Temat interpretacji

Zaliczenia nabywanych przez Wnioskodawcę usług do kosztów kwalifikowanych i możliwości skorzystania z odliczenia na podstawie art. 26e ust. 1 pdof.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 4 marca 2019 r. (data wpływu 6 marca 2019 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zaliczenia nabywanych przez Wnioskodawcę usług do kosztów kwalifikowanych i możliwości skorzystania z odliczenia na podstawie art. 26e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 6 marca 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zaliczenia nabywanych przez Wnioskodawcę usług do kosztów kwalifikowanych i możliwości skorzystania z odliczenia na podstawie art. 26e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest komandytariuszem w spółce B. z o.o. Sp. kom. (dalej: Spółka), w której pozostali wspólnicy to komandytariusz X oraz komplementariusz Y Sp. z o.o. (reprezentowana przez prezesa zarządu oraz członka zarządu). Wnioskodawca, jako komandytariusz Spółki oraz podatnik podatku dochodowego, rozlicza przychody i koszty Spółki proporcjonalnie do swojego prawa do udziału w zysku zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o PIT. Wnioskodawca występuje o indywidualną interpretację w swoim imieniu i na swoją rzecz, zadając pytania o czynności w ramach Spółki, gdyż rodzą one bezpośrednie skutki dla płaconego podatku dochodowego.

Spółka jest nowoczesną firmą z sektora technologii finansowych tworzącą nowatorskie produkty, którymi w głównej mierze są oprogramowania mobilne, dostarczając je przede wszystkim do sektora finansowego. Produkty Spółki odznaczają się innowacyjnością i dopasowaniem do indywidualnych potrzeb klientów i są tworzone zarówno na potrzeby poszczególnych zleceń, jak i inicjowane przez samą Spółkę.

Obecnie Spółka posiada kilka oryginalnych produktów opracowanych w wyniku Działalności B+R i rozwija kolejne. Innowacyjność jednego z nich została potwierdzona poprzez uzyskanie dofinansowania od NCBR w ramach Programu Operacyjnego Inteligentny Rozwój 2014-2020, poddziałania 1.1.1 Badania przemysłowe i prace rozwojowe realizowane przez przedsiębiorstwa.

Jednakże najważniejszą częścią działalności Spółki jest praca nad spersonalizowanymi produktami pod potrzeby klientów docelowych, kiedy to każdy nowy produkt jest unikatowym rozwiązaniem technologicznym. W celu realizacji tej działalności, w szczególności opracowywania innowacyjnych produktów, Spółka prowadzi działalność badawczo-rozwojową (dalej: Działalność B+R), o której mowa w art. 5a pkt 38 ustawy o PIT.

Na potrzeby prowadzonej Działalności B+R Spółka nabywa różnego rodzaju usługi, w szczególności ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne (dalej: Usługi B+R), świadczone lub wykonywane przez Y Sp. z o.o. (dalej: Jednostka) w sposób ciągły na podstawie umowy zawartej między tymi podmiotami, wynikającej z nieprzerwanej współpracy Jednostki ze Spółką od 2014 r.

Świadczone przez Jednostkę Usługi B+R na rzecz Spółki są wyłącznie usługami będącymi Działalnością B+R Jednostki (w rozumieniu zarówno ustawy o PIT, jak i ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowy m od osób prawnych (t.j. Dz.U. 2018 poz. 1036 ze zm. - dalej ustawa o CIT) - definicje te są tożsame).

Usługi B+R obejmują prace koncepcyjne i programistyczne nad oprogramowaniem obejmujące jego tworzenie i ulepszanie, w tym w szczególności:

• definiowanie problemów i zagadnień technologicznych,

• opracowywanie specyfikacji i wytycznych dla nowych rozwiązań,

• projektowanie i modelowanie prototypowego rozwiązania IT na podstawie opracowanej koncepcji,

• działania programistyczne związane z tworzeniem oprogramowania oraz nowych rozwiązań IT.

Wyżej wymienione Usługi B+R są działalnością twórczą, których wyniki Spółka po zakupieniu od Jednostki wykorzystuje na potrzeby własnej działalności badawczo-rozwojowej, tworząc w ten sposób nowe produkty dla indywidualnych klientów. Powyższe Usługi B+R stanowią główną działalność Jednostki świadczoną systematycznie, co jednocześnie w przypadku Jednostki jest działalnością przeważającą, ponieważ generują one około 80% przychodów rocznych Jednostki, pochodzących z faktur wystawianych na usługi badawczo-rozwojowe.

W konsekwencji Jednostka spełnia warunki określone w art. 17 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 30 maja 2008 r. o niektórych formach wspierania działalności innowacyjnej (t.j. Dz.U. 2018 poz. 141 ze zm. - dalej UoINN). Jednostka natomiast nie jest podmiotem wpisanym do bazy POL-on. W szczególności Jednostka spełnia warunek określony w art. 17 ust. 2 UoINN, określający zasady uzyskiwania statusu centrum badawczo-rozwojowego (Spółka rozważa wystąpienie o uzyskanie takiego statusu, niemniej na dzień złożenia wniosku nie rozpoczęła żadnych działań w tym zakresie).

Ze względu na zakres prowadzonej Działalności B+R przez Spółkę, Wnioskodawca, jako jej komandytariusz, zamierza dokonać odliczenia, o który m mowa w art. 26e ust. 1 ustawy o PIT, tj. dokonać odliczenia kosztów Działalności B+R zgodnie z art. 26e oraz 26f ustawy o PIT (dalej:Ulga B+R), w szczególności dokonać odliczenia kosztów na podstawie art. 26e ust. 2 pkt 3 ustawy o PIT.

Wnioskodawca w szczególności zaznacza, że:

• prowadzona Działalność B+R nie stanowi i nie będzie stanowić badań podstawowych w rozumieniu art. 5a pkt 39 lit. a ustawy o PIT,

• dopełniony zostanie obowiązek wskazany w art. 24a ust. 1 b ustawy o PIT,

• jeśli w 2018 r. i w latach następnych Wnioskodawca będzie uzyskiwać przychody ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT, to odliczeń z tytułu Ulgi B+R Wnioskodawca zamierza dokonywać tak, iż kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekroczyć kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika ze źródła określonego w art. 10 ust. I pkt 3,

• Spółka zamierza odliczyć w ramach Ulgi B+R koszty kwalifikowane zgodnie z art. 26e ust. 5 ustawy o PIT,

• Spółka nie prowadzi działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (Dz. U. z 2017 r. poz. 1010 oraz z 2018 r. poz. 650 i 1162) oraz na jej rzecz nie została wydana decyzji o wsparciu, o której mowa w ustawie z dnia 10 maja 2018 r. o wspieraniu nowych inwestycji (Dz. U. poz. 1162),

• Wnioskodawca zamierza dokonać odliczenia z tytułu Ulgi B+R zgodnie z limitami wskazanymi w art. 26e ust. 7 ustawy o PIT,

• Wnioskodawca nie zamierza odliczyć w ramach Ulgi B+R odpisów amortyzacyjnych od samochodów osobowych, budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością,

• ani Wnioskodawca ani Spółka nie posiada statusu centrum badawczo-rozwojowego.

Przedmiotem wniosku są przepisy art. 26e ust. 2 pkt 3 ustawy o PIT w związku z art. 26e ust. 1 ustawy o PIT w odniesieniu do przepisów ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. 2018 poz. 1668, dalej: Prawo o SWiN w brzmieniu obowiązującym od 1 października 2018 r.)

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym Wnioskodawca jest uprawniony do zaliczenia nabywanych przez Spółkę Usług B+R od Jednostki do kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 26e ust. 2 pkt 3 ustawy o PIT i w konsekwencji do skorzystania z odliczenia, o którym mowa w art. 26e ust. 1 ustawy o PIT?

Zdaniem Wnioskodawcy, prawidłowe jest Jego stanowisko, zgodnie z którym Wnioskodawca jest uprawniony do zaliczenia nabywanych przez Spółkę Usług B+R od Jednostki do kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 26e ust. 2 pkt 3 ustawy o PIT i w konsekwencji do skorzystania z odliczenia, o którym mowa w art. 26e ust. 1 ustawy o PIT.

Przepisy dotyczące Ulgi B+R

Zgodnie z art. 5a pkt 38 ustawy o PIT, działalność badawczo-rozwojowa oznacza działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W myśl art. 5a pkt 39 oraz. 40 ustawy o PIT w brzmieniu obowiązującym od 1 października 2018 r., badania naukowe zdefiniowane w art. 5a pkt 39 ustawy o PIT jako badania podstawowe i badania aplikacyjne należy rozumieć odpowiednio zgodnie z art. 4 ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 Prawa o SWiN. W konsekwencji, na gruncie znowelizowanego art. 5a pkt 39 ustawy o PIT, badania naukowe to:

1. badania podstawowe - rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne,
2. badania aplikacyjne - rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzenie do nich znaczących ulepszeń.

Natomiast w myśl art. 5a pkt 40 ustawy o PIT znowelizowanego razem z art. 5a pkt 39 ustawy o PIT, prace rozwojowe oznaczają prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 Prawa o SWiN. Tym samym, prace rozwojowe na gruncie ustawy o PIT oznaczają działalność obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

W brzmieniu przepisów obowiązujących od 1 stycznia 2018 r., zgodnie z art. 26e ust. 1 ustawy o PIT, podatnik uzyskujący przychody ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3 odlicza od podstawy obliczenia podatku, ustalonej zgodnie z art. 26 ust. 1 lub art. 30c ust. 2, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej kosztami kwalifikowanymi. Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekroczyć kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3.

Jednocześnie, w myśl art. 17 ust. 2 UoINN (Ustawy o niektórych formach wspierania działalności innowacyjnej), w brzmieniu obowiązującym od 1 października 2018 r., status centrum badawczo-rozwojowego może uzyskać przedsiębiorca, który spełnia poniższe warunki:

1. przychody netto ze sprzedaży towarów, produktów i operacji finansowych za poprzedni rok obrotowy wyniosły co najmniej:
   
   
   1. 5.000.000 złotych oraz którego przychody netto ze sprzedaży wytworzonych przez siebie usług badawczo-rozwojowych klasyfikowanych do usług w zakresie badań naukowych i prac rozwojowych, w rozumieniu przepisów w sprawie polskiej klasyfikacji wyrobów i usług lub prawr własności przemysłowej, stanowią co najmniej 20% przychodów netto albo
   2. 2.500.000 złotych i są niższe niż 5.000.000 złotych oraz którego przychody netto ze sprzedaży wytworzonych przez siebie usług badawczo-rozwojowych klasyfikowanych do usług w zakresie badań naukowych i prac rozwojowych, w rozumieniu przepisów w sprawie polskiej klasyfikacji wyrobów i usług lub praw własności przemysłowej, stanowią co najmniej 70% przychodów netto;
2. stosuje przepisy o rachunkowości;
3. nie zalega z zapłatą podatków oraz składek na ubezpieczenia społeczne i zdrowotne.

Zgodnie z art. 26e ust. 2 pkt 3 ustawy o PIT, koszty kwalifikowane obejmują ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, świadczone lub wykonywane na podstawie umowy przez podmioty, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, a także nabycie od takiego podmiotu wyników prowadzonych przez niego badań naukowych, na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej.

W myśl art. 7 ust. I pkt 1-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o SWiN, w brzmieniu obowiązującym od I października 2018 r. do instytucji tworzących system szkolnictwa wyższego i nauki należą:

1. uczelnie;
2. federacje podmiotów systemu szkolnictwa wyższego i nauki;
3. Polska Akademia Nauk, działająca na podstawie ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o Polskiej Akademii Nauk(Dz. U. z 2018 r. poz. 1475);
4. instytuty naukowe PAN, działające na podstawie ustawy, o której mowa w pkt 3, zwane dalej;
5. instytuty badawcze, działające na podstawie ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o instytutach badawczych (Dz. U. z 2018 r. poz. 736);
6. międzynarodowe instytuty naukowe utworzone na podstawie odrębnych ustaw działające na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zwane dalej;
7. Polska Akademia Umiejętności;
8. inne podmioty prowadzące głównie działalność naukową w sposób samodzielny i ciągły.

Sytuacja Wnioskodawcy

W świetle przedstawionego opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca spełnia warunki skorzystania z Ulgi B+R określone w ustawie o PIT. W konsekwencji. Wnioskodawca jest uprawniony do odliczenia w ramach Ulgi B+R kosztów określonych w art. 26e ust. 2 i 3 ustawy o PIT.

Zgodnie z przedstawionym opisem stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, Spółka zamierza odliczyć z tytułu Ulgi B+R koszty usług świadczonych lub wykonywanych przez Jednostkę - koszty Usług B+R.

Na wstępie należy zauważyć, że zdaniem Wnioskodawcy, Usługi B+R nabywane przez Spółkę od Jednostki mają charakter Działalności B+R, ponieważ świadczone w ramach nich prace programistyczne Jednostki są:

1. działalnością twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe -wykonywane prace programistyczne kwalifikują się do katalogu badań aplikacyjnych (zaliczanych do badań naukowych), gdyż polegają one wyłącznie na opracowywaniu nowych produktów pod spersonalizowane wymogi klientów, tworząc w ten sposób innowatorskie rozwiązania i zdobywając nową wiedzę;
2. podejmowane w sposób systematyczny - prace programistyczne realizowane przez Jednostkę są wykonywane regularnie, gdyż są one stałym elementem produktów programistycznych opracowywanych przez Spółkę zlecającą Usługi B+R, która to zważywszy na obszerną bazę klientów i stałe zlecenia, nieustannie pracuje nad nowymi rozwiązaniami. Oznacza to, że zlecane Usługi B+R również świadczone są w sposób systematyczny.
3. podejmowane w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań - z uwagi na spersonalizowane projekty na bazie których wykonywane są prace programistyczne w ramach świadczonych dla Spółki Usług B+R, prace wykonywane przez Jednostkę nie zawierają czynności rutynowych i opierają się wyłącznie na tworzeniu nowych produktów, podczas których wykorzystywane są zasoby wiedzy do tworzenia nowych zastosowań (w celu zaspokojenia potrzeb klienta docelowego), oraz bezpośrednio zwiększane są zasoby wiedzy.

Aby skorzystać z odliczenia Usług B+R w ramach Ulgi B+R. Usługi B+R kupowane od Jednostki przez Spółkę muszą zaliczać się do katalogu kosztów kwalifikowanych zgodnie z art. 26e ust. 2 pkt 3 ustawy o PIT, tj. muszą obejmować one: ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, świadczone łub wykonywane na podstawie umowy przez podmioty, o których mowa w art. 7 system szkolnictwa wyższego i nauki ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, a także nabycie od takiego podmiotu wyników prowadzonych przez niego badań naukowych, na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej.

Zdaniem Wnioskodawcy, powyższe warunki określone w art. 26e ust. 2 pkt 3 ustawy o PIT są spełnione, ponieważ analizując kolejno poszczególne przesłanki:

1. Usługi B+R powinny być ekspertyzami, opiniami, usługami doradczymi, usługami równorzędnymi do usług doradczych lub wynikami badań naukowych,
2. Usługi B+R powinny być wykonywane na podstawie umowy,
3. Usługi B+R powinny być nabywane na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej,
4. Usługi B+R powinny być nabywane od podmiotów, o których mowa w art. 7 system szkolnictwa wyższego i nauki ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Ad. 1

Usługi B+R powinny być ekspertyzami, opiniami, usługami doradczymi, usługami równorzędnymi do usług doradczych lub wynikami badań naukowych- usługi równorzędne nie zostały zdefiniowanie zarówno w ustawie o PIT, jak i w ustawie o CIT. Zgodnie z definicją przedstawioną w Słowniku Języka Polskiego (https://sjp.pwm.pl/, dalej: SJP) słowo równorzędne to mający taką samą ważność, wartość lub jakość, co oznacza, iż do tego katalogu kosztów mogą być zakwalifikowane usługi, które mają dla danego podmiotu taką samą ważność, wartość lub jakość co usługi doradcze dla prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej. W przypadku działań badawczo-rozwojowych w podmiotach, które nabywają ww. usługi od podmiotów, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r., takie usługi stanowią kluczową rolę w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, co oznacza, że bez ich udziału nie możliwym byłoby ich wykonywanie. Zostało to potwierdzone w indywidualnej interpretacji z dnia 22 listopada 2017 r. (sygn. 0111-KDIBl-3.4010.443.2017.2.MBD), w której Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdził, iż nabywane usługi (ekspertyzy, opinie, usług doradcze i usług równorzędne) od podmiotów zewnętrznych, będące nieodłącznym elementem prowadzonych prac, mogą stanowić koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d ust. 2 oraz ust. 3 ustawy o podatku dochodowym, która w zakresie kosztów kwalifikowanych jest tożsama z ustawą o PIT. Oznacza to, iż koszty usług równorzędnych mogą być zakwalifikowane jeśli są nieodłącznym elementem prowadzonych prac badawczo-rozwojowych. To zaś w przypadku Spółki zostało spełnione zgodnie z przedstawionym opisem stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego - Usługi B+R zakupywane od Jednostki są elementem niezbędnym do wykonania dalszych prac będących Działalnością B+R Spółki, gdyż w realizowanych projektach stanowią jego podstawową część - tzn. są podstawowym oprogramowaniem wykorzystywanym w finalnym produkcie.

Ad. 2

Usługi B+R powinny być wykonywane na podstawie umowy - zgodnie z przedstawionym opisem stanu faktycznego Usługi B+R świadczone przez Jednostkę na rzecz Spółki zakupywane są na podstawie umowy zawierającej dokładne dane zamówienia oraz przeniesienie praw autorskich.

Ad. 3

Usługi B+R powinny być nabywane na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej - tak jak zostało to przedstawione w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, Usługi B+R świadczone przez Jednostkę są nabywane przez Spółkę na potrzeby własnej Działalności B+R.

Ad. 4

Usługi B+R powinny być nabywane od jednostki należącej do katalogu jednostek określonych w art. 7 ust. I pkt 1-8 Prawo o SWiN. Zdaniem Wnioskodawcy również ten warunek został spełniony, ponieważ Jednostka zalicza się do podmiotów wymienionych w pkt 8 - inne podmioty prowadzące głównie działalność naukową w sposób samodzielny i ciągły. Jednostka spełnia wymienione kryteria, gdyż:

1. prowadzi głównie działalność naukową - jak zostało wskazane w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, zdecydowana większość działalności prowadzonej przez Jednostkę to Działalność B+R, obejmująca Usługi B+R świadczone na rzecz Spółki, które są badaniami naukowymi i pracami rozwojowymi w myśl art. 5a pkt 39 oraz 40 ustawy o PIT w brzmieniu obowiązującym od 1 października 2018 r. (czyt. są badaniami aplikacyjnymi, rozumianymi jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzenie do nich znaczących ulepszeń oraz pracami rozwojowymi, tj. działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń), co zostało opisane w ramach opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego,
2. w sposób samodzielny - Prawo o SWiN nie zawiera definicji terminu samodzielny, natomiast zgodnie z definicją przedstawioną w SJP samodzielny znaczy tworzący odrębną całość - definicję tę Jednostka spełnia, ponieważ jest przedsiębiorcą w rozumieniu Kodeksu cywilnego (art. 431 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r., tj. Dz.U. 2018 poz. 2073 - do którego odwołuje się ustawa o CI I ), tj. prowadzi we własnym imieniu działalność gospodarczą i jednocześnie przedsiębiorstwem zgodnie z art. 551 Kodeksu cywilnego, tj. zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej, a ponadto Jednostka działa na własny rachunek i ryzyko w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, będąc podatnikiem podatku dochodowego, natomiast same Usługi B+R są świadczone przez Jednostkę na podstawie dwustronnej umowy zawartej ze Spółką bez zaangażowania podmiotów trzecich;
3. w sposób ciągły - wykonywane Usługi B+R przez Jednostkę mają charakter ciągły i nieprzerwany, gdyż prace te nie są incydentalne oraz polegają na wykonywaniu szeregu czynności, które zmierzają do osiągnięcia zamierzonego celu, na podstawie zawartej umowy bezterminowej, wynikającej z nieprzerwanej współpracy Jednostki ze Spółką od 2014 r.

W tym kontekście, w ocenie Wnioskodawcy prawidłowe jest stanowisko, zgodnie z którym Wnioskodawca jest uprawniony do zaliczenia nabywanych przez. Spółkę Usług B+R od Jednostki do kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 26e ust. 2 pkt 3 ustawy o PIT i w konsekwencji do skorzystania z odliczenia, o którym mowa w art. 26e ust. 1 ustawy o PIT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 23o, art. 23u, art. 24-24b, art. 24c, art. 24e, art. 30ca, art. 30da oraz art. 30f nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów (art. 9 ust. 2 ww. ustawy).

Zasady działania spółek prawa handlowego regulują przepisy ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2019 r., poz. 505, z późn. zm.).

Z uwagi na fakt, że spółka z o.o. sp. k. jest osobową spółką prawa handlowego, która nie ma osobowości prawnej, z punktu widzenia prawa podatkowego na gruncie podatków dochodowych, podatnikami są poszczególni wspólnicy takiej spółki, a nie sama spółka. Zatem to na nich, a nie na spółce, ciąży obowiązek podatkowy w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Zasady wyrażone w ust. 1 o czym stanowi art. 8 ust. 2 ww. ustawy stosuje się odpowiednio do:

1. rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat;
2. ulg podatkowych związanych z prowadzoną działalnością w formie spółki niebędącej osobą prawną.

W myśl art. 5b ust. 2 powołanej ustawy, jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niebędąca osobą prawną, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca jest komandytariuszem w Spółce z o.o. Sp. kom. (dalej: Spółka). Najważniejszą częścią działalności Spółki jest praca nad spersonalizowanymi produktami pod potrzeby klientów docelowych, kiedy to każdy nowy produkt jest unikatowym rozwiązaniem technologicznym. W celu realizacji tej działalności, w szczególności opracowywania innowacyjnych produktów, Spółka prowadzi działalność badawczo-rozwojową (dalej: Działalność B+R), o której mowa w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Na potrzeby prowadzonej Działalności B+R Spółka nabywa różnego rodzaju usługi, w szczególności ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne (dalej: Usługi B+R), świadczone lub wykonywane przez Y Sp. z o.o. (dalej: Jednostka) w sposób ciągły na podstawie umowy zawartej między tymi podmiotami, wynikającej z nieprzerwanej współpracy Jednostki ze Spółką od 2014 r. Usługi B+R są działalnością twórczą, których wyniki Spółka po zakupieniu od Jednostki wykorzystuje na potrzeby własnej działalności badawczo-rozwojowej, tworząc w ten sposób nowe produkty dla indywidualnych klientów. Powyższe Usługi B+R stanowią główną działalność Jednostki świadczoną systematycznie, co jednocześnie w przypadku Jednostki jest działalnością przeważającą, ponieważ generują one około 80% przychodów rocznych Jednostki, pochodzących z faktur wystawianych na usługi badawczo-rozwojowe.

Zgodnie z art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności badawczo-rozwojowej oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Natomiast w myśl art. 5a pkt 39 tej ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych oznacza to:

1. badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. poz. 1668),
2. badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Z kolei, prace rozwojowe zdefiniowane są w art. 5a pkt 40 ww. ustawy i oznaczają prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2018 r., poz. 1668, z późn. zm.), badania naukowe są działalnością obejmującą:

1. badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;
2. badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Stosownie do art. 4 ust. 3 ww. ustawy, prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Zatem z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszania istniejących produktów/usług oraz procesów i technologii produkcji.

Zgodnie z art. 26e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnik uzyskujący przychody ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3, odlicza od podstawy obliczenia podatku, ustalonej zgodnie z art. 26 ust. 1 lub art. 30c ust. 2, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej kosztami kwalifikowanymi. Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekroczyć kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3.

W myśl art. 26e ust. 2 pkt 3 ww. ustawy, za koszty kwalifikowane uznaje się ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, świadczone lub wykonywane na podstawie umowy przez podmioty, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, a także nabycie od takiego podmiotu wyników prowadzonych przez niego badań naukowych, na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej.

Z treści art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2018 r., poz. 1668, z późn. zm.) wynika, że system szkolnictwa wyższego i nauki tworzą:

1. uczelnie;
2. federacje podmiotów systemu szkolnictwa wyższego i nauki, zwane dalej federacjami;
3. Polska Akademia Nauk, działająca na podstawie ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o Polskiej Akademii Nauk (Dz. U. z 2018 r. poz. 1475), zwana dalej PAN;
4. instytuty naukowe PAN, działające na podstawie ustawy, o której mowa w pkt 3, zwane dalej instytutami PAN;
5. instytuty badawcze, działające na podstawie ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o instytutach badawczych (Dz. U. z 2018 r., poz. 736);
6. międzynarodowe instytuty naukowe utworzone na podstawie odrębnych ustaw działające na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zwane dalej instytutami międzynarodowymi;
   6a) Centrum Łukasiewicz, działające na podstawie ustawy z dnia 21 lutego 2019 r. o Sieci Badawczej Łukasiewicz (Dz. U. poz. 534);
   6b) instytuty działające w ramach Sieci Badawczej Łukasiewicz, zwane dalej instytutami Sieci Łukasiewicz;
7. Polska Akademia Umiejętności, zwana dalej PAU;
8. inne podmioty prowadzące głównie działalność naukową w sposób samodzielny i ciągły.

Z komentarza do art. 7 zawartego w LEX autorstwa Huberta Izdebskiego wynika, że ustawa Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce o wprowadziła pojęcie system szkolnictwa wyższego i nauki, którego części składowe (art.7 ust. 1) są bliskie wyliczeniu jednostek naukowych w rozumieniu art. 2 pkt 9 ustawy o zasadach finansowania nauki.

Różnice w stosunku do tego wyliczenia polegają na:

• zastąpieniu podstawowych jednostek organizacyjnych uczelni przez uczelnie, co jest zgodne z podstawową w tym zakresie ideą ustawy zakładającą odstąpienie od przyznawania uprawnień, a w związku z tym podmiotowości prawnej jednostkom organizacyjnym uczelni, w szczególności wydziałom;

• wprowadzeniu, dotąd niewystępującej, kategorii federacji;

• zastąpieniu, jako ostatniego z elementów wyliczenia, innych jednostek organizacyjnych niewymienionych w lit. ae, posiadających siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, będących organizacjami prowadzącymi badania i upowszechniającymi wiedzę w rozumieniu art. 2 pkt 83 rozporządzenia Komisji (UE) nr 651/2014 (...) przez inne podmioty prowadzące głównie działalność naukową w sposób samodzielny i ciągły.

To ostatnie określenie jest znacznie szersze od zastosowanego w ustawie o zasadach finansowania nauki, obejmując literalnie także osoby fizyczne, w tym artystów, a to ze względu na to, że działalnością naukową w rozumieniu ustawy (art. 4 ust. 1) jest również twórczość artystyczna. Zapewne nie było to zamysłem autorów projektu ustawy, ale także w tym zakresie w uzasadnieniu projektu ustawy nie ma żadnego wyjaśnienia przyjętego sformułowania.

Przepis art. 26e ust. 2 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych odsyła zatem do podmiotów objętych systemem szkolnictwa wyższego i nauki.

Zgodnie art. 342 ustawy prawo o szkolnictwie wyższym Minister prowadzi Zintegrowany System Informacji o Szkolnictwie Wyższym i Nauce POL-on, zwany dalej Systemem POL-on.

System POL-on obejmuje następujące bazy danych:

1. wykaz nauczycieli akademickich, innych osób prowadzących zajęcia, osób prowadzących działalność naukową oraz osób biorących udział w jej prowadzeniu;
2. wykaz studentów;
3. wykaz osób ubiegających się o stopień doktora;
4. wykaz instytucji systemu szkolnictwa wyższego i nauki;
5. repozytorium pisemnych prac dyplomowych;
6. bazę dokumentów w postępowaniach awansowych;
7. bazę osób upoważnionych do podpisywania dokumentów;
8. bazę dokumentów planistyczno-sprawozdawczych.

Zgodnie z art. 346 ust. 1 ww. ustawy wykaz instytucji systemu szkolnictwa wyższego i nauki dotyczy podmiotów, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8.

Bezsporne jest, że opinie, ekspertyzy, usługi doradcze i usługi równorzędne dla celów ulgi badawczo-rozwojowej przewidzianej w art. 26e Ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych powinny być świadczone lub wykonywane przez podmiot o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8, a więc podmiot należący do systemu nauki i szkolnictwa wyższego, a podmioty te, jak wynika z przytoczonych przepisów znajdują się w wykazie instytucji systemu szkolnictwa wyższego zamieszczonej w Zintegrowanym Systemie Informacji POL-on.

Ze stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku wynika, że Jednostka od której spółka Wnioskodawcy nabywa ekspertyzy, opinie, usługi doradcze w głównej mierze prowadzi działalność badawczo-rozwojową, jest to jej działalność przeważająca, ponieważ generuje 80% jej przychodów rocznych.

Nie wynika natomiast, że Jednostka jest podmiotem o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy prawo o szkolnictwie wyższym i nauce. Wskazano bowiem tylko, że Jednostka spełnia warunki określone w art. 17 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 30 maja 2008 r. o niektórych formach wspierania działalności innowacyjnej, natomiast nie ma statusu centrum badawczo-rozwojowego ani też nie jest podmiotem wpisanym do bazy POL-on.

Skoro Jednostka jak wskazuje we wniosku nie jest podmiotem wpisanym do bazy POL-on, to pomimo prowadzenia działalności badawczo-rozwojowej, nie może być uznana za podmiot o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy uznano za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia i w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z przepisem art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Zatem interpretacje indywidualne prawa podatkowego wydawane są wyłącznie na wniosek zainteresowanego i tylko w jego indywidualnej sprawie. Zainteresowanym jest każdy, kto złoży wniosek w sprawie indywidualnej, która jego dotyczy. W związku z tym, zaznacza się, że niniejsza interpretacja odnosi się tylko i wyłącznie do Wnioskodawcy, jako osoby występującej z wnioskiem, natomiast nie chroni pozostałych wspólników.

Końcowo należy wskazać, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretację opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego podanego we wniosku nie prowadzi postępowania dowodowego. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe jest zgodne ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. Pełna weryfikacja prawidłowości stanowiska Wnioskodawcy może być dokonana jedynie w toku ewentualnego postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub postępowania kontrolnego organu kontroli celno-skarbowej, będącego poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej, do której zastosowanie mają przepisy określone w art. 14h (w zamkniętym katalogu) ustawy Ordynacja podatkowa.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa). Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 dnia października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

Stanowisko

nieprawidłowe

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej