Temat interpretacji

D E C Y Z J A

Na podstawie art. 14b § 2 i § 5 pkt 2 oraz art. 207 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60, ze zm.), z urzędu zmieniam prawomocne postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w Opolu Lubelskim z dnia 15.06.2005 r. znak PD 415/3/5/05 w sprawie interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w sposób zawarty w uzasadnieniu, z uwagi na rażące naruszenie prawa.

U z a s a d n i e n i e

Pismem z dnia 11.04.2005 r. zwrócił się Pan do Naczelnika Urzędu Skarbowego w Opolu Lubelskim o udzielenie w trybie art. 14a Ordynacji podatkowej pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w przedmiocie opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych wynagrodzeń lekarzy weterynarii niebędących pracownikami Inspekcji, którzy wykonują czynności związane ze zwalczaniem chorób zakaźnych zwierząt.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Powiatowy Lekarz Weterynarii w Opolu Lubelskim w drodze decyzji administracyjnej do wykonywania czynności związanych ze zwalczaniem chorób zakaźnych zwierząt wyznacza lekarzy weterynarii niebędących pracownikami Inspekcji. W związku z tymi czynnościami Inspektorat:

- zakupuje tubostrzykawki do pobierania prób;

- wypłaca lekarzom wynagrodzenie na wykonane czynności i zwraca im koszty poniesione na zakup szczepionki do tuberkulinizacji oraz koszt dojazdu i przewozu prób do laboratorium.

Postanowieniem z dnia 15.06.2005 r. znak PD 415/3/5/05 Naczelnik Urzędu Skarbowego w Opolu Lubelskim potwierdził prawidłowość Pana stanowiska wyrażonego we wniosku co do sposobu ustalenia przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, tj. całości wynagrodzenia otrzymywanego przez lekarzy oraz zaliczki na podatek dochodowy.

Postanowienie doręczone zostało w dniu 17.05.2005 r. i w związku z niewniesieniem zażalenia stało się ostateczne.

W myśl art. 14b § 2 Ordynacji podatkowej interpretacja co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego jest wiążąca dla organów podatkowych i organów kontroli skarbowej właściwych dla wnioskodawcy i może być zmieniona albo uchylona wyłącznie w drodze decyzji, w trybie określonym w art. 14b § 5 Ordynacji podatkowej.

Zgodnie z przepisem art. 14b § 5 pkt 2 Ordynacji, organ odwoławczy w drodze decyzji zmienia postanowienie z urzędu, jeżeli postanowienie m. in. rażąco narusza prawo. Pojęcie "rażące naruszenie prawa" użyte w tym przepisie, należy pojmować szeroko, obejmując nim w szczególności takie naruszenia prawa, które odpowiadają uchybieniom prawa, stanowiącym podstawę do stwierdzenia nieważności decyzji podatkowej (por. S. Babiarz, Ordynacja podatkowa Komentarz, Warszawa 2004, s. 102).

W świetle dotychczasowego jednolitego stanowiska doktryny i orzecznictwa naruszenie prawa o rażącym charakterze występuje przede wszystkim wówczas, gdy treść rozstrzygnięcia pozostaje w wyraźnej i oczywistej sprzeczności z treścią przepisów prawa i gdy charakter tego naruszenia powoduje, iż rozstrzygnięcie nie może być zaakceptowane jako akt wydany przez organ praworządnego państwa.

W ocenie organu odwoławczego interpretacja Naczelnika Urzędu Skarbowego w Opolu Lubelskim z dnia 15.06.2005 r. jest nieprawidłowa w części dotyczącej ustalenia przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, uzyskiwanego przez lekarzy weterynarii niebędących pracownikami Inspekcji, którzy wykonują czynności związane ze zwalczaniem chorób zakaźnych zwierząt, gdyż nie uwzględnia zwolnienia przedmiotowego przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Biorąc pod uwagę okoliczności faktyczne i prawne sprawy, mające istotne znaczenie dla oceny prawidłowości dokonanej przez organ pierwszej instancji interpretacji prawa podatkowego należało uznać co następuje:

Lekarze weterynarii niebędący pracownikami Powiatowej Inspekcji Weterynaryjnej, którzy wykonują czynności związane ze zwalczaniem chorób zakaźnych zwierząt za wykonane czynności otrzymują wynagrodzenie, którego warunki i wysokość określa przepis § 1 ust. 1 rozporządzenia Ministra Rolnictwa i Rozwoju Wsi z dnia 2 sierpnia 2004 r. w sprawie warunków i wysokości wynagrodzenia za wykonywanie czynności przez lekarzy weterynarii i inne osoby wyznaczone przez powiatowego lekarza weterynarii (Dz. U. Nr 178, poz. 1837). Zgodnie z tym przepisem wynagrodzenie lekarzy weterynarii obejmuje:

1. część podstawową, której wysokość ustala sie według stawek określonych w załączniku do rozporządzenia;
2. zwrot udokumentowanych kosztów:
   1. dojazdu według stawek określonych w przepisach w sprawie warunków ustalania
   1. dojazdu według stawek określonych w przepisach w sprawie warunków ustalania oraz sposobu dokonywania zwrotu kosztów używania do celów służbowych samochodów osobowych, motocykli i motorowerów niebędących własnością pracodawcy,
   2. użytych produktów leczniczych weterynaryjnych i wyrobów medycznych.

Zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania wyrażoną w art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176, ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 21 ust. 1 pkt 16 ustawy podatkowej wolne od podatku dochodowego są diety i inne należności za czas:

1. podróży służbowej pracownika,
2. podróży osoby niebędącej pracownikiem

- do wysokości określonej w odrębnych ustawach lub w przepisach wydanych przez ministra właściwego do spraw pracy w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju, z zastrzeżeniem ust. 13 art. 21 ustawy podatkowej. Przepis ten (art. 21 ust. 13 ustawy) stanowi, że art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ustawy stosuje się, jeżeli otrzymane świadczenia nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów i zostały poniesione:

1. w celu osiągnięcia przychodów, lub
2. w celu realizacji zadań organizacji i jednostek organizacyjnych działających na podstawie przepisów odrębnych ustaw, lub
3. przez organy (urzędy) władzy lub administracji państwowej albo samorządowej oraz jednostki organizacyjne im podległe lub przez nie nadzorowane, lub
4. przez osoby pełniące funkcje obywatelskie, o których mowa w art. 13 pkt 5 ustawy, w związku z wykonywaniem tych funkcji.

Organ odwoławczy nie podziela Pana stanowiska zawartego w piśmie z dnia 20.07.2005 r. uznającego za nieprawidłowe kwalifikowanie dojazdu wyznaczonego lekarza do miejsca wykonywania czynności jako podróży osoby innej niż pracownik, gdyż czynności te wykonywane są bądź na obszarze gminy, w której znajduje się miejsce zamieszkania lub miejsce prowadzenia działalności gospodarczej lub miejsce zatrudnienia wyznaczonego lekarza, bądź na obszarze sąsiedniej gminy.

Przepis art. 21 ust. 1 pkt 16 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych odnosi się zarówno do pracowników, jak i osób niebędących pracownikami. Przy czym przepis ten odrębnie określa warunki korzystania ze zwolnienia od podatku w przypadku tych dwóch grup podatników. W przypadku pracowników zwolnieniem objęte są wyłącznie diety i inne należności za czas podróży służbowej, natomiast u osób niebędących pracownikami mowa jest o tego rodzaju świadczeniach otrzymywanych w związku z szeroko rozumianą podróżą. W przypadku tych osób "podróży" nie należy utożsamiać z "podróżą służbową" - pojęciem zdefiniowanym w kodeksie pracy i odnoszącym się do pracowników. W związku z tym stwierdzić należy, iż pojęcie "podróż" obejmuje zarówno jazdy zamiejscowe, jak i jazdy lokalne. W świetle powyższego dla osób niebędących pracownikami podróż, w związku z którą otrzymują należności, nie musi się wiązać z wykonywaniem zadania poza miejscowością, w której znajduje się siedziba podmiotu wypłacającego te świadczenia. Zauważyć należy, że w odniesieniu do lekarzy weterynarii niebędących pracownikami Inspekcji do jazd lokalnych nie ma zastosowania zwolnienie przedmiotowe przewidziane w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 23b ustawy podatkowej, które dotyczy wyłącznie pracowników. Dodatkowo nadmienić należy, iż zdaniem autorki artykułu załączonego do Pana pisma, limitowane udokumentowane koszty dojazdu wyznaczonych lekarzy weterynarii pod określonymi warunkami korzystają ze zwolnienia od podatku na podstawie przepisu art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ustawy podatkowej.

Uwzględniając powyższe oraz powołane wyżej przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i treść § 1 ust. 1 rozporządzenia Ministra Rolnictwa i Rozwoju Wsi z dnia 2 sierpnia 2004 r. w sprawie warunków i wysokości wynagrodzenia za wykonywanie czynności przez lekarzy weterynarii i inne osoby wyznaczone przez powiatowego lekarza weterynarii, stwierdzić należy, że po spełnieniu wyżej wymienionych warunków, otrzymana przez wyznaczonych lekarzy weterynarii część wynagrodzenia stanowiąca zwrot udokumentowanych kosztów dojazdu korzysta ze zwolnienia od podatku dochodowego.

Natomiast opodatkowaniu podlega część podstawowa wynagrodzenia ustalana według stawek określonych w załączniku do rozporządzenia Ministra Rolnictwa i Rozwoju Wsi oraz należności z tytułu zwrotu udokumentowanych kosztów użytych produktów leczniczych weterynaryjnych i wyrobów medycznych.

Organ odwoławczy potwierdza prawidłowość interpretacji Naczelnika Urzędu Skarbowego w Opolu Lubelskim w odniesieniu do ustalania kosztów uzyskania przychodów i zaliczek od wynagrodzeń lekarzy weterynarii niebędących pracownikami Powiatowej Inspekcji Weterynaryjnej, którzy wykonują czynności związane ze zwalczaniem chorób zakaźnych zwierząt.

W takim stanie faktycznym i prawnym orzeczono jak w sentencji.

Od niniejszej decyzji przysługuje odwołanie do Dyrektora Izby Skarbowej w Lublinie w terminie 14 dni od daty doręczenia decyzji.