Temat interpretacji

Działając na podstawie art. 14b § 5 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) po rozpatrzeniu zażalenia Pana Waldemara D. zam. w E., ul. .... z dnia 29 września 2005 r. na postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w Elblągu z dnia 21 września 2005 r. Nr PD2/415-23/05 w sprawie udzielenia pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej powstania obowiązku w podatku dochodowym od osób fizycznych w związku z wystąpieniem podatnika ze spółki jawnej, uznające iż stanowisko Pana Waldemara D. przedstawione we wniosku złożonym dnia 24.06.2005 r. jest nieprawidłowe,

odmawiam zmiany zaskarżonego postanowienia

Pan Waldemar D. korzystając z uprawnień zawartych w art. 14a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - pismem z dnia 23 czerwca 2005 r. (wpływ do Urzędu Skarbowego dnia 24.06.2005 r.) zwrócił się do Naczelnika Urzędu Skarbowego w Elblągu o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie obowiązku podatkowego wynikającego z art. 44 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w przypadku wystąpienia ze spółki jawnej jednego z trzech wspólników, przy zachowaniu przez spółkę kontynuacji dotychczasowej działalności.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Podatnik prowadził działalność gospodarczą w formie spółki jawnej, której był wspólnikiem. Z dniem 31 maja 2005 r. wystąpił ze spółki, która w dalszym ciągu kontynuowała swoją działalność. Towary handlowe, materiały, półfabrykaty, wyroby gotowe, linie technologiczne, braki, odpady i rzeczowe składniki majątku pozostały w spółce. Wystąpienie ze spółki stanowiło wynik przeprowadzonych zmian organizacyjnych polegających na przystąpieniu nowego i wystąpieniu jednego z dotychczasowych wspólników.

Zdaniem Podatnika przepis art. 24 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który stanowi podstawę do ustalenia, w oparciu o art. 44 ust. 4, zryczałtowanego 10% podatku dochodowego, dotyczy sytuacji faktycznej likwidacji działalności gospodarczej, poprzez całkowite wygaszenie źródła przychodu, nie ma zastosowania do zmian organizacyjno-prawnych. Uważa, że wystąpienia wspólnika ze spółki, przy kontynuowaniu przez nią działalności nie należy traktować jako likwidacji działalności gospodarczej. Dlatego też, w świetle powyższego, nie ciąży na nim obowiązek podatkowy wynikający z art. 44 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dokonując oceny stanu faktycznego przedstawionego we wniosku oraz stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia, Naczelnik Urzędu Skarbowego w Elblągu postanowieniem z dnia 21 września 2005 r. Nr PD2/415-23/05 uznał przedstawione przez Pana Waldemara D. stanowisko za nieprawidłowe. Zdaniem organu podatkowego, z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że nastąpiło całkowite wygaśnięcie źródła przychodów z prowadzonej działalności gospodarczej, co dla celów podatku dochodowego uznaje się za likwidację działalności. Pociąga ona za sobą określone skutki podatkowe, które sprecyzowane zostały w art. 24 ust. 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (j. t. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.). Uznano w związku z tym, że skoro z przedstawionego stanu faktycznego nie wynikało, ażeby zachodziły okoliczności wymienione w art. 24 ust. 3 pkt 1-4 ustawy, to powstaje obowiązek ustalenia dochodu w sposób określony w tym przepisie i opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Podatnik nie zgadzając się ze stanowiskiem Naczelnika Urzędu Skarbowego w Elblągu przedstawionym w postanowieniu z dnia 21.09.2005 r. wniósł w dniu 30.09.2005 r., do Dyrektora Izby Skarbowej w Olsztynie, zażalenie na postanowienie organu pierwszej instancji, w którym podtrzymuje swoje stanowisko, iż przepis art. 24 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który stanowi podstawę do ustalenia, w oparciu o art. 44 ust. 4, zryczałtowanego 10% podatku dochodowego dotyczy sytuacji faktycznej likwidacji działalności gospodarczej poprzez całkowite wygaśnięcie źródła przychodu, nie ma natomiast zastosowania do zmian organizacyjno-prawnych. Uważa, iż wystąpienia wspólnika ze spółki, przy kontynuowaniu przez nią działalności, nie należy traktować jako likwidacji działalności gospodarczej, w związku z czym nie ciąży na nim obowiązek podatkowy wynikający z art. 44 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Na poparcie swojego stanowiska przytacza wyrok NSA z 06.05.1998 r. sygn. akt I SA/Lu 359/97 oraz wyrok NSA z dnia 03.02.2000 r. sygn. akt I SA/Wr 2460/97 stwierdzając, iż w przypadku wystąpienia jednego ze wspólników spółki jawnej i kontynuowaniu działalności przez pozostałych w spółce wspólników, nie następuje likwidacja działalności gospodarczej jako źródła przychodów dla celów podatku dochodowego, bowiem działalność ta jest dalej prowadzona przez pozostałych w spółce wspólników i podlegać będzie w przyszłości opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Sporządzony zaś, na dzień wystąpienia wspólnika remanent, nie jest remanentem likwidacyjnym w rozumieniu art. 24 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, lecz jest niezbędny do ustalenia faktycznych dochodów, przypadających w tym okresie na każdego ze wspólników, z uwzględnieniem różnic remanentowych. Wobec powyższego Podatnik uważa, że wystąpienie ze spółki jawnej nie nakłada na Niego obowiązku podatkowego, określonego w art. 44 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Naczelnik Urzędu Skarbowego w Elblągu, przesyłając zażalenie wraz z aktami sprawy do organu odwoławczego, wniósł o utrzymanie w mocy zaskarżonego postanowienia.

Organ odwoławczy pismem z dnia 14.11.2005 r. Nr PDF/E/4117-1-110/05-1 zawiadomił Pana Waldemara D. o możliwości zapoznania i wypowiedzenia się co do zebranych w sprawie materiałów i dowodów.

Podatnik, korzystając z przysługującego prawa stawił się w tut. Izbie w dniu 21.11.2005 r. i po zapoznaniu się z materiałem dowodowym oświadczył, że nie zgadza się ze stanowiskiem Naczelnika Urzędu Skarbowego w Elblągu zawartym w odpowiedzi na zażalenie twierdząc, że źródło przychodu Podatnika nie wygasło. Zdaniem Strony, o wygaśnięciu źródła przychodów można byłoby mówić wówczas, gdyby spółka jawna została zlikwidowana. Tymczasem, spółka w dalszym ciągu funkcjonuje i jest zarządzana przez byłego i nowych wspólników.

Dyrektor Izby Skarbowej w Olsztynie po rozpoznaniu zarzutów zażalenia zauważa, co następuje.

Z przedstawionego przez Pana Waldemara D. stanu faktycznego wynika, że prowadził działalność gospodarczą jako wspólnik spółki jawnej, z której następnie wystąpił.

W świetle postanowień art. 4 § 1 pkt 1 i art. 22 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz.U. z 2000 r. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm.), spółka jawna jest spółką osobową, tym samym, zgodnie z art. 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) dochody z udziału w takiej spółce opodatkowane są osobno u każdej osoby, będącej wspólnikiem takiej spółki, w stosunku do jej udziału, albowiem podatnikiem nie jest ww. spółka lecz osoba fizyczna.

Opodatkowaniu podlegają więc nie dochody spółki jawnej, lecz dochód osiągany przez każdego ze wspólników, do którego ustalenia stosować należy reguły przewidziane w powołanej wyżej ustawie.

A zatem, dla wspólnika występującego ze spółki jawnej wiązać się to będzie z całkowitym wygaśnięciem źródła przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej, a dla celów podatku dochodowego zdarzenie takie uznaje się za likwidację działalności gospodarczej w tej spółce.

Podatnik, w takim przypadku zobligowany jest do powiadomienia o fakcie likwidacji działalności gospodarczej Naczelnika Urzędu Skarbowego właściwego ze względu na miejsce swojego zamieszkania albo siedzibę przedsiębiorstwa. W zawiadomieniu takim należy określić datę likwidacji działalności. W takiej sytuacji na podatniku ciąży obowiązek ustalenia i uiszczenia 10% zryczałtowanego podatku od dochodu z remanentu likwidacyjnego - zgodnie z przepisem art. 44 ust. 4 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.). Zagadnienie powyższe reguluje art. 24 ust. 3 tej ustawy. Jak wynika z powołanego przepisu na dzień likwidacji konieczne jest sporządzenie spisu pozostałych na ten dzień towarów handlowych, materiałów (surowców) podstawowych i pomocniczych, półfabrykatów, wyrobów gotowych, braków i odpadów oraz związanych z wykonywaną działalnością rzeczowych składników majątku niebędących środkami trwałymi i dokonanie ich wyceny według cen zakupu. Dochód do opodatkowania ustala się stosując do wartości remanentu likwidacyjnego wskaźnik procentowy wynikający z udziału dochodu w przychodach - w okresie ostatnich trzech miesięcy poprzedzających miesiąc, w którym nastąpiła likwidacja działalności, a jeżeli w tym okresie dochód nie wystąpił - w roku podatkowym poprzedzającym rok, w którym nastąpiła likwidacja.

Nie ustala się dochodu na dzień likwidacji jedynie, jeżeli:

1. w wyniku zmiany formy prawnej lub połączenia przedsiębiorstw składniki majątku objęte remanentem zostały wniesione w formie wkładu lub aportu do nowo powstałego lub istniejącego przedsiębiorcy,
2. nastąpiła całkowita lub częściowa zmiana branży,
3. osoba fizyczna wniosła w formie wkładu lub aportu do spółki cywilnej albo spółki handlowej składniki majątku objęte remanentem,
4. nastąpiło przekształcenie spółki cywilnej, w spółkę handlową lub osobowej spółki handlowej w inną osobowa spółkę handlową albo w kapitałową spółkę handlową.
   
   

Dyrektor Izby Skarbowej w Olsztynie zgadza się z twierdzeniem Pana Waldemara D., że wystąpienie wspólnika ze spółki nie powoduje likwidacji tej spółki. W wyniku powyższego następuje jedynie zmiana ilości wspólników oraz wysokości posiadanych przez nich udziałów.Wystąpienie wspólnika powoduje jednakże obowiązek sporządzenia spisu z natury, o którym mowa w § 27 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (Dz. U. z 2003 r. Nr 152, poz. 1475 z późn. zm.), który nie jest remanentem likwidacyjnym spółki, lecz remanentem sporządzonym dla odchodzącego wspólnika.

Sporządzony remanent likwidacyjny - dla odchodzącego wspólnika - służy dwóm celom:

• ustaleniu wysokości kosztów i dochodów za okres od początku danego roku podatkowego do dnia likwidacji, a więc do rozliczenia podatku dochodowego od osób fizycznych za ten okres,
• ustaleniu dochodu stanowiącego postawę obliczenia zryczałtowanego podatku dochodowego, o którym mowa w art. 44 ust. 4 w związku z art. 24 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przy czym dochodu z remanentu likwidacyjnego nie łączy się celem opodatkowania z innymi dochodami podatnika.
  
  

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że po wystąpieniu ze spółki jawnej nie zamierza Pan dalej kontynuować działalności gospodarczej. A zatem, w Pana sytuacji następuje całkowite wygaśnięcie źródła przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej, które dla celów podatku dochodowego, jak już wyżej wspomniano, jest równoznaczne z likwidacją działalności gospodarczej przez Odwołującego się.

Zatem, stosownie do art. 44 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w Pana przypadku podatek od dochodu, o którym mowa w art. 24 ust. 3, ustala się w formie ryczałtu w wysokości 10% tego dochodu. Podatek ten jest płatny w terminie płatności zaliczki za ostatni miesiąc prowadzenia działalności. W tym przypadku podatnik jest zobowiązany dołączyć do deklaracji, o której mowa w ust. 6, spis pozostałych na dzień likwidacji towarów handlowych, materiałów (...).

Reasumując, jeżeli więc po wystąpieniu ze spółki nie będzie Pan kontynuował działalności gospodarczej, czyli źródło przychodów - działalność gospodarcza wygaśnie, powstaje obowiązek określenia dochodu z tytułu likwidacji działalności gospodarczej prowadzonej w formie spółki jawnej i zapłata 10% zryczałtowanego podatku od dochodu z remanentu likwidacyjnego, o którym mowa w art. 24 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zauważa się, iż zmiana formy prawnej, o której Pan pisze w zażaleniu miałaby miejsce w przypadku, np. prowadzenia przez Pana działalności gospodarczej na własny rachunek i wniesienia składników majątku objętych tym remanentem do nowo powstałego lub istniejącego już przedsiębiorstwa.

Odnosząc się z kolei do przytoczonych w zażaleniu wyroków, organ odwoławczy wyjaśnia, iż przedstawiony w nich stan faktyczny jest inny niż w rozpoznawanej sprawie. A poza tym, wyroki Sądu podejmowane są w indywidualnych sprawach podatników i nie stanowią źródeł przepisów prawa.

W tym stanie faktycznym i prawnym, Dyrektor Izby Skarbowej w Olsztynie orzekł jak w sentencji.

Decyzja niniejsza jest ostateczna.

Decyzja podlega zaskarżeniu do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, 10-562 Olsztyn ul. Emilii Plater 1. Skargę wnosi się w dwóch jednobrzmiących egzemplarzach, za pośrednictwem Dyrektora Izby Skarbowej w Olsztynie (adres do korespondencji: Izba Skarbowa w Olsztynie, Ośrodek Zamiejscowy w Elblągu, Plac Jagiellończyka 5, 82-300 Elbląg) w terminie 30 dni od daty doręczenia niniejszej decyzji.