód wyłącznie pod warunkiem, że są otrzymane, co ma wskazywać na bezwzględnie − w odniesieniu do tego przychodu − wymagany realny charakter świadczenia. W odniesieniu do pieniędzy (wartości pieniężnych) owo skonkretyzowanie i przypisanie ich jako przychodu będącego podstawą opodatkowania jest możliwe bez elementu realnego, tj. wydania sumy podatnikowi. Natomiast − w odniesieniu do innych nieodpłatnych świadczeń − bez elementu realnego w postaci otrzymania korzyści przez pracownika nie uzyskuje on przychodu. Tym bardziej, bez skonkretyzowanego i indywidualnie przypisanego świadczenia, brak podstaw do określenia jego wysokości.

Jednocześnie w tym miejscu należy wskazać, że na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zwolnieniem od podatku objęto wartość świadczenia rzeczowego i ekwiwalenty za te świadczenia przysługujące pracownikom na podstawie przepisów o bezpieczeństwie i higieny pracy, jeżeli zasady ich przyznawania wynikają z odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw. Zatem obecnie sfinansowanie pracownikom świadczeń rzeczowych i ich ekwiwalentów przez pracodawcę nie wywołuje po stronie pracowników skutków podatkowych, pod warunkiem jednak, że obowiązek zapewniania tych świadczeń wynika z przepisów o bezpieczeństwie i higienie pracy. W pozostałych przypadkach wartość nieodpłatnego świadczenia otrzymanego z tego tytułu podlega opodatkowaniu na zasadach przewidzianych dla dochodów ze stosunku pracy.

Jednakże, aby stwierdzić czy dane świadczenie korzysta ze zwolnienia z podatku dochodowego, należy w pierwszej kolejności przeanalizować przesłanki zawarte w wyroku Trybunału Konstytucyjnego.

Zatem podstawowym kryterium, które powinno być stosowane przy ustalaniu, czy dane świadczenie nieodpłatne pracodawcy stanowiło przychód ze stosunku pracy, jest wystąpienie po stronie pracownika przysporzenia, czy to w postaci nabycia wymiernej korzyści majątkowej, czy to w postaci również wymiernego zaoszczędzenia wydatku.

Należy też pokreślić, że ustawowe pojęcie nieodpłatnych świadczeń musi być zawsze interpretowane w konkretnym kontekście, a nie w oderwaniu od niego z pominięciem okoliczności realizacji pewnych uprawnień, zjawisk gospodarczych i zdarzeń prawnych.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca jako towarzystwo funduszy inwestycyjnych zatrudnia pracowników, zatem jest pracodawcą zgodnie z przepisami Kodeksu pracy oraz stosuje przepisy prawa pracy. Praca w towarzystwie funduszy inwestycyjnych jako podmiocie zarządzającym środkami finansowymi uczestników (inwestorów) jest narażona na silny stres ze względu na presję ze stron uczestników oraz rynku, jak też silne otoczenie regulacyjne i częste kontrole. Na wszystkich stanowiskach w mniejszym lub większym stopniu dochodzi do obciążenia nerwowo psychicznego związanego z dużą odpowiedzialnością, decyzyjnością i koniecznością podejmowania szybkich i trudnych decyzji, stresem, obciążeniem wzroku, układu szkieletowo kostnego. Wnioskodawca stosuje się między innymi do przepisów rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 26 września 1997 r. w sprawie przepisów bezpieczeństwa i higieny pracy W przypadku zarówno kadry zarządzającej, kadry kierowniczej jak i pracowników biurowych jednym ze zidentyfikowanych zagrożeń (czynników niebezpiecznych i szkodliwych) jest obciążenie nerwowo psychiczne. W tym względzie jako sposób redukcji ryzyka, a więc element zapobiegania ryzyku (środki zmniejszające ryzyko/profilaktykę), sporządzający uprawniony raport specjalista ds. bezpieczeństwa i higieny pracy określił: znajomość i stosowanie technik antystresowych. Wnioskodawca zamierza więc zastosować w odniesieniu do pracowników: Zarząd, Dyrektorów i Zastępców Dyrektorów, Radców Prawnych, Kierowników, Zarządzających Managerów, Specjalistów, Kontrolerów Finansowych, Analityków, Księgowych, Koordynatorów, Asystentów i Praktykantów środek redukcji (zmniejszenia) ryzyka zawodowego w postaci wprowadzenia tzw. zajęć antystresowych (np. zajęcia tai-chi oraz Work-site czyli masaż biurowy). Objęcie pracowników wskazanymi zajęciami ma mieć skutek w postaci znajomości (poznania) oraz stosowania przez pracowników technik antystresowych stanowiących niezbędny środek profilaktyczny zmniejszający ryzyko zawodowe.

Należy zaznaczyć, że są świadczenia, które gwarantują higieniczne i bezpieczne warunki pracy i służą jej organizacji (umożliwiają prawidłowe wykonywanie pracy), których spełnienie leży przede wszystkim w interesie pracodawcy w celu odpowiedniego zorganizowania własnej działalności gospodarczej, która musi być nastawiona ze swej istoty na osiągnięcie przychodów. W takim przypadku pracownik korzysta z tych świadczeń (w ramach wykonywania przypisanej pracy), jednak dla niego jest to korzyść niewychodząca na zewnątrz stosunku pracy i niestanowiąca dochodu, będącego przedmiotem opodatkowania.

Skorzystanie przez pracowników ze świadczenia w postaci zajęć antystresowych zorganizowanych przez Wnioskodawcę niewątpliwie następować będzie za zgodą pracownika, niemniej świadczenie to nie będzie spełnione w interesie pracownika, ale w interesie pracodawcy oraz nie przyniesie pracownikowi korzyści w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatków, które musiałby ponieść. Udostępnienie zajęć antystresowych pracownikom leżeć będzie wyłącznie w interesie pracodawcy, a nie samych pracowników, którzy gdyby nie konieczność wywiązania się z obowiązków służbowych w postaci racjonalnego podejmowania decyzji i zarządzania nie mieliby powodu do korzystania z zajęć antystresowych.

Mając na względzie powołane wcześniej przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podkreślić należy, że przychód (ze stosunku pracy czy przychód z innych źródeł) podlegający opodatkowaniu powstaje w każdym przypadku, w którym mamy do czynienia z uzyskaniem przez pracownika lub inne osoby realnej korzyści. Najistotniejszą więc kwestią do rozstrzygnięcia pozostaje zidentyfikowanie samego świadczenia oraz momentu jego otrzymania przez osobę biorącą udział w spotkaniu.

Natomiast obowiązek opodatkowania ww. świadczeń nie powstaje w sytuacji, gdy nie sposób określić zakresu korzyści uzyskanej przez konkretnego pracownika lub inną osobę korzystającą z zajęć antystresowych zakupionych przez Wnioskodawcę.

Mając zatem na uwadze nakreślony stan faktyczny oraz wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 8 lipca 2014 r. sygn. akt K 7/13 należy uznać, że sfinansowane przez Wnioskodawcę zajęcia antystresowe nie generują po stronie pracownika przychodu do opodatkowania. Wydatki ponoszone są bowiem w interesie pracodawcy, a co za tym idzie pracownicy nie otrzymują od Wnioskodawcy jakiegokolwiek przysporzenia. Zatem Wnioskodawca nie ma obowiązku doliczania wartości tych wydatków do przychodów pracowników.

Stanowisko Wnioskodawcy należało uznać jednak za nieprawidłowe, bowiem skoro udostępnienie zajęć antystresowych nie stanowi przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych po stronie pracowników, to tym samym zwolnienie o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 11 ustawy nie może mieć w tej sprawie w ogóle zastosowania.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.

Wniosek ORD-IN (PDF)

Treść w pliku PDF 426 kB

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie