Temat interpretacji

Dotyczy możliwości zastosowania zwolnienia przedmiotowego.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 27 lutego 2019 r. (data wpływu 1 marca 2019 r.) uzupełnionego pismem z dnia 2 kwietnia 2019 r. (data nadania 2 kwietnia 2019 r., data wpływu 8 kwietnia 2019 r.) na wezwanie tut. Organu Nr 0114-KDIP3-2.4011.150.2019.1.JG1 z dnia 22 marca 2019 r. (data doręczenia 27 marca 2019 r.) oraz pismem z dnia 29 maja 2019 r. (data nadania 29 maja 2019 r., data wpływu 4 czerwca 2019 r.) na wezwanie tut. Organu znak 0114-KDIP3-2.4011.150.2019.2.JG1 z dnia 15 maja 2019 r. (data doręczenia 22 maja 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zastosowania zwolnienia przedmiotowego jest:

• prawidłowe w odniesieniu do wydatkowania przychodu z odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego na nabycie budynku mieszkalnego,

• nieprawidłowe w pozostałym zakresie.

UZASADNIENIE

W dniu 1 marca 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zastosowania zwolnienia przedmiotowego.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawczyni nabyła w dniu 13 listopada 2015 r., w drodze zawartej ze swoją matką umowy darowizny, lokal mieszkalny stanowiący odrębną nieruchomość, dla której Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą KW. Prawo własności ww. lokalu mieszkalnego weszło do majątku osobistego Wnioskodawczyni. Wnioskodawczyni zamieszkiwała w ww. lokalu do października 2018 r., a następnie w dniu 25 października 2018 r. w drodze umowy sprzedaży zbyła ten lokal na rzecz osoby trzeciej za cenę 280.000 złotych (dwieście osiemdziesiąt tysięcy złotych). Sprzedaż ww. nieruchomości nie nastąpiła w wykonaniu działalności gospodarczej Wnioskodawczyni. Uzyskane w ten sposób środki pieniężne Wnioskodawczyni przeznaczyła w całości na kupno od swojej matki części nieruchomości gruntowej zabudowanej budynkiem mieszkalnym oraz budynkiem gospodarczym, dla której Sąd Rejonowy prowadzi Księgę Wieczystą KW. W drodze zawartej umowy sprzedaży prawo własności ww. zabudowanej nieruchomości w całości weszło do majątku osobistego Wnioskodawczyni. Na nabytej nieruchomości ustanowiono służebność mieszkania na rzecz matki Wnioskodawczyni, polegającą na dożywotnim, nieodpłatnym prawie zamieszkiwania przez nią i korzystania z budynku mieszkalnego oraz pozostałej części nieruchomości w zakresie jaki przysługuje jej właścicielowi. Służebność mieszkania ustanowiono m.in. ze względu na niższą, w stosunku do rynkowej, cenę sprzedaży przedmiotowej nieruchomości.

Wnioskodawczyni nabyła ww. nieruchomość zabudowaną budynkiem mieszkalnym w celu zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych (zamiarem Wnioskodawczyni jest stałe zamieszkiwanie tej nieruchomości). Nowo nabytą nieruchomość na stałe zamieszkuje i będzie zamieszkiwał również mąż Wnioskodawczyni oraz ich wspólne dzieci, a także matka Wnioskodawczyni.

Pismem Nr 0114-KDIP3-2.4011.150.2019.1.JG1 z dnia 22 marca 2019 r. wezwano Wnioskodawczynię do uzupełnienia wniosku poprzez:

1. Wskazanie daty nabycia przez Wnioskodawczynię nieruchomości od mamy.
2. Wskazanie adresu elektronicznego pełnomocnika w systemie teleinformatycznym wykorzystywanym przez organ podatkowy, tj. w systemie ePUAP.

Pismem stanowiącym odpowiedź Wnioskodawcy na przesłane wezwanie Wnioskodawczyni wskazała, że nabyła od matki w drodze umowy darowizny lokal mieszkalny stanowiący odrębną nieruchomość w dniu 13 listopada 2015 r. Prawo własności ww. nieruchomości Wnioskodawczyni zbyła na rzecz osoby trzeciej w dniu 25 października 2018 r. za cenę 280.000 zł. Za ww. sumę pieniężną (280.000 zł) Wnioskodawczyni nabyła następnie od matki część nieruchomości gruntowej zabudowanej budynkiem mieszkalnym oraz budynkiem gospodarczym, dla której Sąd Rejonowy prowadzi Księgę Wieczystą KW. Umowę sprzedaży ww. zabudowanej nieruchomości gruntowej zawarto w dniu 23 listopada 2018 r. Wnioskodawczyni nabyła ww. nieruchomość w celu zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych.

Pismem Nr 0114-KDIP3-2.4011.150.2019.2.JG1 z dnia 15 maja 2019 r. ponownie wezwano Wnioskodawczynię do uzupełnienia braków formalnych wniosku poprzez wskazanie:

1. Jak została sklasyfikowana, zgodnie z Wypisem z ewidencji gruntów i budynków, zakupiona przez Wnioskodawczynię nieruchomość, tj. czy jest to nieruchomość rolna, gospodarstwo rolne, itd.?
2. Czy dla nieruchomości i budynków jest ustanowiona jedna księga wieczysta?
3. Czy budynek gospodarczy jest połączony z budynkiem mieszkalnym, czy stanowi odrębną nieruchomość? Co mieści się w tym budynku?

W odpowiedzi na powyższe wezwanie Wnioskodawczyni wskazała:

1. Nieruchomość nabyta przez Wnioskodawcę w dniu 23 listopada 2018 r. została sklasyfikowana w rejestrze gruntów jako grunty orne oznaczone symbolem RIVa i RIVb oraz tereny mieszkaniowe oznaczone symbolem B. Kopię wypisu z rejestru gruntów z dnia 1 lutego 2019 r. Wnioskodawczyni przedłożyła w załączeniu.
   Wnioskodawczyni wskazała jednocześnie, że aktualnie dla ww. nabytej nieruchomości Sąd Rejonowy Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi Księgę Wieczystą (przedmiotem sprzedaży była jedynie działka nr ., dla której założono nową księgę wieczystą).
2. Dla nieruchomości oraz budynków prowadzona jest jedna księga wieczysta.
3. Budynek gospodarczy jest połączony z budynkiem mieszkalnym (budynki te graniczą ze sobą ścianami zewnętrznymi; wewnątrz budynku mieszkalnego jest przejście do budynku gospodarczego). Aktualnie w budynku gospodarczym prowadzona jest działalność gospodarcza przez męża Wnioskodawczyni. Budynki są stale związane z gruntem i stanowią one jedną nieruchomość (superficies solo cedit).

Nieruchomość została nabyta przez Wnioskodawcę w celu zaspokojenia potrzeb mieszkaniowych jej własnych oraz jej najbliższej rodziny. Nie zmienia tego w szczególności fakt, że nieruchomość zabudowana jest również budynkiem użytkowym. Niezależnie od powyższego, Wnioskodawca informuje, że umową darowizny zawartą w formie aktu notarialnego w dniu 7 lutego 2019 r., Wnioskodawca darował ww. nieruchomość, dla której Sąd Rejonowy Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi Księgę Wieczystą swojemu mężowi K. B. Odtąd ww. nieruchomość stanowi majątek wspólny Wnioskodawczyni oraz jej męża. Nieruchomość w dalszym ciągu służy zaspokojeniu potrzeb mieszkaniowych Wnioskodawczyni oraz jej rodziny.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy Wnioskodawczyni może skorzystać z tzw. ulgi mieszkaniowej, tj. ze zwolnienia przewidzianego w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w zakresie całego dochodu uzyskanego ze zbycia ww. lokalu mieszkalnego, dla którego Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą KW?

Zdaniem Wnioskodawczyni, jest ona uprawniona do skorzystania z tzw. ulgi mieszkaniowej tj. ze zwolnienia przewidzianego w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej również jako PIT) w zakresie całego dochodu uzyskanego ze zbycia ww. lokalu mieszkalnego dla którego Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą KW.

Zgodnie z przepisem art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c PIT - podlegającym opodatkowaniu źródłem przychodu jest odpłatne zbycie:

1. nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3. prawa wieczystego użytkowania gruntów

- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Co do zasady więc, dochody uzyskane ze sprzedaży lokalu mieszkalnego winny zostać opodatkowane podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Ustawa o PIT przewiduje jednak odstępstwa od tej zasady.

Przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 PIT przewiduje bowiem, że wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e PIT, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Za wydatki poniesione na cele mieszkaniowe, zgodnie z przepisem art. 21 ust. 25 ustawy o PIT uważa się m.in. wydatki poniesione na nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem.

W świetle przedstawionego powyżej stanu faktycznego, Wnioskodawczyni będzie więc mogła skorzystać ze zwolnienia przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 131 PIT, bowiem przychód uzyskany ze sprzedaży w dniu 25 października 2018 r. lokalu mieszkalnego nabytego przez Wnioskodawczynię uprzednio w drodze umowy darowizny zawartej w dniu 13 listopada 2015 r., został przed upływem dwóch lat w całości wydatkowany na własne cele mieszkaniowe - kupno nieruchomości zabudowanej domem mieszkalnym, w której Wnioskodawczyni zamieszkała wspólnie ze swoją rodziną. Przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 PIT uzależnia możliwość skorzystania ze zwolnienia z obowiązku zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych wyłącznie od wydatkowania w terminie dwóch lat uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości przychodu na własne cele mieszkaniowe. Znaczenia dla skorzystania z ww. ulgi nie ma w szczególności okoliczność, że Wnioskodawczyni nabyła nieruchomość od swojej matki, ani że ustanowiono służebność mieszkania na rzecz matki Wnioskodawczyni na nabytej przez nią nieruchomości. Skoro bowiem Wnioskodawczyni przeznaczyła w całości uzyskane ze sprzedaży ww. lokalu mieszkalnego środki pieniężne na kupno innej nieruchomości, w której osobiście zamieszkuje, brak przeszkód ku temu, aby Wnioskodawczyni mogła skorzystać z tzw. ulgi mieszkaniowej (przepisy ustawy o PIT nie przewidują żadnych, oprócz wyżej wskazanych, przesłanek w zakresie możliwości skorzystania z tzw. ulgi mieszkaniowej, przepisy prawa podatkowego należy zaś wykładać ściśle).

Podsumowując, Wnioskodawczyni nie jest zobowiązana do zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych od dochodów uzyskanych w drodze odpłatnego zbycia nieruchomości, dla której Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą KW, bowiem uzyskane w ten sposób przychody zostały przed upływem dwóch lat w całości wydatkowane na nabycie innej nieruchomości, w celu zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych Wnioskodawczyni i założonej przez nią rodziny.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe w odniesieniu do wydatkowania przychodu z odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego na nabycie budynku mieszkalnego oraz nieprawidłowe w pozostałym zakresie.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do treści art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jednym ze źródeł przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1. nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3. prawa wieczystego użytkowania gruntów,

- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

W świetle powyższego przepisu każda czynność prawna, której przedmiotem jest odpłatne zbycie nieruchomości lub praw wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy stanowi źródło przychodów w rozumieniu tego przepisu, jeżeli zostanie dokonana w określonym czasie, tj. przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie i nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej.

Jak wynika z powyższego, dla opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych podatkiem dochodowym od osób fizycznych, istotne znaczenie ma data nabycia przedmiotowej nieruchomości lub prawa majątkowego.

Z opisu stanu faktycznego oraz jego uzupełnienia wynika, że w dniu 13 listopada 2015 roku Wnioskodawczyni otrzymała w drodze darowizny od swojej mamy lokal mieszkalny stanowiący odrębną nieruchomość. Prawo własności ww. nieruchomości Wnioskodawczyni zbyła na rzecz osoby trzeciej 25 października 2018 r. Zbycie powyższej nieruchomości nie nastąpiło w wykonaniu działalności gospodarczej. Za środki uzyskane ze sprzedaży tej nieruchomości Wnioskodawczyni nabyła od matki część nieruchomości gruntowej zabudowanej budynkiem mieszkalnym oraz budynkiem gospodarczym. Umowę sprzedaży ww. zabudowanej nieruchomości gruntowej zawarto w dniu 23 listopada 2018 r. Wnioskodawczyni nabyła ww. nieruchomość w celu zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Nieruchomość nabyta przez Wnioskodawczynię w dniu 23 listopada 2018 r. została sklasyfikowana w rejestrze gruntów jako grunty orne oznaczone symbolem RIVa i RIVb oraz tereny mieszkaniowe oznaczone symbolem B. Dla nieruchomości oraz budynków prowadzona jest jedna księga wieczysta. Budynek gospodarczy jest połączony z budynkiem mieszkalnym (budynki te graniczą ze sobą ścianami zewnętrznymi; wewnątrz budynku mieszkalnego jest przejście do budynku gospodarczego). Aktualnie w budynku gospodarczym prowadzona jest działalność gospodarcza przez męża Wnioskodawczyni. Budynki są stale związane z gruntem i stanowią one jedną nieruchomość. Nieruchomość została nabyta przez Wnioskodawczynię w celu zaspokojenia potrzeb mieszkaniowych jej własnych oraz jej najbliższej rodziny. Niezależnie od powyższego, Wnioskodawczyni wskazała, że umową darowizny zawartą w formie aktu notarialnego w dniu 7 lutego 2019 r., darowała ww. nieruchomość swojemu mężowi. Odtąd ww. nieruchomość stanowi majątek wspólny Wnioskodawczyni oraz jej męża.

Biorąc powyższe pod uwagę, sprzedaż lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość stanowi źródło przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, ponieważ została dokonana przed upływem pięcioletniego terminu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do art. 30e ust. 1 ww. ustawy, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

W myśl natomiast jego ust. 2, podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Na mocy art. 30e ust. 4 ww. ustawy, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

1. dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2. dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.
   
   

Stosownie do art. 30e ust. 5 tej ustawy, dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł.

Zgodnie z art. 30e ust. 7 ww. ustawy, w przypadku niewypełnienia warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 podatnik jest obowiązany do złożenia korekty zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, i do zapłaty podatku wraz z odsetkami za zwłokę; odsetki nalicza się od następnego dnia po upływie terminu płatności, o którym mowa w art. 45 ust. 4 pkt 4, do dnia zapłaty podatku włącznie.

Art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, iż przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.

Biorąc pod uwagę powyższe regulacje prawne - przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, o ile odpowiada wartości rynkowej, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia.

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe (potoczne) rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością).

Z art. 22 ust. 6d ww. ustawy w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2018 r. wynika, że koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, stanowią udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Nadto, zgodnie z art. 22 ust. 6e ww. ustawy wysokość nakładów, o których mowa powyżej, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Dochód ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 tej ustawy w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2018 r. może jednak zostać objęty zwolnieniem z opodatkowania przy spełnieniu warunków określonych w tym przepisie. Stanowi on, że wolne od podatku są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Stosownie do art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 uważa się m. in.:

1. wydatki poniesione na:
   1. nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
   2. nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
   3. nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,
   4. budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,
   5. rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego
   - położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej.
   
   
   

Z art. 21 ust. 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2018 r. wynika natomiast, że przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d i e, rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach.

Zgodnie natomiast z ust. 28 ww. przepisu, za wydatki, o których mowa w ust. 25, nie uważa się wydatków poniesionych na:

1. nabycie gruntu lub udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie, budynku, jego części lub udziału w budynku, lub
2. budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, adaptację lub remont budynku albo jego części

- przeznaczonych na cele rekreacyjne.

Z istoty rozwiązania zawartego w zacytowanym art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że podstawową okolicznością decydującą o możliwości skorzystania z przedmiotowego zwolnienia jest przeznaczenie środków uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości i określonych praw majątkowych w terminie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym została ona dokonana, na wskazane w art. 21 ust. 25 ww. ustawy własne cele mieszkaniowe. Zawarte w tym przepisie wyliczenie tzw. wydatków mieszkaniowych, których realizacja uprawnia do zastosowania ww. zwolnienia ma charakter enumeratywny (wyczerpujący). Poprzedzenie wyrażenia cele mieszkaniowe przymiotnikiem własne świadczy o tym, że ustawodawca przewidując podstawę do zastosowania zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy i dopisując ten przymiotnik przesądził, że celem nadrzędnym jest możliwość uwzględnienia przy obliczaniu dochodu zwolnionego z opodatkowania tylko takich wydatków, które poniesione zostały na zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych. Tak więc uregulowane w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy zwolnienie od podatku dochodowego w zamierzeniach ustawodawcy realizować ma cel, jakim jest zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych podatnika.

Należy zauważyć, że wszelkiego rodzaju ulgi czy zwolnienia są odstępstwem od konstytucyjnej zasady równości i powszechności opodatkowania, w sposób szczegółowy uregulowanymi w przepisach materialnego prawa podatkowego. Są one przywilejami, z których podatnik ma prawo, a nie obowiązek skorzystania. Zatem oceniając ciążące na nim obowiązki wynikające z zastosowania danej ulgi czy zwolnienia podatkowego należy dokonać ścisłej, literalnej wykładni przepisu regulującego daną ulgę czy zwolnienie.

Z treści przepisu art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że ustawodawca uzależnia skorzystanie z przedmiotowego zwolnienia od wydatkowania przez podatnika w określonym terminie środków uzyskanych z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) na realizację własnego celu mieszkaniowego. Przy czym wydatki, których realizacja uprawnia do zwolnienia określone zostały enumeratywnie w art. 21 ust. 25 ww. ustawy.

Zwolnieniem tym nie są zatem objęte przychody ze sprzedaży nieruchomości i praw przeznaczone na zakup innych nieruchomości lub praw w sytuacji, gdy czynności te wskazują np. na działanie o charakterze zarobkowym, spekulacyjnym, inwestycyjnym lub innym nie wskazującym na działanie ukierunkowane na zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych.

Podkreślenia wymaga okoliczność, że zwolnienie określone w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest regulacją, która nie ma na celu zwalniać każdego wydatkowania środków na zakup nieruchomości. Ze zwolnienia tego wypływa bowiem daleko idąca konsekwencja zawarta w stwierdzeniu własne cele mieszkaniowe. Zamiarem ustawodawcy tworzącego ww. zwolnienie przedmiotowe było zachęcanie podatników do nabywania w miejsce zbywanych praw majątkowych czy nieruchomości, innych nieruchomości lub praw przeznaczonych do zaspokajania ich indywidualnych potrzeb mieszkaniowych, co wynika wprost z brzmienia przepisu normującego omawiane zwolnienie.

W tym miejscu podkreślić należy, że uregulowane w art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy zwolnienie od podatku dochodowego dochodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości mieszkalnej jest normą celu społecznego, która w zamierzeniach ustawodawcy realizować ma cel, jakim jest zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych podatnika. Przy czym własne cele mieszkaniowe w takim przypadku należy rozumieć jednoznacznie, zgodnie z wykładnią literalną. Realizacja własnych celów mieszkaniowych powinna polegać na tym, że w przypadku nabycia nowej nieruchomości to w niej podatnik faktycznie powinien takie cele realizować.

Wyrażenie własne cele mieszkaniowe należy odnosić do zamieszkiwania związanego z wydatkowaniem przychodu, a nie do nabycia budynku w znaczeniu przedmiotowym. Istotnym jest zatem aby podatnik był w stanie racjonalnie udowodnić, że faktycznie zamieszkał lub ma możliwość zamieszkania w nabytym budynku mieszkalnym.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że dla zastosowania przedmiotowego zwolnienia istotne jest, aby nabyty budynek był budynkiem mieszkalnym. O statusie budynku mieszkalnego decyduje jego przeznaczenie dla zaspokojenia potrzeb mieszkaniowych.

Jednakże trzeba mieć na uwadze, że przy zastosowaniu ww. zwolnienia wydatki poniesione przez Wnioskodawczynię nie mogą zostać przeznaczone na nabycie gospodarstwa rolnego czy gruntu rolnego, gdyż co do zasady nie są to wydatki mieszczące się w katalogu wydatków zawartych w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym. Nie sposób również uznać, że wydatek poniesiony w części na nabycie budynku gospodarczego jest wydatkiem przeznaczonym na zaspokojenie potrzeb mieszkaniowych zwłaszcza w sytuacji kiedy budynek ten jest wykorzystywany dla celów prowadzonej działalności gospodarczej przez męża Wnioskodawczyni.

Tak więc, wydatki poczynione przez Wnioskodawczynię na zakup budynku mieszkalnego będą korzystały z ww. zwolnienia, natomiast nie podlegają zwolnieniu wydatki przeznaczone na zakup gruntu rolnego oraz budynku gospodarczego.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawczynię w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
   
   

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4 0/0, 00-013 Warszawa za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Stanowisko

w części prawidłowe

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej