Temat interpretacji

Wnoszący zapytanie przedstawili stan faktyczny, z którego wynika, że 13 listopada 2003 r. zawarli z developerem umowę, stanowiącą porozumienie przedwstępne w sprawie zobowiązania do wybudowania domu, ustanowienia odrębnej własności i sprzedaży lokalu wraz z ułamkową częścią prawa własności gruntu. W dniu 4 grudnia 2003 r. została zawarta z Bankiem Przemysłowo - Handlowym PBK S.A. umowa kredytowa, w której wskazano przeznaczenie kwoty kredytu, tj. na sfinansowanie inwestycji mającej na celu zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych związanych z zakupem nowo wybudowanego lokalu mieszkalnego od osoby, która wybudowała ten budynek w wykonywaniu działalności gospodarczej. Pozwolenie na budowę budynku mieszkalnego developer uzyskał w dniu 29 grudnia 1999 r. decyzją Starosty Kołobrzeskiego. Pozwolenie na użytkowanie budynku wnoszący zapytanie uzyskali w momencie wydania kluczy do mieszkania, tj. w grudniu 2003 r. Umowa sprzedaży lokalu mieszkalnego zawarta w formie aktu notarialnego została podpisana dnia 9 sierpnia 2004 r. Spłatę odsetek od kredytu wnoszący zapytanie rozpoczęli w momencie spłaty pierwszej raty kredytu, tj. 12 grudnia 2003 r. W latach wcześniejszych wnioskodawcy nie korzystali z ulg mieszkaniowych.

Wnoszący zapytanie zamierzają również skorzystać z ulgi z tytułu remontu i modernizacji nowo zakupionego lokalu mieszkalnego, gdyż zakupiony lokal mieszkalny został im oddany w tzw. "standardzie" i w związku z tym w lokalu muszą samodzielnie dokonać robót wykończeniowych zgodnie z ich potrzebami. Wnioskodawcy zakupili więc sprzęt sanitarny (wannę, kompakt WC, baterie, syfony), mozaiki parkietowe, glazurę, terakotę, klej, emulsje itp.

Na tle takich okoliczności faktycznych wnoszący zapytanie formułują stanowisko, iż przepisy prawa podatkowego skutkują możliwością jednoczesnego skorzystania z ulgi podatkowej z tytułu wydatków na spłatę odsetek od kredytu na sfinansowanie inwestycji mającej na celu zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych, oraz z ulgi podatkowej z tytułu remontu i modernizacji lokalu mieszkalnego.

Naczelnik Urzędu Skarbowego w Kołobrzegu stwierdza, że stanowisko to jest:
• prawidłowe w zakresie odliczenia od dochodu kwot faktycznie zapłaconych odsetek od kredytu zaciągniętego na sfinansowanie zakupu lokalu mieszkalnego w nowo wybudowanym budynku,
• nieprawidłowe w zakresie odliczenia od podatku wydatków poniesionych na wykończenie lokalu mieszkalnego, z wyjątkiem wydatków poniesionych na modernizację tego lokalu.

Zgodnie z art. 26b ust. 1 pkt 3 ustawy od podstawy obliczenia podatku można odliczyć faktycznie poniesione w roku podatkowym wydatki na spłatę odsetek od kredytu (pożyczki) udzielonego podatnikowi na sfinansowanie inwestycji mającej na celu zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych, związanej z zakupem nowo wybudowanego budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego w takim budynku od gminy albo od osoby, która wybudowała ten budynek w wykonywaniu działalności gospodarczej.

Prawo do odliczenia od podstawy opodatkowania wydatków na opłatę odsetek przysługuje po spełnieniu wszystkich określonych ustawą wymogów. Wymogi te zostały wskazane w art. 26b ust. 2 ustawy, zgodnie z którym odliczenie od dochodu stosuje się, jeżeli:

1. Kredyt (pożyczka) został udzielony podatnikowi po dniu 1 stycznia 2002 r.,
2. Kredyt (pożyczka) był udzielony przez podmiot uprawniony na podstawie przepisów prawa bankowego albo przepisów o spółdzielczych kasach oszczędnościowo - kredytowych do udzielania kredytów (pożyczek), a z umowy kredytu (pożyczki) wynika, że dotyczy on jednej ze wskazanych w ustawie inwestycji (m.in. związanej z zakupem lokalu w nowo wybudowanym budynku),
3. Inwestycja dotyczy budynków mieszkalnych lub lokali mieszkalnych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przeznaczonych pod budownictwo mieszkaniowe w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego, a w razie braku tego planu - określonym w decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, wydanej na podstawie obowiązujących ustaw,
4. Inwestycja dotyczy budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego, którego budowa została zakończona nie wcześniej niż w 2002 r., a ponadto została zawarta umowa w formie aktu notarialnego o ustanowieniu odrębnej własności lokalu mieszkalnego, o przeniesieniu na podatnika własności budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego, której jedną ze stron jest podatnik,
5. Do zeznania, składanego za rok, w którym po raz pierwszy dokonuje się odliczenia podatnik dołączy oświadczenie, według określonego wzoru, o wysokości wszystkich poniesionych wydatków związanych z daną inwestycją, w tym o wysokości wydatków udokumentowanych fakturami wystawionymi przez podatników podatku od towarów i usług nie korzystających ze zwolnienia od tego podatku,
6. Odsetki od kredytu udzielonego podatnikowi:

1. Zostały faktycznie zapłacone, a ich wysokość i termin zapłaty są udokumentowane dowodem wystawionym przez podmiot wymieniony w pkt 2,
2. Nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów lub nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie, chyba że zwrócone odsetki zwiększyły podstawę obliczenia podatku,
3. Nie zostały odliczone od przychodów na podstawie art. 11 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym,

7. Podatnik lub jego małżonek nie korzystał lub nie korzysta z odliczenia od dochodu (przychodu) lub podatku wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe przeznaczonych na:

1. Zakup gruntu lub odpłatne przeniesienie wieczystego prawa użytkowania gruntu pod budowę budynku mieszkalnego,
2. Budowę budynku mieszkalnego,
3. Wkład budowlany lub mieszkaniowy do spółdzielni mieszkaniowej,
4. Zakup nowo wybudowanego budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego w takim budynku od gminy albo od osoby, która wybudowała ten budynek w wykonywaniu działalności gospodarczej,
5. Nadbudowę lub rozbudowę budynku na cele mieszkalne,
6. Przebudowę strychu, suszarni albo przystosowanie innego pomieszczenia na cele mieszkalne w nowo wybudowanym budynku mieszkalnym, do dnia zasiedlenia tego lokalu,
7. Systematyczne gromadzenie oszczędności na rachunku oszczędnościowo - kredytowym w banku prowadzącym kasę mieszkaniową, według zasad określonych w odrębnych przepisach.

Odliczenie przez podatnika odsetek od kredytu mieszkaniowego - stosownie do art. 26b ust. 4 ustawy - obejmuje wyłącznie odsetki:

1. Naliczone za okres począwszy od dnia 1 stycznia 2002 r. i zapłacone do tego dnia;
2. Od tej części kredytu, która nie przekracza ustalonej w roku zakończenia inwestycji kwoty stanowiącej iloczyn 70m#178; powierzchni użytkowej i wskaźnika przeliczeniowego 1m#178; powierzchni użytkowej budynku mieszkalnego ustalonego dla celów obliczenia premii gwarancyjnej od wkładów na oszczędnościowych książeczkach mieszkaniowych za III kwartał roku poprzedzającego rok podatkowy, określonego na rok zakończenia inwestycji.

Zgodnie z art. 26b ust. 5 - 7 ustawy podatnik ma możliwość skorzystania z przedmiotowej ulgi podatkowej dopiero po zakończeniu inwestycji, a zatem może dokonać pierwszego odliczenia odsetek w rocznym zeznaniu podatkowym składanym za rok podatkowy, w którym inwestycja została zakończona. Odliczeniu będą podlegały wówczas odsetki naliczone i zapłacone po dniu zaciągnięcia kredytu do końca roku, w którym zakończono inwestycję. A więc odsetki zapłacone przed rokiem zakończenia inwestycji mogą być odliczone od podstawy obliczenia podatku ale dopiero za rok podatkowy, w którym podatnik po raz pierwszy odlicza odsetki. Odsetki takie mogą zostać również odliczone od dochodu uzyskanego w roku podatkowym bezpośrednio następującym po roku, w którym podatnik po raz pierwszy odlicza odsetki. Wówczas odliczeniu podlega różnica między sumą odsetek przypadających do odliczenia, a kwotą odsetek faktycznie odliczonych w roku, w którym podatnik dokonał pierwszego odliczenia. W przypadku, gdy kwota przysługujących odliczeń przekracza kwotę dochodu uzyskanego w tych dwóch latach, kwota odsetek przekraczająca ten dochód nie będzie podlegała odliczeniu od dochodu uzyskanego w latach następnych.

Stosownie do art. 26b ust. 8 ustawy wysokość odliczeń dotyczy odsetek zapłaconych łącznie przez oboje małżonków. Jeżeli małżonkowie podlegają odrębnemu opodatkowaniu - odliczeń dokonuje się zgodnie z wnioskami zawartymi w zeznaniach rocznych, bądź od dochodu każdego z małżonków, w proporcji wskazanej we wniosku, bądź od dochodu jednego z małżonków;

Organ podatkowy zwraca również uwagę na sposób dokumentowania poniesionych wydatków na spłatę odsetek od kredytu mieszkaniowego. Zgodnie ze wskazanym wyżej przepisem art. 26b ust. 2 pkt 6 lit. a ustawy, aby wnioskodawcy mogli skorzystać z omawianej ulgi podatkowej niezbędnym jest, aby posiadali oni dokumenty wystawione przez bank udzielający kredytu, potwierdzające wysokość faktycznie zapłaconych przez nich odsetek oraz terminy zapłaty tych odsetek.

Odnosząc się natomiast do kolejnego zagadnienia, jakim jest równoczesne skorzystanie przez wnioskodawców z ulgi z tytułu remontu i modernizacji lokalu mieszkalnego Naczelnik Urzędu Skarbowego w Kołobrzegu wyjaśnia, że stosownie do art. 27a ust. 1 pkt 1 ustawy - w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2003 r. podatek dochodowy od osób podlegających w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, obliczony według art. 27, obniżony o kwotę składki na powszechne ubezpieczenie zdrowotne, zmniejsza się na zasadach określonych w ustawie, jeżeli w roku podatkowym podatnik poniósł wydatki na własne potrzeby mieszkaniowe, przeznaczone na remont i modernizację - zajmowanego na podstawie tytułu prawnego - budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego oraz wpłaty na wyodrębniony fundusz remontowy spółdzielni mieszkaniowej, utworzonych na podstawie odrębnych przepisów.

Zgodnie z art. 12 ust. 2 ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw wydatki na remont i modernizację lokalu mieszkalnego lub budynku mieszkalnego poniesione w latach 2004 - 2005 podlegają odliczeniu od podatku, w wysokości i na zasadach określonych w tej ustawie w brzmieniu obowiązującym w 2003 r.

Do końca 2001 r. funkcjonowały równolegle ulga z tytułu remontu i modernizacji lokalu mieszkalnego, oraz tzw. "duża ulga budowlana", która przewidywała możliwość odliczenia od podatku wydatków na wykończenie nowego lokalu mieszkalnego.

W stanie prawnym obowiązującym do końca 2001 r. podatnicy mieli więc możliwość odliczania od podatku nakładów poniesionych na lokal mieszkalny nabyty w nowo wybudowanym budynku mieszkalnym w ramach dwóch ulg, tj. tzw. "dużej ulgi budowlanej", która dotyczyła wydatków na wykończenie lokalu poniesionych do dnia jego zasiedlenia, oraz ulgi z tytułu remontu lub modernizacji lokalu mieszkalnego. Rozróżnienie takie uzasadniał odmienny charakter prac przeprowadzanych w ramach poszczególnych grup wydatków.

Z dniem 1 stycznia 2002 r. zlikwidowana została "duża ulga budowlana". Jedynie podatnicy, którzy w latach 1997 - 2001nabyli prawo do odliczenia wydatków poniesionych na wskazany cel, zachowywali prawo do odliczenia od podatku dalszych wydatków na kontynuację danej inwestycji, poniesionych od 1 stycznia 2002 r. do 31 grudnia 2004 r.

Likwidacji nie uległa natomiast ulga związana z wydatkami poniesionymi na remont i modernizację lokalu mieszkalnego zajmowanego na podstawie tytułu prawnego. Ustawodawca nie przewidział jednak innych rozwiązań w zakresie jej stosowania w stosunku do tych, które obowiązywały przed dniem 1 stycznia 2002 r. Fakt, że zlikwidowano możliwość odliczania od podatku wydatków na wykończenie lokalu mieszkalnego oraz to, że nie rozszerzono zakresu stosowania ulgi remontowo - modernizacyjnej wskazuje, że w przypadku zakupu lokalu w nowo wybudowanym budynku ponoszenie wydatków na wykończenie lokalu mieszkalnego oddanego przez developera w stanie surowym nie uprawnia ich do odliczenia od podatku nawet jeżeli wnoszący zapytanie dysponuje tytułem prawnym do tego lokalu.

Możliwość korzystania z ulgi remontowo - modernizacyjnej uzależniona jest bowiem od spełnienia wielu warunków. Przy czym warunki korzystania z tej ulgi nie są tożsame z ulgą na wykończenie lokalu mieszkalnego. Jednym z nich jest charakter ponoszonych wydatków. Przepis stanowi bowiem o wydatkach na remont, przez który rozumie się - zgodnie z art. 3 pkt 8 ustawy prawo budowlane (tekst jedn.: Dz. U. z 2003 r. Nr 207, poz. 2016 ze zm.) - wykonanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego, a nie stanowiących bieżącej konserwacji, oraz modernizację, czyli unowocześnienie, uwspółcześnienie lokalu.

W przypadku lokalu znajdującego się w nowo wybudowanym budynku mieszkalnym trudno mówić o jego remoncie. Nakłady poniesione na taki lokal podlegają odliczeniu jedynie wtedy, jeżeli charakter prowadzonych w nim prac przybiera postać modernizacji. Z modernizacją mamy do czynienia w przypadku prac mających na celu poprawę standardu użytkowego i technicznego mieszkania.

Z załącznika Nr 2 do umowy stanowiącego opis standardowego wykończenia budynku i lokalu mieszkalnego wynika, że wnioskodawcy otrzymali mieszkanie w stanie surowym, a zatem ponosili wydatki mające na celu doprowadzenie do końca danej inwestycji. Zgodnie z powyższym wydatki poniesione na roboty wykończeniowe i uzupełniające wykończenie lokalu mieszkalnego w nowo wybudowanym budynku nie uprawniają do odliczeń w ramach ulgi na remont i modernizację lokalu mieszkalnego lub budynku mieszkalnego. Natomiast jeżeli będą to wydatki na poprawę istniejącego poziomu użytkowego i stanu technicznego lokalu mieszkalnego, wówczas przysługuje prawo do odliczenia wydatków z tytułu modernizacji tego mieszkania, poprzez którą - zgodnie z powyższym - należy rozumieć sytuację, gdy podatnik dokonuje odbioru mieszkania wykończonego i zdatnego do zwykłego użytkowania oraz ponosi dalsze wydatki na podwyższenie jego standardu.