Temat interpretacji

Działając na podstawie art. 14a § 1 i § 3 ustawy z dnia 29.08.1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.), Naczelnik Urzędu Skarbowego w Nisku, w związku z zapytaniem z dnia 4.03.2004 r., uzupełnionym pismem z dnia 26.03.2004 r. oraz notatką służbową z dnia 6.04.2004 r., w sprawie opodatkowania dochodów osiąganych z tytułu wynagrodzenia ze stosunku pracy w Irlandii oraz z tytułu wynajmu lokalu w Polsce, wyjaśnia:

Zgodnie z art. 14a § 1 ustawy z dnia 29.08.1997 r. - Ordynacja podatkowa, stosownie do swojej właściwości naczelnik urzędu skarbowego, naczelnik urzędu celnego lub wójt, burmistrz (prezydent miasta), starosta albo marszałek województwa na pisemne zapytanie podatnika, płatnika lub inkasenta mają obowiązek udzielić pisemnej informacji o zakresie stosowania przepisów prawa podatkowego w ich indywidualnych sprawach, w których nie toczy się postępowanie podatkowe lub kontrola podatkowa albo postępowanie przed sądem administracyjnym.

Z treści zgromadzonego materiału wynika, że pani Urszula R.:

• przebywała przez cały 2003 r. w Irlandii - w kraju tym uzyskiwała dochody na podstawie zawartej umowy o pracę, których wartość nie przekraczała 45 euro za każdy dzień pobytu,
• uzyskiwała w Polsce dochody z tytułu wynajmu lokalu,
• przebywa w Irlandii bez zamiaru pozostania w tym kraju na pobyt stały.

Zgodnie z generalną zasadą zawartą w treści art. 3 ust. 1 ustawy z 26.07.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) w brzmieniu obowiązującym od dnia 1.01.2003 r. osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy). Natomiast osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów z pracy wykonywanej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej na podstawie stosunku służbowego lub stosunku pracy, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia, oraz od innych dochodów osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy) - o czym stanowi nowy art. 3 ust. 2a ustawy z 26.07.1991 r.

W świetle powyższego o rodzaju obowiązku podatkowego (nieograniczonym obowiązku podatkowym) decyduje wyłącznie miejsce zamieszkania podatnika. Dla celów podatkowych miejscem zamieszkania osoby fizycznej będzie miejscowość, w której dana osoba przebywa z zamiarem stałego pobytu. Ze względu na fakt, iż przepisy polskiego prawa podatkowego nie określają dla swoich potrzeb odmiennej regulacji w tym zakresie, zastosowanie będą miały unormowania przewidziane w kodeksie cywilnym. Na miejsce zamieszkania składa się zarówno element faktycznego przebywania, jak i zamiar stałego pobytu w danym miejscu. W przypadku gdy podatnik będzie posiadał miejsce zamieszkania w obu państwach, przyjmuje się, że posiada miejsce zamieszkania w tym kraju, z którym ma ściślejsze powiązania osobiste i ekonomiczne. Podstawą rozstrzygnięć jest w takiej sytuacji tzw. centrum interesów życiowych. W związku z powyższym o miejscu zamieszkania decydują dwa czynniki: zewnętrzny (faktyczne przebywanie) i wewnętrzny (zamiar stałego pobytu), występujące i trwające łącznie. Warunek przebywania w danej miejscowości ma charakter obiektywny, ponieważ łatwo jest wykazać, że osoba przebywa w danej miejscowości. Przerwa w faktycznym przebywaniu w miejscu zamieszkania, nawet długotrwała, nie pozbawia danej osoby miejsca zamieszkania, jeżeli nie towarzyszy jej odpowiedni zamiar (wyrok SN z 15.07.1978 r., sygn. akt IV CR 242/78, OSN z 1979 r., nr 6, poz. 120). Można przyjąć, że zamieszkiwanie z zamiarem stałego pobytu w danej miejscowości ma charakter subiektywny i wynika z woli (intencji) danej osoby. W tym przypadku wystarcza, że zamiar taki wynika z zachowania danej osoby polegającego na ześrodkowaniu swojej aktywności życiowej w określonej miejscowości (orzeczenie SN z 25.11.1975 r., sygn. akt III CRN 53/75, OSN z 1976 r., nr 10, poz. 218), która stanowi np. centrum życiowej działalności danego człowieka (dom, rodzina).

Zgodnie z art. 4a ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przepisy art. 3 ust. 1 i 2 tej ustawy stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska. Zasady zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu pomiędzy Polską a Irlandią reguluje umowa zawarta w dniu 13.11.1995 r. między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Irlandii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu (Dz. U. z 1996 r. Nr 29, poz. 129 ze zm.). Zasady opodatkowania przychodów z pracy najemnej reguluje art. 15 umowy zatytułowany "Praca najemna". Zgodnie z treścią art. 15 ust. 1 tej umowy, pensje, płace i podobne wynagrodzenia, które osoba mająca miejsce zamieszkania w umawiającym się państwie osiąga z pracy najemnej, podlegają opodatkowaniu tylko w tym państwie, chyba że praca wykonywana jest w drugim umawiającym się państwie. Jeżeli praca jest tam wykonywana, to osiągane za nią wynagrodzenie może być opodatkowane w tym drugim państwie. W myśl art. 15 ust. 2 tej umowy, bez względu na postanowienia ustępu 1, wynagrodzenie osoby mającej miejsce zamieszkania w umawiającym się państwie osiągane z pracy najemnej, wykonywanej w drugim umawiającym się państwie, podlega opodatkowaniu tylko w pierwszym wymienionym państwie, jeżeli:

1. odbiorca przebywa w drugim państwie przez okres lub okresy nieprzekraczające łącznie 183 dni w danym roku podatkowym tego drugiego państwa,
2. wynagrodzenia są wypłacane przez pracodawcę lub w imieniu pracodawcy, który nie ma w tym drugim państwie miejsca zamieszkania lub siedziby,
3. wynagrodzenie nie jest ponoszone przez zakład lub stałą placówkę, którą pracodawca posiada w drugim państwie.

Stosownie natomiast do treści art. 24 ust. 1 lit. a omawianej umowy realizując jej postanowienia Polska będzie unikać podwójnego opodatkowania dochodów z pracy najemnej oraz majątku w ten sposób, że jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga dochód, który zgodnie z postanowieniami niniejszej umowy może być opodatkowany w Irlandii lub otrzymuje dywidendy, których dotyczą postanowienia artykułu 10 ustęp 3, to Polska zwolni od podatku taki dochód lub dywidendy.

Z treści art. 21 ust. 1 pkt 33 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że wolne od podatku dochodowego są dochody osób fizycznych, o których mowa w art. 3 ust. 1, uzyskane z tytułu działalności wykonywanej poza terytorium Rzeczpospolitej Polskiej lub ze źródeł przychodów znajdujących się poza terytorium RP, jeżeli umowa międzynarodowa, której RP jest stroną, tak stanowi. Ponadto w myśl art. 24 ust. 3 przedmiotowej umowy, jeżeli zgodnie z jakimikolwiek postanowieniami tej umowy dochód osiągany przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w umawiającym się państwie jest zwolniony od podatku w tym państwie, to państwo to może mimo to przy obliczaniu kwoty podatku od pozostałego dochodu takiej osoby wziąć pod uwagę dochód zwolniony od podatku. Ten przepis koresponduje z postanowieniami art. 27 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym fakt osiągania przez podatnika dochodów za granicą zwolnionych z opodatkowania w kraju, ma wpływ na stopę podatkową dla dochodów krajowych.

Niezależnie od zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 33 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych mającego przełożenie na postanowienia przepisu art. 27 ust. 8 tej ustawy, funkcjonuje również zwolnienie mające zasadnicze znaczenie w omawianej sprawie wynikające z zapisu art. 21 ust. 1 pkt 20 tej ustawy w brzmieniu obowiązującym w 2003 r. Przepis ten mówi, że wolna od podatku dochodowego jest część dochodów osób, o których mowa w art. 3 ust. 1, przebywających czasowo za granicą i uzyskujących dochody ze stosunku pracy (...) - w wysokości odpowiadającej równowartości diet z tytułu podróży służbowej poza granicami kraju, określonych w przepisach w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej poza granicami, obliczonych za okres, w którym była wykonywana praca. Wysokość diet w 2003 r. reguluje obowiązujące od 1.01.2003 r. do 31.12.2003 r. rozporządzenie Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19.12.2002 r. (Dz. U. Nr 236, poz. 1991), na podstawie którego w przypadku dochodów osiąganych w Irlandii wysokość diety za dobę wynosi 45 euro.

Biorąc pod uwagę przedstawiony przez panią stan faktyczny, z którego wynika, że uzyskany za granicą przez panią Urszulę R. dochód z pracy najemnej nie przekroczył wysokości diet określonych w wyżej przywołanych przepisach, stwierdzić należy, że do analizowanej sprawy zastosowanie mają uregulowania ww. art. 21 ust. 1 pkt 20 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zatem dochód uzyskany przez panią Urszulę R. korzysta ze zwolnienia wynikającego z tego przepisu. W świetle powyższego stwierdzić należy, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych za 2003 r. podlegają jedynie dochody osiągnięte przez panią Urszulę R. w Polsce z tytułu wynajmu lokalu. Uzyskany z tego tytułu dochód należy wykazać w rocznym zeznaniu podatkowym PIT-36, złożonym zgodnie z art. 45 ust. 1 omawianej ustawy.

Odpowiedzi udzielono w oparciu o przedstawiony stan faktyczny, tut. organ zajął w sprawie stanowisko inne niż pani w piśmie z dnia 26.03.2004 r.