Temat interpretacji

Skutki podatkowe odpłatnego zbycia nieruchomości

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 7 stycznia 2019 r. (data wpływu 9 stycznia 2019 r.), uzupełnionym pismem z dnia 18 lutego 2019 r. (data wpływu 19 lutego 2019 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 9 stycznia 2019 r. wpłynął do Organu podatkowego ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości.

Wniosek nie spełniał wymogów określonych w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), w związku z powyższym pismem z dnia 5 lutego 2019 r., Nr 0113-KDIPT2-2.4011.20.2019.1.EC, wezwano Wnioskodawczynię, na podstawie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h ustawy Ordynacja podatkowa, do jego uzupełnienia w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie wysłane zostało w dniu 5 lutego 2019 r. (skutecznie doręczone w dniu 14 lutego 2019 r.). W dniu 19 lutego 2019 r. (nadano w dniu 18 lutego 2019 r.) wpłynęło uzupełnienie wniosku z dnia 18 lutego 2019 r.

We wniosku i jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny:

W kwietniu 2014 r. Wnioskodawczyni razem z mężem otrzymała od teściów w drodze darowizny działkę budowlaną o powierzchni 0,0626 ha. W sierpniu 2014 r. Wnioskodawczyni przeprowadziła z mężem podział majątku oraz rozdzielność majątkową, gdzie mąż Wnioskodawczyni spisał się w całości z otrzymanej darowizny działki. W grudniu 2014 r. Wnioskodawczyni otrzymała kredyt mieszkaniowy w wysokości 120 000 zł na budowę domu jednorodzinnego. Z powodu ograniczonego budżetu firma zewnętrzna wybudowała szkielet domu drewnianego, a resztę Wnioskodawczyni wraz z mężem wykonała własnymi siłami, przez co posiada faktury na kwotę ok. 75 000 zł. Większość poniesionych kosztów była udokumentowana paragonami. W maju 2018 r. Wnioskodawczyni rozwiodła się i w tym też roku we wrześniu sprzedała dom za kwotę 360 000 zł. Z tej kwoty w pierwszej kolejności Wnioskodawczyni musiała spłacić kredyt mieszkaniowy.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawczyni nadmienia, że nieruchomość, o której mowa we wniosku położona jest w przy ul. , w województwie , powiecie , gmina miasto .., obręb nr , o powierzchni 0,0626 ha, oznaczona w ewidencji gruntów , tereny mieszkaniowe, symbol (B). Umowa darowizny została zawarta w dniu 8 kwietnia 2014 r. w Kancelarii Notarialnej w w formie aktu notarialnego (Repertorium A nr ). Darowizna stanowiła majątek objęty wspólnością ustawową małżeńską T. S. i Wnioskodawczyni. Umowa o podział majątku i rozdzielności majątkowej została podpisana w dniu 6 sierpnia 2014 r. w Kancelarii Notarialnej w (akt notarialny Repertorium A ). W wyniku umowy o podziału majątku wspólnego Wnioskodawczyni nabyła wszystkie składniki majątkowe, w tym nieruchomość o nr , o powierzchni 0,0626 ha. Podział majątku nastąpił bez wzajemnych rozliczeń finansowych (bez spłaty na rzecz T. S.). W umowie tej Wnioskodawczyni stwierdza, że jest już w wyłącznym posiadaniu nieruchomości gruntowej o nr . Z chwilą zawarcia w Kancelarii Notarialnej w w formie aktu notarialnego umowy majątkowej małżeńskiej (Repertorium A nr ) Wnioskodawczyni i T. S. wyłączyli wspólność ustawową i ustanowili w swoim związku małżeńskim ustrój rozdzielności majątkowej. W wyniku zawarcia ww. umów Wnioskodawczyni stała się jedyną właścicielką działki budowlanej.

W dniu 30 grudnia 2014 r. w banku w .. Wnioskodawczyni zawarła umowę kredytu na kwotę 120 000 zł, którego celem była budowa domu jednorodzinnego na potrzeby mieszkaniowe dla kredytowanej nieruchomości, która jest zlokalizowana w przy ul. , działka nr . Budowa domu została w części sfinansowana ze środków własnych i z ww. kredytu. Stroną w momencie zaciągnięcia kredytu była tylko Wnioskodawczyni i kredyt został zaciągnięty wyłącznie przez Nią. Tylko Wnioskodawczyni spłacała zaciągnięty przez Nią kredyt na budowę domu, ponieważ małżonek nie pracował i nie poczuwał się do tego obowiązku. Wnioskodawczyni sprzedając dom została zobowiązana do spłaty kredytu zaciągniętego na zbywaną nieruchomość, co jest poświadczone w akcie notarialnym z dnia 11 września 2018 r. (Repertorium A nr ). W wybudowanym domu Wnioskodawczyni realizowała własne cele mieszkaniowe. Z aktu notarialnego z dnia 11 września 2018 r. (Repertorium A , ) wynika kwota odpowiadająca zadłużeniu (obejmująca kwotę zadłużenia wraz z odsetkami oraz prowizję za wcześniejszą spłatę kredytu) z tytułu umowy z dnia 30 grudnia 2014 r., z której wierzytelności zabezpieczone są hipoteką umowną do kwoty 204 000 zł, wpisaną w księdze wieczystej, która winna zostać przelana na rachunek techniczny w , w terminie do dnia 17 września 2018 r., z przeznaczeniem na spłatę zobowiązania Wnioskodawczyni względem ., z tytułu umowy kredytu wyżej opisanej, przez co następuje wygaśnięcie Jej zobowiązania (w całości) z tego tytułu. Wnioskodawczyni dokonała spłaty kredytu hipotecznego na budowę domu, ze środków pochodzących ze sprzedaży tego domu. Spłata kredytu obejmowała kwotę kredytu wykorzystaną na budowę domu i również odsetek od tego kredytu.

Wnioskodawczyni poniosła nakłady, które zwiększyły wartość domu, poczynione w czasie jego posiadania, lecz posiada faktury tylko na kwotę 70 102 zł 32 gr, na resztę wydatków były brane paragony, ale uległy zniszczeniu. Koszty związane z odpłatnym zbyciem nieruchomości to koszt biura nieruchomości (faktura na kwotę 5 400 zł). Odpłatne zbycie nieruchomości nastąpiło w dniu 11 września 2018 r. Sprzedaż nieruchomości nie nastąpiła w wykonywaniu działalności gospodarczej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie

(ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku):
Czy kredyt mieszkaniowy Wnioskodawczyni może zaliczyć jako własny cel mieszkaniowy?

Zdaniem Wnioskodawczyni (doprecyzowanym w uzupełnieniu wniosku), powołującej się na art. 21 ust. 25 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dotyczący wydatków poniesionych na spłatę kredytu oraz odsetek od tego kredytu zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na cele określone w pkt 1, powinna mieć możliwość ujęcia kredytu mieszkaniowego w kosztach nabycia lub we własnych celach mieszkaniowych, a przynajmniej jego części z powodu braku możliwości udokumentowania poniesionych kosztów fakturami VAT, co nie stanowi podwójnego ujęcia tych samych kosztów.

Powołując się na art. 21 ust. 25 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych Wnioskodawczyni uważa, że powinna mieć możliwość ujęcia kredytu mieszkaniowego jako własny cel mieszkaniowy, ponieważ kredytu udzielono, jak zapisano w umowie o kredyt, na budowę domu i został on spłacony ze środków za sprzedaży domu, a zaciągnięty był przez Wnioskodawczynię przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509, z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, źródłem przychodu jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1. nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3. prawa wieczystego użytkowania gruntów,

- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Tym samym, każda czynność prawna, której przedmiotem jest odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub praw wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy stanowi źródło przychodów w rozumieniu tego przepisu, jeżeli zostanie dokonana w określonym czasie, tj. przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie i nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej. Wobec powyższego, w przypadku sprzedaży nieruchomości decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych uzyskanego z tego tytułu przychodu ma moment i sposób nabycia tej nieruchomości.

Z treści wniosku wynika, że w dniu 8 kwietnia 2014 r. Wnioskodawczyni razem z mężem otrzymała od teściów w drodze darowizny działkę budowlaną. Darowizna stanowiła majątek objęty wspólnością ustawową małżeńską Wnioskodawczyni. W dniu 6 sierpnia 2014 r. Wnioskodawczyni przeprowadziła z mężem podział majątku oraz rozdzielność majątkową. W wyniku umowy o podziału majątku wspólnego Wnioskodawczyni nabyła wszystkie składniki majątkowe, w tym ww. nieruchomość. Podział majątku nastąpił bez wzajemnych rozliczeń finansowych (bez spłaty na rzecz T. S.). W wyniku zawarcia ww. umów Wnioskodawczyni stała się jedyną właścicielką działki budowlanej. W dniu 30 grudnia 2014 r. Wnioskodawczyni zawarła umowę kredytu na kwotę 120 000 zł, którego celem była budowa domu jednorodzinnego na potrzeby mieszkaniowe. Stroną w momencie zaciągnięcia kredytu była tylko Wnioskodawczyni, kredyt został zaciągnięty wyłącznie przez Nią. Tylko Wnioskodawczyni spłacała kredyt na budowę domu, ponieważ małżonek nie pracował i nie poczuwał się do tego obowiązku. Z powodu ograniczonego budżetu firma zewnętrzna wybudowała szkielet domu drewnianego, a resztę Wnioskodawczyni wraz z mężem wykonała własnymi siłami, przez co posiada faktury na kwotę ok. 75 000 zł. Wnioskodawczyni poniosła nakłady, które zwiększyły wartość domu, poczynione w czasie jego posiadania, lecz posiada faktury tylko na kwotę 70 102 zł 32 gr, na resztę wydatków były brane paragony, ale uległy zniszczeniu. W wybudowanym domu Wnioskodawczyni realizowała własne cele mieszkaniowe. W maju 2018 r. Wnioskodawczyni rozwiodła się. W dniu 11 września 2018 r. Wnioskodawczyni sprzedała dom. Sprzedaż nieruchomości nie nastąpiła w wykonywaniu działalności gospodarczej. Wnioskodawczyni sprzedając dom została zobowiązana do spłaty kredytu zaciągniętego na zbywaną nieruchomość. Wnioskodawczyni dokonała spłaty kredytu hipotecznego na budowę domu ze środków pochodzących ze sprzedaży tego domu. Spłata kredytu obejmowała kwotę kredytu wykorzystaną na budowę domu i również odsetek od tego kredytu. Koszty związane z odpłatnym zbyciem nieruchomości to koszt biura nieruchomości (faktura na kwotę 5 400 zł).

Wyjaśnić należy, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie precyzuje pojęcia nabycie, a także nie wskazuje, czy ma to być nabycie odpłatne, czy nieodpłatne. Nie określa również, na podstawie jakiej czynności prawnej może nastąpić nabycie nieruchomości, ich części oraz udziału w nieruchomości lub praw majątkowych. Zatem, pojęcie to należy rozumieć szeroko, co oznacza, że z nabyciem nieruchomości lub praw majątkowych wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych mamy do czynienia z chwilą uzyskania prawa własności do nieruchomości lub tych praw, bez względu na charakter czynności prawnej, na podstawie której doszło do przysporzenia majątkowego w postaci własności rzeczy lub praw.

Interpretacja pojęcia nabycie została przedstawiona w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 3 listopada 2009 r., sygn. akt II FSK 1489/08, w którym Sąd stwierdził, że aby ustalić, jaka czynność prawna wyznacza początek biegu pięcioletniego terminu należy odwołać się do regulacji zawartych w prawie cywilnym. Według Kodeksu cywilnego nabycie jest to uzyskanie prawa własności rzeczy. Zatem, aktywa majątkowe ulegają zwiększeniu. Przez pojęcie nabycie użyte w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy rozumieć każde zwiększenie aktywów majątku podatnika.

Wskazać należy, że stosunki majątkowe między małżonkami zostały uregulowane w ustawie z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2017 r., poz. 682, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 31 § 1 ww. Kodeksu, z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków.

Z ww. przepisu wynika, że wspólność małżeńska została ukształtowana jako wspólność łączna. Charakteryzuje się ona tym, że w czasie jej trwania małżonkowie nie mają określonych udziałów w majątku wspólnym, nie mogą więc rozporządzać udziałami, a także nie mogą żądać podziału majątku objętego wspólnością ustawową. Obojgu małżonkom przysługuje pełne prawo do całości majątku wspólnego.

Natomiast do majątku osobistego każdego z małżonków należą m.in. przedmioty majątkowe nabyte przez dziedziczenie, zapis, darowiznę, chyba że spadkodawca lub darczyńca inaczej postanowił (art. 33 pkt 2 ww. Kodeksu).

Zgodnie z ogólną zasadą uregulowaną w art. 43 § 1 powołanego Kodeksu, oboje małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym. Co do zasady wspólność majątkowa trwa tak długo jak małżeństwo. Stosownie do art. 47 § 1 ww. Kodeksu, małżonkowie mogą przez umowę zawartą w formie aktu notarialnego wspólność ustawową rozszerzyć lub ograniczyć albo ustanowić rozdzielność majątkową lub rozdzielność majątkową z wyrównaniem dorobków (umowa majątkowa). Umowa taka może poprzedzać zawarcie małżeństwa. Z ważnych powodów każdy z małżonków może żądać ustanowienia przez sąd rozdzielności majątkowej (art. 52 § 1 tego Kodeksu).

W przypadku ustania wspólności majątkowej, do majątku, który był nią objęty stosuje się odpowiednio przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych. W razie ustania wspólności udziały małżonków są równe, chyba że umowa majątkowa małżeńska stanowi inaczej, co nie wyłącza zastosowania art. 43 § 2 i 3 ww. Kodeksu. Zatem, z datą umownego zniesienia lub ograniczenia wspólności majątkowej, współwłasność łączna przekształca się we współwłasność w częściach ułamkowych.

Kwestia określenia momentu nabycia nieruchomości i praw majątkowych była przedmiotem uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 15 maja 2017 r., sygn. akt II FPS 2/17, w której sąd stwierdził, że dla celów opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nabytych przez współmałżonka w wyniku dziedziczenia, datą ich nabycia lub wybudowania w rozumieniu tego przepisu jest dzień nabycia (wybudowania) tych nieruchomości i praw majątkowych do majątku wspólnego małżonków.

W uzasadnieniu uchwały Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że w przypadku nabycia nieruchomości przez małżonków pozostających w majątkowej wspólności małżeńskiej przewidzianej w art. 31 ustawy Kodeks rodzinny i opiekuńczy nie ma możliwości określenia tego, w jakich częściach nastąpiło nabycie nieruchomości, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie jest możliwe nabycie nieruchomości w określonym udziale przez małżonków pozostających we wspólności majątkowej małżeńskiej i działających jednocześnie, co wynika z istoty wspólności małżeńskiej. Wspólność małżeńska (łączna) to wspólność bezudziałowa, a w czasie jej trwania małżonkowie nie mogą rozporządzać swoimi prawami do majątku wspólnego jako całości. Nie mogą także rozporządzać udziałem w jakimkolwiek przedmiocie należącym do tego majątku.

Wskazać należy, że Naczelny Sąd Administracyjny podjął uchwałę przyjmując, że skoro z uwagi na wspólność majątkową, nie można wyodrębnić udziałów, które małżonkowie posiadali w chwili nabycia nieruchomości w małżeństwie, to nie można też przyjąć, że pięcioletni termin biegnie od daty nabycia nieruchomości w drodze spadku.

Argumenty zawarte w ww. uchwale są aktualne także w sytuacji, gdy do nabycia udziału w nieruchomości dojdzie po ustaniu małżeńskiej wspólności ustawowej wskutek umowy małżeńskiej majątkowej ustanawiającej ustrój rozdzielności majątkowej oraz umowy o podziale majątku wspólnego, na mocy której nieruchomość weszła w skład majątku osobistego Wnioskodawczyni. Zarówno w wyniku zniesienia współwłasności małżeńskiej i podziału majątku dorobkowego jak i w wyniku ustania wspólności ustawowej, następuje nabycie nieruchomości lub prawa majątkowego uprzednio nabytego do ustawowej wspólności małżeńskiej i za datę nabycia w świetle uchwały należy uznać tę datę. Późniejsze/następcze zdarzenia prawne (sposób ustania ustawowej wspólności małżeńskiej) nie mają zatem, w tym aspekcie, prawnopodatkowego znaczenia dla ustalenia daty nabycia nieruchomości lub prawa majątkowego.

Zatem, mając na uwadze wyżej powołane przepisy prawa, przedstawiony opis stanu faktycznego oraz uchwałę Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 15 maja 2017 r., sygn. akt II FPS 2/17 należy stwierdzić, że za datę nabycia przez Wnioskodawczynię działki budowlanej nr , należy uznać datę jej nabycia do ustawowej wspólności majątkowej, tj. dzień 8 kwietnia 2014 r.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera również definicji nieruchomości, co oznacza, że należy skorzystać z definicji nieruchomości zawartej w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2018 r. poz. 1025, z późn. zm.). Zgodnie z treścią art. 46 § 1 tej ustawy nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

W myśl zaś art. 47 § 1-3 Kodeksu cywilnego część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych. Częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego. Przedmioty połączone z rzeczą tylko dla przemijającego użytku nie stanowią jej części składowych.

Stosownie do art. 48 Kodeksu cywilnego: z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania.

Wyżej wymienione przepisy wyrażają generalną zasadę, że budynek jako część składowa nieruchomości, z wyjątkami przewidzianymi w ustawie, nie może być odrębnym przedmiotem własności i dzieli los prawny rzeczy głównej, tj. gruntu. Tak więc zbycie nieruchomości obejmuje zarówno zbycie gruntu, jak i znajdującego się na nim budynku, trwale z nim związanego. Zgodnie z powyższym, datą nabycia nieruchomości jest zawsze data nabycia gruntu bez względu na to, kiedy został lub zostanie wzniesiony na tym gruncie budynek. Wyjątek od tej zasady Kodeks cywilny przewiduje w przypadku, kiedy przedmiotem nabycia jest prawo użytkowania wieczystego gruntu. W tym przypadku budynek wybudowany na gruncie stanowi przedmiot odrębnej własności. Z taką sytuacją nie mamy jednak do czynienia w niniejszej sprawie. Grunty stanowiące odrębny przedmiot własności są więc z natury swej nieruchomościami, budynki natomiast trwale z gruntem związane są częścią składową nieruchomości. Własność nieruchomości gruntowej rozciąga się na budynki, które stały się częścią składową nieruchomości. Budynek trwale związany z gruntem, jako część składowa gruntu, nie może być przedmiotem odrębnej własności.

Z powyższych regulacji wynika, że w przypadku sprzedaży nieruchomości gruntowej zabudowanej budynkiem (domem jednorodzinnym), przedmiotem sprzedaży jest nieruchomość obejmująca zarówno grunt (działkę), jak i budynek. W takim przypadku mówi się o sprzedaży nieruchomości zabudowanej budynkiem mieszkalnym, który nie stanowi jednak odrębnej nieruchomości. Dlatego w przypadku sprzedaży nieruchomości gruntowej zabudowanej okres 5 lat, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy liczyć od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie prawa własności gruntu. W niniejszej sprawie nieruchomość gruntowa stanowi własność Wnioskodawczyni, a budynek jednorodzinny stanowi część składową tej nieruchomości. Zatem, w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości przedmiotem sprzedaży będzie nieruchomość gruntowa z wybudowanym budynkiem mieszkalnym.

Zatem, dokonane w dniu 11 sierpnia 2018 r. odpłatne zbycie przez Wnioskodawczynię nieruchomości, nabytej w dniu 8 kwietnia 2014 r. do majątku wspólnego małżonków, stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, ponieważ zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie tej nieruchomości.

W myśl art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

W świetle art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena określona w umowie, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej.

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja sprzedaży mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością np. koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości, koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości). Pomiędzy tymi wydatkami, a dokonanym odpłatnym zbyciem, musi istnieć związek przyczynowo-skutkowy. Koszty te nie są kosztami nabycia, lecz jako koszty odpłatnego zbycia pomniejszają przychód.

Zgodnie natomiast z art. 22 ust. 6c ww. ustawy, koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Wskazać należy, że przepis art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w sposób jednoznaczny stanowi jakie wydatki mogą być uznane za koszt uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

W świetle zawartej w nim definicji, stanowią je w szczególności udokumentowane koszty nabycia nieruchomości będącej przedmiotem odpłatnego zbycia oraz udokumentowane nakłady, które zwiększyły jej wartość, poczynione w czasie posiadania nieruchomości. Koszt nabycia, co do zasady, określa notarialna umowa sprzedaży, na podstawie której podatnik staje się właścicielem nieruchomości. Kosztem nabycia bez wątpienia będzie zatem cena jaką nabywca zapłacił zbywcy za nieruchomość, będącą przedmiotem sprzedaży oraz wydatki związane ze sporządzeniem aktu notarialnego, związanego z nabyciem nieruchomości.

Ponadto, do katalogu kosztów uzyskania przychodu w świetle art. 22 ust. 6c ww. ustawy, należy również zaliczyć udokumentowane koszty wytworzenia oraz udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość nieruchomości, poczynione w czasie jej posiadania. Jednakże wysokość tych nakładów musi być udokumentowana fakturami VAT, w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentami stwierdzającymi poniesienie opłat administracyjnych.

Z powyższego wynika zatem, że nakłady na nieruchomość mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodu pod warunkiem, że:

• zwiększyły jej wartość,

• poniesione zostały w czasie jej posiadania,

• zostały udokumentowane fakturami VAT lub dokumentami stwierdzającymi poniesienie opłat administracyjnych.

W doktrynie ugruntowany jest pogląd, zgodnie z którym przez nakłady na nieruchomość należy rozumieć sumę wydatków poniesionych na substancję danej nieruchomości. Uznaje się, że są to nie tylko nakłady ulepszające lub modernizujące nieruchomość, ale również nakłady o charakterze budowlanym, remontowym.

Stosownie natomiast do przepisu art. 22 ust. 6d ww. ustawy, za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e cytowanej ustawy).

Wydatki na budowę domu stanowią nakłady zwiększające wartość nieruchomości. W świetle prawa cywilnego w przypadku wybudowania budynku na własnym gruncie, grunt ten wraz z budynkiem stanowi jedną rzecz (nieruchomość). Skutkiem, wzniesienia budynku na nieruchomości gruntowej jest poczynienie na tę nieruchomość nakładów prowadzących do powstania części składowej gruntu w postaci budynku trwale z gruntem związanego. Wnioskodawczyni wybudowała dom jednorodzinny na własnym gruncie. Stąd też możemy mówić o poniesionych nakładach zwiększających wartość nieruchomości. Wzniesienie budynku na nieruchomości gruntowej nie prowadzi do wytworzenia tej nieruchomości, a jedynie stanowi nakład na tę nieruchomość, który może być wprawdzie zaliczony do kosztów uzyskania przychodów z tytułu jej odpłatnego zbycia, ale z uwzględnieniem zasad dokumentacyjnych określonych w art. 22 ust. 6e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z zacytowanego powyżej przepisu wynika zatem jednoznacznie, że do kosztów uzyskania przychodów z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości (działki zabudowanej domem jednorodzinnym) Wnioskodawczyni będzie mogła zaliczyć udokumentowane fakturami VAT wydatki na budowę tego budynku, jako nakłady poczynione na ww. nieruchomości.

Stosownie natomiast do art. 30e ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

1. dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2. dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł (art. 30e ust. 5 ww. ustawy).

Przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Dochód zwolniony należy obliczyć według następującego wzoru:

dochód zwolniony = D x W/P

gdzie:

D - dochód ze sprzedaży,

W - wydatki poniesione na cele mieszkaniowe,

P - przychód ze sprzedaży.

Katalog wydatków na własne cele mieszkaniowe określa art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z art. 21 ust. 25 pkt 1 i 2 ww. ustawy, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się:

1. wydatki poniesione na:
   1. nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
   2. nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
   3. nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,
   4. budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,
   5. rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego

-położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej;

1. wydatki poniesione na:
1. spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na cele określone w pkt 1,
2. spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na spłatę kredytu (pożyczki), o którym mowa w lit. a),
3. spłatę każdego kolejnego kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w lit. a) lub b)

- w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, z zastrzeżeniem ust. 29 i 30.

Katalog wydatków wymienionych w art. 21 ust. 25 pkt 1 i 2 ww. ustawy ma charakter zamknięty, jest to wyliczenie enumeratywne. Niezbędnym zatem warunkiem do skorzystania z przedmiotowego zwolnienia jest wydatkowanie otrzymanego przychodu na cele mieszkaniowe określone w ww. ustawie. Przepis ww. artykułu wiąże też skutek prawny w postaci zwolnienia określonego przychodu od podatku dochodowego od osób fizycznych z terminem wydatkowania środków pieniężnych.

Przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d) i e), rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach

(art. 21 ust. 26 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 21 ust. 28 ww. ustawy, za wydatki, o których mowa w ust. 25, nie uważa się wydatków poniesionych na:

1. nabycie gruntu lub udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie, budynku, jego części lub udziału w budynku, lub
2. budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, adaptację lub remont budynku albo jego części

- przeznaczonych na cele rekreacyjne.

Art. 21 ust. 29 tej ustawy stanowi natomiast, że w przypadku gdy kredyt (pożyczka), o którym mowa w ust. 25 pkt 2 lit. a)-c), stanowi część kredytu (pożyczki) przeznaczonego na spłatę również innych niż wymienione w tych przepisach zobowiązań kredytowych (pożyczkowych) podatnika, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki przypadające na spłatę kredytu (pożyczki) określonego w ust. 25 pkt 2 lit. a)-c) oraz zapłacone odsetki od tej części kredytu (pożyczki), która proporcjonalnie przypada na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w ust. 25 pkt 2 lit. a)-c).

Przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 nie ma zastosowania do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, które podatnik uwzględnił korzystając z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym oraz do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, którymi sfinansowane zostały wydatki określone w ust. 25 pkt 1, uwzględnione przez podatnika korzystającego z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym (art. 21 ust. 30 ww. ustawy).

Wyliczenie zawartych w przepisie art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wydatków mieszkaniowych ma charakter wyczerpujący, w związku z tym tylko realizacja jednego z nich, przy jednoczesnym niespełnieniu wymienionych w ust. 28-30 przesłanek negatywnych, pozwala na skorzystanie ze zwolnienia z opodatkowania dochodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości.

Należy zatem zauważyć, że w odniesieniu do przeznaczenia środków uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości na spłatę kredytu hipotecznego zaciągniętego na budowę domu jednorodzinnego zastosowanie znajdzie zastrzeżenie zawarte w przywołanym powyżej art. 21 ust. 30 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, bowiem ustawodawca wprowadził nim jednoznaczny zakaz traktowania jako objętego zwolnieniem wydatku na spłatę kredytu zaciągniętego na nieruchomość w sytuacji, gdy wydatki na nabycie, bądź nakłady zwiększające wartość nieruchomości w trakcie jej posiadania, podlegają uwzględnieniu przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym. Wnioskodawczyni rozliczając transakcję sprzedaży nieruchomości zabudowanej domem jednorodzinnym ma bowiem możliwość uwzględnienia nakładów poczynionych na nieruchomości, w postaci kosztów uzyskania przychodu. Odliczając spłacony kredyt w tej części na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy, Wnioskodawczyni odliczyłaby po raz drugi wydatki, które zaliczy do kosztów uzyskania przychodu jako nakłady, które zwiększyły wartość nieruchomości w trakcie jej posiadania, które to nakłady finansowane były kredytem. Skoro zatem w ramach obliczenia dochodu ze sprzedaży nieruchomości będzie uwzględniony koszt uzyskania przychodu, to obowiązuje ustawowy zakaz traktowania spłaty kredytu zaciągniętego na nieruchomość jako wydatku na własne cele mieszkaniowe. Uwzględnienie spłaty kredytu w tej części jako wydatku poniesionego na cel mieszkaniowy oznaczałoby, że Wnioskodawczyni odliczyłaby dwukrotnie te same wydatki, a tego zabrania wprost art. 21 ust. 30 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ponadto podkreślenia wymaga, że podatnik nie ma prawa wyboru czy kwotę poniesionych na spłatę kredytu wydatków potraktuje jako wydatki na cele mieszkaniowe, czy też zaliczy do kosztów uzyskania przychodu. Podstawą obliczenia podatku jest bowiem dochód, a więc przychód obniżony o poniesione koszty i te właśnie koszty Wnioskodawczyni w pierwszej kolejności ma prawo odliczyć od podstawy opodatkowania.

Zatem, prawidłowe ustalenie dochodu powinno wyglądać w ten sposób, że przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości (ustalony stosownie do art. 19 ustawy) należy w pierwszej kolejności pomniejszyć o koszty jego uzyskania ustalone według zasad, o jakich mowa w art. 22 ust. 6c ustawy. W omawianym przypadku wydatki poniesione na budowę domu jednorodzinnego, jako nakłady poczynione na tę nieruchomość, stanowią koszt uzyskania przychodu, który pomniejsza uzyskany ze sprzedaży nieruchomości przychód. Skoro zatem w ramach obliczenia dochodu ze sprzedaży nieruchomości jest uwzględniony koszt poniesionych na nią nakładów (wydatków poczynionych na budowę domu jednorodzinnego), to obowiązuje ustawowy zakaz traktowania kredytu zaciągniętego na jego wybudowanie jako wydatku na własne cele mieszkaniowe. Wynika to wprost z powołanego powyżej art. 21 ust. 30 ustawy, inaczej podatnicy mogliby dwukrotnie odliczać ten sam wydatek raz jako wydatek poniesiony na budowę domu zaliczony w koszty uzyskania przychodu, a drugi raz jako wydatek na spłatę kredytu, którym sfinansowali tę właśnie budowę.

Odnosząc się natomiast do wydatkowania przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości na spłatę odsetek od kredytu zaciągniętego na wybudowanie domu jednorodzinnego, wskazać należy, że spłata odsetek od ww. kredytu nie podlega odliczeniu od przychodu jako koszt uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego nieruchomości, a więc nie nastąpi podwójna korzyść podatkowa polegająca na uwzględnieniu spłaty odsetek, jako wydatku poniesionego na cel mieszkaniowy i jednocześnie zaliczeniu tej spłaty do kosztów uzyskania przychodów.

Zatem, dokonana przez Wnioskodawczynię spłata odsetek od kredytu zaciągniętego na budowę domu stanowi wydatek na własne cele mieszkaniowe, a tym samym dochód z odpłatnego zbycia nieruchomości w części odpowiadającej przychodowi wydatkowanemu na spłatę odsetek od ww. kredytu będzie korzystał ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Organ podatkowy podkreśla, że zgodnie z zasadą przyjętą w orzecznictwie, jak i w doktrynie prawa podatkowego, zwolnienia podatkowe oraz ulgi są wyjątkiem od zasady powszechności opodatkowania, dlatego do interpretacji przepisów ustanawiających zwolnienia podatkowe, jak również ulgi, należy stosować wykładnię ścisłą, która nie wychodzi poza literalne brzmienie przepisów. Stąd też, skorzystanie z przedmiotowego zwolnienia jest możliwe tylko i wyłącznie w sytuacji spełnienia wszystkich przesłanek wskazanych w przepisie prawa.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa podatkowego oraz przedstawiony stan faktyczny, należy stwierdzić, że spłata kredytu zaciągniętego przez Wnioskodawczynię na budowę domu jednorodzinnego z przychodu z odpłatnego zbycia tej nieruchomości, w części dotyczącej udokumentowanych fakturami VAT wydatków na budowę budynku mieszkalnego, sfinansowanych z kredytu i podlegających zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów, nie uprawnia do zwolnienia od podatku dochodu z odpłatnego zbycia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 w związku z art. 21 ust. 30 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z uwagi na fakt, że udokumentowane fakturami VAT nakłady zwiększające wartość nieruchomości związane z budową budynku mieszkalnego, stanowią koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia w rozumieniu art. 22 ust. 6d w zw. z art. 22 ust. 6e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Uwzględnienie spłaty kredytu jako wydatku poniesionego na cel mieszkaniowy oznaczałoby, że Wnioskodawczyni w tej części odliczałaby dwukrotnie ten sam wydatek: raz jako poniesiony na wybudowanie budynku mieszkalnego w ramach kosztów uzyskania przychodów, a drugi raz jako wydatek na spłatę kredytu, którym finansowano budowę budynku, a tego zabrania wprost art. 21 ust. 30 ww. ustawy. Natomiast, dochód z odpłatnego zbycia nieruchomości w części odpowiadającej przychodowi wydatkowanemu, począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, na spłatę odsetek od ww. kredytu, którym sfinansowano budowę domu jednorodzinnego, będzie korzystał ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawczyni należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Podkreślić należy, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretacje opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku nie prowadzi postępowania dowodowego. Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Wnioskodawczynię w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu opisu sprawy przedstawionego we wniosku, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w , ul. ., , w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17,43-300 Bielsko-Biała.

Stanowisko

nieprawidłowe

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej