Temat interpretacji

W zakresie opodatkowania przychodu ze zbycia udziału w nieruchomości.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 18 sierpnia 2018 r. (data wpływu 22 sierpnia 2018 r.) uzupełnione pismem z dnia 14 września 2018 r. (data nadania 14 września 2018 r., data wpływu 18 września 2018 r.) na wezwanie Nr 0114-KDIP3-3.4011.404.2018.1.MS z dnia 7 września 2018 r. (data nadania 10 września 2018 r., data doręczenia 12 września 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych otrzymania kwoty tytułem zbycia udziału w lokalu mieszkalnym na rzecz drugiego spadkobiercy jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 22 sierpnia 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych otrzymania kwoty tytułem zbycia udziału w lokalu mieszkalnym na rzecz drugiego spadkobiercy.

Z uwagi na braki formalne, pismem Nr 0114-KDIP3-3.4011.404.2018.1.MS z dnia 7 września 2018 r. (data nadania 10 września 2018 r., data doręczenia 12 września 2018 r.) tut. organ wezwał Wnioskodawczynię do uzupełnienia braków formalnych.

Pismem z dnia 14 września 2018 r. (data nadania 14 września 2018 r., data wpływu 18 września 2018 r.) Wnioskodawczyni uzupełniła wniosek w terminie.

We wniosku i uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny.

W dniu 12 listopada 2012 roku zmarł Marian Z. (ojciec Wnioskodawczyni). Spadek po nim nabyli na mocy ustawy: żona zmarłego - Marianna Z. (matka Wnioskodawczyni), syn zmarłego Bogdan Z. (brat Wnioskodawczyni) i córka zmarłego (Wnioskodawczyni), po 1/3 części spadku każde z nich, co zostało potwierdzone prawomocnym postanowieniem o nabyciu spadku wystawionym przez Sąd Rejonowy. W dniu 20 lutego 2016 r. zmarła Marianna Z. Spadek po niej nabyli na mocy ustawy: syn zmarłej - Bogdan Z. (brat Wnioskodawczyni) i Wnioskodawczyni, po 1/2 części spadku każde z nich, co zostało potwierdzone prawomocnym postanowieniem o nabyciu spadku wystawionym przez Sąd.

W wyniku nabycia spadku po Mariannie Z., jej córka (Wnioskodawczyni) oraz syn Bogdan stali się współwłaścicielami lokalu mieszkalnego, położonego w W., po 1/2 części każde z nich. Wartość udziału w spadku Wnioskodawczyni wyniosła 199.460 zł, czyli 1/2 wartości tej nieruchomości, określoną w akcie notarialnym dotyczącym zakupu na kwotę 398.920 zł.

Wnioskodawczyni uregulowała obowiązek podatkowy, wynikający z ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (Dz. U. z 2018 r., poz. 644), co potwierdzają zaświadczenia: z dnia 18 maja 2018 r. oraz z 25 maja 2018 r, wydane z upoważnienia Naczelnika Urzędu Skarbowego.

W dniu 4 czerwca 2018 r. spadkobiercy Wnioskodawczyni i Jej brat zawarli umowę w formie aktu notarialnego, w wyniku której doszło do zniesienia współwłasności mieszkania, tj. zbycia przez Wnioskodawczynię Jej udziału w spadku (1/2 części) na rzecz brata, w zamian za spłatę w wysokości 165.000 zł.

Z uwagi na braki formalne, pismem z dnia 7 września 2018 r. Nr 0114-KDIP33.4011. 404.2018.1.MS (data nadania 10 września 2018 r.) tut. Organ wezwał Wnioskodawczynię do uzupełnienia wniosku poprzez doprecyzowanie stanu faktycznego o wskazanie, czy otrzymana rzez Wnioskodawczynię spłata nie przekracza wartości posiadanego udziału w spadku. Ponadto tut. Organ wezwał o wyjaśnienie czy przedmiotem wniosku jest dokonany przez spadkobierców dział spadku, zbycie udziału na rzecz brata czy też zniesienie współwłasności.

Pismem z dnia 14 września 2018 r. (data wpływu 18 września 2018 r.) Wnioskodawczyni uzupełniła wniosek w terminie. Wskazała w nim, że w dniu 4 czerwca 2018 r. spadkobiercy: Wnioskodawczyni i Bogdan Z. zawarli umowę w formie aktu notarialnego, w wyniku której doszło do zbycia przez Wnioskodawczynię Jej udziału w nieruchomości (1/2 części) na rzecz brata Bogdana Z., za kwotę w wysokości 165.000 zł. Otrzymana przez Wnioskodawczynię wymieniona kwota nie przekroczyła wartości posiadanego udziału w spadku, który wynosił 199.460 zł.

Doprecyzowanie treści opisu stanu faktycznego ma na celu ujednolicenie używanych określeń i zwrotów, konsekwentnie dla całego wniosku.

Wnioskodawczyni dokonała także doprecyzowania pytania i własnego stanowiska.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie

ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu:

Czy w świetle opisanego stanu faktycznego kwota otrzymana przez Wnioskodawczynię za zbycie udziału w nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 16 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 200, z późn. zm.)?

Zdaniem Wnioskodawczyni, kwota spłaty udziału w spadku, otrzymana w wyniku zniesienia współwłasności nieruchomości, w opisanym stanie faktycznym nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Poprzez zbycie udziału na rzecz brata - drugiego spadkobiercy Wnioskodawczyni nie uzyskała przysporzenia majątkowego, które mogłoby stanowić przedmiot opodatkowania. Kwota spłaty w wysokości 165.000 zł, którą Wnioskodawczyni przyjęła była ekwiwalentna, odpowiadała wartości rynkowej na dzień zniesienia współwłasności i nie przekroczyła wartości przysługującego Jej udziału w spadku. Cena mieszkania określona została na kwotę 398.920 zł w akcie notarialnym, dotyczącym zakupu lokalu przez rodziców Wnioskodawczyni: Mariana Z. i Mariannę Z. Zdaniem Wnioskodawczyni otrzymanie spłaty nie spowodowało przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 16 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, wobec czego brak jest podstaw do opodatkowania kwoty otrzymanej spłaty. Stanowisko Wnioskodawczyni znajduje potwierdzenie w orzecznictwie, m.in. w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z 5 marca 2013 r. sygn. akt I SA/Po 918/12 oraz wydanej w jego wyniku interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 9 sierpnia 2013 r. znak: ILPB2/415-422/12/13-5/TR oraz interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 16 stycznia 2014 r. znak: IPTPB2/415-704/13-4/JR , z których wynika, że spłata otrzymana przez jednego spadkobiercę od drugiego przy dziale spadku obejmującego nieruchomość w części nieprzekraczającej wartości udziału spadku, nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych jako przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości. Stanowisko Wnioskodawczyni znajduje potwierdzenie również w orzeczeniu Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, z dnia 9 listopada 2011 r., z którego wynika, że spłata otrzymana przez jednego spadkobiercę od drugiego nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych jako przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości.

W uzupełnieniu Wnioskodawczyni doprecyzowała, że kwota otrzymana z tytułu zbycia udziału w nieruchomości nie spowodowała przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 16 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, wobec czego brak jest podstaw do jej opodatkowania. W opisanym stanie faktycznym nie można mówić o przyroście masy majątkowej, skoro za zbycie, na rzecz drugiego spadkobiercy, udziału w nieruchomości otrzymanej w spadku, Wnioskodawczyni otrzymała kwotę niższą niż wynosił Jej udział w spadku (udział w nieruchomości wchodzącej do spadku, czyli kwota 199.400 zł).

Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 28 lipca 2017 r., sygnatura akt II FSK 1432/16: W wypadku zatem, w którym spadkobierca w wyniku zniesienia współwłasności nieruchomości otrzymuje od nabywcy udziału w spadku (udziału w nieruchomości wchodzącej do spadku) spłatę stanowiąca równowartość udziału tego spadkobiercy w spadku, nie powstaje przyrost majątku rozumiany jako zwiększenie aktywów lub zmniejszenie pasywów w tym majątku. Dochodzi tylko tutaj do zmiany ekonomicznej w majątku nieprzekładającej się na sytuację prawnopodatkową. Tego rodzaju odpłatne zbycie jest dla spadkobiercy neutralne podatkowo w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych . Zatem należy skonstatować, że zniesienie współwłasności w nieruchomości, w wyniku którego współwłaściciel (spadkobierca) w zamian za udział we współwłasności nieruchomości otrzymuje spłatę, będącą jego równowartością, nie uzyskuje przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) nawet wówczas, gdyby inne przesłanki opodatkowania dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości lub ich części zostały spełnione.

Zagadnienie zniesienia współwłasności regulują art. 211 i 212 Kodeksu cywilnego. Obowiązujące przepisy prawne stanowią, że zniesienie współwłasności może dotyczyć fizycznego podziału nieruchomości lub jej zbycia. Najczęściej występującym sposobem jest przyznanie nieruchomości jednemu z dotychczasowych współwłaścicieli, z obowiązkiem spłaty pozostałych. Zniesienie stanu współwłasności może nastąpić w drodze umowy. Przepisy Kodeksu cywilnego nie regulują umownego zniesienia współwłasności, co oznacza, że ustawodawca pozostawił to woli samych stron, które mogą regulować likwidację współwłasności w sposób swobodny, nie naruszając prawa. W ocenie Wnioskodawczyni w opisanym stanie faktycznym doszło do zniesienia współwłasności nieruchomości w postaci zbycia udziału w nieruchomości między spadkobiercami.

Doprecyzowanie treści niniejszego stanowiska Wnioskodawczyni ma na celu ujednolicenie używanych określeń i zwrotów, konsekwentnie dla całego wniosku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1. nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3. prawa wieczystego użytkowania gruntów,

jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

W świetle powyższego przepisu każda czynność prawna, której przedmiotem jest odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości stanowi źródło przychodów, jeżeli zostanie dokonana w określonym czasie, tj. przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie i nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej.

Zatem, w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma forma prawna ich nabycia oraz moment nabycia.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie definiuje, co należy rozumieć pod pojęciem nabycia w drodze spadku, dlatego w tym wypadku należy posiłkować się normami prawa cywilnego.

Zgodnie bowiem z art. 922 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r., poz. 1025) spadek stanowią prawa i obowiązki majątkowe zmarłego, które z chwilą jego śmierci przechodzą na jedną lub kilka osób, stosownie do przepisów niniejszej ustawy.

Zgodnie z art. 924 ww. ustawy, spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 925 Kodeksu cywilnego). Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Natomiast postanowienie sądu o stwierdzeniu nabycia spadku lub akt poświadczenia dziedziczenia potwierdzają jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia. Powyższe wyjaśnienie oznacza, że dniem nabycia spadku przez spadkobiercę jest data śmierci spadkodawcy.

Z instytucją działu spadku mamy do czynienia w sytuacji, w której spadek przypada kilku spadkobiercom. Wskutek działu spadku poszczególni spadkobiercy stają się podmiotami wyłącznie uprawnionymi względem przyznanych im praw majątkowych, stanowiących do chwili działu przedmiot wspólności. Na skutek działu spadku następuje konkretyzacja składników masy spadkowej przypadających poszczególnym spadkobiercom.

W myśl art. 1035 Kodeksu cywilnego jeżeli spadek przypada kilku spadkobiercom, do wspólności majątku spadkowego stosuje się przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych. Do momentu zniesienia tej współwłasności lub dokonania działu spadku, spadkobiercy są współwłaścicielami rzeczy i praw wchodzących w skład spadku.

Stosownie do art. 1037 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego dział spadku może nastąpić bądź na mocy umowy między wszystkimi spadkobiercami, bądź na mocy orzeczenia sądu na żądanie któregokolwiek ze spadkobierców.

Sądowy dział spadku powinien obejmować cały spadek. Jednakże z ważnych powodów może być ograniczony do części spadku. Umowny dział spadku może objąć cały spadek lub być ograniczony do części spadku art. 1038 § 1 § 2 powołanej ustawy.

Każdy ze współwłaścicieli może żądać zniesienia współwłasności. Do momentu zniesienia współwłasności lub dokonania działu spadku, spadkobiercy są współwłaścicielami rzeczy i praw wchodzących w skład spadku - art. 210 Kodeksu cywilnego.

W myśl art. 211 i 212 Kodeksu cywilnego, zniesienie współwłasności może nastąpić przez podział rzeczy wspólnej, a gdy rzeczy nie da się podzielić, przez przyznanie rzeczy jednemu ze współwłaścicieli z obowiązkiem spłaty pozostałych, bądź przez podział cywilny, polegający na sprzedaży rzeczy wspólnej i podziale uzyskanej ceny stosownie do wielkości udziałów współwłaścicieli. W rezultacie w wyniku zniesienia współwłasności dochodzi więc jedynie do nowego ukształtowania prawa własności poprzez odebranie temu prawu cechy wspólności.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że kiedy dział spadku następuje ze spłatą od spadkobiercy nabywającego na wyłączną własność składniki majątkowe wchodzące w skład spadku na rzecz drugiego spadkobiercy powoduje, że czynność taka ma charakter odpłatny. Nie jest to jednak równoznaczne z obowiązkiem zapłaty podatku dochodowego z tytułu otrzymania takiej spłaty. W sytuacji, w której spłata równa jest wartości udziału w spadku i nie przekracza go, podatnik nie uzyskuje w związku z czynnością działu spadku żadnego przysporzenia majątkowego względem odziedziczonej ułamkowej części masy spadkowej. W takim przypadku brak jest podstaw do opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, kwoty spłaty otrzymanej w wyniku działu spadku.

Mając na uwadze powyżej wskazane przepisy prawa oraz przedstawiony stan faktyczny należy stwierdzić, że w dniu śmierci matki Wnioskodawczyni łączny udział Wnioskodawczyni w masie spadkowej po rodzicach wynosił 1/2. Udział ten Wnioskodawczyni nabyła w części w 2012 r. w spadku po ojcu oraz w części w 2016 r. w spadku po matce. Tym samym Wnioskodawczyni w drodze spadku po rodzicach przysługiwał udział 1/2 w nieruchomości. Drugim spadkobiercą był brat Wnioskodawczyni, który również nabył udział 1/2 w masie spadkowej. W dniu 4 czerwca 2018 r. Wnioskodawczyni zbyła swój udział na rzecz brata w zamian za określoną kwotę.

Zgodnie z powyższymi wyjaśnieniami, Wnioskodawczyni nabyła poszczególne udziały we współwłasności lokalu mieszkalnego w dwóch datach:

• w części w drodze spadku po ojcu w 2012 r.,

• w części w drodze spadku po matce w 2016 r.

Zdaniem Wnioskodawczyni, kwota otrzymana z tytułu zbycia udziału w nieruchomości nie spowodowała przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W ocenie Wnioskodawczyni doszło do zniesienia współwłasności nieruchomości w postaci zbycia udziału w nieruchomości między spadkobiercami.

W świetle powyższego wyjaśnienia stwierdzić należy, że otrzymana przez Wnioskodawczynię w 2018 r. kwota od drugiego spadkobiercy w zamian za przekazanie swojego udziału w nieruchomości nabytego w drodze spadku w odniesieniu do udziału nabytego w 2012 r. nie stanowi źródła przychodu i nie podlega opodatkowaniu z uwagi na fakt, że od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie tego udziału przez Wnioskodawczynię upłynął pięcioletni okres czasu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Z kolei otrzymana kwota w odniesieniu do udziału nabytego w 2016 r. nie będzie skutkować powstaniem przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, albowiem istotne znaczenie dla niniejszego rozstrzygnięcia ma okoliczność, że spłata nie przekroczyła wartości przysługującego Wnioskodawczyni udziału spadkowego, a umowa została zawarta wyłącznie między spadkobiercami. W konsekwencji, na Wnioskodawczyni nie ciąży obowiązek zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu otrzymania kwoty z tytułu zbycia udziału

Biorąc pod uwagę powyższe stanowisko Wnioskodawczyni jest prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywiste zdarzenie przyszłe sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywa się ze zdarzeniem przyszłym podanym przez Wnioskodawczynię w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Przy wydawaniu niniejszej interpretacji tutejszy organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny jest zgodny ze stanem rzeczywistym. W ramach postępowania o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego organ nie przeprowadza postępowania dowodowego, lecz opiera się jedynie na stanie faktycznym przedstawionym we wniosku. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia przedstawionego w stanie faktycznym.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe postępowanie jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

Stanowisko

prawidłowe

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej