Temat interpretacji

Obowiązki płatnika w związku z możliwością zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 20 sierpnia 2019 r. (data wpływu 27 sierpnia 2019 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika w związku z możliwością zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 27 sierpnia 2019 r. do tutejszego Organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Uniwersytet (zwany dalej Wnioskodawcą, Pracodawcą), będący uczelnią publiczną w rozumieniu ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2018 r., poz. 1668), zwaną dalej PSWN realizuje zadania określone w tej ustawie w zakresie szkolnictwa wyższego. Zgodnie z art. 11 ust. 1 tejże ustawy, do zadań ustawowych uczelni należy: prowadzenie kształcenia na studiach, prowadzenie kształcenia na studiach podyplomowych lub innych form kształcenia, prowadzenie działalności naukowej, świadczenie usług badawczych oraz transfer wiedzy i technologii do gospodarki, prowadzenie kształcenia doktorantów, kształcenie i promowanie kadr uczelni. Działalność naukową Wnioskodawcy zdefiniowano w art. 4 PSWN; jest ona prowadzona poprzez realizację prac badawczych i rozwojowych. Kształcenie studentów na studiach wyższych realizowane jest na studiach I i II stopnia, kształcenie kadr naukowych odbywa się na studiach doktoranckich. Zarówno działalność naukowa uczelni, jak i kształcenie we wszystkich formach prowadzone jest przez osoby posiadające adekwatne, wysokie kwalifikacje naukowe lub zawodowe oraz spełniające wymagania określone w art. 113 PSWN. Zgodnie z art. 114 PSWN, nauczycieli akademickich zatrudnia się w następujących grupach pracowników: dydaktycznych, badawczych i badawczo - dydaktycznych. Nauczyciela akademickiego zatrudnia się na stanowisku: profesora, profesora uczelni, adiunkta i asystenta. W myśl. art. 115 PSWN, do podstawowych obowiązków nauczyciela akademickiego będącego pracownikiem: 1) dydaktycznym należy kształcenie i wychowywanie studentów lub uczestniczenie w kształceniu doktorantów, jak również stałe podnoszenie kompetencji zawodowych oraz uczestniczenie w pracach organizacyjnych uczelni; 2) badawczym - należy prowadzenie działalności naukowej lub uczestniczenie w kształceniu doktorantów, jak również stałe podnoszenie kompetencji zawodowych i uczestniczenie w pracach organizacyjnych uczelni; 3) badawczo-dydaktycznym - należy prowadzenie działalności naukowej, kształcenie i wychowywanie studentów lub uczestniczenie w kształceniu doktorantów, jak również, jak powyżej, stałe podnoszenie kompetencji zawodowych oraz uczestniczenie w pracach organizacyjnych uczelni. Utwory dydaktyczne wykonywane w ramach stosunku pracy wykorzystywane są przez nauczycieli akademickich do prowadzenia zajęć dydaktycznych w oparciu o autorskie metody dydaktyczne oraz indywidualny dobór treści i sposób ich prezentacji, adekwatny do dedykowanej grupy odbiorców. Utwory dydaktyczne objęte są dyspozycją art. 12 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1191 i 1293, zwanej dalej UPAPP), a więc co do zasady (tj. jeżeli ustawa lub umowa o pracę nie stanowi inaczej), z chwilą przyjęcia utworu, uczelnia staje się podmiotem autorskich praw majątkowych do tego utworu (nabywa te prawa w sposób pochodny), w granicach wynikających z celu umowy i pracę i zgodnego zamiaru stron. Z kolei, w myśl kolejnej normy jednostronnie względnie wiążącej - normującej obszar utworów pracowniczych (w zw. z art. 9 § 1 Kodeksu pracy) - tj. zawartej w art. 14 UPAPP, jeżeli w umowie o pracę nie postanowiono inaczej, uczelni przysługuje pierwszeństwo opublikowania utworu naukowego pracownika, który stworzył ten utwór w ramach wykonywania obowiązków ze stosunku pracy, dodajmy - o ile - zgodnie z autorskim uprawnieniem osobistym - twórca (art. 8 UPAPP) zdecyduje o pierwszym udostępnieniu utworu (art. 16 pkt 4 UPAPP). Przy czym, dodać należy, że twórcy, na podstawie art. 14 ust. 1 zd. 2 UPAPP, przysługuje uprawnienie do wynagrodzenia. Nadto, należy dostrzec istotną różnicę pomiędzy oboma unormowaniami utworów pracowniczych, tj. z art. 12 i art. 14 ust. 1 i 2 UPAPP, a mianowicie ta ostatnia regulacja pozostawia autorskie prawa majątkowe przy twórcy, natomiast uczelnia zyskuje 3 uprawnienia: a) do pierwszej publikacji utworu, b) do korzystania bez odrębnego wynagrodzenia z materiału naukowego zawartego w utworze oraz c) do udostępniania go osobom trzecim, jeżeli wynika to z przeznaczenia utworu albo zostało uzgodnione w umowie. Jeszcze inaczej przedstawia się sytuacja z utworami pracowniczymi w postaci programów komputerowych, ponieważ tam, odmiennie, niż w art. 12 UPAPP, ustawodawca przesądził, że autorskie prawa majątkowe do programu komputerowego stworzonego przez pracownika w ramach stosunku pracy przysługują pracodawcy (o ile umowa nie stanowi inaczej) - art. 74 ust. 3 UPAPP. Mamy zatem w tym, trzecim już unormowaniu utworów pracowniczych, do czynienia z konstrukcją nabycia pierwotnego autorskich praw majątkowych (prawa osobiste przysługują twórcy, jako pierwotnemu podmiotowi praw autorskich - art. 8 w zw. z art. 16 i 17 UPAPP), niezależnego od przyjęcia utworu, jako przesłanki obecnej w unormowaniu z art. 12 UPAPP. Jeśli, zgodnie z art. 1 ust. 1 UPAPP za utwór ustawodawca nakazuje uznawać każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia, to w świetle art. 116 ust. 7 PSWN domniemujemy, że każdy efekt (przejaw) wykonywania przez nauczyciela akademickiego powierzonych obowiązków będzie korzystał z domniemania (klasyfikacji) bycia utworem - dotyczyć to będzie zarówno efektów pracy dydaktycznej, jak i naukowej, lecz również (co jest nowym rozwiązaniem) - efektów realizacji obowiązku uczestniczenia w pracach organizacyjnych uczelni, jak i obowiązku podnoszenia kompetencji zawodowych. Zgodnie z brzmieniem art. 116 ust. 7 PSWN, wykonywanie obowiązków nauczyciela akademickiego stanowi działalność twórczą o indywidualnym charakterze, o której mowa w art. 1 ust. 1 UPAPP. Ustawodawca nie czyni przy tym żadnego rozróżnienia, obowiązki jakiego rodzaju (typu), z wymienionych w art. 115 ust. 1 pkt 1-3 i ust. 2 PSWN ma na myśli. A zatem zgodnie z regułą wykładni lege non distinquente nec nostrum est distinquere, tzn. gdy ustawa nie rozróżnia nie do nas należy rozróżnienie, należy przyjąć, że chodzi o wszystkie rodzaje (typy) obowiązków nauczycieli akademickich. Konkludując oznacza to, że wykonywanie jakiegokolwiek z tych obowiązków ustawodawca nakazuje uznawać za działalność twórczą o indywidualnym charakterze, o której mowa w art. 1 ust. 1-4 UPAPP. Działalność twórcza nauczycieli akademickich o indywidualnym charakterze wykonywana w ramach stosunku pracy, bez względu na zajmowane stanowisko, realizowana jest w obszarach, które zostały wprowadzone do ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 2126, dalej: updof) w zw. z art. 22 ust. 9b pkt 8 tejże ustawy, z dniem 1 stycznia 2018 r. Wynikiem tej działalności (stanowiącej przedmiot omawianej tu regulacji prawnej) są utwory w różnej postaci (mieszczące się w pojęciu i katalogu utworów z art. 1 ust. 1 i 2 UPAPP). Z uwagi na twórczy charakter pracy nauczyciela akademickiego, o którym mowa w art. 116 ust. 7 PWSN, w ocenie Wnioskodawcy, w ramach systemu szkolnictwa wyższego i nauki wynagrodzenie uzyskiwane z tytułu wykonywania ww. obowiązków jest wynagrodzeniem za pracę o charakterze twórczym o indywidualnym charakterze, obejmującym następujące składniki: wynagrodzenie zasadnicze, dodatek za staż pracy, dodatek funkcyjny, dodatek zadaniowy, wynagrodzenie za godziny ponadwymiarowe albo godziny nadliczbowe, dodatek za pracę w warunkach szkodliwych dla zdrowia lub uciążliwych, inne dodatki, jeżeli zostały określone w zakładowym układzie zbiorowym pracy albo regulaminie wynagradzania. W związku z tworzeniem przez nauczycieli akademickich, w ramach stosunku pracy, utworów w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych (w kontekście art. 116 ust. 7 PSWN), Wnioskodawca stoi na stanowisku, że zatrudnieni do ich stwarzania (kreowania) nauczyciele akademiccy są twórcami w rozumieniu art. 8 UPAPP. Z tytułu wykonywania na podstawie art. 116 ust. 7 PSWN przez nauczycieli akademickich, jako twórców, indywidualnej pracy o charakterze twórczym całość wypłacanego im wynagrodzenia - czyli 100% wynagrodzenia nauczyciela akademickiego wraz ze wszystkimi ww. składnikami, włączając w to wynagrodzenie za czas usprawiedliwionej nieobecności w pracy, w tym z tytułu urlopu wypoczynkowego (art. 129 PSWN), urlopu na podratowanie zdrowia (art. 131 PSWN) i zwolnienia lekarskiego, należy traktować jako wynagrodzenie za pracę twórczą o indywidualnym charakterze. Wnioskodawca zakłada, że zarówno pracownik, jak i pracodawca nie będą zobowiązani do prowadzenia ewidencji efektów działalności twórczej, skoro - jak wyżej wspomniano - w oparciu o unormowanie z art. 116 ust. 7 PSWN wykonanie całości obowiązków nauczyciela akademickiego wskazanych w art. 115 PSWN stanowi działalność twórczą o indywidualnym charakterze. Pracownik przeto nie będzie również składał oświadczenia o wartości utworów, jakie planuje w danym roku stworzyć, ani nie będzie składał po zakończeniu roku podatkowego ewidencji prac twórczych (utworów) i wydawał ich pracodawcy. Wnioskodawca nie zakłada również rozliczania wartości stworzonych utworów po zakończeniu roku podatkowego, ponieważ całość wynagrodzenia będzie miała charakter wynagrodzenia za pracę twórczą.

W związku z powyższym, a zwłaszcza w związku z art. 116 ust. 7 PSWN, Wnioskodawca ma zamiar stosować do wypłacanych wynagrodzeń, koszty uzyskania przychodu, o których mowa w art. 22 ust. 9 pkt 3 w zw. z ust. 9b pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. 50% uzyskanego przychodu, pomniejszonego o należne składki na ubezpieczenia wymienione w tym przepisie. Powyższe koszty Wnioskodawca zamierza stosować do wspomnianej całości wynagrodzenia nauczyciela akademickiego, a więc wszystkich jego składników wymienionych w art. 136 PSWN, w tym dodatku za staż pracy i dodatku funkcyjnego. Ponadto, wspomniane 50% koszty uzyskania przychodu zamierza stosować także do wynagrodzenia za okresy wzmiankowanej, usprawiedliwionej nieobecności w pracy, w tym w czasie urlopów: wypoczynkowego i na podratowanie zdrowia, a także w czasie orzeczonych okresów niezdolności do pracy.

Powyższe uzasadnione jest stanowiskiem prezentowanym przez organ nadzoru nad działalnością uczelni w zakresie zgodności działania z przepisami prawa i prawidłowego wydatkowania środków publicznych (art. 426 ust. 1 pkt 1 PSWN), zaprezentowanym przez Ministra Nauki i Szkolnictwa Wyższego, Pana Jarosława Gowina w piśmie z dnia 2 października 2018 r. (znak: DBF.WFSN74.112.2018.HŻ), skierowanym do Ministra Finansów, Pani prof. Teresy Czerwińskiej, jak również w piśmie z dnia 23 listopada 2018 r. (znak: DBF.WFSN.74.135.2018.HŻ), skierowanym do rektorów uczelni. Powyższe stanowisko zostało następnie potwierdzone w piśmie podsekretarza stanu w MNiSW Pana Sebastiana Skuzy z dnia 28 listopada 2018 r. (znak: DSW.WSP.6031.154.2018.1.MN). W przywołanych pismach MNiSW stoi na stanowisku, że do całości wynagrodzenia nauczyciela ze wszystkimi jego składnikami należy stosować 50% koszty uzyskaniu przychodu (k.u.p.) oraz że nie jest konieczne także prowadzenie ewidencji efektów pracy twórczej (utworów), ani deklarowanie ich wartości z uwagi na fakt, że całość wynagrodzenia nauczycieli akademickich objęta jest 50% k.u.p. Dodatkowo, powyższe zostało potwierdzone w treści interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w dniu 16 kwietnia 2019 r., nr 0113-KDIPT3.4011.31.2019.3.JR oraz w treści interpretacji indywidualnej z dnia 27 marca 2019 r., nr 0114-KDIP3-3.4011.599.2018.1.JK2, czy w treści interpretacji indywidualnej nr 0112-KDIL3-3.4011.14.2019.1.MM.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

Czy do całego wynagrodzenia nauczyciela akademickiego (kwoty stanowiącej równowartość 100% wynagrodzenia) można zastosować 50% koszty uzyskania przychodu, o których mowa w art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, na pytania 1 - 4 należy odpowiedzieć twierdząco, tj. że w opisanych przypadkach należy zastosować 50% koszty uzyskania przychodu, a na pytanie 5 negatywnie, tj. że nie jest konieczne dokumentowanie, ewidencjonowanie i wydanie utworów.

Ad. 1)

Nauczyciel akademicki otrzymuje całość swojego wynagrodzenia za wykonywanie pracy twórczej o indywidualnym charakterze, co wynika wprost z zamieszczonego przepisu art. 116 ust. 7 PSWN. Przepis ten wykładany łącznie z art. 115 PSWN nie pozostawia wątpliwości, że efekty (przejawy) wykonywania wszystkich ustawowych obowiązków nauczyciela akademickiego spełniają przesłanki utworu w rozumieniu prawa autorskiego (krócej są utworami). Pozornie wydawać się może, że część tej działalności nie mieści się w katalogu rodzajów działalności, z której przychody upoważniają do zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodu określonych w art. 22 ust. 9b updof. Wskazać jednak należy, że ze specyfiki zawodu nauczyciela akademickiego wynika, że również prace organizacyjne na rzecz uczelni oraz wykonywanie obowiązku podnoszenia kwalifikacji zawodowych służą realizacji podstawowych zadań uczelni określonych w art. 11 ust. 1 pkt 1-5 PSWN, a więc uzyskiwaniu efektów działalności naukowej i dydaktycznej prowadzonej w uczelni, a ta objęta jest dyspozycją normy z art. 22 ust. 9b pkt 8 updof.

Powyższe oznacza, że całość wynagrodzenia nauczyciela akademickiego (100%) po pierwsze stanowi wynagrodzenie za pracę twórczą o indywidualnym charakterze, co spełnia dyspozycję art. 22 ust. 9 pkt 3 updof, po drugie zaś - pomimo tego, że część jest związana z działalnością organizacyjną i podnoszeniem kwalifikacji zawodowych - całość wynagrodzenia otrzymywana jest za efekty pracy twórczej (utwory), które służą osiągnięciu efektów działalności dydaktycznej i naukowej, bo nawet działalność organizacyjna i podnoszenie kwalifikacji zawodowych tym celom służą. Na prezentowanym stanowisku stoi także Wiceprezes Rady Ministrów Minister Nauki i Szkolnictwa Wyższego, czemu dał wyraz zarówno w piśmie z dnia 2 października 2018 r., skierowanym do Ministra Finansów, jak i w piśmie z dnia 23 listopada 2018 r. skierowanym do rektorów uczelni. Stanowisko to zostało następnie potwierdzone w piśmie podsekretarza stanu z MNiSW z dnia 28 listopada 2018 r., skierowanym ponownie do Ministra Finansów. MNISW uważa, że nie jest konieczne prowadzenie ewidencji efektów pracy twórczej (utworów), ani deklarowanie ich wartości, bo całość wynagrodzenia nauczyciela wraz ze wszystkimi jego składnikami stanowi wynagrodzenie za pracę twórczą i objęte jest 50% k.u.p.

Ad. 2)

Zgodnie z art. 136 ust. 1 pkt 1 i 2 oraz ust. 2 pkt 1-4 i 6 PSWN, wynagrodzenie nauczyciela akademickiego składa się z: wynagrodzenia zasadniczego i dodatku za staż pracy, które stanowią stałe jego składniki oraz zmiennych składników wynagrodzenia, tj. dodatku funkcyjnego, dodatku zadaniowego, wynagrodzenia za godziny ponadwymiarowe albo godziny nadliczbowe, dodatku za pracę w warunkach szkodliwych dla zdrowia lub uciążliwych, innych dodatków, jeżeli zostały określone w zakładowym układzie zbiorowym pracy albo regulaminie.

Z powyższego unormowania jasno wynika, że pod pojęciem wynagrodzenia ze stosunku pracy nie kryje się tylko jeden jego składnik (np. wynagrodzenie zasadnicze), ale na wynagrodzenie ze stosunku pracy składają się wszystkie ww. w powołanych przepisach składniki tego wynagrodzenia i wszystkie one stanowią wynagrodzenie za wykonywanie obowiązków ze stosunku pracy, o których mowa w art. 115 PSWN, a więc wykonywanie działalności twórczej o indywidualnym charakterze (art. 116 ust. 7 PSWN w zw. z art. 1 UPAPP).

Również dodatek za staż pracy przysługujący na podstawie art. 138 ust. 1 pkt 2 PSWN stanowi w istocie mechanizm zwiększania wynagrodzenia wraz ze wzrostem doświadczenia zawodowego pracownika, a więc i wzrostem wartości świadczonej pracy. Dodatek za staż pracy nie jest przecież wynagrodzeniem za staż, ale dodatkiem zwiększającym przysługujące wynagrodzenie wraz ze wzrostem doświadczenia zawodowego (można to porównać z okresowym podnoszeniem wynagrodzenia zasadniczego po upływie kolejnych lat pracy, dodatek przyznawany jest przecież w relacji do wynagrodzenia zasadniczego). Kierując się założeniem poczynionym przez ustawodawcę w art. 116 ust. 7 PSWN uznać należy, że także dodatek funkcyjny przyznawany jest za pracę twórczą związaną z wykonywaniem obowiązków organizacyjnych, które jak już wspomniano w ad. 1) służą osiąganiu efektów naukowych i dydaktycznych (innych aktywności w zakresie swojej podstawowej działalności uczelnia bowiem nie prowadzi).

W odniesieniu do kwalifikowania wszystkich składników wynagrodzenia, jako jednego wynagrodzenia i stosowania do wszystkich z nich 50% k.u.p., na podstawie art. 22 ust. 9 pkt 3 updof, również zostało zaprezentowane stanowisko Wiceprezesa Rady Ministrów - Ministra Nauki i Szkolnictwa Wyższego w przywoływanych w ad. 1) pismach.

Ad. 3)

Przyjmując poczynione już ustalenie, że całość wynagrodzenia nauczyciela akademickiego stanowi wynagrodzenie za działalność twórczą o indywidualnym charakterze, a co miesiąc wypłacane są w istocie zaliczki na poczet umówionego wynagrodzenia autorskiego, zdaniem Wnioskodawcy, przyjąć należy, że i wynagrodzenie za okres usprawiedliwionej nieobecności w pracy stanowi wynagrodzenie ze stosunku pracy, a co za tym idzie wynagrodzenie za pracę twórczą o indywidualnym charakterze (art. 116 ust. 7 PSWN w zw. z art. 1 ust. 1 UPAPP).

Informację tej treści (stosowania 50% k.u.p. do wynagrodzenia za okres usprawiedliwionej nieobecności w pracy) zamieściło na swoich stronach również Ministerstwo Nauki i Szkolnictwa Wyższego pod adresem (odpowiedź na pytanie 4): http://konstytucjadlanauki.gov.pl/sprawy-pracownicze-najczesciej-zadawane-pytania.

Ad. 4)

Przyjmując podkreślane wielokrotnie w powyższym wniosku rozumienie art. 116 ust. 7 PSWN, wedle którego wykonywanie wszystkich obowiązków nauczyciela akademickiego wymienionych w art. 115 PSWN stanowi indywidualną działalność twórczą o indywidualnym charakterze, a więc tym samym nauczyciel akademicki nie prowadzi innego typu działalności (która by działalnością twórczą nie była), całość otrzymywanego przez niego wynagrodzenia stanowi wynagrodzenie za przedmiotową działalność twórczą o indywidualnym charakterze.

W efekcie, wypłacane comiesięcznie wynagrodzenie nauczyciela akademickiego stanowi przychód, o którym mowa w art. 22 ust. 9 pkt 3 updof, a jak już wcześniej wskazano przychód z działalności, o której mowa w art. 22 ust. 9b pkt 8 updof. Co warte też zasygnalizowania, zgodnie z art. 139 PSWN, wynagrodzenie jest wypłacane nauczycielowi akademickiemu z góry. To skłania do wniosku, że wypłacane wynagrodzenia są w istocie zaliczkami na poczet umówionego wynagrodzenia autorskiego. Żaden przepis prawa nie sprzeciwia się zaś temu, żeby strony umowy na taki sposób wypłaty wynagrodzenia autorskiego się umówiły.

Natomiast, jak wynika z art. 12 ust. 1 updof zaliczka ta stanowić będzie przychód ze stosunku pracy. Ostatni z powołanych przepisów wymienia jedynie bowiem przykładowe należności ze stosunku pracy. Omawiana tu zaliczka nie jest bowiem zaliczką w rozumieniu art. 87 § 1 pkt 3 K.p., ale przysporzeniem pracowniczym ze stosunku pracy (por. m.in. wyrok Sądu Najwyższego z dnia 24 lipca 2001 r., sygn. akt IPKN 552/00). Za takim stanowiskiem opowiedział się też Naczelny Sąd Administracyjny m.in. w wyroku z dnia 6 października 2009 r., sygn. akt II FSK 682/08. Zaś na gruncie art. 11 ust. 1 updof, przychodem są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń, co zdaje się przesądzać, że zaliczka na poczet podatku dochodowego naliczona powinna zostać za miesiąc, w którym środki pieniężne stanowiące przysporzenie postawione zostały do dyspozycji podatnika i w tym miesiącu stają się jego przychodem. Formuła zaliczki na poczet umówionego wynagrodzenia autorskiego nie zmienia natomiast charakteru tego wynagrodzenia - jest to wypłata części wynagrodzenia autorskiego (za działalność twórczą o indywidualnym charakterze), a nie zwykłego wynagrodzenia, a to na zasadzie art. 22 ust. 9 pkt 3 updof - objęte jest 50% stawką k.u.p.

Na marginesie wskazać należy, że również przywoływane już w ad. 1) stanowisko Wiceprezesa Rady Ministrów - Ministra Nauki i Szkolnictwa Wyższego podnosi kwestię stosowania 50% k.u.p. do comiesięcznych wynagrodzeń wypłacanych nauczycielom akademickim, wskazując organom uczelni na prawidłowość, a nawet konieczność takiego działania.

Ad. 5)

Przed wejściem w życie przepisu art. 116 ust. 7 PSWN organy skarbowe zwracały uwagę na konieczność dokumentowania efektów działalności twórczej w postaci utworów i na konieczność prowadzenia ewidencji utworów stworzonych w ramach stosunku pracy, do których pracownik przeniósł autorskie prawa majątkowe na pracodawcę. Zdaniem Wnioskodawcy, wejście w życie przepisu art. 116 ust. 7 PSWN w sposób zasadniczy zmienia tę sytuację - przepis ten przesądził bowiem, że wszystko co robi nauczyciel akademicki w ramach stosunku pracy (wykonywanie każdego z obowiązków) stanowi działalność twórczą o indywidualnym charakterze, o której mowa w art. 1 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Nie zachodzi więc konieczność rozróżniania pracy twórczej od pracy niebędącej twórczą, bo całość pracy ma charakter twórczy. Co za tym idzie, dokumentowanie stworzenia utworów oraz prowadzenie ewidencji utworów stworzonych w ramach stosunku pracy pozbawione jest racji bytu. Z tego wynika też, że dla zastosowania 50% k.u.p. nie jest niezbędne wydanie utworów przez pracownika (skoro nie jest konieczne dokumentowanie ich stworzenia) i ich przyjęcie przez pracodawcę - cała działalność nauczyciela ma bowiem charakter twórczy.

Stanowisko to konsekwentnie prezentuje w ad. 1) pismach MNiSW, czytamy tam m.in. (pismo z dnia 23 listopada 2018 r.): (...) należy uznać, że na gruncie art. 116 ust. 7 ustawy - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, całość obowiązków wykonywanych przez nauczyciela akademickiego w ramach stosunku pracy stanowi pracę o charakterze twórczym (dzieło), a z uwagi na ten charakter - całość jego wynagrodzenia uzyskiwanego z tytułu realizacji ww. obowiązków jest wynagrodzeniem za pracę o charakterze twórczym, bez konieczności składania dodatkowych oświadczeń czy prowadzenia ewidencji dotyczących ilości i wartości utworów zrealizowanych w ramach stosunku pracy. Wobec powyższego wypełnione zostały przesłanki, o których mowa w art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych uprawniające do zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodu (...). Zgodnie z ww. pismem, całość obowiązków wykonywanych przez nauczyciela akademickiego w ramach stosunku pracy stanowi pracę o charakterze twórczym, bez konieczności składania dodatkowych oświadczeń, czy prowadzenia ewidencji dotyczących ilości i wartości utworów stwarzanych w ramach stosunku pracy. W związku z powyższym, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że prowadzenie ewidencji utworów, dokumentowanie utworów, a także przekazywanie utworów pracodawcy i ich przyjmowanie przez pracodawcę nie jest niezbędne dla zastosowania 50% k.u.p. do całości wynagrodzenia nauczyciela akademickiego. W uzupełnieniu tego, Wnioskodawca sygnalizuje również aprobowane przez siebie stanowisko, wedle którego nie można stawiać znaku równości pomiędzy pojęciem utworu, jako dobra niematerialnego, stanowiącego wytwór intelektu ludzkiego (art. 1 ust. 1 UPAPP i pojęcie ustalenia utworu - tamże), a pojęciem dzieła jako przedmiotu świadczenia przyjmującego zamówienie w ramach umowy o dzieło (art. 627 K.c.). Dzieło bardzo często ma postać materialną i w tym sensie może stanowić materialny nośnik utworu jako dobra niematerialnego; ucieleśniać ten utwór (stanowić, tzw. corpus mechanicum). Jednak żaden przepis Kodeksu cywilnego nie przesądza, by każde dzieło było wspomnianym materialnym nośnikiem utworu (czy używając skrótu myślowego - było utworem). Przeciwnie, nie jest to cecha dzieła jako rezultatu określonych zachowań ludzkich. Dzieło jest przejawem (rezultatem) działalności człowieka, ale niekoniecznie o indywidualnym (oryginalnym) charakterze. Jak stwierdził Sąd Najwyższy w uzasadnieniu postanowienia z dnia 22 marca 2018 r., sygn. akt II UK 262/17: nie ma podstaw do aprobaty dla tezy, że w przypadku utworu umowa o dzieło jest zawsze umową wyłączną (jedyną). Prawo autorskie nie reguluje rodzaju umów przewidzianych dla zamówienia utworu. Autorski charakter przedmiotu umowy w ogóle nie ma wpływu na rozróżnienie umów o dzieło od pozostałych umów cywilnoprawnych. Utwór w rozumieniu prawa autorskiego nie przesądza dzieła. Art. 1 ust. 1 UPAPP i art. 627 K.c. nie muszą mieć wspólnego zakresu. Dziełem mogą być umowy, które nie maja charakteru autorskiego. Prawo autorskie jest też samodzielną regulacją, z której wcale nie wynika, że o autorskim charakterze umowy przesądza tylko wykonanie jej w ramach umowy o dzieło. Utwór w rozumieniu prawa autorskiego może być dziełem w rozumieniu art. 627 K.c., jeżeli powstał w ramach umowy o dzieło. Nie jest to jednak regułą zamkniętą, gdyż utwór może też powstać w wyniku wykonywania stosunku pracy (ww. art. 12, 14 i 74 ust. 3 UPAPP w zw. z art. 9 § 1 K.p.) lub umowy o świadczenie usług. Utwór w rozumieniu prawa autorskiego nie determinuje bezwzględnie rodzaju umowy (o pracę, dzieło, świadczenie innych usług).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zostały określone źródła przychodów, gdzie między innymi, w pkt 1 wymienia się: stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, pracę nakładczą, emeryturę lub rentę.

Natomiast, zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Za pracownika w rozumieniu ww. ustawy uważa się osobę pozostającą w stosunku służbowym, stosunku pracy, stosunku pracy nakładczej lub spółdzielczym stosunku pracy (art. 12 ust. 4 ww. ustawy).

W myśl art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej zakładami pracy, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Przechodząc do kwestii kosztów uzyskania przychodów, są one uregulowane w przepisach rozdziału 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z treścią art. 22 ust. 1 ww. ustawy, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Osobom posiadającym status pracownika uzyskującym przychody m.in. ze stosunku pracy przysługuje co do zasady, zgodnie z przepisami art. 22 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, odliczenie jednej pełnej miesięcznej normy kosztów uzyskania przychodów niezależnie od wymiaru czasu pracy.

W odniesieniu do niektórych przychodów ustawodawca dopuścił możliwość ustalania kosztów zryczałtowanych. W przypadku korzystania przez twórców z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów lub rozporządzania przez nich tymi prawami, mają zastosowanie 50% koszty uzyskanego przychodu.

W takim przypadku, koszty uzyskania przychodów ustala się zgodnie z przepisem art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który stanowi, że koszty uzyskania niektórych przychodów określa się z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich i artystów wykonawców z praw pokrewnych, w rozumieniu odrębnych przepisów, lub rozporządzania przez nich tymi prawami w wysokości 50% uzyskanego przychodu, z zastrzeżeniem ust. 9a i 9b, z tym że koszty te oblicza się od przychodu pomniejszonego o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b), których podstawę wymiaru stanowi ten przychód.

W roku podatkowym łączne koszty uzyskania przychodów, o których mowa w ust. 9 pkt 1-3, nie mogą przekroczyć kwoty stanowiącej górną granicę pierwszego przedziału skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1 (art. 22 ust. 9a ww. ustawy).

Zgodnie z art. 22 ust. 9b, który został zmieniony ww. ustawami, przepis ust. 9 pkt 3 stosuje się do przychodów uzyskiwanych z tytułu:

1. działalności twórczej w zakresie architektury, architektury wnętrz, architektury krajobrazu, inżynierii budowlanej, urbanistyki, literatury, sztuk plastycznych, wzornictwa przemysłowego, muzyki, fotografiki, twórczości audialnej i audiowizualnej, programów komputerowych, gier komputerowych, teatru, kostiumografii, scenografii, reżyserii, choreografii, lutnictwa artystycznego, sztuki ludowej oraz dziennikarstwa;
2. działalności artystycznej w dziedzinie sztuki aktorskiej, estradowej, tanecznej i cyrkowej oraz w dziedzinie dyrygentury, wokalistyki i instrumentalistyki;
3. produkcji audialnej i audiowizualnej;
4. działalności publicystycznej;
5. działalności muzealniczej w dziedzinie wystawienniczej, naukowej, popularyzatorskiej, edukacyjnej oraz wydawniczej;
6. działalności konserwatorskiej;
7. prawa zależnego, o którym mowa w art. 2 ust. 2 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1191 i 1293), do opracowania cudzego utworu w postaci tłumaczenia;
8. działalności badawczo-rozwojowej, naukowej, naukowo-dydaktycznej, badawczej, badawczo-dydaktycznej oraz prowadzonej w uczelni działalności dydaktycznej.

Powyższa regulacja tworzy zamknięty katalog działalności twórczych, do których można stosować 50% koszty uzyskania przychodów.

Na podstawie art. 22 ust. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli podatnik udowodni, że koszty uzyskania przychodów były wyższe niż wynikające z zastosowania normy procentowej określonej w ust. 9 pkt 1-4 i pkt 6, koszty uzyskania przyjmuje się w wysokości kosztów faktycznie poniesionych. Przepisy ust. 5 i ust. 5a pkt 2 stosuje się odpowiednio.

Zgodnie z art. 22 ust. 10a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przepis ust. 10 stosuje się również, jeżeli podatnik udowodni, że w roku podatkowym łączne koszty uzyskania przychodów, o których mowa w ust. 9 pkt 1-3, były wyższe niż kwota określona w ust. 9a.

O zastosowaniu 50% kosztów uzyskania przychodów z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich decyduje wyłącznie fakt uzyskania przychodu jako wynagrodzenia za wykonanie czynności (utworu), będącej przedmiotem prawa autorskiego w rozumieniu ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1231, z późn. zm.). Ustawa podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje pojęć użytych w art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy, takich jak twórca, korzystanie przez twórców z praw autorskich lub pojęć z nimi związanych, jak np. utwór, natomiast ustawodawca odsyła w tym względzie do odrębnych przepisów, przez które należy rozumieć ustawę o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 tej ustawy, przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór).

W szczególności jak stanowi ust. 2 tego przepisu przedmiotem prawa autorskiego są utwory:

1. wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe);
2. plastyczne;
3. fotograficzne;
4. lutnicze;
5. wzornictwa przemysłowego;
6. architektoniczne, architektoniczno-urbanistyczne i urbanistyczne;
7. muzyczne i słowno-muzyczne;
8. sceniczne, sceniczno-muzyczne, choreograficzne i pantomimiczne;
9. audiowizualne (w tym filmowe).

Ochroną objęty może być wyłącznie sposób wyrażenia; nie są objęte ochroną odkrycia, idee, procedury, metody i zasady działania oraz koncepcje matematyczne (art. 1 ust. 21 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych). Utwór jest przedmiotem prawa autorskiego od chwili ustalenia, chociażby miał postać nieukończoną, a ochrona przysługuje twórcy niezależnie od spełnienia jakichkolwiek formalności (art. 1 ust. 3 i ust. 4 cytowanej ustawy).

W myśl art. 8 ust. 1 ww. ustawy, prawo autorskie przysługuje twórcy, o ile ustawa nie stanowi inaczej. Natomiast, z przepisu art. 8 ust. 2 tej ustawy, wynika, że domniemywa się, że twórcą jest osoba, której nazwisko w tym charakterze uwidoczniono na egzemplarzach utworu lub której autorstwo podano do publicznej wiadomości w jakikolwiek inny sposób w związku z rozpowszechnianiem utworu.

W rozumieniu prawa autorskiego jako twórczy traktowany jest taki rezultat działalności, który na tyle związany jest z osobą twórcy, by było mało prawdopodobne, aby inna osoba podejmująca identycznie skierowany wysiłek twórczy uzyskała analogiczny lub zasadniczo zbliżony rezultat.

Stosownie do treści art. 41 ust. 1 pkt 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, jeżeli ustawa nie stanowi inaczej autorskie prawa majątkowe mogą przejść na inne osoby w drodze dziedziczenia lub na podstawie umowy. Umowa o przeniesienie autorskich praw majątkowych lub umowa o korzystanie z utworu, zwana dalej licencją, obejmuje pola eksploatacji wyraźnie w niej wymienione (art. 41 ust. 2 ww. ustawy).

Należy zatem podkreślić, że mimo zmian w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w części dotyczącej podniesienia o 100% limitu stosowania 50% kosztów uzyskania przychodów (do 85 528 zł rocznie) oraz wskazania dziedzin o charakterze twórczym objętych 50% kosztami, zmianie nie uległa jednak generalna zasada, że 50% koszty mogą być stosowane wyłącznie do przychodów autorów uzyskanych z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich w rozumieniu odrębnych przepisów lub rozporządzania przez nich tymi prawami.

Tym samym, aby możliwe było zastosowanie podwyższonych kosztów uzyskania przychodów do wynagrodzenia związanego z rozporządzeniem prawami autorskimi, muszą zostać spełnione następujące przesłanki:

• praca wykonywana przez pracownika jest przedmiotem prawa autorskiego, a więc spełnia przesłanki utworu określone w ustawie o prawie autorskim i prawach pokrewnych,

• pracownik jest twórcą w rozumieniu tej ustawy i uzyskiwanie przychodu przez pracownika wynika z korzystania przez twórcę z tychże praw lub rozporządzania tymi prawami,

• przychody muszą być uzyskiwane z tych rodzajów działalności, o których mowa w art. 22 ust. 9b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Nauczyciele akademiccy, zgodnie z art. 114 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2018 r., poz. 1668, z późn. zm.), są zatrudniani w grupach pracowników:

1. dydaktycznych;
2. badawczych;
3. badawczo-dydaktycznych.

Zgodnie z art. 115 ust. 1 Prawa o szkolnictwie wyższym, do podstawowych obowiązków nauczyciela akademickiego będącego pracownikiem:

1. dydaktycznym należy kształcenie i wychowywanie studentów lub uczestniczenie w kształceniu doktorantów;
2. badawczym należy prowadzenie działalności naukowej lub uczestniczenie w kształceniu doktorantów;
3. badawczo-dydaktycznym należy prowadzenie działalności naukowej, kształcenie i wychowywanie studentów lub uczestniczenie w kształceniu doktorantów.

Jednocześnie zgodnie z art. 115 ust. 2 Prawa o szkolnictwie wyższym nauczyciel akademicki jest również obowiązany do uczestniczenia w pracach organizacyjnych na rzecz uczelni oraz stałego podnoszenia kompetencji zawodowych.

Jak wynika z art. 116 ust. 5 Prawa o szkolnictwie wyższym, szczegółowy zakres obowiązków nauczyciela akademickiego ustala rektor.

W myśl, art. 116 ust. 7 ww. ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, wykonywanie obowiązków nauczyciela akademickiego stanowi działalność twórczą o indywidualnym charakterze, o której mowa w art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1231, z późn. zm.).

Z postanowień ww. regulacji wynika, że wykonywanie obowiązków nauczyciela akademickiego stanowi działalność twórczą o indywidualnym charakterze, o której mowa w art. 1 ust. 1 ustawy o prawie autorskim.

W przepisach Prawa o szkolnictwie wyższym określono także składniki wynagrodzenia nauczyciela akademickiego będącego pracownikiem uczelni publicznej. Zgodnie z art. 136 ust. 1 przywołanej ustawy wynagrodzenie pracownika uczelni publicznej składa się z:

1. wynagrodzenia zasadniczego,
2. dodatku za staż pracy,

które stanowią stałe składniki wynagrodzenia.

Zgodnie natomiast z art. 136 ust. 2 Prawo o szkolnictwie wyższym, pracownik uczelni publicznej może otrzymywać:

1. dodatek funkcyjny,
2. dodatek zadaniowy,
3. wynagrodzenie za godziny ponadwymiarowe albo godziny nadliczbowe,
4. dodatek za pracę w warunkach szkodliwych dla zdrowia lub uciążliwych,
5. premię - w przypadku pracownika niebędącego nauczycielem akademickim,
6. inne dodatki, jeżeli zostały określone w zakładowym układzie zbiorowym pracy albo regulaminie wynagradzania

które stanowią zmienne składniki wynagrodzenia.

W myśl art. 138 § 1 ww. ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, dodatek za staż pracy przysługuje w wysokości 1% wynagrodzenia zasadniczego za każdy rok zatrudnienia. Dodatek jest wypłacany w okresach miesięcznych, poczynając od czwartego roku zatrudnienia, z tym że wysokość tego dodatku nie może przekroczyć 20% wynagrodzenia zasadniczego.

Dodatek funkcyjny przysługuje z tytułu kierowania zespołem, w skład którego wchodzi nie mniej niż 5 osób, w tym osoba kierująca. Wysokość dodatku funkcyjnego nie może przekroczyć 67% wynagrodzenia profesora i jest uzależniona od liczby członków zespołu oraz stopnia złożoności zadań (art. 138 § 2 ww. ustawy).

Natomiast, w myśl art. 138 § 3 ww. ustawy, dodatek zadaniowy może być przyznany z tytułu czasowego zwiększenia obowiązków służbowych lub czasowego powierzenia dodatkowych zadań albo ze względu na charakter pracy lub warunki jej wykonywania. Wysokość dodatku zadaniowego nie może przekroczyć 80% sumy wynagrodzenia zasadniczego i dodatku funkcyjnego pracownika.

Z kolei, art. 138 § 4 ww. ustawy stanowi, ze dodatek funkcyjny i dodatek zadaniowy przysługuje w czasie usprawiedliwionej nieobecności w pracy, nie dłużej jednak niż przez okres 3 miesięcy.

Podkreślić należy, że wynagrodzenie, o którym mowa w art. 136 ust. 1 oraz ust. 2 pkt 1 i 2, jest wypłacane nauczycielowi akademickiemu miesięcznie z góry. Prawo to wygasa z ostatnim dniem miesiąca, w którym ustał stosunek pracy, z tym że pracownik zachowuje wypłacone za ten miesiąc wynagrodzenie (art. 139 ww. ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce).

Zatem, należy uznać, że wszystkie składniki wynagrodzenia nauczyciela akademickiego stanowią podstawę do uznania ich jako element wynagrodzenia za pracę twórczą w rozumieniu przepisów ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Tym samym, na gruncie art. 116 ust. 7 ww. ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, całość obowiązków wykonywanych przez nauczyciela akademickiego stanowi działalność twórczą o indywidualnym charakterze.

Biorąc pod uwagę przedstawiony opis zdarzenia przyszłego oraz przepisy prawa, należy uznać, że całość obowiązków wykonywanych przez nauczyciela akademickiego w ramach stosunku pracy stanowi pracę o charakterze twórczym, a z uwagi na ten charakter całość jego wynagrodzenia (tj. wszystkie jego składniki) uzyskiwanego z tytułu realizacji ww. obowiązków jest wynagrodzeniem za pracę o charakterze twórczym, bez konieczności dokumentowania faktu powstania utworów realizowanych w ramach stosunku pracy.

W konsekwencji, w przedmiotowej sprawie, Wnioskodawca obliczając i odprowadzając podatek dochodowy od osób fizycznych do całości wynagrodzenia będzie mógł zastosować podwyższone koszty uzyskania przychodów, o których mowa w art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z zastrzeżeniem art. 22 ust. 9a ustawy, bez konieczności prowadzenia ewidencji lub innej formy dokumentacji, czy też wyceny efektów działalności twórczej o indywidualnym charakterze (utworów).

W związku z powyższym, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Końcowo, mając na uwadze treść przepisu art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.), zauważyć należy, że w przedmiotowej sprawie organ podatkowy wydając interpretację indywidualną przepisów prawa opiera się wyłącznie na opisie zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę. Do postępowania w sprawie wydania interpretacji co do zakresu i sposobu stosowania prawa podatkowego nie mają bowiem zastosowania przepisy o postępowaniu podatkowym, a postępowanie dowodowe jest częścią postępowania podatkowego.

Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa jest sam przepis prawa. Jeżeli zatem przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe będzie różniło się od występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Stanowisko

prawidłowe

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej