Temat interpretacji

Możliwość zwolnienia z opodatkowania dochodu uzyskanego ze sprzedaży lokalu mieszkalnego i kawalerki w przypadku przeznaczenia środków z tej sprzedaży na spłatę kredytu zaciągniętego przez męża Wnioskodawczyni na zakup kawalerki oraz na zakup budynku mieszkalnego.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2017 r. poz. 201 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z 30 października 2017 r. (data wpływu 3 listopada 2017 r.), uzupełnionym 22 grudnia 2017 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania dochodu ze sprzedaży lokalu mieszkalnego i kawalerki:

• w części dotyczącej wydatków poniesionych na spłatę kredytu zaciągniętego przez męża Wnioskodawczyni na zakup kawalerki jest nieprawidłowe,
• w pozostałej części jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 3 listopada 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania dochodu ze sprzedaży lokalu mieszkalnego i kawalerki.

W związku z brakami formalnymi stwierdzonymi we wniosku, pismem z 7 grudnia 2017 r. Znak: 0111-KDIB2-2.4011.349.2017.1.HS wezwano Wnioskodawczynię do uzupełnienia wniosku. Uzupełnienia dokonano 22 grudnia 2017 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Związek małżeński Wnioskodawczyni zawarła w 2011 r. W 2016 r. Wnioskodawczyni wraz z mężem sprzedała lokal mieszkalny (za 275 000 zł) uzyskany w darowiźnie, którego właścicielami byli krócej niż 5 lat. We wrześniu 2016 r. mąż uczynił Wnioskodawczynię współwłaścicielką kawalerki, którą kupił w 2005 r. na kredyt, następnie w październiku 2016 r. współkredytobiorcą.

W lutym 2017 r. za część pieniędzy (90 000 zł) pochodzących ze sprzedaży lokalu mieszkalnego, małżonkowie spłacili kredyt zaciągnięty w 2005 r. na zakup wyżej wspomnianej kawalerki. Obecnie małżonkowie chcą sprzedać kawalerkę (za 260 000 zł), a następnie kupić nowy dom od dewelopera za 330 000 zł. Wnioskodawczyni ma świadomość, że do końca 2018 r. ona i jej mąż muszą wydać po 137 500 zł pomniejszone o 90 000 zł, za które spłacili kredyt, czyli po 92 500 zł na cele mieszkaniowe.

W uzupełnieniu wniosku z 18 grudnia 2017 r. Wnioskodawczyni wskazała, że we wrześniu 2016 r. mąż darował (umowa darowizny) ze swojego majątku osobistego na majątek wspólny Wnioskodawczyni i swój całą nieruchomość (kawalerkę), którą kupił w 2005 r. na kredyt.

Wnioskodawczyni dodała również, że w dniu 1 grudnia 2017 r. kawalerka została sprzedana, a tydzień później małżonkowie kupili nowy dom od dewelopera.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy przeznaczenie części środków ze sprzedaży lokalu mieszkalnego na spłatę kredytu, następnie pozostałej części plus środki ze sprzedaży kawalerki (których połowę musi rozliczyć do końca 2019 r.) na zakup domu od dewelopera Wnioskodawczyni może uznać za wydatkowanie na własne cele mieszkaniowe?

Zdaniem Wnioskodawczyni, sprzedając lokal mieszkalny, którego właścicielką była krócej niż 5 lat, aby być zwolnioną z podatku dochodowego od osób fizycznych uzyskane środki (swoją część; połowę) Wnioskodawczyni musi wydać (do 2 lat od końca roku, w którym nieruchomość sprzedała) na własne cele mieszkaniowe. Spłata kredytu zaciągniętego przed sprzedażą lokalu mieszkalnego jest wydatkiem na własne cele mieszkaniowe. W związku z tym, że współwłaścicielką kawalerki Wnioskodawczyni też była krócej niż 5 lat, analogicznie i w kolejności połowę środków uzyskanych z jej sprzedaży (aby być zwolnioną z podatku dochodowego od osób fizycznych) Wnioskodawczyni musi przeznaczyć na własne cele mieszkaniowe. Zakup domu również jest wydatkiem na własne cele mieszkaniowe. A zatem przeznaczając część środków ze swojej połowy uzyskanych ze sprzedaży lokalu mieszkalnego na spłatę kredytu, a pozostałą część plus swoją połowę środków uzyskanych ze sprzedaży kawalerki na zakup nowego domu, Wnioskodawczyni poniesie wydatki na własne cele mieszkaniowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest częściowo prawidłowe a częściowo nieprawidłowe.

Na wstępie wskazać należy, że zgodnie ze złożonym wnioskiem ORD-IN niniejsza interpretacja została wydana wyłącznie dla Wnioskodawczyni. W myśl bowiem art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

Ponadto jak zostanie szczegółowo wyjaśnione poniżej w przypadku zbycia nieruchomości przez małżonków każdy z nich jako odrębny podatnik podatku dochodowego od osób fizycznych zobowiązany jest do rozliczenia połowy dochodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości stanowiącej majątek wspólny i wyliczenia należnego podatku dochodowego. Również warunki zastosowania zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 2032 ze zm.) należy rozpatrywać odrębnie dla każdego małżonka.

Zatem małżonek Wnioskodawczyni chcąc uzyskać interpretację indywidualną winien wystąpić z odrębnym wnioskiem (przedstawiając w nim stan faktyczny/zdarzenie przyszłe adekwatne do swojej sytuacji, pytanie i własne stanowisko) i uiścić stosowną opłatę.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1. nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3. prawa wieczystego użytkowania gruntów,

jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Przywołany wyżej przepis ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych formułuje generalną zasadę, że jeżeli odpłatne zbycie (sprzedaż) nieruchomości lub praw w nim wymienionych miało miejsce przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie i nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej, stanowi źródło przychodu i w efekcie skutkuje powstaniem obowiązku podatkowego.

Wnioskodawczyni wskazała, że wraz z mężem w 2016 r. sprzedali lokal mieszkalny, który otrzymali w darowiźnie i którego właścicielami byli krócej niż 5 lat.

Wskazała również, że 1 grudnia 2017 r. małżonkowie sprzedali drugi lokal mieszkalny (kawalerkę), a tydzień później kupili nowy dom od dewelopera. Przy czym istotne jest, że współwłaścicielem kawalerki Wnioskodawczyni stała się w 2016 r. w wyniku zawarcia umowy darowizny, na podstawie której mąż Wnioskodawczyni darował ze swojego majątku osobistego na majątek wspólny całą ww. nieruchomość (kawalerkę). Oznacza to, że Wnioskodawczyni nabyła kawalerkę w zupełnie inny sposób i w innej dacie niż jej mąż, który kawalerkę tę zakupił w 2005 r. zaciągając na jej zakup kredyt.

Skoro od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło zarówno nabycie lokalu mieszkalnego przez Wnioskodawczynię i jej męża jak i udziału w kawalerce przez Wnioskodawczynię do dnia sprzedaży lokalu mieszkalnego i kawalerki nie upłynął pięcioletni okres czasu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, to sprzedaż ww. lokalu mieszkalnego jaki i udziału w kawalerce jaki posiadała Wnioskodawczyni stanowiła źródło przychodu.

Zgodnie z przepisem art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy podstawą obliczenia podatku, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Przy czym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej (art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez zbywającego, które są konieczne, aby transakcja mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością). Można do takich kosztów zaliczyć np.: koszty wyceny sprzedawanej nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, wynagrodzenie dla biura pośrednictwa obrotu nieruchomościami, koszty ogłoszeń w prasie itp., o ile były ponoszone przez zbywcę. Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym zbyciem musi istnieć związek przyczynowo-skutkowy.

Tak obliczony przychód można pomniejszyć o koszty uzyskania przychodów. Ustalenie kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia odbywa się zgodnie z art. 22 ust. 6c lub 6d ww. ustawy w zależności od tego, czy zbywaną nieruchomość lub prawo nabyto odpłatnie, czy nieodpłatnie.

Zgodnie z art. 22 ust. 6d ww. ustawy za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Ponadto zgodnie z art. 22 ust. 6e ww. ustawy wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

W myśl art. 30e ust. 4 ww. ustawy po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3 (PIT-39), wykazać:

1. dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2. dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Zgodnie z art. 45 ust. 1a pkt 3 ww. ustawy w terminie do 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym podatnicy są zobowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30e. W tym samym terminie płatny jest również należny podatek, wynikający z tego zeznania (art. 45 ust. 4 pkt 4 ww. ustawy).

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł stosownie do art. 30e ust. 5 ww. ustawy.

W przypadku niewypełnienia warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 podatnik jest obowiązany do złożenia korekty zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3 i do zapłaty podatku wraz z odsetkami za zwłokę; odsetki nalicza się od następnego dnia po upływie terminu płatności, o którym mowa w art. 45 ust. 4 pkt 4, do dnia zapłaty podatku włącznie (art. 30e ust. 7 ww. ustawy).

Zatem w przypadku sprzedaży w 2016 r. lokalu mieszkalnego otrzymanego w darowiźnie podstawą obliczenia podatku jest dochód, stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego otrzymanego w darowiźnie, określonym zgodnie z art. 19 ustawy (tj. wartością wyrażoną w cenie określonej w umowie sprzedaży, pomniejszoną o koszty odpłatnego zbycia), a kosztami uzyskania przychodu ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tak obliczony dochód podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Także w przypadku sprzedaży kawalerki w grudniu 2017 r. w sytuacji Wnioskodawczyni podstawą obliczenia podatku jest dochód, stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia kawalerki otrzymanej przez nią w udziale od męża, określonym zgodnie z art. 19 ustawy (tj. wartością wyrażoną w cenie określonej w umowie sprzedaży, pomniejszoną o koszty odpłatnego zbycia), a kosztami uzyskania przychodu ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tak obliczony dochód podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Przy czym w tym miejscu wyjaśnić należy, że zgodnie z art. 6 ust. 1 wyżej wymienionej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych małżonkowie podlegają odrębnemu opodatkowaniu od osiągniętych przez nich dochodów.

Zgodnie natomiast z art. 6 ust. 2 ustawy małżonkowie podlegający obowiązkowi podatkowemu, o którym mowa w art. 3 ust. 1, między którymi istnieje przez cały rok podatkowy wspólność majątkowa, pozostający w związku małżeńskim przez cały rok podatkowy mogą być, z zastrzeżeniem ust. 8, na wspólny wniosek wyrażony w zeznaniu podatkowym, opodatkowani łącznie od sumy swoich dochodów określonych zgodnie z art. 9 ust. 1 i 1a, po uprzednim odliczeniu, odrębnie przez każdego z małżonków, kwot określonych w art. 26 i art. 26e; w tym przypadku podatek określa się na imię obojga małżonków w podwójnej wysokości podatku obliczonego od połowy łącznych dochodów małżonków. Oznacza to, że małżonkowie przy spełnieniu warunków przewidzianych w tym przepisie mogą być opodatkowani łącznie od sumy swoich dochodów, przy czym do sumy tych dochodów nie wlicza się dochodów (przychodów) opodatkowanych w sposób zryczałtowany, czyli dochodów takich jak w rozpatrywanej sprawie, opodatkowanych na podstawie art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości). Innymi słowy nie istnieje możliwość łącznego opodatkowania przez małżonków dochodu ze sprzedaży nieruchomości każdy z małżonków podlega z tego tytułu odrębnemu opodatkowaniu.

W stosunku do lokalu mieszkalnego w sytuacji Wnioskodawczyni opodatkowaniu podlega zatem dochód stanowiący różnicę pomiędzy 1/2 przychodu z odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego oraz kosztami uzyskania tego przychodu również w wysokości 1/2 kosztów poniesionych przez małżonków. Pozostały dochód będzie zobowiązany rozliczyć odrębnie małżonek Wnioskodawczyni.

Z kolei w stosunku do sprzedaży kawalerki w sytuacji Wnioskodawczyni opodatkowaniu podlega zatem dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia kawalerki odpowiadający posiadanemu przez Wnioskodawczynię udziałowi oraz kosztami uzyskania tego przychodu również w wysokości odpowiadającej posiadanemu przez Wnioskodawczynię udziałowi. Pozostały dochód jest zobowiązany rozliczyć odrębnie małżonek Wnioskodawczyni.

Również warunki zastosowania zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy rozpatrywać odrębnie dla każdego małżonka.

Wnioskodawczyni wskazała, że za część środków pieniężnych pochodzących ze sprzedaży lokalu mieszkalnego, którego wraz z mężem była właścicielką krócej niż 5 lat małżonkowie spłacili kredyt (którego współkredytobiorcą Wnioskodawczyni stała się w 2016 r.) zaciągnięty na nabycie innego lokalu mieszkalnego kawalerki , a za pozostałą część pieniędzy i za pieniądze pochodzące ze sprzedaży kawalerki małżonkowie kupili w grudniu 2017 r. dom od dewelopera. Przy czym wątpliwości Wnioskodawczyni dotyczą możliwości wydatkowania środków ze sprzedaży lokalu mieszkalnego na spłatę kredytu zaciągniętego na zakup kawalerki oraz możliwości wydatkowania środków ze sprzedaży lokalu mieszkalnego i kawalerki na zakup nowego domu od dewelopera.

Ustawodawca w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przewidział możliwość zwolnienia z opodatkowania dochodu uzyskanego z odpłatnego zbycia nieruchomości, po spełnieniu określonych warunków, o których mowa w ustawie. Zgodnie z treścią tego artykułu wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Dochód zwolniony należy obliczyć według następującego wzoru:

dochód zwolniony = D x W/P

gdzie:

D dochód ze sprzedaży,

W wydatki poniesione na cele mieszkaniowe,

P przychód ze sprzedaży.

Zatem jako zwolniony z opodatkowania Wnioskodawczyni mogłaby wykazać dochód w wysokości 1/2 jeżeli cały przypadający na nią przychód w wysokości 1/2 przychodu z odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego oraz w wysokości odpowiadającej posiadanemu udziałowi w kawalerce zostanie wydatkowany zgodnie z celem ww. przepisów.

Zgodnie z art. 21 ust. 25 pkt 1 i 2 ww. ustawy za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się:

1. wydatki poniesione na:

1. nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
2. nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
3. nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,
4. budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,
5. rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego

położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej,

2. wydatki poniesione na:

1. spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na cele określone w pkt 1,
2. spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na spłatę kredytu (pożyczki), o którym mowa w lit. a),
3. spłatę każdego kolejnego kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w lit. a) lub b)

w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, z zastrzeżeniem ust. 29 i 30.

Zgodnie z art. 21 ust. 26 ww. ustawy przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d) i e), rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach.

Zgodnie z art. 21 ust. 28 ww. ustawy za wydatki, o których mowa w ust. 25, nie uważa się wydatków poniesionych na:

1. nabycie gruntu lub udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie, budynku, jego części lub udziału w budynku, lub
2. budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, adaptację lub remont budynku albo jego części

przeznaczonych na cele rekreacyjne.

Stosownie do art. 21 ust. 29 ww. ustawy w przypadku gdy kredyt (pożyczka), o którym mowa w ust. 25 pkt 2 lit. a)-c), stanowi część kredytu (pożyczki) przeznaczonego na spłatę również innych niż wymienione w tych przepisach zobowiązań kredytowych (pożyczkowych) podatnika, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki przypadające na spłatę kredytu (pożyczki) określonego w ust. 25 pkt 2 lit. a)-c) oraz zapłacone odsetki od tej części kredytu (pożyczki), która proporcjonalnie przypada na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w ust. 25 pkt 2 lit. a)-c).

Należy również wskazać, że przepis ust. 1 pkt 131 nie ma zastosowania do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, które podatnik uwzględnił korzystając z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym oraz do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, którymi sfinansowane zostały wydatki określone w ust. 25 pkt 1, uwzględnione przez podatnika korzystającego z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym (art. 21 ust. 30). W przepisie tym ustanowiono zatem zakaz dwukrotnego odliczania i korzystania z ulg w odniesieniu do tych samych wydatków.

Przywołany wcześniej przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy wiąże skutki prawne w postaci zwolnienia od opodatkowania z faktem przeznaczenia w warunkach określonych w ustawie uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych przychodu wyłącznie na cele wymienione w przepisie art. 21 ust. 25 ww. ustawy. Zatem okolicznością decydującą o zastosowaniu zwolnienia wynikającego z przywołanego art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy jest m.in. fakt wydatkowania, począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, środków z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych na wskazane w ustawie własne cele mieszkaniowe. Katalog wydatków stanowiących własne cele mieszkaniowe podatnika wskazany w art. 21 ust. 25 ustawy ma charakter zamknięty jest to wyliczenie enumeratywne. Istotna jest zatem interpretacja ustawowego terminu własne cele mieszkaniowe. Wydatkowanie przychodu na własne cele mieszkaniowe oznacza, według stanowiska prezentowanego w orzecznictwie i doktrynie, że celem podatnika jest realizacja potrzeby zapewnienia sobie tzw. dachu nad głową. Ustawodawca wyraźnie wskazał więc, że w przypadku wydatkowania środków ze sprzedaży nieruchomości musi dotyczyć ono budynku/lokalu mieszkalnego, w którym podatnik faktycznie mieszka, a więc realizuje cele mieszkaniowe w dłuższym okresie czasu. Poprzedzenie bowiem wyrażenia cele mieszkaniowe przymiotnikiem własne świadczy o tym, że ustawodawca przewidując podstawę do zastosowania zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 131 i dopisując ten przymiotnik, przesądził, że celem nadrzędnym jest możliwość uwzględnienia przy obliczaniu dochodu zwolnionego z opodatkowania tylko takich wydatków, które poniesione zostały na zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych podatnika.

Realizacja własnych celów mieszkaniowych winna polegać na tym, że podatnik w danym lokalu (budynku) winien faktycznie realizować własny cel mieszkaniowy a więc mieszkać.

Należy również zauważyć, że przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy nie ogranicza ilościowo możliwości skorzystania ze zwolnienia od podatku dochodowego przy sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych. Możliwe jest zatem skorzystanie z przedmiotowego zwolnienia z tytułu poniesienia (w ustawowym terminie) więcej niż jednego wydatku na własne cele mieszkaniowe pod warunkiem, że będą to cele określone w art. 21 ust. 25 ustawy. Z punktu widzenia ustawodawcy istotne jest jednak aby wydatkowanie przychodu było ukierunkowane na zrealizowanie własnych potrzeb mieszkaniowych podatnika.

Same subiektywne deklaracje podatników o nabyciu w celu zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych nie są wystarczające do uzyskania zwolnienia podatkowego. Nie wystarczy poczynienie wydatków na nabycie nieruchomości, lecz konieczne jest, aby nastąpiło to jednocześnie w celu realizacji własnych potrzeb mieszkaniowych.

Ustawodawca formułując zwolnienie przedmiotowe w sposób jednoznaczny wskazał realizację celów mieszkaniowych, które pozwalają na skorzystanie ze zwolnienia z opodatkowania dochodu ze sprzedaży.

Jednym z takich celów zgodnie z art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. a) ustawy jest nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem. Zwolnienie to także jest związane z konkretnym zdarzeniem, tj. nabyciem określonego budynku mieszkalnego w określonym celu i w określonym czasie, tj. w okresie dwóch lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym podatnik sprzedał nieruchomość. Przy czym należy mieć na uwadze, że wydatek na nabycie ma być poniesiony nie wcześniej niż w dniu sprzedaży nieruchomości (lokalu mieszkalnego/kawalerki), z których dochód ma podlegać zwolnieniu, a notarialna umowa przeniesienia własności nowonabytego budynku mieszkalnego winna być zawarta w okresie dwóch lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym podatnik sprzedał lokal mieszkalny lub udział w kawalerce. W sytuacji Wnioskodawczyni celem mieszkaniowym może być więc przeznaczenie środków ze sprzedaży lokalu mieszkalnego (jak wskazuje we wniosku ORD-IN sprzedanego w 2016 r.) na nabycie nowego budynku mieszkalnego, o ile nastąpi w terminie do 31 grudnia 2018 r. Celem mieszkaniowym może być również przeznaczenie środków ze sprzedaży kawalerki (jak wskazuje we wniosku ORD-IN sprzedanej w 2017 r.) na nabycie nowego budynku mieszkalnego, w stosunku do tych środków nabycie nieruchomości na własność winno nastąpić w terminie do 31 grudnia 2019 r. Przy czym istotne jest, aby w nabytym na własność budynku mieszkalnym Wnioskodawczyni realizowała własne cele mieszkaniowe.

Ustawodawca w ww. katalogu wydatków stanowiących własne cele mieszkaniowe, które pozwalają na skorzystanie ze zwolnienia z opodatkowania dochodu ze sprzedaży wskazał w art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. a) ustawy również inny cel, a mianowicie m.in. spłatę kredytu oraz odsetek od tego kredytu zaciągniętego na cele mieszkaniowe określone w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, czyli m.in. zaciągniętego na nabycie wymienionych w ww. przepisie nieruchomości i praw. Cel zaciągniętego kredytu musi wynikać z umowy kredytowej. Istotne jest także to, aby kredyt zaciągnięty był przez podatnika przed uzyskaniem przychodu ze zbycia i aby kredyt ten zaciągnięty był przez osobę, która uzyskuje przychód ze sprzedaży. Jednakże w przypadku Wnioskodawczyni celem mieszkaniowym nie może być przeznaczenie środków ze sprzedaży lokalu mieszkalnego nabytego w darowiźnie na spłatę kredytu zaciągniętego na nabycie kawalerki. Kredyt na nabycie w 2005 r. do majątku odrębnego kawalerki zaciągnął bowiem wyłącznie mąż Wnioskodawczyni, a Wnioskodawczyni została jej współwłaścicielką w drodze darowizny od męża dopiero w 2016 r. Oznacza to, że kredyt nie został zaciągnięty na zakup kawalerki przez Wnioskodawczynię. Kredyt został zaciągnięty przez męża Wnioskodawczyni na zakup kawalerki. Przepis art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wprost wylicza katalog wydatków mieszkaniowych, których realizacja powoduje zwolnienie z opodatkowania przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych. Katalog wydatków ma charakter wyczerpujący a nie przykładowy. Wnioskodawczyni udział w kawalerce otrzymała w darowiźnie od męża dopiero w 2016 r. Oznacza to, że Wnioskodawczyni znajduje się w sytuacji odmiennej niż jej mąż. Tym samym wydatkowanie przez Wnioskodawczynię środków pieniężnych z tytułu sprzedaży lokalu mieszkalnego otrzymanego w 2016 r. w darowiźnie na spłatę kredytu zaciągniętego na zakup kawalerki nie daje jej podstawy do skorzystania przez nią ze zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy, jako że kredyt nie został zaciągnięty przez Wnioskodawczynię na zakup tejże kawalerki. Również uczynienie Wnioskodawczyni wspókredytobiorczynią w 2016 r. czy wspólne spłacenie kredytu nie powoduje, że Wnioskodawczyni ma prawo skorzystać ze zwolnienia z tytułu spłaty kredytu.

Wskazać bowiem należy, że zgodnie z konstrukcją i systematyką ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wszelkie ulgi i zwolnienia podatkowe stanowią wyjątek od generalnej zasady powszechności opodatkowania wyrażonej w art. 9 ust. 1 tej ustawy. Oznacza to, że wszelkie odstępstwa od tej zasady muszą bezwzględnie wynikać z przepisów prawa i być interpretowane ściśle z jego literą. Tym samym podkreślenia wymaga fakt, że tylko określone zdarzenia prawne bądź spełnienie określonych przesłanek, od których ustawodawca uzależnia prawo do zwolnienia z opodatkowania skutkuje zwolnieniem dochodu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Oznacza to, że w prawie podatkowym w stosunku do wszelkich ulg i zwolnień zabronione jest stosowanie rozszerzającej wykładni przepisów.

Podsumowując, przychód ze sprzedaży lokalu mieszkalnego nabytego w darowiźnie pomniejszony o koszty uzyskania przychodu zgodnie z art. 22 ust. 6d ustawy co do zasady podlega opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym na podstawie art. 30e ww. ustawy. Również przychód ze sprzedaży kawalerki w części przypadającej na Wnioskodawczynię, która jej współwłaścicielką została w wyniku darowizny w 2016 r. pomniejszony o koszty uzyskania przychodu zgodnie z art. 22 ust. 6d ustawy co do zasady podlega opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym na podstawie art. 30e ww. ustawy.

Ze zwolnienia przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych Wnioskodawczyni nie może skorzystać w odniesieniu do wydatków poniesionych na spłatę kredytu zaciągniętego na zakup kawalerki. Może skorzystać natomiast w odniesieniu do wydatków poniesionych na zakup budynku mieszkalnego. Zwolnieniu będzie podlegał dochód Wnioskodawczyni uzyskany z tytułu odpłatnego zbycia obu nieruchomości (lokalu mieszkalnego i kawalerki).

Przy czym istotne jest, aby rzeczywiście ww. wydatki poniesione zostały na własne cele mieszkaniowe Wnioskodawczyni, tj. aby w nabytym budynku mieszkalnym Wnioskodawczyni zaspokajała własne potrzeby mieszkaniowe. Ustawodawca uzależnia bowiem prawo do skorzystania ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy od wydatkowania przez podatnika w ściśle określonym czasie, środków uzyskanych z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) na realizację własnego celu mieszkaniowego.

Wnioskodawczyni winna zatem też pamiętać, że wydatkowanie środków pieniężnych na nabycie budynku mieszkalnego może zostać uznane za wydatek w rozumieniu art. 21 ust. 25 ww. ustawy wyłącznie wówczas, gdy przed upływem 2 lat od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, podatnik nabędzie własność nieruchomości.

Stanowiska Wnioskodawczyni nie można było zatem uznać w całości za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Wnioskodawczynię w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

Stanowisko

w części prawidłowe

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej