Temat interpretacji
Na podstawie art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tj. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) kosztami uzyskania przychodów z poszczególnego źródła są wszelkie koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według kursów średnich ogłaszanych przez Narodowy Bank Polski z dnia poniesienia kosztu. Jeżeli koszty wyrażone są w walutach obcych, a między dniem ich zarachowania i dniem zapłaty występują różne kursy walut, koszty te odpowiednio podwyższa się lub obniża o różnice wynikające z zastosowania kursu sprzedaży walut z dnia zapłaty, ustalonego przez bank, z którego usług korzystał ponoszący koszt, oraz z zastosowania kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z dnia zarachowania kosztów.
Z cytowanych przepisów wynika, że prawo do podwyższenia albo obniżenia kosztów uzyskania przychodów o różnice wynikające z różnych kursów walut pomiędzy dniem faktycznej zapłaty zobowiązań, a dniem zarachowania, istnieje wyłącznie przy efektywnej zapłacie dokonanej w pieniądzu. Wzajemna kompensata wierzytelności polegająca na zaliczeniu jednej wierzytelności na poczet drugiej, zwana również potrąceniem jednej z drugiej, występuje w obrocie prawnym w postaci kompensaty, u której podstaw leży umowa zainteresowanych stron oraz kompensaty opierającej się na przepisach art. 498-505 Kodeksu cywilnego, dokonywanej w drodze jednostronnej czynności prawnej przez jednego z wierzycieli i skutecznej o tyle tylko, o ile są zachowane przesłanki określone w tych przepisach. W wyniku potrącenia nie dochodzi do efektywnej zapłaty dokonanej w pieniądzu. Potrącenie, pomimo iż dotyczy zobowiązań do świadczeń tego samego rodzaju nie prowadzi bowiem do ich realizacji, a jedynie do zaliczenia jednej wierzytelności na poczet drugiej. Dochodzi w ten sposób do zaspokojenia wierzyciela i osiągnięcia tym samym celu zobowiązania.
Ze względu na złożoność problematyki obliczania różnic kursowych, sposobu ich księgowania oraz zajęcia stanowiska przez podatnika w formie analizy konkretnego przykładu Naczelnik Urzędu Skarbowego, w celu uniknięcia rozbieżności, udzieli odpowiedzi w formie analizy ww. przykładu :
F-ra 1 z dnia 01.05 kurs 500 Euro x (NBP) 3 zł = 1500 zł
zapłata z dnia 10.05 kurs 500 Euro x (WBK) 4 zł = 2000 zł
różnica kursowa + 500 zł (2000 - 500)
F-ra korygująca z dnia 15.05 na -100 Euro x (NBP) 3 zł = -300 zł (kurs historyczny)
F-ra 2 z dnia 20.05 kurs 1000 Euro x (NBP) 4.5 zł = 4500 zł
Ponieważ potrącenie dotyczy F-ry 2 łączny koszt zarachowania wynosi 4200 (4500 - 300)
zapłata z dnia 25.05 kurs 900 Euro x (WBK) 4.7 zł = 4230 zł różnica kursowa + 30 zł (4230 - 4200)
gdzie: (NBP) oznacza kurs średni z dnia poniesienia kosztu,
(WBK) oznacza kurs sprzedaży walut z dnia zapłaty, ustalony przez bank, z którego usług korzystał ponoszący koszt
Sprawdzenie prawidłowości ww. księgowań
koszty zarachowane zapłata różnica kursowa
------ 1500-300 ------ 2000 ---- + 500
----------- 4500 ------ 4230 ----- + 30
----------- 5700 ------ 6230 ---- + 530
Przyjęta przy kompensacie forma wykonania świadczenia jest więc czym innym niż spełnienie świadczenia poprzez zapłatę.
W świetle cytowanego przepisu oraz przedstawionego stanu faktycznego, różnice kursowe powstają jedynie w przypadku płatności dokonywanych drogą faktycznych transferów pieniężnych za pośrednictwem banku i nie powstają przy umownych kompensatach o charakterze stałym. Przeciwny pogląd prowadziłby do uznania za koszty uzyskania przychodów wartości różnic kursowych, naliczonych w jakikolwiek inny sposób niż zostało to określone w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.