Zdaniem Wnioskodawcy, z ulgi meldunkowej mogą korzystać osoby, które sprzedają nieruchomości nabyte w latach 2007-2008, gdy od momentu nabycia do dnia sprzedaży nie minęło 5 lat. Dzięki niej podatnik nie musi płacić 19% podatku od dochodu ze zbywanej nieruchomości. Pierwszym warunkiem skorzystania ze zwolnienia jest co najmniej 12-miesięczny meldunek na pobyt stały w mieszkaniu. Drugim jest konieczność zawiadomienia w ustawowym terminie naczelnika urzędu skarbowego o korzystaniu z ulgi przez złożenie oświadczenia o spełnieniu ww. ustawowych warunków.

Sprzedaż nieruchomości - lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość - zawsze następuje wraz z udziałem w nieruchomości wspólnej, którą stanowi prawo użytkowania wieczystego oraz części budynku i urządzeń wspólnych. Co więcej, przy sprzedaży jedna cena transakcji obejmuje wszystkie ww. składniki. Nikt nie dokonuje osobnych wycen. Nie można dzielić przedmiotu sprzedaży na poszczególne składniki tylko i wyłącznie z przyczyn leżących po stronie przepisów podatkowych, skoro przepisy cywilnoprawne traktują taki przypadek jako jeden przedmiot sprzedaży. Prawo własności lokalu i prawo użytkowania wieczystego gruntu, jako że są ze sobą związane, nie mogą być przedmiotem samodzielnego obrotu gospodarczego. Konsekwencją tego jest fakt, że w sytuacji zbycia lokalu, jego wartość (cena) uwzględnia również wartość części wspólnych budynku oraz prawa użytkowania wieczystego gruntu, na którym budynek został posadowiony. Zamiarem ustawodawcy nie było, aby zawarte w art. 21 ust. 1 pkt 126 updof pojęcie lokalu mieszkalnego rozumieć w oderwaniu od gruntu, z którym budynek, w którym znajduje się lokal mieszkalny jest trwale związany. Posłużenie się przez ustawodawcę pojęciem lokalu mieszkalnego wynikało wyłącznie ze względów związanych z konstrukcją ulgi meldunkowej, tj. uzależnienie prawa do ulgi od zameldowania trwającego określony czas. Jak wynika bowiem z odrębnych przepisów meldunku można dokonać jedynie w lokalu lub budynku, a nie na gruncie (niezależnie od tego, czy jest zabudowany, czy niezabudowany). Ustawodawca wskazując na zameldowanie jako na warunek skorzystania ze zwolnienia, nie mógł posłużyć się innym pojęciem niż lokal czy budynek mieszkalny. Zatem zwolnienie z art. 21 ust. 1 pkt 126 updof dotyczy całości sprzedanego udziału w nieruchomości, tzn. gruntu czy też udziału w nim i posadowionego na nim budynku czy też lokalu w takim budynku. Lokal stanowiący odrębną własność, to nieruchomość gruntowa, składająca się z dwóch członów: 1) indywidualnej własności samego lokalu; 2) ułamkowego udziału we własności i własności wspólnych części budynku lub budynków. W świetle powyższego nie budzi wątpliwości, że w skład samodzielnego lokalu mieszkalnego (który może stanowić odrębną nieruchomość) wchodzi zarówno własność lokalu, jak i własność lub prawo użytkowania wieczystego gruntu, na którym został posadowiony budynek.

Ustawodawca dość szczegółowo określa, w jak i sposób ustalić przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości. Przychodem jest bowiem wartość rynkowa przedmiotu transakcji, którą wycenia się, porównując ceny transakcyjne podobnych nieruchomości. Tymczasem zarówno grunt pod budynkiem, jak i udział w nieruchomości wspólnej są niezbywalne (nie można ich sprzedać inaczej niż jako całość razem z lokalem i budynkiem). Dotyczy to także prawa użytkowania wieczystego gruntu zabudowanego budynkiem. Przedmiotem sprzedaży jest nieruchomość wraz z częścią składową (budynkiem, budowlami i urządzeniami) albo lokal razem z udziałem w nieruchomości. Zarówno grunt pod budynkiem, jaki udział w nieruchomości wspólnej nie mogą być przedmiotem odrębnej transakcji - nie mają więc wartości rynkowej. Jeżeli przyjmie się że intencją ustawodawcy było zwolnienie jedynie części przychodu odpowiadającego wartości budynku lub lokalu - to i tak w pozostałej części przychód jest równy zero (pyt. 2).

Warto zwrócić uwagę także na to, że nikt nigdy nie wyceniał w prywatnych transakcjach osobno np. ogrodzenia, podjazdu, krzewów i drzew, wyposażenia mieszkania np. w wannę, umywalkę itd. Taka wycena występuje w działalności gospodarczej - choćby dla celów amortyzacji, ale ma to swoje uzasadnienie w treści przepisów podatkowych. Natomiast w transakcjach prywatnych - aż do czasu wprowadzenia art. 21 ust. 1 pkt 126 - nikt nie myślał o sztucznym wydzielaniu wartości lokalu i wartości nieruchomości wspólnej. W jaki sposób i na jaką kwotę ustalić wartość nieruchomości wspólnej, która obejmuje m.in. schody, windy, trzepak, chodnik, ściany zewnętrzne budynku, dach itd....

W ocenie Wnioskodawczyni, jeżeli niemożliwe jest określenie wartości rynkowej przychodu, np. z uwagi na fakt pozostawania jego przedmiotu poza swobodnym obrotem prawnym, to przychód podatkowy nie powstaje, niemożliwe jest bowiem ustalenie konkretnego wymiaru finansowego, a jest to element konieczny dla stwierdzenia występowania przychodu. Reasumując, zwolnienie z art. 21 ust. 1 pkt 126 lit. b updof dotyczy całości sprzedanej nieruchomości, tzn. samodzielnego lokalu mieszkalnego (który stanowi odrębną nieruchomość) w skład którego wchodzi zarówno własność lokalu, jak i prawo użytkowania wieczystego gruntu, na którym został posadowiony budynek mieszkalny (pyt. 1). Odnosząc się do drugiego pytania - nie można ustalić wysokości przychodu ze sprzedaży częściowego udziału w nieruchomości wspólnej, którą stanowi prawo użytkowania wieczystego oraz części budynku i urządzenia wspólne gdyż są one odrębnie niezbywalne (nie można ich sprzedać inaczej niż tylko jako całość razem z lokalem) i jako takie nie mają wartości rynkowej. Ponadto ustawodawca wyłączył przedmiotowo stosowanie przepisów ustawy w stosunku do przychodów, które nie mogą być przedmiotem prawnie skutecznej umowy a tak właśnie jest w przypadku niedopuszczalności sprzedaży udziału w nieruchomości wspólnej stanowiącego prawo użytkowania wieczystego w oderwaniu od sprzedaży lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość trwale z nim związaną (pyt. 3).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się w części dotyczącej lokalu mieszkalnego za prawidłowe, w części dotyczącej udziału w użytkowaniu wieczystym gruntu za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tj. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), źródłem przychodu jest z zastrzeżeniem ust. 2 odpłatne zbycie:

1. nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3. prawa wieczystego użytkowania gruntów,

- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości jej części lub udziału w nieruchomości nastąpiło po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie - nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

W związku z powyższym dla opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości podatkiem dochodowym od osób fizycznych istotne znaczenia ma data nabycia przedmiotowej nieruchomości.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawczyni nabyła w spadku po matce w dniu 11 lutego 2007 r. lokal mieszkalny stanowiący odrębną nieruchomość, usytuowany w budynku wielomieszkaniowym. Z własnością lokalu związany był udział wynoszący 87/10000 części w nieruchomości wspólnej, którą stanowiło prawo użytkowania wieczystego oraz części budynku i urządzenia, które nie służą wyłącznie do użytku właściciela lokalu. W przedmiotowym lokalu Wnioskodawczyni była zameldowana na pobyt stały w okresie od 13 sierpnia 1976 r. do 29 marca 1993 r., a więc jeszcze przed datą zbycia lokalu przez okres dłuższy niż 12 miesięcy. W dniu 27 października 2011 r. aktem notarialnym Wnioskodawczyni sprzedała przedmiotowy lokal mieszkalny.

Zgodnie z art. 922 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) spadek to prawa i obowiązki zmarłego wynikające ze stosunków cywilnoprawnych, które z chwilą jego śmierci przechodzą na następców prawnych.

Stosownie do art. 924 ww. ustawy spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 925 Kodeksu cywilnego). Oznacza to, iż dniem nabycia przez spadkobiercę spadku jest data śmierci spadkodawcy.

W związku z powyższym w przedmiotowym wniosku nabycie spadku nastąpiło z dniem śmierci spadkodawcy tj. w 11.02.2007 r. Postanowienie o nabyciu spadku potwierdza prawo spadkobiercy do spadku od momentu jego otwarcia. Istotna dla podatku dochodowego jest zatem data stwierdzająca dzień otwarcia spadku czyli data śmierci spadkodawcy.

Dokonując oceny skutków podatkowych sprzedaży przedmiotowej nieruchomości należy stosować przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r. Zgodnie bowiem z art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 06 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316 ze zm.) do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) w okresie od dnia 01 stycznia 2007 r. do dnia 31 grudnia 2008 r., stosuje się zasady określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r.

I tak w myśl art. 30e ust. 1 i 4 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w ww. brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008r., od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku i jest płatny w terminie złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy podstawą obliczenia podatku, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw. Przy czym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej (art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja sprzedaży mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością). Można do takich kosztów zaliczyć m.in. związane ze zbyciem koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości, koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości, wydatki związane ze sporządzeniem przez notariusza umowy cywilnoprawnej, opłatę notarialną, podatek od czynności cywilnoprawnych. Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym odpłatnym zbyciem musi istnieć związek przyczynowo skutkowy.

Stosownie natomiast z art. 22 ust. 6d ww. ustawy, za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Wysokość nakładów o których mowa w ust. 6d ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e ww. ustawy).

Jednakże, zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 126 ww. ustawy w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r., wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane z odpłatnego zbycia:

1. budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku,
2. lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu,
3. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie,
4. prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie

- jeżeli podatnik był zameldowany w budynku lub lokalu wymienionym w lit. a)-d) na pobyt stały przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy przed datą zbycia, z zastrzeżeniem ust. 21 i 22.

Przepis art. 21 ust. 1 pkt 126 ww. ustawy nie określa daty, od której należy liczyć okres zameldowania, nie uzależnia zameldowania, a tym samym prawa do zwolnienia, od posiadania tytułu własności do budynku lub lokalu, lecz stanowi, że istotny jest fakt zameldowania podatnika na pobyt stały w zbywanym lokalu czy też budynku przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy. Oznacza to zatem, że każdy roczny okres zameldowania na pobyt stały uprawnia do zwolnienia.

Zwolnienie wymienione w art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ma zastosowanie do przychodów podatnika, który w terminie 14 dni od dnia dokonania odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa majątkowego, złoży oświadczenie, że spełnia warunki do zwolnienia, w urzędzie skarbowym, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika art. 21 ust. 21 ww. ustawy.

Natomiast w myśl art. 8 ust. 3 ww. ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw, podatnicy, do których mają zastosowanie ust. 1 lub ust. 2, tj. podatnicy, którzy zbywają nieruchomości lub prawa nabyte w okresie od 01 stycznia 2007 r. do 31 grudnia 2008 r., oświadczenie, o którym mowa w art. 21 ust. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r., składają w terminie złożenia zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym. W przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, 14-dniowy termin określony w art. 21 ust. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r., nie ma zastosowania.

Wobec powyższego, zwolnienie o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 126 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych uzależnione jest od spełnienia łącznie dwóch warunków:

• okresu zameldowania na pobyt stały nie krótszego niż dwunastomiesięczny przed datą zbycia,

• terminowego złożenia oświadczenia o spełnieniu warunków do zwolnienia; w przypadku uzyskania tego rodzaju przychodu w 2011r. najpóźniej do 30 kwietnia 2012r.

W świetle powyższego stwierdzić należy, iż zameldowanie w przedmiotowym lokalu na pobyt stały przez okres nie krótszy niż dwunastomiesięczny przed datą zbycia oznacza spełnienie jednego z warunków koniecznych do zastosowania przedmiotowego zwolnienia, a mianowicie warunku dwunastomiesięcznego okresu zameldowania. Należy jednak zauważyć, że sam fakt zameldowania w lokalu mieszkalnym na pobyt stały przez ponad 12 miesięcy, nie jest wystarczający i nie daje jeszcze podstaw do twierdzenia, że przychód uzyskany z odpłatnego zbycia przedmiotowego lokalu podlega zwolnieniu na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 126 ww. ustawy. Podkreśla się bowiem, że ustawodawca wiąże prawo do zwolnienia przychodu z opodatkowania od spełnienia łącznie dwóch warunków. Oznacza to, że dopiero złożenie oświadczenia o tym, że spełnione są warunki uprawniające do skorzystania z ulgi meldunkowej, daje podatnikowi prawo do zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tym samym dopiero spełnienie obu przesłanek spowoduje, że wnioskodawca nie będzie zobowiązany do płacenia 19% podatku od przychodu ze sprzedaży przypadającego na lokal mieszkalny. Sam fakt sprzedaży nabytego w latach 2007-2008 lokalu mieszkalnego nie skutkuje bowiem automatycznie uprawnieniem do skorzystania z tzw. ulgi meldunkowej.

Odrębnego przeanalizowania wymaga natomiast kwestia opodatkowania przychodu przypadającego na udział w prawie użytkowania wieczystego gruntu związany z lokalem mieszkalnym.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiują pojęcia nieruchomości, w związku z tym zasadne jest uwzględnienie w tym zakresie treści przepisu art. 46 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), który stanowi, że nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności (dotyczy to wyłącznie budynków wybudowanych na gruncie będącym w użytkowaniu wieczystym).

Zatem jeżeli przedmiotem sprzedaży jest lokal mieszkalny stanowiący odrębną nieruchomość, czyli lokal mieszkalny, z którym związany jest udział w gruncie (lub prawie wieczystego użytkowania gruntu), w takiej sytuacji zwolnieniu podlega wyłącznie przychód ze sprzedaży przypadający na lokal mieszkalny. Przychód zaś ze sprzedaży przypadający na udział w gruncie (prawie wieczystego użytkowania) związanego z tym lokalem podlegać będzie opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 30e ustawy, gdyż przychód ze sprzedaży gruntu bądź udziału w gruncie (lub w prawie wieczystego użytkowania gruntu) nie został wymieniony w art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy jako objęty zwolnieniem.

Wskazać należy, iż ustawodawca, konstruując przesłanki uprawniające do skorzystania z omawianej ulgi, nie użył w ww. przepisie sformułowania lokal mieszkalny wraz z udziałem w prawie wieczystego użytkowania gruntu, a posłużył się katalogiem rzeczy i praw (posiadającym walor katalogu zamkniętego), których sprzedaż objęta jest przedmiotowym zwolnieniem. Gdyby zamiarem ustawodawcy było zwolnienie przychodu ze zbycia lokalu mieszkalnego wraz z udziałem w prawie wieczystego użytkowania gruntu, to dałby temu wyraz w treści przepisu. O ile bowiem ustawodawca istotnie w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przewidział, że przychodem podatkowym będzie przychód ze sprzedaży nieruchomości, jeżeli nastąpi ona przed upływem 5 lat licząc od końca roku, w którym nastąpiło jej nabycie, o tyle w art. 21 ust. 1 pkt 126 lit. a) czy b) ustawy bynajmniej nie przewidział, że zwolnieniem jest objęty przychód ze zbycia nieruchomości. Skoro jednak ustawodawca nie posługuje się w art. 21 ust. 1 pkt 126 lit. b) ustawy pojęciem lokal mieszkalny wraz z udziałem w prawie wieczystego użytkowania gruntu, lecz wyłącznie pojęciem lokal mieszkalny, to nie ma żadnych podstaw aby określone tym przepisem zwolnienie rozciągać również na udział w prawie wieczystego użytkowania gruntu. Jeśli zaś przepis nie przewiduje zwolnienia z opodatkowania przychodu z odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego wraz z udziałem w prawie wieczystego użytkowania gruntu, to przychód w części przypadającej na udział w tym prawie podlega opodatkowaniu.

Organ podatkowy w żadnym wypadku nie kwestionuje faktu, iż zbycia lokalu mieszkalnego nie można było dokonać w oderwaniu od udziału w prawie wieczystego użytkowania gruntu oraz części wspólnych budynku. Istota opodatkowania i zwolnienia nie polega jednak na dokonywaniu sprzedaży wyłącznie lokalu bądź wyłącznie budynku mieszkalnego. Podatnik sprzedaje nieruchomość w tym lokal mieszkalny będący przedmiotem odrębnej własności wraz z udziałem w prawie wieczystego użytkowania gruntu. Jednakże zwolnienie może zastosować wyłącznie do tej części przychodu, która przypadałaby na lokal mieszkalny. Ta część, która przypadałaby na udział w prawie wieczystego użytkowania gruntu podlega opodatkowaniu. I nie zmieni tego nawet fakt, że podatnik przychód ze zbycia w akcie notarialnym określi jedną kwotą. Wówczas przed zastosowaniem zwolnienia będzie obowiązany sam ustalić w oparciu o ceny rynkowe tę część przychodu, która przypadałaby na lokal.

Wobec powyższego tzw. ulga meldunkowa nie obejmuje przychodów z odpłatnego zbycia udziału w prawie wieczystego użytkowania gruntu. Oznacza to, iż w przypadku odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego wraz z udziałem w prawie wieczystego użytkowania gruntu, zwolnienie może dotyczyć po spełnieniu warunków, wyłącznie przychodu w części przypadającej na przychód ze zbycia tego lokalu.

Należy również podkreślić, iż powyższa norma prawna statuująca ulgę podatkową, a więc mająca charakter wyjątku, odstępstwa od zasady powszechności opodatkowania, musi być interpretowana ściśle, gdyż niedopuszczalne jest stosowanie przy jej interpretacji wykładni rozszerzającej. Zgodnie z konstrukcją i systematyką ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wszelkie ulgi i zwolnienia podatkowe stanowią wyjątek od generalnej zasady powszechności opodatkowania wyrażonej w art. 9 ust. 1 tej ustawy. Ulga meldunkowa podobnie jak wszystkie ulgi i zwolnienia jest wyjątkiem od zasady powszechności opodatkowania wynikającej z art. 84 Konstytucji RP stanowiącej, że każdy jest obowiązany do ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych, w tym podatków, określonych w ustawie. Oznacza to, że wszelkie odstępstwa od tej zasady, muszą bezwzględnie wynikać z przepisów prawa i być interpretowane ściśle z jego literą. Skoro ustawodawca nie objął dyspozycją art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy gruntu, to brak jest jakichkolwiek podstaw prawnych do wywodzenia, że ulga ta może się na grunt rozciągać.

Reasumując, biorąc zatem powyższe pod uwagę należy stwierdzić, iż prawo do skorzystania ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (ulga meldunkowa) będzie przysługiwało wnioskodawcy wyłącznie do wysokości przychodu uzyskanego ze sprzedaży a przypadającego na lokal mieszkalny, pod warunkiem spełnienia przez wnioskodawcę określonych w tym przepisie warunków uprawniających do skorzystania z ulgi meldunkowej. Natomiast przychód ze sprzedaży przypadający na udział w prawie wieczystego użytkowania gruntu, na którym posadowiony jest budynek będzie podlegał opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym na zasadach określonych w art. 30e ustawy.

Pomimo, iż w wyniku dokonanej transakcji sprzedaży nieruchomości niewyodrębniono udziału w nieruchomości wspólnej, którą stanowi prawo użytkowania wieczystego gruntu oraz części budynku i urządzenia wspólne, nie można zgodzić się z Wnioskodawcą, iż przychód z ich zbycia jest równy zero. Fakt, iż przedmiotowa sprzedaż nastąpiła jako jedna całość (razem z lokalem) oznacza, iż w wartości sprzedaży nieruchomości mieści się również wartość części wspólnych nieruchomości, które wskazano powyżej.

Zawarcie umowy sprzedaży lokalu mieszkalnego wraz z udziałem prawa użytkowania wieczystego gruntu jest umową prawnie skuteczną, ponieważ została zawarta w formie aktu notarialnego. Powołany przez Wnioskodawcę art. 2 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie ma zastosowania w przedmiotowej sprawie.

A zatem stanowisko Wnioskodawczyni należy uznać w części dotyczącej lokalu mieszkalnego za prawidłowe, natomiast w części dotyczącej udziału w użytkowaniu wieczystym gruntu należy uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.

Wniosek ORD-IN

Treść w pliku PDF 456 kB

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie