Temat interpretacji
skutki podatkowe zaprzestania umowy najmu lub dzierżawy
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 24 września 2009 r. (data wpływu 28 września 2009 r.) uzupełnionym pismem z dnia 26.11.2009 r. (data nadania 26.11.2009 r., data wpływu 30.11.2009 r.) złożonym na wezwanie Nr IPPB1/415-721/09-2/AG z dnia 20.11.2009 r. (data nadania 20.11.2009 r. , data doręczenia 24.11.2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zaprzestania umowy najmu lub dzierżawy jest nieprawidłowe.
UZASADNIENIE
W dniu 28 września 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zaprzestania umowy najmu lub dzierżawy.
W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.
Wnioskodawca jest, a także może w przyszłości stać się wspólnikiem spółki komandytowej lub komandytowo-akcyjnej (Spółka). Spółka jest lub w przyszłości może stać się właścicielem budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie (dalej łącznie nieruchomości mieszkalne). Nieruchomości mieszkalne będą stanowić dla spółki środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne w rozumieniu art. 22a i art. 22b updof, które w przypadku spełnienia warunków określonych przepisami podlegają amortyzacji. Spółka rozważa odpłatne zbycie nieruchomości mieszkalnych. Odpłatne zbycie miałoby miejsce przez upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło/nastąpi nabycie lub wybudowanie nieruchomości mieszkalnych przez spółkę. Jednakże możliwe jest także, że odpłatne zbycie nieruchomości mieszkalnych miałoby miejsce po upływie pięciu lat od wskazanego powyżej terminu. Spółka jest, a także może stać się również w przyszłości właścicielem nieruchomości nienależących do nieruchomości mieszkalnych, a w szczególności budynków lub lokali użytkowych (lub udziału w nich), nieruchomości gruntowych lub praw użytkowania wieczystego gruntu (lub udziału w nich) niezwiązanych z budynkiem lub lokalem mieszkalnym (pozostałe nieruchomości). Pozostałe nieruchomości mogą być środkami trwałymi albo wartościami niematerialnymi i prawnymi spółki w rozumieniu przepisów art. 22a i art. 22b updof albo mogą być towarami handlowymi lub produktami gotowymi spółki w rozumieniu przepisów ustawy o rachunkowości. Spółka rozważa odpłatne zbycie pozostałych nieruchomości. Wnioskodawca jest w posiadaniu skierowanej do niego interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego z dnia 19 sierpnia 2009 r., sygn. IPPB1/415-311/09-7/EC (interpretacja). W interpretacji Minister Finansów stwierdził (str. 4), iż przychód ze sprzedaży nieruchomości mieszkalnych będących w spółce środkami trwałymi stanowi dla wnioskodawcy przychód ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Interpretacja nie została zmieniona ani uchylona. Pismem z dnia 26.11.2009 r. wnioskodawca doprecyzował opis zdarzenia przyszłego poprzez wskazanie, iż :
- w chwili obecnej nie jest możliwe stwierdzenie, czy przedmiotem faktycznej działalności spółki komandytowej lub komandytowo-akcyjnej będzie kupno i sprzedaż nieruchomości.
Wobec powyższego wnosi o rozpatrzenie w interpretacji indywidualnej dwóch niezależnych zdarzeń przyszłych, a mianowicie:
- przedmiotem działalności spółki komandytowej lub komandytowo-akcyjnej m.in. będzie kupno i sprzedaż nieruchomości (tj. odpowiedź twierdząca na pytanie nr 1 organu podatkowego),
- przedmiotem działalności spółki komandytowej m.in. nie będzie kupno i sprzedaż nieruchomości (tj. odpowiedź przecząca na pytanie nr 1 organu podatkowego).
- zgodnie z przepisami art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy o rachunkowości (tj. Dz. U. z 2009 r., Nr 153, poz. 1223 z późn. zm.), spółki komandytowe i komandytowo-akcyjne prowadzą księgi podatkowe w formie ksiąg handlowych.
- zgodnie z art. 8 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (tj. Dz. U. z 2000 r., Nr 14, poz. 176 z późn. zm., zw. dalej updof, koszty uzyskania przychodów ponoszone ekonomicznie przez spółkę komandytową lub spółkę komandytowo- akcyjną rozlicza jej wspólnik (tj. Wnioskodawca), istnieją wskazane we wniosku wątpliwości co do źródła przychodów Wnioskodawcy, do którego należy kwalifikować te koszty. Rozstrzygnięcie co do źródła przychodów, do którego należy zaliczyć przedmiotowe koszty, może z kolei determinować metodę rozliczania tych kosztów (metoda kasowa lub metoda memoriałowa). Przykładowo, koszty ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 updof do którego zgodnie z interpretacją otrzymaną przez Wnioskodawcę, a wskazaną we wniosku, należy zaliczać przychód ze zbycia nieruchomości wskazanych we wniosku - rozliczany jest co do zasady metodą kasową, podczas gdy koszty ze źródła: pozarolnicza działalność gospodarcza (art. 10 ust. 1 pkt 3 updof) należy rozliczać metodą memoriałową (art. 22 ust. 5-5d updof).
Mając na uwadze powyższe, wnioskodawca wnosi o rozpatrzenie w interpretacji indywidualnej dwóch niezależnych zdarzeń przyszłych. a mianowicie:
e) koszty uzyskania przychodów będą rozliczane kasowo,
f) koszty uzyskania przychodów będą rozliczane memoriałowo.
Odnośnie nieruchomości, o których mowa w pytaniu nr 5, wnioskodawca doprecyzował, iż wnosi o rozważenie sytuacji, w której nieruchomości nigdy nie były przez Spółkę wykorzystywane oraz nigdy nie stanowiły środków trwałych w spółce.
W związku z powyższym zadano następujące pytania.
Czy odpłatne zbycie nieruchomości mieszkalnych przez spółkę - w sytuacji, gdyby nastąpiło przed upływem pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło/nastąpi nabycie lub wybudowanie nieruchomości mieszkalnych przez Spółkę - będzie skutkowało dla wnioskodawcy uzyskaniem przez niego przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 updof, proporcjonalnie do prawa wnioskodawcy w udziale w zysku spółki ...
Odpowiedź na pytanie nr 4 stanowi przedmiot niniejszej interpretacji.
Stanowisko wnioskodawcy do pytania nr 4:
Zdaniem wnioskodawcy aby dany przedmiot mógł być zaliczony do środków trwałych lub wartości niematerialnych prawnych, musi on spełnić warunków przewidziane w updof. A contrario, jeśli jeden z wymogów nie będzie już spełniony w sposób trwały (a nie jedynie czasowy lub sezonowy), przedmiot taki nie może być zakwalifikowany do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych. Możliwość wycofania składnika majątkowego z ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych nie jest w orzecznictwie kwestionowana /vide: wyroki Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu: z dnia 21 lutego 2007 r. sygn. akt I SA/Wr 1268/06 oraz z dnia 12 kwietnia 2007 r. sygn. akt I SA/Wr 56/07,wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 1 października 2008 r. sygn. akt I SA/Gl 232/08). Jeśli więc spółka w sposób trwały zrezygnuje z umowy najmu lub dzierżawy nieruchomości mieszkalnych oraz nie będą one w inny sposób używane przez spółkę, a uprzednio były one zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych oraz spełnione będą pozostałe warunki określone w art. 22a-22c updof, nieruchomości tych nie należy już uznawać za środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne, lecz za towary handlowe spółki. W konsekwencji należy wykreślić je z ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych spółki.
Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam, co następuje.
Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.
Stosownie do postanowień art. 22 ust. 8 ww. ustawy, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23.
W myśl art. 22a ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.), amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:
- budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
- maszyny, urządzenia i środki transportu,
- inne przedmioty
- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.
Należy podkreślić, iż w świetle powołanego powyżej przepisu, amortyzacji podlega taki składnik majątku, który:
- jest własnością (współwłasnością) podatnika, oraz
- jest nabyty lub wytworzony we własnym zakresie przez podatnika, oraz
- jest kompletny i zdatny do użytku w dniu przyjęcia do używania, oraz
- jego przewidywany okres używania przekracza rok, oraz
- jest wykorzystywany przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo jest oddany do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy leasingu.
W opisanym stanie faktycznym spółka zaprzestanie najmu lub dzierżawy nieruchomości mieszkalnych, nieruchomości te nie będą w inny sposób używane przez spółkę. Decyzja o rezygnacji z ich najmu lub używania przez spółkę będzie miała charakter trwały.
Odnosząc się do powyższego należy stwierdzić, iż amortyzacji nie podlegają składniki majątku, które nie są używane i wykorzystywane na potrzeby związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, a zatem odpisów amortyzacyjnych należy zaprzestać od miesiąca następującego po miesiącu, w którym zaprzestano najmu przedmiotowych nieruchomości.
Jednakże należy zauważyć, iż decyzja o trwałym zaprzestaniu najmu nieruchomości mieszkalnych nie oznacza, iż mogą one w przedmiotowej sprawie zostać przekwalifikowane i uznane za towar handlowy.
O klasyfikacji danego składnika majątku do środków trwałych lub towarów handlowych decyduje sam podatnik. Decyzja ta nie może mieć jednak charakteru dobrowolnego. Decydujące znaczenie dla klasyfikacji danego składnika majątku ma jego przeznaczenie. Klasyfikowanie składnika zależy wyłącznie od zamierzonego przez podatnika sposobu wykorzystania tego składnika. Spółka, której Wnioskodawca jest wspólnikiem lub będzie wspólnikiem, podjęła decyzję, iż nieruchomości mieszkalne będą stanowić środki trwałe, od których będą dokonywane odpisy amortyzacyjnych. W tym miejscu należy zwrócić szczególną uwagę na element zależny tylko od woli właściciela, czyli przewidywany okres używania nabytego składnika majątku. Jak wynika z przedstawionego opisu Spółka nie potraktowała nabytych nieruchomości mieszkalnych jako towarów handlowych przeznaczonych do dalszej odsprzedaży, bowiem podjęła decyzję, iż będą one wykorzystywane w działalności gospodarczej przez okres dłuższy niż rok. Wobec tego zaprzestanie odpisów amortyzacyjnych na skutek decyzji o trwałej rezygnacji z najmu nieruchomości mieszkalnych uzasadnia wykreślenie przedmiotowych nieruchomości z ewidencji środków trwałych, jednakże bez możliwości przekwalifikowania ich i potraktowania jako towar handlowy.
Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.
Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.
Referencje
IPPB1/415-721/09-4/AG, interpretacja indywidualna
IPPB1/415-721/09-5/AG, interpretacja indywidualna
IPPB1/415-721/09-6/AG, interpretacja indywidualna
Wniosek ORD-IN
Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie