Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytania oznaczone we wniosku Nr 4-6. W zakresie pytań oznaczonych we wniosku Nr 1-3 zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zdaniem Wnioskodawczyni i Strony Zainteresowanej:

Ad. 4, 5 i 6

Przepis art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: updof) za przychód z działalności gospodarczej uznaje także przychody z odpłatnego zbycia składników majątku będących środkami trwałymi albo wartościami niematerialnymi i prawnymi, podlegającymi ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. Przepis ten, w brzmieniu nadanym ustawą z 29 sierpnia 2014 r., (Dz. U. z 2014 r., poz. 1328), wszedł w życie z dniem 1 stycznia 2015 r. Z uwagi na fakt wykorzystywania przedmiotowych gruntów do prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej oraz wprowadzenie tych gruntów do ewidencji środków trwałych wartości niematerialnych i prawnych wskazany przepis updof znajdzie zastosowanie. Wskutek czego przychody uzyskane ze sprzedaży tych nieruchomości podlegają opodatkowaniu jako uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawcę. Ponieważ dochody te w całości przypadają Wnioskodawcy, jako z tytułu wyżej wskazanego, spełniają ustawowe kryteria przychodów, wskazanych w art. 14 ust. 1 updof.

Ponieważ przychodów ze sprzedaży udziałów w działce oznaczonej numerem ewidencyjnym 328/2 tych nie uzyskała Strona Zainteresowana, nie powstał z tego tytułu obowiązek podatkowy w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych. Przyjęcie poglądu odmiennego skutkowałoby dwukrotnym objęciem obowiązkiem podatkowym w zakresie tej daniny przychodu uzyskanego ze sprzedaży przedmiotowej działki. Raz - w całości - jako przychodu z działalności gospodarczej Wnioskodawcy i powtórnie w części stanowiącej połowę ceny uzyskanej ze sprzedaży działki nr ewidencyjny 328/2 w odniesieniu do Strony Zainteresowanej. Wnioskodawca dostrzega, że w tym zakresie być może dochodzi do kolizji normy prawnej wyrażonej w art. 14 ust. 2 pkt 1 lit a) i zawartej w dyspozycji art. 19 ust. 1 updof. Zatem należy - uwzględniając zasadę jednokrotności opodatkowania tych samych przychodów -zastosować normę zawartą w przytoczonym przepisie art. 14 updof.

Niezależnie od tego, gdyby nawet uznać, że zastosowanie mieć będzie przepis art. 19 updof, to stosując wskazaną zasadę prawną uznać należałoby, że w takim przypadku część przychodów, (1/2 ceny ze sprzedaży działki nr 328/2) zakwalifikowana u Wnioskodawcy jako z prowadzonej działalności gospodarczej była rozpoznana nieprawidłowo.

Należy także wskazać, że w stosunku do Strony Zainteresowanej znajduje zastosowanie przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 lit.a) updof, zatem sprzedaż ta mogłaby stanowić źródło przychodu, gdyby została dokonana przed upływem wskazanego w dyspozycji art. 10 ust. 1 pkt 8 updof pięcioletniego terminu. Ponieważ sprzedaż nastąpiła po tym terminie, a zbycie udziałów w nieruchomości nie nastąpiło w wykonywaniu przez Stronę Zainteresowaną działalności gospodarczej przychody ze sprzedaży tych udziałów, jako określone w art. 19 ust. 1 updof, nie podlegają u Niej opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie:

• opodatkowania przez Wnioskodawcę sprzedaży działki o nr 327/4 w całości jako przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej jest prawidłowe,

• opodatkowania przez Wnioskodawcę przychodu ze sprzedaży działki o nr 328/2 w całości jako przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej jest nieprawidłowe,

• nieopodatkowania przychodu ze sprzedaży &½ ceny działki nr 328/2 przez Stronę Zainteresowaną jest nieprawidłowe,

• zastosowania przez Stronę Zainteresowaną art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych do sprzedaży udziałów w działce nr 328/2 jest prawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późń. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1. nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3. prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4. innych rzeczy

- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie.

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości jej części lub udziału w nieruchomości nastąpiło po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie - nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Aby zatem ustalić, czy sprzedaż nieruchomości podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, należy ustalić, od jakiego momentu liczy się bieg pięcioletniego terminu, o którym mowa w powołanym wyżej art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy.

W myśl art. 10 ust. 2 pkt 3 ww. ustawy, przepisów ust. 1 pkt 8 nie stosuje się do odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, z zastrzeżeniem ust. 3, nawet jeżeli przed zbyciem zostały wycofane z działalności gospodarczej, a między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności i dniem ich odpłatnego zbycia, nie upłynęło 6 lat.

Jednak stosownie do art. 10 ust. 3 ww. aktu prawnego, przepisy ust. 1 pkt 8 mają zastosowanie do odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie.

Z powyższego wynika zatem, że aby przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości mógł zostać zaliczony do źródła przychodów, określonego wyżej wskazanym przepisem art. 10 ust. 1 pkt 8 cyt. ustawy, spełnione winny zostać co najmniej dwie podstawowe przesłanki:

• nieruchomość nie może być przedmiotem odpłatnego zbycia w wykonywaniu działalności gospodarczej,
• nieruchomość nie może być nieruchomością niemieszkalną wykorzystywaną w tej działalności.

Odrębnym źródłem przychodów jest, wskazana w art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, pozarolnicza działalność gospodarcza.

W świetle art. 14 ust. 1 ww. ustawy, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Stosownie do art. 14 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy, przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia składników majątku będących:

1. środkami trwałymi albo wartościami niematerialnymi i prawnymi, podlegającymi ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych,
2. składnikami majątku, o których mowa w art. 22d ust. 1, z wyłączeniem składników, których wartość początkowa ustalona zgodnie z art. 22g nie przekracza 1500 zł,
3. składnikami majątku, które ze względu na przewidywany okres używania równy lub krótszy niż rok nie zostały zaliczone do środków trwałych albo wartości niematerialnych i prawnych,
4. składnikami majątku stanowiącymi spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego lub udział w takim prawie, które zgodnie z art. 22n ust. 3 nie podlegają ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych

- wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą lub przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej, z zastrzeżeniem ust. 2c; przy określaniu wysokości przychodów przepisy ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio;

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że w dniu 23 stycznia 2007 r,, Robert P. (Wnioskodawca) nabył wraz z żoną Ewą P. (Stroną Zainteresowaną) dwie niezabudowane działki gruntu: oznaczoną numerem ewidencyjnym 330/3 o powierzchni 4,216 m² oraz numerem 328/2 o powierzchni 1,969 m², za łączną cenę 1.526.000,00 zł. Działki te Wnioskodawca i Strona Zainteresowana nabyli na współwłasność - jako do majątku objętego ustawową wspólnością małżeńską, przy czym - co oświadczyli w treści aktu notarialnego - działki te zostały nabyte w związku z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą, dla potrzeb tej działalności. Działki były wykorzystywane dla potrzeb działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawcę. Zostały one wprowadzone do ewidencji środków trwałych firmy. W dniu 20 grudnia 2010 r. Strona Zainteresowana i Wnioskodawca małżonkowie Przesmyccy zawarli notarialnie (Rep. A) umowę o wyłączeniu małżeńskiej wspólności ustawowej i ustanowili rozdzielność majątkową. Nie dokonali podziału majątku wspólnego. W dniu 13 kwietnia 2016 r. Strona Zainteresowana i Wnioskodawca zawarli umowę sprzedaży, dokonując zbycia niezabudowanej działki o numerze ewidencyjnym 328/2 o powierzchni 1.969 m² na rzecz W. Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Nadto na podstawie tej umowy Wnioskodawca dokonał zbycia niezabudowanej działki oznaczonej numerem ewidencyjnym 327/4 o powierzchni 2.946 m², którą to działkę nabył do majątku osobistego za środki pochodzące z majątku osobistego na podstawie umowy notarialnej z 22 grudnia 2010 r. Nieruchomość została nabyta dla potrzeb działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawcę i została wprowadzona do ewidencji środków trwałych.

W tym miejscu należy zwrócić uwagę na przepisy ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (t.j. Dz. U. z 2015 r., poz. 2082 ze zm.). Stosownie do art. 31 § 1 ww. ustawy, z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków.

Zatem istotą wspólności majątkowej małżeńskiej, zarówno ustawowej, jak i umownej, jest to, że każdy z małżonków jest współwłaścicielem poszczególnych składników majątku wspólnego (dorobkowego) na zasadach współwłasności łącznej (bezudziałowej).

W czasie trwania wspólności ustawowej żaden z małżonków nie może żądać podziału majątku wspólnego. Nie może również rozporządzać ani zobowiązywać się do rozporządzania udziałem, który w razie ustania wspólności przypadnie mu w majątku wspólnym lub w poszczególnych przedmiotach należących do tego majątku (art. 35 ww. Kodeksu).

W myśl art. 36 § 1 oraz § 2 ww. Kodeksu oboje małżonkowie są obowiązani współdziałać w zarządzie majątkiem wspólnym, w szczególności udzielać sobie wzajemnie informacji o stanie majątku wspólnego, o wykonywaniu zarządu majątkiem wspólnym i o zobowiązaniach obciążających majątek wspólny. Każdy z małżonków może samodzielnie zarządzać majątkiem wspólnym, chyba że przepisy poniższe stanowią inaczej. Wykonywanie zarządu obejmuje czynności, które dotyczą przedmiotów majątkowych należących do majątku wspólnego, w tym czynności zmierzające do zachowania tego majątku.

W oparciu o art. 37 § 1 pkt 1 ww. ustawy, zgoda drugiego małżonka jest potrzebna do dokonania czynności prawnej prowadzącej do zbycia, obciążenia, odpłatnego nabycia nieruchomości lub użytkowania wieczystego, jak również prowadzącej do oddania nieruchomości do używania lub pobierania z niej pożytków.

Z uwagi na powyższe regulacje prawne w akcie notarialnym dokumentującym tego rodzaju nabycie nieruchomości wymieniani są oboje małżonkowie, jeżeli istnieje między nimi ustawowa wspólność majątkowa.

Wspólność wynikająca ze stosunku małżeństwa jest współwłasnością łączną uprawniającą do współposiadania rzeczy wchodzących w skład majątku wspólnego, a w czasie jej trwania żaden z małżonków nie może żądać podziału majątku wspólnego. Na mocy zapisu zawartego w art. 43 § 1 cyt. ustawy oboje małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym.

Jednakże w myśl art. 47 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego małżonkowie mogą przez umowę zawartą w formie aktu notarialnego wspólność ustawową rozszerzyć lub ograniczyć albo ustanowić rozdzielność majątkową lub rozdzielność majątkową z wyrównaniem dorobków (umowa majątkowa).

W wypadku umownego wyłączenia wspólności ustawowej w czasie trwania małżeństwa między małżonkami ustaje wspólność ustawowa, a od chwili ustania wspólności ustawowej do majątku, który był nią objęty, jak również do podziału tego majątku, stosuje się odpowiednio przepisy o wspólności majątku spadkowego i o dziale spadku (art. 46 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego).

Stosownie do art. 501 Kodeksu w razie ustania wspólności, udziały małżonków są równe, chyba że umowa majątkowa małżeńska stanowi inaczej. Tym samym z chwilą ustania wspólności ustawowej dochodzi do przekształcenia współwłasności łącznej we współwłasność w częściach ułamkowych a każdy z małżonków może rozporządzać swoim udziałem w majątku wspólnym, który według domniemania jest równy udziałowi drugiego współmałżonka i wynosi 1/2.

Powyższe oznacza, że z datą ustanowienia rozdzielności majątkowej, współwłasność łączna jaka istniała między małżonkami (Wnioskodawca i Stroną Zainteresowaną) przekształciła się we współwłasność w częściach ułamkowych. Zatem od tej chwili co do zasady każdy z małżonków ma wynoszący 1/2 udział w majątku wspólnym, a więc w każdej rzeczy, jaka do tego majątku należy. Od momentu ustanowienia rozdzielności majątkowej Wnioskodawca i Strona Zainteresowana Wnioskodawca był więc właścicielem wynoszącego 1/2 udziału we wszystkich składnikach majątku wspólnego małżonków, w tym działki o nr 328/2, podobnie jak Strona Zainteresowana.

Biorąc pod uwagę powyższe wskazać należy, że w przypadku Wnioskodawcy odpłatne zbycie nieruchomości (działki gruntu 327/4 i &½ działki gruntu o nr 328/2), które były wykorzystywane w działalności gospodarczej, i które zostały ujęte w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych jest przychodem z pozarolniczej działalności gospodarczej, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w związku z art. 14 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy.

Natomiast skoro Strona Zainteresowana nie prowadzi pozarolniczej działalności gospodarczej, sprzedaż &½ działki o Nr 328/2 generuje dla Niej przychód ze źródła przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jednak ze względu na fakt, że udział w przedmiotowej działce został nabyty przez Stronę Zainteresowaną w ramach wspólności małżeńskiej w 2007 r. dochód z tej sprzedaży nie będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym, ponieważ zgodnie z przepisem art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym, gdyż zbycie przez Wnioskodawczynię tego udziału nastąpi po upływie 5 lat od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jego nabycie.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie oraz Zainteresowanemu niebędącemu Stroną przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. z 2016 r., poz. 718.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.

Stanowisko

w części prawidłowe

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie