Temat interpretacji

opodatkowanie przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) w związku z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów, w związku z prawomocnym wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z dnia 8 maja 2015 r., sygn. akt I SA/Lu 312/15 (data wpływu 27 lipca 2015 r.), stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 23 lipca 2014 r. (data wpływu 25 lipca 2014 r.), uzupełnionym pismem z dnia 26 października 2015 r. (data wpływu 28 października 2015 r.), o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu opodatkowania przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 25 lipca 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu opodatkowania przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Umową z dnia 7 marca 1978 r. zawartą w formie aktu notarialnego Wnioskodawczyni nabyła za cenę 30.000 zł udział wynoszący 794/1773 części nieruchomości zawierającej obszar 1773 m² położonej w przy ul. . Na skutek nieformalnego podziału Wnioskodawczyni objęła fizycznie wydzieloną część o pow. 774 m². W związku z pomiarami geodezyjnymi w następnych latach część nieruchomości o pow. 774 m² została wyodrębniona jako działka nr 69, natomiast pozostała część jako działka nr 68; obydwie sąsiadujące ze sobą i położone przy ul. w . Postanowieniem z dnia 27 lipca 2009 r. Sąd Rejonowy w stwierdził zasiedzenie przez Wnioskodawczynię z dniem 2 stycznia 2009 r. własności działki nr 69 o pow. 774 m². Działka nr 68 została również zasiedziana przez drugiego współwłaściciela, przez co współwłasność ułamkowa nieruchomości o pow. 1773 m² przy ul. została zniesiona. W dniu 17 lutego 2010 r. nieruchomość oznaczona jako działka nr 69 została przez Wnioskodawczynię sprzedana.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w przedstawionym stanie faktycznym Wnioskodawczyni zobowiązana będzie do zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu sprzedaży nieruchomości o pow. 774 m²...

Zdaniem Wnioskodawczyni, zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jednym ze źródeł przychodu jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2, nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, jeżeli sprzedaż ta lub zamiana nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej i została dokonana przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Istotą zagadnienia w przedstawionym stanie faktycznym w odniesieniu do przywołanej powyżej regulacji zawartej w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych jest rozstrzygnięcie czy nabycie w rozumieniu art. 10 ww. ustawy przez Wnioskodawczynię prawa własności w odniesieniu do działki gruntu o nr 69 i pow. 774 m² nastąpiło dopiero z momentem wskazanym w postanowieniu o zasiedzeniu tj. 2 stycznia 2009 r., czy też z dniem nabycia poprzez zakup udziału 794/1773 części, z której została wydzielona działka nr 69 i czy w związku z powyższym zachodzi okoliczność zobowiązania do zapłaty podatku dochodowego od zbycia przedmiotowej nieruchomości w kontekście wskazanego 5 letniego terminu.

Zdaniem Wnioskodawczyni, art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ww. ustawy nie definiuje pojęcia nabycie. Znaczenie tego słowa w języku prawnym jest bogatsze niż w języku potocznym (w którym słowo to utożsamia się przede wszystkim z otrzymaniem czegoś na własność poprzez wymianę lub kupno por. Słownik współczesnego języka polskiego, wyd. Wilga 1996, s. 549). Nabycie własności nieruchomości może zaś nastąpić m.in. poprzez jej przeniesienie w wyniku umowy, zasiedzenia bądź w wyniku innych zdarzeń (por. Dział II Księgi drugiej Kodeksu cywilnego). Własność tej samej rzeczy może przysługiwać niepodzielnie kilku osobom (art. 195 KC) i może mieć charakter współwłasności w częściach ułamkowych lub być współwłasnością łączną (art. 196 KC). Istota współwłasności w częściach ułamkowych polega na tym, że własność rzeczy przysługuje niepodzielnie wszystkim współwłaścicielom, wobec czego żaden z nich nie ma fizycznie wydzielonej części rzeczy na swoją wyłączną własność. Każdy z współwłaścicieli ma natomiast idealną część niepodzielonej rzeczy, czyli rachunkowy ułamek tej rzeczy, istniejący jedynie w ludzkiej wyobraźni, nazywany udziałem. Udział jest prawem, które należy wyłącznie do współwłaściciela. Innymi słowy, współwłaściciel ma względem swego udziału pozycje wyłącznego właściciela. Dlatego też - jak wynika z art. 198 KC - może nim rozporządzać bez zgody pozostałych współwłaścicieli. Definicja współwłasności jako rodzaj własności charakteryzuje się tym, że jedno i to samo prawo przysługuje więcej niż jednej osobie. Generalnie współwłasność przedstawia się jako prawo własności składające się z zespolonych udziałów. Wspólne prawo własności nie podlega podziałowi, który by je rozdzielał według jakichkolwiek kryteriów na odrębne, rozłączne uprawnienia współwłaścicieli. Niepodzielność wspólnego prawa polega na tym, że każdy ze współwłaścicieli ma prawo do całej rzeczy, a żaden nie ma prawa do jej wyodrębnionej części (por. S. Rudnicki, Komentarz do kodeksu cywilnego. Księga druga. Własność i inne prawa rzeczowe, Wydawnictwo Prawnicze LexisNexis, Warszawa 2003, s. 242 i nast.). W literaturze podkreśla się, że naturę prawa współwłasności określają trzy cechy: jedność przedmiotu, wielość podmiotów i niepodzielność wspólnego prawa, które polega na tym, że każdy ze współuprawnionych ma prawo do całej rzeczy (ograniczone jedynie takim samym prawem pozostałych współwłaścicieli), a żaden nie ma prawa do jej wyodrębnionej części fizycznej. Udział we współwłasności ma charakter idealny w tym sensie, że nie może odpowiadać konkretnej powierzchni, lecz zarówno w stosunku do całości, jak i do dowolnie wybranej części nieruchomości stanowi taki sam ułamek.

Wnioskodawczyni zauważa również, że przedmiotem sprzedaży na Jej rzecz w 1979 r. był udział w całej nieruchomości o pow. 1773 m², z której to dopiero geodezyjnie wyodrębniona została działka nr 69. Wnioskodawczyni uważa, że Jej prawo własności odnosiło się do każdego metra kwadratowego nieruchomości, z której wyodrębniona została działka nr 69, zatem nie można uznać, że nabycie działki nr 69 z dniem zasiedzenia było datą początkową powstania Jej prawa własności w stosunku do niej, gdyż z tym dniem jedynie nastąpiło w stosunku do niej zniesienie współwłasności.

Rozpatrując przedmiotowe zagadnienie należy odnieść się do brzmienia art. 172 KC, zgodnie z którym przez zasiedzenie nabywa się własność nieruchomości, której nie jest się właścicielem i wynikającej z przywołanego przepisu potencjalnej sprzeczności prezentowanego stanowiska, że prawo własności Wnioskodawczyni w stosunku do działki nr 69 powstało w 1979 r. Wątpliwości w tym zakresie powstały również w orzecznictwie sądów powszechnych, co zrodziło konieczność wypowiedzenia się na ten temat Sądu Najwyższego a dokonana analiza zagadnienia powoduje, że sprzeczność jest jedynie pozorna.

W uchwale z dnia 20 stycznia 1956 r., sygn. akt III CO 38/55, Sąd Najwyższy wskazał: Okoliczność, że pewna nieruchomość była w okresie wymaganym do zasiedzenia przedmiotem współwłasności kilku współwłaścicieli w częściach idealnych, nie stoi na przeszkodzie zasiedzeniu przez jednego lub niektórych z nich wspólnie fizycznej części tej nieruchomości. Stwierdzenie zatem nabycia własności przez zasiedzenie jest również i w tym przypadku dopuszczalne. Nie może również stanąć na przeszkodzie zasiedzeniu sama okoliczność, że posiadacz jest równocześnie współwłaścicielem całości w częściach idealnych. Ma on, zdaniem Sądu Wojewódzkiego, tytuł własności, co mogłoby przemawiać za zbędnością zasiedzenia.

O zbędności względnie niedopuszczalności zasiedzenia nie może być z tego powodu mowy. Tytuł współwłasności bowiem dotyczy całej nieruchomości, nie wystarcza zatem sam przez się do nabycia wyłącznej własności fizycznej części nieruchomości. Do takiego nabycia dojść może bądź w drodze zniesienia współwłasności, bądź w drodze takiej czynności prawnej, jak nabycie tej części w drodze umowy od wszystkich współwłaścicieli, bądź wreszcie w drodze zasiedzenia. Jeżeli tymi nabywcami przez zasiedzenie są współwłaściciele w częściach idealnych całej nieruchomości, z której pochodzi przedmiot zasiedzenia, to w wyniku zasiedzenia wygasają zawsze udziały pozostałych współwłaścicieli co do przedmiotu zasiedzenia. Równocześnie gasną udziały nabywców przez zasiedzenie odnośnie reszty poprzednio wspólnej nieruchomości, chyba że zasiedzenie nie pozostaje w związku ze stosunkiem dawnej współwłasności, lecz jest wynikiem innych zdarzeń. Zasiedzenie zatem w sytuacjach, jakie ma na myśli w swym pytaniu Sąd Wojewódzki, doprowadza zawsze w większym lub mniejszym zakresie do zniesienia dawnej współwłasności, czemu należy dać odpowiedni wyraz w sentencji postanowienia o stwierdzeniu nabycia własności przez zasiedzenie. Okoliczność zaś, że nie doprowadza to do zupełnego zniesienia współwłasności, nie uzasadnia oddalenia wniosku. Powyższa wykładnia została potwierdzona w uchwale Sądu Najwyższego z dnia 19 grudnia 1968 r., sygn. akt III CZP 106/68, w stanie prawnym po wejściu w życie Kodeksu cywilnego z 1964 r., wyrażając pogląd, że zarówno pod rządem obowiązywania kodeksu cywilnego, jak i prawa rzeczowego z 1946 r. - w nauce prawa i w orzecznictwie sądowym utrwalił się pogląd, że dopuszczalne jest zasiedzenie przez współwłaścicieli fizycznie określonych części nieruchomości. Dla oceny zasiedzenia przez poszczególnych współwłaścicieli fizycznie wydzielonych i posiadanych części obojętną jest rzeczą czy części te odpowiadają dotychczasowym ich udziałom, w jakich byli oni współwłaścicielami w ułamkowych częściach. Z chwilą bowiem upływu terminów potrzebnych do zasiedzenia dotychczasowi współwłaściciele stają się z mocy samego prawa wyłącznymi właścicielami wydzielonych i posiadanych przez nich części fizycznych danej nieruchomości. Z tą chwilą ustaje też współwłasność i każdy z dotychczasowych współwłaścicieli staje się właścicielem posiadanej przez niego fizycznej części nieruchomości.

Jak wynika z powyżej przytoczonych uchwał Sądu Najwyższego zasiedzenie jest również szczególną formą zniesienia współwłasności, co zaistniało w stanie faktycznym przedstawionym we wniosku. Motywem złożenia przez Wnioskodawczynię wniosku o zasiedzenie było uregulowanie stanu prawnego odnośnie działki nr 69, którą władała od początku wejścia w prawo własności jako współwłaściciel działki o pow. 1773 m². Kwestia określenia momentu nabycia nieruchomości była przedmiotem analizy przy nabyciu udziału poprzez dziedziczenie a następnie wyodrębnienie fizycznych części nieruchomości poprzez dział spadku. Problematyka jurydyczna zagadnienia jest analogiczna jak w zaistniałym stanie faktycznym. Pojawiło się bowiem zagadnienie czy momentem nabycia nieruchomości było nabycie udziału w spadku, czy też dzień dokonania działu spadku i wejście we własność określonych i fizycznie wyodrębnionych nieruchomości.

W tym zakresie wypowiedział się Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku z dnia 22 grudnia 2010 r., sygn. akt I SA/Bk 433/10: W wydanej w niniejszej sprawie interpretacji kluczowe było natomiast rozstrzygnięcie zagadnienia prawnego, które w swej istocie dotyczyło tego, czy nabycie przez podatnika nieruchomości, w znaczeniu o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych następuje w momencie nabycia spadku, czy też jego działu. Zagadnienie to może budzić wątpliwości, zwłaszcza jak w niniejszej sprawie, kiedy w wyniku działu spadku jeden ze spadkobierców otrzymuje nieruchomość w wielkości i wartości przekraczającej jego udział w masie spadkowej. Zdaniem Sądu, w takiej sytuacji należy przyjąć, że momentem nabycia nieruchomości, w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ww. ustawy, w części obejmującej udział spadkowy będzie moment nabycia spadku, w pozostałym zaś zakresie - moment działu spadku. (...).

Odnosząc powyższe rozstrzygnięcie do stanu faktycznego będącego przedmiotem wniosku, zdaniem Wnioskodawcy, obowiązek podatkowy powstałby w sytuacji, kiedy powierzchnia nieruchomości o nr 69 przekraczałaby wielkość udziału wynoszącego 794/1773 części, co w zaistniałym stanie faktycznym nie nastąpiło. Rozpatrując niniejsze zagadnienie należy również odnieść zaistniały stan faktyczny do celów jakim w zamyśle ustawodawcy służyć ma regulacja zawarta w art. 10 ust. 1 pkt 8 a) ww. ustawy, które wskazał i poddał analizie w wyroku z dnia 31 marca 2005 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi w sprawie o sygn. I SA/Łd 1956/03: Z treści tego przepisu wysnuć można wniosek, iż co do zasady, sprzedaż nieruchomości bądź jej części czy też udziału w niej nie stanowi źródła przychodu. Jest tym źródłem tylko w wyjątkowych, wskazanych w ustawie przypadkach (por. też pogląd wyrażony w wyroku Sądu Najwyższego z dnia 7 maja 2002 r., sygn. III RN 18/02, opubl. w OSNP z 2003 r., nr 6, poz. 137). Przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi zatem wyjątek od zasady. Stanowić ma ochronę przed dokonywaniem spekulacyjnego obrotu nieruchomościami, poza jawnie prowadzoną działalnością gospodarczą. Jednocześnie jednak w pewien sposób ogranicza on (z uzasadnionych, wskazanych wyżej powodów) chronione m.in. art. 21 Konstytucji Rzeczypospolitej prawo własności. Winien być zatem interpretowany w sposób ścisły, zapewniający realizację celu jego ustanowienia, ale też nie prowadzący do rozszerzenia jego działania poza cel wskazany przez ustawodawcę (taki pogląd wyraził także Sąd Najwyższy w powołanym wyżej wyroku).

Mając na uwadze powyższe uzasadnienie, Wnioskodawczyni uważa, że w przedstawionym stanie faktycznym nie zaistniała przesłanka pozwalająca uznać, że Jej prawo własności w stosunku do nieruchomości o nr 69 powstało z dniem 2 stycznia 2009 r., tym samym nie został spełniony warunek uzasadniający powstanie obowiązku podatkowego w oparciu o art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W dniu 22 października 2014 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów, po rozpatrzeniu wniosku z dnia 23 lipca 2014 r. (data wpływu 25 lipca 2014 r.), wydał interpretację indywidualną Nr IPTPB2/415-441/14-2/PK, stwierdzając, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku w zakresie sposobu opodatkowania przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości nabytej w drodze zasiedzenia, jest nieprawidłowe.

Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów w indywidualnej interpretacji z dnia 22 października 2014 r., Nr IPTPB2/415-441/14-2/PK stwierdził, że pięcioletni termin, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, upłynie z dniem 31 grudnia 2014 r., gdyż nabycie przedmiotowej nieruchomości przez zasiedzenie nastąpiło z dniem 2 stycznia 2009 r. Zatem, dokonana przez Wnioskodawczynię w dniu 17 lutego 2010 r. sprzedaż przedmiotowej nieruchomości nastąpiła przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym dokonano nabycia. Dlatego też przychód ze sprzedaży tej nieruchomości stanowi źródło przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Interpretację indywidualną z dnia 22 października 2014 r., Nr IPTPB2/415-441/14-2/PK doręczono Pełnomocnikowi Strony w dniu 27 października 2014 r.

W związku z powyższym rozstrzygnięciem, Wnioskodawczyni reprezentowana przez Pełnomocnika w dniu 10 listopada 2014 r. (data wpływu 14 listopada 2014 r.), wezwała tutejszy Organ podatkowy do usunięcia naruszenia prawa.

W odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa zawartej w piśmie z dnia 2 grudnia 2014 r., Nr IPTPB2/415W-68/14-2/PK, (doręczonej w dniu 8 grudnia 2014 r.), Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdził brak podstaw do zmiany przedmiotowej indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, podtrzymując argumentację zawartą w interpretacji.

Na powyższą interpretację przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, Wnioskodawczyni reprezentowana przez Pełnomocnika w dniu 7 stycznia 2015 r. (data wpływu 12 stycznia 2015 r.), złożyła za pośrednictwem tutejszego Organu skargę z dnia 6 stycznia 2015 r. do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie, w której wniosła o uchylenie przedmiotowej interpretacji.

Zaskarżonej interpretacji Wnioskodawczyni zarzuciła naruszenie w wydanej interpretacji indywidualnej przepisów prawa materialnego tj. art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, ze zm.) poprzez niewłaściwe zastosowanie polegające na uznaniu, że w stanie faktycznym i prawnym przedstawionym we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej sprzedaż nieruchomości przez Wnioskodawczynię w dniu 10 lutego 2010 r. powoduje uzyskanie przychodu podlegającego opodatkowaniu w oparciu o ww. przepis.

Pismem z dnia 6 lutego 2015 r., Nr IPTPB2/4511-3-3/15-2/PK, tutejszy Organ udzielił odpowiedzi na ww. skargę wnosząc o jej oddalenie.

Wyrokiem z dnia 8 maja 2015 r., sygn. akt I SA/Lu 312/15 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną z dnia 22 października 2014 r., Nr IPTPB2/415-441/14-2/PK i stwierdził, że zaskarżona interpretacja indywidualna nie podlega wykonaniu w całości.

W uzasadnieniu wyroku Sąd wskazał, że skarga jest zasadna, a w uwzględnieniu zawartego w niej wniosku zaskarżona interpretacja indywidualna podlega uchyleniu.

Sąd uznał, że w rozpoznawanej sprawie przedmiotem rozstrzygnięcia organu było wskazanie, czy Wnioskodawczyni w opisanym przez nią stanie faktycznym jest zobowiązana do zapłaty podatku na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 8 lit a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w związku ze sprzedażą działki gruntu, będącej pierwotnie przedmiotem współwłasności, a następnie przedmiotem nabycia w drodze zasiedzenia przez Wnioskodawczynię.

Sąd zauważył, że zdaniem Organu okoliczność nabycia przez Wnioskodawczynię z dniem 2 stycznia 2009 r. przez zasiedzenie działki oznaczonej nr 69 o powierzchni 774 m², położonej w powoduje, że 5 letni termin, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy upływa z dniem 31 grudnia 2014 r. Zatem dokonana w dniu 17 lutego 2010 r. sprzedaż nieruchomości nastąpiła przed upływem wspomnianego terminu, a przychód ze sprzedaży stanowi źródło przychodu w rozumieniu omawianego przepisu ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Tymczasem Wnioskodawczyni podkreśliła, że prawidłowa interpretacja obowiązujących przepisów nie może zostać dokonana z pominięciem okoliczności, iż pierwotnie (od dnia 7 marca 1978 r.) działka objęta była współwłasnością w częściach ułamkowych, w ramach której przysługiwał jej udział w 794/17773 części w nieruchomości o łącznej powierzchni 1773 m². W tym kontekście jej zdaniem orzeczenie o stwierdzeniu zasiedzenia zastępuje (lub jest tożsame w skutkach) ze zniesieniem współwłasności.

Naruszenie w sprawie przez Organ prawa materialnego ma polegać zdaniem skarżącej na błędnej wykładni art. 10 ust. 1 pkt 8 lit a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który stanowi, że źródłami przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2 nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit a-c, przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wbudowanie, a innych rzeczy- przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

W ocenie Sądu, powyższej konstatacji nie sposób odmówić racji.

O ile bowiem zasiedzenie jest pierwotnym sposobem nabycia własności, to interpretacji przepisu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w sensie kwalifikacji podatkowej nie sposób dokonywać bez uwzględnienia okoliczności istnienia współwłasności nieruchomości. Ta zaś powstała w 1978 r. Przedmiotem współwłasności w częściach ułamkowych (udziałowej) była nieruchomość o powierzchni 1773 m². Po dokonaniu jej nieformalnego podziału między współwłaścicielami, udział każdego z nich w części wydzielonej pozostał identyczny, jak w całości nieruchomości.

Judykatura jak słusznie zauważa Wnioskodawczyni dopuszcza zasiedzenie fizycznych części nieruchomości przez współwłaścicieli (uchwała SN z dnia 19 grudnia 1968 r., sygn. akt III CZP 106/68). Ma to miejsce zwłaszcza wówczas, gdy poszczególni współwłaściciele objęli w posiadanie w charakterze właścicieli fizycznie wydzielone części danej nieruchomości w wyniku nieformalnej umowy i posiadanie to wykonywali przez czas przewidziany w ustawie do zasiedzenia. Obojętnym przy tym jest, czy fizycznie wydzielone i posiadane przez współwłaścicieli części nieruchomości odpowiadają dotychczasowym ich udziałom ułamkowym. Z chwilą bowiem upływu terminów potrzebnych do zasiedzenia dotychczasowi współwłaściciele stają się z mocy prawa wyłącznymi właścicielami wydzielonych i posiadanych przez nich części fizycznych danej nieruchomości. Z tą też chwilą ustaje współwłasność i każdy z dotychczasowych współwłaścicieli staje się właścicielem posiadanej części nieruchomości. W przypadku Wnioskodawczyni była to opisana działka oznaczona nr 69. Nie oznacza to jednak ani modyfikacji udziałów we współwłasności, ani też nie stanowi nabycia pierwotnego własności całości wydzielonej części nieruchomości przez dotychczasowego współwłaściciela. Dla wykładni pojęcia nabycie nieruchomości w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych istotnym jest w tych okolicznościach nie tylko data wskazana w postanowieniu sądu o stwierdzeniu nabycia własności przez zasiedzenie. Pojęcie nabycie użyte we wskazanym przepisie należy rozumieć w znaczeniu najbardziej ogólnym jako uzyskanie własności lub innego prawa majątkowego w każdy prawem przewidziany sposób (wyrok NSA z dnia 29 maja 2014 r., sygn. akt II FSK 1610/12). Zatem, aby ustalić, jaka czynność prawna wyznacza początek biegu pięcioletniego terminu, określonego w analizowanej normie prawnej należy odwołać się do regulacji zawartych w prawie cywilnym (wyrok NSA z dnia 3 kwietnia 2014 r., sygn. akt II FSK 984/12). Według kodeksu cywilnego nabycie jest to uzyskanie prawa własności rzeczy. Zatem aktywa majątkowe ulegają zwiększeniu. Ma to szczególne znaczenie w wypadku podziału współwłasności. Oczywistym jest bowiem, że powstanie współwłasności jest momentem nabycia udziału w tej współwłasności, która stanowi prawo majątkowe. Współwłasność jest bowiem własnością rzeczy, która przysługuje niepodzielnie kilku osobom (art. 195 kc). W wypadku natomiast zniesienia współwłasności (bez względu na formę tego zniesienia) ważnym jest ustalenie, czy współwłaściciel nabywa w jej wyniku część nieruchomości lub też prawo własności którejś z nieruchomości, a wartość tej rzeczy nie przekracza wartości udziału. W takiej sytuacji nie można mówić o zwiększeniu się aktywów majątkowych, a zatem nabyciu nieruchomości w rozumieniu cytowanego przepisu ustawy. Odmienna sytuacja zachodzi wtedy, gdy współwłaściciel w wyniku podziału otrzymuje nieruchomość o wartości przekraczającej jego udział we współwłasności. Wówczas następuje wzrost aktywów jego majątku. W tym zakresie podatnik niewątpliwie nabywa prawo własności nieruchomości w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit a ustawy (wyrok WSA w Poznaniu z dnia 18 czerwca 2014 r., sygn. akt I SA/Po 1133/13).

Sąd wskazał, że właśnie powyższa okoliczność wymagała analizy organu interpretacyjnego, której w kontrolowanej interpretacji zabrakło. Nie sposób bowiem uznać, co wynikałoby ze stanowiska Organu, że Wnioskodawczyni dwukrotnie nabywa własność tej samej nieruchomości w różnym trybie i w różnym czasie, a przez to staje się podatnikiem podatku dochodowego.

Sąd wskazał również, że przy ponownym rozpoznaniu sprawy Organ obowiązany jest uwzględnić dokonaną przez Sąd rozpoznający sprawę wykładnię przepisu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z dnia 8 maja 2015 r., sygn. akt I SA/Lu 312/15 wraz z aktami sprawy wpłynął do tutejszego Organu w dniu 27 lipca 2015 r.

W związku z ww. wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie, pismem z dnia 15 października 2015 r., Nr IPTPB2/415-441/14-4/15-S/PK, Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów, na podstawie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613), wezwał Wnioskodawczynię do usunięcia braków wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie wysłano w dniu 15 października 2015 r. (skutecznie doręczono dnia 20 października 2015 r.), zaś w dniu 28 października 2015 r. Wnioskodawczyni uzupełniła ww. wniosek (data nadania 27 października 2015 r.).

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawczyni wskazała, że wartość działki, którą Wnioskodawczyni nabyła w następstwie zniesienia współwłasności w wyniku zasiedzenia nie przekroczyła wartości udziału w całej nieruchomości, jaki przysługiwał Wnioskodawczyni przed zniesieniem. Przekładając powyższe na przeliczenie w powierzchni działki po zniesieniu współwłasności wyniosła ona 774 m², podczas gdy w czasie jej trwania wynosiła 794 m², zatem faktycznie po zniesieniu współwłasności działka o nr 69 jest o 20 m² mniejsza od tej (hipotetycznie) pozostającej w udziale który wynosił 794/1773. W następstwie zasiedzenia i zniesienia współwłasności nie nastąpiło zwiększenie aktywów majątkowych Wnioskodawczyni, a teoretycznie zmniejszyły się one o wartość powierzchni wynoszącej 20 m². Wnioskodawczyni wskazała, że faktycznie stan aktywów majątkowych związanych z ww. nieruchomością pozostał na tym samym poziomie, gdyż po zakupie w 1978 r. udziału wyłącznym władztwem Wnioskodawczyni objęta została działka o pow. 774 m², a w subiektywnym przekonaniu Wnioskodawczyni zniesienie współwłasności nie spowodowało ani wzbogacenia ani zubożenia.

Mając powyższe na uwadze, ponownemu rozpatrzeniu podlega wniosek z dnia 23 lipca 2014 r. (data wpływu 25 lipca 2014 r.), uzupełniony pismem z dnia 26 października 2015 r. (data wpływu 28 października 2015 r.), o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu opodatkowania przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości.

W świetle obowiązującego stanu prawnego - biorąc pod uwagę rozstrzygnięcie zawarte w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z dnia 8 maja 2015 r., sygn. akt I SA/Lu 312/15 - stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie sposobu opodatkowania przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości jest prawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) - c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361 z późn. zm.), do źródeł przychodów zalicza się m. in. odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1. nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3. prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4. innych rzeczy,

-jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy formułuje generalną zasadę, że sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy

w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości jej części lub udziału w nieruchomości nastąpiło po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie - nie jest źródłem przychodu

w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Zatem, przychód z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości lub jej części oraz udziału

w nieruchomości nie powstanie, jeżeli spełnione są łącznie dwa warunki:

1. odpłatne zbycie nieruchomości nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej (nie stanowi przedmiotu działalności gospodarczej), oraz
2. zostało dokonane po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jej nabycie.

Z powyższego wynika zatem, że w przypadku sprzedaży nieruchomości lub praw albo rzeczy decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma data nabycia nieruchomości, prawa lub rzeczy i forma prawna jej nabycia.

W przedstawionym we wniosku stanie faktycznym Wnioskodawczyni wskazała, że w postanowieniu Sądu Rejonowego z dnia 27 lipca 2009 r. stwierdzono nabycie przez Nią własności działki nr 69 o pow. 774 m² przez zasiedzenie z dniem 2 stycznia 2009 r. Wnioskodawczyni zaznaczyła, że umową z dnia 7 marca 1978 r. zawartą w formie aktu notarialnego Wnioskodawczyni nabyła za cenę 30.000 zł udział wynoszący 794/1773 części nieruchomości zawierającej obszar 1773 m². Na skutek nieformalnego podziału Wnioskodawczyni objęła fizycznie wydzieloną część o pow. 774 m². W związku z pomiarami geodezyjnymi w następnych latach część nieruchomości o pow. 774 m² została wyodrębniona jako działka nr 69, natomiast pozostała część jako działka nr 68, obydwie sąsiadujące ze sobą. Działka nr 68 została również zasiedziana przez drugiego współwłaściciela, przez co współwłasność ułamkowa nieruchomości o pow. 1773 m² została zniesiona. W dniu 17 lutego 2010 r. nieruchomość oznaczona jako działka nr 69 została przez Wnioskodawczynię sprzedana. Wartość działki, którą Wnioskodawczyni nabyła w następstwie zniesienia współwłasności w wyniku zasiedzenia nie przekroczyła wartości udziału w całej nieruchomości, jaki przysługiwał Wnioskodawczyni przed zniesieniem. Przekładając powyższe na przeliczenie w powierzchni działki po zniesieniu współwłasności wyniosła ona 774 m², podczas gdy w czasie jej trwania wynosiła 794 m², zatem faktycznie po zniesieniu współwłasności działka o nr 69 jest o 20 m² mniejsza od tej (hipotetycznie) pozostającej w udziale, który wynosił 794/1773. W następstwie zasiedzenia i zniesienia współwłasności nie nastąpiło zwiększenie aktywów majątkowych Wnioskodawczyni, a teoretycznie zmniejszyły się one o wartość powierzchni wynoszącej 20 m². Wnioskodawczyni wskazała, że faktycznie stan aktywów majątkowych związanych z ww. nieruchomością pozostał na tym samym poziomie, gdyż po zakupie w 1978 r. udziału wyłącznym władztwem Wnioskodawczyni objęta została działka o pow. 774 m², a w subiektywnym przekonaniu Wnioskodawczyni zniesienie współwłasności nie spowodowało ani wzbogacenia ani zubożenia.

Stosownie do art. 172 § 1 i § 2 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 ze zm.), posiadacz nieruchomości niebędący właścicielem nabywa własność, jeżeli posiada nieruchomość nieprzerwanie od lat dwudziestu jako posiadacz samoistny, chyba że uzyskał posiadanie w złej wierze (zasiedzenie), w takim przypadku nabycie nieruchomości następuje po upływie trzydziestu lat. Zasiedzenie jest zatem instytucją, która sankcjonuje trwający od dłuższego czasu stan faktyczny posiadania i jest sposobem nabywania własności. Warunkami niezbędnymi do zasiedzenia jest posiadanie samoistne i nieprzerwane oraz odpowiedni upływ czasu. Przy spełnieniu powyższych przesłanek posiadacz nabywa prawo własności.

Należy zauważyć, że zasiedzenie jest odrębną instytucją prawa cywilnego od zniesienia współwłasności.

Celem postępowania o zniesienie współwłasności w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego jest nowe ukształtowanie prawa własności rzeczy, która stanowi przedmiot współwłasności.

Zgodnie z art. 195 ustawy Kodeks cywilny, współwłasność polega na tym, że własność tej samej rzeczy może przysługiwać niepodzielnie kilku osobom.

Współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych albo współwłasnością łączną. Współwłasność łączną regulują przepisy dotyczące stosunków, z których ona wynika. Do współwłasności w częściach ułamkowych stosuje się przepisy Działu IV Księgi drugiej (art. 196 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego). Natomiast w myśl art. 210 Kodeksu cywilnego, każdy ze współwłaścicieli może żądać zniesienia współwłasności.

Przez zniesienie współwłasności rozumie się likwidację łączącego współwłaścicieli stosunku prawnego, która następuje w drodze umowy lub orzeczenia sądu.

Stosownie do art. 211 i art. 212 Kodeksu cywilnego, zniesienie współwłasności może nastąpić przez podział rzeczy wspólnej, a gdy rzeczy nie da się podzielić, przez przyznanie rzeczy jednemu ze współwłaścicieli z obowiązkiem spłaty pozostałych bądź przez podział cywilny, polegający na sprzedaży rzeczy wspólnej i podziale uzyskanej ceny stosownie do wielkości udziałów współwłaścicieli.

Zniesienie współwłasności może nastąpić w drodze umowy lub postępowania sądowego. Przepisy Kodeksu cywilnego nie regulują umownego zniesienia współwłasności, co oznacza, że sposób zniesienia współwłasności pozostawiony jest samym stronom, które mogą w ramach zasady autonomii woli stron uregulować likwidację współwłasności w dowolny sposób, z uwzględnieniem ograniczeń ustawowych. W przypadku natomiast braku porozumienia współwłaścicieli, co do sposobu zniesienia współwłasności, może ono nastąpić w trybie sądowym, według przepisów uregulowanych w art. 617- art. 625 Kodeksu postępowania cywilnego. W szczególności należy zwrócić uwagę na treść art. 624 Kodeksu postepowania cywilnego, stanowiącego, że z chwilą uprawomocnienia się postanowienia przyznającego dotychczasowym współwłaścicielom części lub jednemu z nich całość rzeczy, własność przechodzi na uczestników wskazanych w postanowieniu. Jeżeli w wyniku podziału całość rzeczy albo jej część przypadnie współwłaścicielowi, który nie włada tą rzeczą lub jej częścią, sąd w postanowieniu o zniesieniu współwłasności orzeknie również co do wydania jej przez pozostałych współwłaścicieli, określając stosownie do okoliczności termin wydania.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiują użytego w tym przepisie pojęcia ,,nabycie. Należy zatem odnieść się do przepisów ustawy Kodeks cywilny, z których wynika, że nabycie jest to uzyskanie prawa własności rzeczy. Zatem aktywa majątkowe ulegają zwiększeniu. Ma to szczególne znaczenie w wypadku podziału współwłasności. Oczywistym jest bowiem, że powstanie współwłasności jest momentem nabycia udziału w tej współwłasności, która stanowi prawo majątkowe. Współwłasność jest bowiem własnością rzeczy, która przysługuje niepodzielnie kilku osobom (art. 195 Kodeksu cywilnego). W wypadku natomiast zniesienia współwłasności (bez względu na formę tego zniesienia) ważnym jest ustalenie, czy współwłaściciel nabywa w jej wyniku część nieruchomości lub też prawo własności którejś z nieruchomości, a wartość tej rzeczy nie przekracza wartości udziału. W takiej sytuacji nie można mówić o zwiększeniu się aktywów majątkowych, a zatem nabyciu nieruchomości w rozumieniu cytowanego przepisu ustawy. Odmienna sytuacja zachodzi wtedy, gdy współwłaściciel w wyniku podziału otrzymuje nieruchomość o wartości przekraczającej jego udział we współwłasności. Wówczas następuje wzrost aktywów jego majątku. W tym zakresie podatnik niewątpliwie nabywa prawo własności nieruchomości w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit a ustawy.

Mając zatem na uwadze powołane przepisy prawa oraz przedstawiony stan faktyczny, w którym Wnioskodawczyni wskazała, że w momencie zniesienia współwłasności nieruchomości w wyniku zasiedzenia nieruchomości (działki nr 69), wartość działki, którą Wnioskodawczyni nabyła w wyniku zasiedzenia nie przekroczyła wartości udziału w całej nieruchomości, jaki przysługiwał Jej przez zniesieniem współwłasności (zasiedzeniem). Nie doszło więc do nabycia w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem, dokonana przez Wnioskodawczynię w dniu 17 lutego 2010 r. sprzedaż przedmiotowej nieruchomości nie nastąpiła przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym dokonano nabycia. Dlatego też przychód ze sprzedaży tej nieruchomości nie stanowi źródła przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej stanu faktycznego należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.

Wniosek ORD-IN (PDF)

Treść w pliku PDF 6 MB

Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi