Temat interpretacji

skutki podatkowe odpłatnego zbycia nieruchomości

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 4 czerwca 2019 r. (data wpływu 17 czerwca 2019 r.), uzupełnionym pismem z dnia 8 lipca 2019 r. (data wpływu 9 lipca 2019 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 17 czerwca 2019 r. do tutejszego Organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

Wniosek ten nie spełniał wymogów, o których mowa m.in. w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.), w związku z czym pismem z dnia 26 czerwca 2019 r., nr 0113-KDIPT3.4011.295.2019.1.KK, na podstawie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h wymienionej ustawy, wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie do uzupełnienia ww. wniosku wysłano w dniu 26 czerwca 2019 r. (data doręczenia 3 lipca 2019 r.). Wnioskodawca uzupełnił ww. wniosek pismem z dnia 8 lipca 2019 r. (data wpływu 9 lipca 2019 r.), nadanym za pośrednictwem placówki pocztowej w dniu 8 lipca 2019 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny, ostatecznie doprecyzowany w uzupełnieniu wniosku:

W dniu 9 maja 1987 r. zawarto małżeństwo pomiędzy Wnioskodawcą a Jego małżonką. W trakcie trwania małżeństwa małżonkowie nabyli do majątku wspólnego w dniu 22 grudnia 1999 r. od Gminy .... nieruchomość gruntową w postaci działki budowlanej o pow. 1 014 m2 i wybudowali na niej budynek mieszkalny w miejscowości...........

W dniu 10 kwietnia 2010 r. Sąd orzekł rozwód pomiędzy Wnioskodawcą, a Jego małżonką. Przez cały okres trwania związku małżeńskiego pomiędzy małżonkami obowiązywał ustrój wspólności majątkowej.

W dniu 29 grudnia 2015 r. Sąd zatwierdził ugodę w kwestii podziału majątku wspólnego, na skutek której Wnioskodawca otrzymał na wyłączną własność nieruchomość w miejscowości ..............bez wzajemnych spłat i dopłat.

W dniu 7 maja 2019 r. Wnioskodawca dokonał odpłatnego zbycia przedmiotowej nieruchomości gruntowej. Sprzedaż miała charakter prywatny i nie była związana z prowadzoną działalnością gospodarczą (nie nastąpiła w wykonaniu działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509, z późn. zm. - dalej updof).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie

, ostatecznie sformułowane w uzupełniniu wniosku:
Czy w kontekście brzmienia art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) updof, sprzedaż dokonana przez Wnioskodawcę w dniu 7 maja 2019 r. nieruchomości nabytej wraz z małżonką w dniu 22 grudnia 1999 r., którą to nieruchomość Wnioskodawca otrzymał na wyłączną własność na mocy podziału majątku w dniu 29 grudnia 2015 r., rodzi skutki w postaci obowiązku zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, przedstawionym w uzupełnieniu wniosku, sprzedaż nieruchomości gruntowej dokonana w dniu 7 maja 2019 r. nie rodzi obowiązku zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych przez Wnioskodawcę.

W orzecznictwie, a także indywidulanych interpretacjach podatkowych wskazuje się bowiem, że w kontekście art. 10 ust. 1 pkt 8 updof, że nabycie nieruchomości następuje nie z momentem dokonania podziału majątku, a już z momentem faktycznego nabycia nieruchomości przez małżonków (tak przykładowo orzekł Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu z dnia 3 listopada 2011 r., sygn. akt I Sa/Wr 1215/11 oraz Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 22 listopada 2018 r., nr 0115-KDIT2-3.4011.320.2018.1.KP i z dnia 13 grudnia 2018 r., nr 0114-KDIP3-2.4011.578.2018.2.MM. Ponadto, do momentu nabycia nieruchomości do majątku wspólnego odnosi się Uchwała w składzie siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 15 maja 2017 r., sygn. akt II FPS 2/17).

Stanowisko zgodnie, z którym mając na względzie charakter wspólności ustawowej małżeńskiej, nabycie nieruchomości liczy się już od momentu faktycznego jej nabycia przez małżonków, a nie z momentem dokonania podziału majątku wspólnego prezentowane jest również w doktrynie (tak Bartosiewicz A., Kubacki R., komentarz do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, lex 2015).

Tak wiec, w ocenie Wnioskodawcy, w przedmiotowej sprawie data podziału majątku nie będzie miała znaczenia, istotna będzie natomiast data nabycia składnika majątku do majątku wspólnego małżonków, nie mamy bowiem do czynienia z nabyciem (od którego należałoby liczyć okres 5-letni) w rozumieniu przywołanych przepisów w sytuacji, gdy dany przedmiot ,,migrował pomiędzy majątkiem wspólnym oraz majątkiem odrębnym małżonków na podstawie umowy o podział majątku (podobnie wypowiedział się Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w wyroku z dnia 19 listopada 2013 r., sygn. akt I SA/Rz 949/13). W przypadku bowiem nabycia nieruchomości przez małżonków pozostających w majątkowej wspólności małżeńskiej przewidzianej w art. 31 ustawy Kodeks rodzinny i opiekuńczy, nie ma możliwości określenia tego, w jakich częściach nastąpiło nabycie nieruchomości, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie jest możliwe nabycie nieruchomości w określonym udziale przez małżonków pozostających we wspólności majątkowej małżeńskiej i działających jednoczenie, co wynika z istoty wspólności małżeńskiej, skoro z uwagi na wspólność majątkową, nie można wyodrębnić udziałów, które małżonkowie posiadali w chwili nabycia nieruchomości w małżeństwie i przyjmuje się, że małżonkowie nabyli prawo majątkowe wspólnie w całości, to nie można użyć terminu nabycia określonego w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych od daty ustania ustawowej majątkowej wspólności małżeńskiej (bądź zawarcia ugody o podział majątku).

Zawarcie w dniu 29 grudnia 2015 r. ugody o podział majątku wspólnego, na skutek której Wnioskodawca otrzymał na wyłączną własność przedmiotowej nieruchomości bez wzajemnych spłat i dopłat nie mieściły się zatem w pojęciu nabycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i nie miało wpływu na powstanie obowiązku podatkowego podatku dochodowego od osób fizycznych. W związku z powyższym, wobec faktu, że przedmiotowa nieruchomość nabyta została w dniu 22 grudnia 1999 r., a sprzedana w dniu 7 maja 2019 r., tj. po upływie 5 letniego terminu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w ocenie Wnioskodawcy, sprzedaż ta nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie:

1. nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3. prawa wieczystego użytkowania gruntów,

- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub prawa przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie skutkuje powstaniem przychodu. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości nastąpiło po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie, nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 tej ustawy, a kwota uzyskana ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości nie podlega opodatkowaniu.

Zatem, w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma forma prawna ich nabycia oraz moment nabycia.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że w dniu 9 maja 1987 r. zawarto małżeństwo pomiędzy Wnioskodawcą a Jego małżonką. W trakcie trwania małżeństwa małżonkowie nabyli do majątku wspólnego w dniu 22 grudnia 1999 r. nieruchomość gruntową w postaci działki budowlanej o pow. 1 014 m² i wybudowali na niej budynek mieszkalny. W dniu 10 kwietnia 2010 r. Sąd orzekł rozwód pomiędzy Wnioskodawcą, a Jego małżonką. Przez cały okres trwania związku małżeńskiego pomiędzy małżonkami obowiązywał ustrój wspólności majątkowej. W dniu 29 grudnia 2015 r. Sąd zatwierdził ugodę w kwestii podziału majątku wspólnego, na skutek której Wnioskodawca otrzymał na wyłączną własność przedmiotową nieruchomość bez wzajemnych spłat i dopłat. W dniu 7 maja 2019 r. Wnioskodawca dokonał odpłatnego zbycia przedmiotowej nieruchomości gruntowej. Sprzedaż miała charakter prywatny i nie była związana z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Ustawą z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2159) dodano art. 10 ust. 6, który stosuje się do dochodów (przychodów) uzyskanych od dnia 1 stycznia 2019 r.

Zgodnie z art. 10 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w przypadku odpłatnego zbycia po ustaniu wspólności majątkowej małżeńskiej, nabytych do majątku wspólnego małżonków lub wybudowanych w trakcie trwania wspólności majątkowej małżeńskiej nieruchomości lub nabytych do majątku wspólnego małżonków praw majątkowych, określonych w ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), okres, o którym mowa w tym przepisie, liczy się od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło ich nabycie do majątku wspólnego małżonków lub ich wybudowanie w trakcie trwania wspólności majątkowej małżeńskiej.

Wskazać należy, że stosunki majątkowe między małżonkami zostały uregulowane w ustawie z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2017 r., poz. 682, z późn. zm.). Zgodnie z art. 31 § 1 ww. ustawy, z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków.

Przedmiotami majątkowymi w rozumieniu tego przepisu są wszelkie prawa majątkowe zarówno bezwzględne (prawo własności rzeczy oraz inne prawa rzeczowe), jak i względne (np. przysługujące małżonkom wierzytelności). Wspólność ustawowa obejmuje wszelkie przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich. Z ww. przepisu wynika, że wspólność małżeńska została ukształtowana jako wspólność łączna. Charakteryzuje się ona tym, że w czasie jej trwania małżonkowie nie mają określonych udziałów w majątku wspólnym, nie mogą więc rozporządzać udziałami, a także nie mogą żądać podziału majątku objętego wspólnością ustawową. Obojgu małżonkom przysługuje pełne prawo do całości majątku wspólnego. Zważywszy na tak ukształtowaną sytuację prawną małżonków objętych wspólnością ustawową, definitywne nabycie w czasie jej trwania nieruchomości oznacza nabycie przez każdego z małżonków tego prawa w całości, a nie w określonym ułamkowo udziale.

Zgodnie z treścią art. 46 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r., poz. 1145), nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Z kolei, w myśl art. 48 ww. Kodeksu, budynki i inne urządzenia trwale związane z gruntem stanowią, co do zasady, części składowe gruntu i na mocy art. 47 § 1 Kodeksu cywilnego nie mogą być odrębnym przedmiotem własności.

Grunty stanowiące odrębny przedmiot własności są więc z natury swej nieruchomościami, budynki natomiast trwale z gruntem związane są częścią składową nieruchomości zgodnie z zasadą superficies solo cedit, w myśl której własność nieruchomości gruntowej rozciąga się na budynki, które stały się częścią składową nieruchomości. Budynek trwale związany z gruntem, jako część składowa gruntu, nie może być przedmiotem odrębnej własności. Odrębnym przedmiotem własności budynek będzie wówczas, gdy wzniesiono go na gruncie będącym w użytkowaniu wieczystym.

Z powyższego wynika zatem, że w przypadku nieruchomości gruntowej, budynek lub lokal trwale związany z gruntem, jest istotnie jego integralną częścią i nie może być przedmiotem odrębnej własności. Dlatego sprzedaż nieruchomości obejmuje zarówno zbycie gruntu, jak i znajdującego się na nim budynku lub lokalu, trwale z nim związanego. Grunt oraz posadowiony na nim budynek nie może być przedmiotem odrębnej sprzedaży.

W konsekwencji, w przypadku wybudowania budynku na własnym gruncie, grunt ten wraz z budynkiem stanowi jedną rzecz (nieruchomość). To oznacza, że skoro budynek nie stanowi odrębnej nieruchomości, to nie może być samodzielnym przedmiotem zbycia bez gruntu, na którym został wzniesiony. Sprzedaż nieruchomości obejmuje zarówno zbycie gruntu, jak i znajdującego się na nim budynku, trwale z nim związanego. Dlatego za datę nabycia nieruchomości w takim wypadku uznać należy datę nabycia gruntu, niezależnie od tego, kiedy na gruncie tym wzniesiono budynek.

Biorąc pod uwagę powyższe wskazać należy, że w przedmiotowej sprawie zastosowanie znajdzie art. 10 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem, za datę nabycia przez Wnioskodawcę nieruchomości gruntowej wraz z wybudowanym na niej budynkiem mieszkalnym, należy przyjąć datę nabycia tej nieruchomości do ustawowej wspólności majątkowej małżonków, tj. 22 grudnia 1999 r. Zatem, 5-letni okres, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) w zw. z art. 10 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, upłynął z dniem 31 grudnia 2004 r.

Reasumując stwierdzić należy, że nabycie przez Wnioskodawcę nieruchomości gruntowej wraz z wybudowanym na niej budynkiem mieszkalnym, nastąpiło w 1999 r., kiedy to ww. nieruchomość została nabyta do majątku wspólnego małżonków.

Zatem, odpłatne zbycie ww. nieruchomości, dokonane przez Wnioskodawcę w dniu 7 maja 2019 r., nie stanowi dla Niego źródła przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) w zw. z art. 10 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż zbycie to nastąpiło po upływie 5 lat, licząc od końca 1999 r., w którym nastąpiło jej nabycie do majątku wspólnego małżonków. W konsekwencji, na Wnioskodawcy nie ciąży obowiązek zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych z tego tytułu.

Wobec powyższego, stanowiska Wnioskodawcy nie można było uznać za prawidłowe, bowiem zastosowanie w przedmiotowej sprawie znajdzie nowo dodany przepis art. 10 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W konsekwencji, w myśl zasady, że wadliwa argumentacja prawna Wnioskodawcy, przy prawidłowo wywiedzionym skutku prawnym, winna skutkować uznaniem stanowiska podatnika za nieprawidłowe, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Końcowo, mając na uwadze treść przepisu art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.), zauważyć należy, że w przedmiotowej sprawie organ podatkowy wydając interpretację indywidualną przepisów prawa opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę. Do postępowania w sprawie wydania interpretacji co do zakresu i sposobu stosowania prawa podatkowego nie mają bowiem zastosowania przepisy o postępowaniu podatkowym, a postępowanie dowodowe jest częścią postępowania podatkowego.

Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa jest sam przepis prawa. Jeżeli zatem przedstawiony we wniosku stan faktyczny będzie różnił się od występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia tego zdarzenia.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa). Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w.., za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17,43-300 Bielsko-Biała.

Stanowisko

nieprawidłowe

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej