Temat interpretacji

Skutki podatkowe otrzymania należności zasądzonej wyrokiem Sądu odsetki ustawowe i odsetki umowne, koszty procesowe.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 29 kwietnia 2019 r. (data wpływu 30 kwietnia 2019 r.) uzupełnionym pismem z dnia 5 czerwca 2019 r. (data nadania 5 czerwca 2019 r., data wpływu 10 czerwca 2019 r.) oraz pismem z dnia 1 lipca 2019 r. (data nadania 1 lipca 2019 r., data wpływu 3 lipca 2019 r.) stanowiącym odpowiedź na wezwanie z dnia 27 maja 2019 r. Nr 0114-KDIP3-3.4011.211.2019.1.MP (data nadania 27 maja 2019 r., data doręczenia 31 maja 2019 r.) oraz na wezwanie z dnia 19 czerwca 2019 r. Nr 0114-KDIP3-3.4011.211.2019.2.MP (data nadania 19 czerwca 2019 r., data doręczenia 25 czerwca 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych otrzymania należności zasądzonej wyrokiem Sądu - jest:

• nieprawidłowe w części dotyczącej opodatkowania otrzymanych odsetek od należności głównej,

• prawidłowe w części dotyczącej nieopodatkowania zwróconych kosztów sądowych.

UZASADNIENIE

W dniu 30 kwietnia 2019 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych otrzymania należności zasądzonej wyrokiem Sądu.

Z uwagi na braki formalne, pismem z dnia 27 maja 2019 r. Nr 0114-KDIP3-3.4011.211.2019.1.MP (data nadania 27 maja 2019 r., data doręczenia 31 maja 2019 r.) oraz pismem z dnia 19 czerwca 2019 r. Nr 0114-KDIP3-3.4011.211.2019.2.MP (data nadania 19 czerwca 2019 r., data doręczenia 25 czerwca 2019 r.) tut. Organ wezwał Zainteresowanych do uzupełnienia wniosku.

Pismem z dnia 5 czerwca 2019 r. (data nadania 5 czerwca 2019 r., data wpływu 10 czerwca 2019 r.) oraz pismem z dnia 1 lipca 2019 r. (data nadania 1 lipca 2019 r., data wpływu 3 lipca 2019 r.) Zainteresowani uzupełnili powyższe w terminie.

We wniosku i uzupełnieniach złożonych przez Zainteresowanych przedstawiono następujący stan faktyczny:

W dniu 30 maja 2018 r. z Sądu Rejonowego wpłynął na konto Zainteresowanych przelew kwoty w wysokości 29.738,58 zł. Należność, którą Zainteresowani otrzymali wynika ze sprawy X i dotyczy planu podziału sumy uzyskanej z egzekucji nieruchomości położonej w Z. gmina K., będącej własnością dłużników. Kwota, którą Zainteresowani otrzymali jest należnością od dłużników zgodnie z wyrokiem Sądu Okręgowego z dnia 5 października 2012 r. Dłużnicy zobowiązani zostali do zwrotu na rzecz Zainteresowanych kwoty 78.000 zł, tj. kwoty którą Zainteresowani im pożyczyli wraz z umownymi odsetkami w wysokości 6% w stosunku rocznym od dnia 23 listopada 2010 r. do dnia 31 lipca 2011 r. oraz ustawowymi odsetkami w wysokości 13% w stosunku rocznym od dnia 1 sierpnia 2011 r. i kolejnymi ustawowymi odsetkami w razie zmiany ich wysokości do dnia zapłaty.

Odsetki umowne oraz odsetki ustawowe, a także koszty procesu zostały zasądzone z tytułu udzielonej pożyczki. Ww. świadczenia nie miały związku z prowadzoną działalnością gospodarczą. Fundusze Zainteresowanych pochodziły ze stosunku pracy w firmie A. Otrzymane odsetki umowne oraz odsetki ustawowe mają znaczenie represyjne w związku z opóźnieniem się dłużników ze spełnieniem świadczenia pieniężnego. Zainteresowani wskazali, że udzielenie pożyczki nie było przedmiotem działalności gospodarczej. Dłużnicy zwracając się z prośbą o pożyczkę nie określili na co wydadzą pieniądze. Tłumaczyli się chwilowymi kłopotami finansowymi.

Zgodnie z adnotacją na wyroku zaocznym sporządzoną przez komornika sądowego, wierzytelność podzielona została następująco: kwota 3.900,00 zł na poczet zasądzonych kosztów procesu, a kwota 25.838,58 zł na poczet odsetek od należności głównej. Zainteresowani nadmienili, że wymieniona powyżej kwota jest jedyną jaką otrzymali od dłużników. Nigdy wcześniej nie odzyskali należności głównej tylko powyższy zwrot kosztów sądowych i częściowe odsetki. Z opinii komorników wynika, że nie ma żadnych szans na odzyskanie jakichkolwiek już należności, ponieważ dłużnicy nie posiadają majątku, a wierzycieli jest wielu. Pieniądze, które dłużnikom pożyczyli Zainteresowani były już opodatkowane, ponieważ uzyskali je ze stosunku pracy - odprawa związana z wypowiedzeniem zatrudnienia.

Zainteresowali prosili Komornika Sądowego o poinformowanie Ich, czy są zobowiązani do odprowadzenia podatku dochodowego od otrzymanej sumy i ewentualne przysłanie rocznego obliczenia podatku - PIT. Komornik telefonicznie poinformował, że otrzymane świadczenie pieniężne jest zwolnione od podatku dochodowego i nie wymaga sporządzania PIT.

Natomiast pracownicy Urzędu Skarbowego stwierdzili, że informację na temat nurtującego problemu Zainteresowani powinni otrzymać od Sądu Rejonowego jako instytucji wypłacającej przysądzone należności. Powinna to być jednoznaczna poparta obowiązującymi przepisami decyzja stwierdzająca, czy świadczenie pieniężne, które Zainteresowani otrzymali jest objęte podatkiem dochodowym, czy podlega zwolnieniu.

Pismem z dnia 4 marca 2019 r. Zainteresowani zwrócili się do Sądu Rejonowego z prośbą o wyrażenie opinii w powyższej sprawie, lecz Sąd w odpowiedzi z dnia 8 marca 2019 r. odesłał do komornika sądowego. Pismem z dnia 19 marca 2019 r. zwrócili się do komornika sądowego z prośbą o informację, czy świadczenie pieniężne, które otrzymali jest objęte podatkiem dochodowym, czy podlega zwolnieniu. W odpowiedzi z dnia 12 kwietnia 2019 r. dowiedzieli się, że właściwym organem do wydawania interpretacji indywidualnych jest Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej.

Zainteresowani złożyli w Urzędzie Skarbowym zeznanie o wysokości osiągniętego dochodu za rok 2018 PIT-37 i w pozycji inne źródła uwzględnili do opodatkowania kwotę 25.838,58 zł . Odprowadzili podatek.

W uzupełnieniu wniosku Zainteresowani wskazali, że odsetki umowne oraz odsetki ustawowe, a także koszty procesu zostały zasądzone z tytułu udzielonej pożyczki.

Dłużnicy zgodnie z wyrokiem sądowym z dnia 5 października 2012 r. wydanym przez Sąd Okręgowy zobowiązani zostali do zwrotu kwoty 78.000,00 zł, tj. kwoty którą Zainteresowali im pożyczyli (według Zainteresowanych należności głównej) wraz z umownymi odsetkami w wysokości 6% w stosunku rocznym od dnia 23 października 2010 r. do dnia 31 lipca 2011 r. oraz odsetkami w wysokości 13% w stosunku rocznym od dnia 1 sierpnia 2011 r. i kolejnymi ustawowymi odsetkami w razie zmiany wysokości do dnia zapłaty. Dodatkowo Sąd zobowiązał dłużników do zwrotu Zainteresowanym kwoty 3.900,00 tytułem zwrotu kosztów procesu, które ponieśli oddając sprawę do Sądu.

Ani dłużnicy, ani komornicy sądowi nigdy wcześniej nie zwrócili Zainteresowanym żadnych pieniędzy. Jedyna kwota jaka wpłynęła na konto to kwota 29.738,58 zł, na którą składają się: zwrot kosztów procesu w wysokości 3.900,00, oraz częściowe odsetki od należności głównej w wysokości 25.838,58. Tak więc Zainteresowani nie otrzymali żadnej należności wynikającej z należności głównej tj. z kwoty 78.000,00 zł. Według oceny Zainteresowanych pieniądze, które pożyczyli dłużnikom były już wcześniej opodatkowane. Pracodawca A. wypłacając należność wynikającą ze stosunku pracy odprowadził od niej podatek dochodowy do Urzędu Skarbowego. Otrzymano wynagrodzenie netto i te właśnie pieniądze pożyczono dłużnikom.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy należności jakie Zainteresowani otrzymali od dłużników, tj. zwrot kosztów sądowych oraz odsetki od należności głównej, podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Zainteresowanych, nie powinni zapłacić podatku dochodowego od otrzymanych od dłużników należności, tj. zwrotu kosztów sądowych i odsetek od należności głównej. Nigdy wcześniej nie zwrócono Im żadnych pieniędzy. Zainteresowani zgodziliby się z faktem odprowadzenia podatku, gdyby wcześniej otrzymali należność główną. Z opinii komornika sądowego wynika, że nie mają żadnych szans na odzyskanie jakichkolwiek należności. Dłużnicy nie posiadają żadnego majątku, zarabiają niewiele i posiadają jeszcze bardzo duże zadłużenie w stosunku do wielu wierzycieli. Pieniądze, które zostały pożyczone były już opodatkowane podatkiem dochodowym, ponieważ zostały uzyskane ze stosunku pracy odprawa związana z wypowiedzeniem zatrudnienia. Według Zainteresowanych, gdyby nie otrzymali zwrotu odprowadzonego przez nich podatku dochodowego wykazanego w PIT-37 za 2018 r. byłoby dla nich krzywdzące.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Zainteresowanych w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w części dotyczącej opodatkowania otrzymanych odsetek od należności głównej jest nieprawidłowe, natomiast w części dotyczącej nieopodatkowania zwróconych kosztów sądowych jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Opodatkowaniu podlegają zatem wszelkie dochody osiągane przez podatnika, z wyjątkiem tych dochodów, które zostały enumeratywnie wymienione przez ustawodawcę jako zwolnione z podatku, bądź od których zaniechano poboru podatku, w drodze rozporządzenia wydanego przez Ministra Finansów.

Na mocy art. 10 ust. 1 ustawy, źródłami przychodów są m.in.:

• kapitały pieniężne pkt 7,
• inne źródła pkt 9.

Zgodnie natomiast z art. 17 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się odsetki od pożyczek.

Stosownie natomiast do treści art. 20 ust. 1 wyżej powołanej ustawy, za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i art. 17.

Sformułowanie w szczególności dowodzi, że definicja przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty i nie ma przeszkód, aby do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w przepisie art. 20 ust. 1 ustawy. O przychodzie podatkowym z innych źródeł należy mówić w każdym przypadku, kiedy u podatnika wystąpią realne korzyści majątkowe.

W myśl art. 11 ust. 1 ww. ustawy, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2018 r., przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Z przedstawionego we wniosku i uzupełnieniu stanu faktycznego wynika, że w dniu 30 maja 2018 r. z Sądu Rejonowego wpłynął na konto Zainteresowanych przelew kwoty w wysokości 29.738,58 zł. Należność, którą otrzymali dotyczy planu podziału sumy uzyskanej z egzekucji nieruchomości, będącej własnością dłużników. Kwota, którą Zainteresowani otrzymali jest należnością od dłużników zgodnie z wyrokiem Sądu z dnia 05 października 2012 r. Dłużnicy zobowiązani zostali do zwrotu na rzecz Zainteresowanych kwoty 78 000 zł wraz z umownymi odsetkami w wysokości 6% w stosunku rocznym od dnia 23 listopada 2010 r. do dnia 31 lipca 2011 r. oraz ustawowymi odsetkami w wysokości 13% w stosunku rocznym od dnia 1 sierpnia 2011 r. i kolejnymi ustawowymi odsetkami w razie zmiany ich wysokości do dnia zapłaty. Zasądzono od pozwanych kwotę 3 900,00 zł tytułem zwrotu kosztów procesu. Zgodnie z adnotacją na wyroku zaocznym sporządzoną przez komornika sądowego, wierzytelność podzielona została następująco; kwota 3 900,00 zł na poczet zasądzonych kosztów procesu, a kwota 25 838,58 zł na poczet odsetek od należności głównej. Zainteresowani nadmienili, że wymieniona powyżej kwota jest jedyną jaką otrzymali od dłużników. Nigdy wcześniej nie odzyskali należności głównej tylko powyższy zwrot kosztów sądowych i częściowe odsetki. Z opinii komorników wynika, że nie ma żadnych szans na odzyskanie jakichkolwiek już należności, ponieważ dłużnicy nie posiadają majątku, a wierzycieli jest wielu.

Wątpliwość Zainteresowanych budzi kwestia, czy zwrot kosztów sądowych oraz odsetki od należności głównej, podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W odniesieniu do powstania przychodu z tytułu zwrotu na rzecz Zainteresowanych zasądzonych wyrokiem Sądu kosztów procesu, należy wskazać, że zgodnie z art. 98 § 1 ustawy z dnia 17 listopada 1964 r. Kodeks postępowania cywilnego (Dz. U. z 2018 r., poz. 1360, z późn. zm.) strona przegrywająca sprawę obowiązana jest zwrócić przeciwnikowi na jego żądanie koszty niezbędne do celowego dochodzenia praw i celowej obrony (koszty procesu).

Wobec powyższego zwrócone koszty sądowe nie stanowią przychodu dla Zainteresowanych, ponieważ w związku z dokonanym zwrotem nie nastąpiło realne przysporzenie majątkowe po stronie Zainteresowanych. Kwota ta stanowi zwrot poniesionych wydatków i nie jest dochodem podlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Tym samym zwrot na rzecz Zainteresowanych zasądzonych wyrokiem Sądu kosztów procesu, nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zatem stanowisko Zainteresowanych w powyższym zakresie jest prawidłowe.

Odnosząc się natomiast do skutków podatkowych wypłaty odsetek, należy zauważyć, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych przewiduje z tego tytułu dwa źródła przychodów: przychody z kapitałów pieniężnych oraz przychody z innych źródeł.

Dla właściwej kwalifikacji źródła przychodu w niniejszej sprawie, istotny jest rodzaj odsetek, tj. czy w danej sytuacji występują odsetki umowne mające charakter wynagrodzenia, odpłatności za pożyczony kapitał, czy też mamy do czynienia z odsetkami, które są dodatkowym świadczeniem płaconym z tytułu nie wywiązania się z umowy w terminie, tzw. odsetki ustawowe.

W zależności od woli stron pożyczka może być odpłatna lub nieodpłatna. Formą odpłatności za pożyczkę pieniężną są odsetki ustawowe lub umowne. Odsetki stanowią świadczenie pieniężne, do którego może być zobowiązany dłużnik czyli osoba korzystająca z cudzych pieniędzy. Innymi słowy jest to koszt naliczany za używanie pożyczonego kapitału, wynagrodzenie za korzystanie z kapitału pieniężnego.

Ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r., poz. 1025, z późń. zm) nie zawiera definicji odsetek, ale odnosi się do tego pojęcia w art. 359, 360 481 i 482. W piśmiennictwie wskazuje się, że odsetki to zwykle wynagrodzenie za korzystanie z cudzych pieniędzy lub rzeczy oznaczonych co do gatunku. Obliczane jest wg określonej stopy procentowej w stosunku do wysokości kapitału i czasu korzystania z niego. Odsetki takie mają charakter kredytowy (odsetki kapitałowe), ich wysokość określona jest zazwyczaj w umowie pożyczkowej.

Czym innym są odsetki za opóźnienie w wykonaniu zobowiązania pieniężnego, o których mowa w art. 481 § 1 kodeksu cywilnego. Stanowią swego rodzaju odszkodowanie ryczałtowe, mają znaczenie represyjne. Odsetki za opóźnienie należą się wierzycielowi w każdym przypadku nieterminowego uregulowania zobowiązania bez względu na przyczynę niezachowania terminu przez dłużnika.

Zgodnie z art. 359 § 1 Kodeksu cywilnego, odsetki od sumy pieniężnej należą się tylko wtedy, gdy wynika to z czynności prawnej albo z ustawy, z orzeczenia sądu lub z decyzji innego właściwego organu. Jeżeli wysokość odsetek nie jest w inny sposób określona, należą się odsetki ustawowe w wysokości równej sumie stopy referencyjnej Narodowego Banku Polskiego i 3,5 punktów procentowych (art. 359 § 2 ww. Kodeksu). Stosownie do art. 360 ww. kodeksu, w braku odmiennego zastrzeżenia co do terminu płatności odsetek są one płatne co roku z dołu, a jeżeli termin płatności sumy pieniężnej jest krótszy niż rok - jednocześnie z zapłatą tej sumy.

Odnosząc się do skutków podatkowych wypłaty ustawowych odsetek od należności głównej należy w pierwszej kolejności wyjaśnić, że instytucję prawną odsetek za zwłokę reguluje art. 481 § 1 ustawy Kodeks cywilny, zgodnie z którym jeżeli dłużnik opóźnia się ze spełnieniem świadczenia pieniężnego, wierzyciel może żądać odsetek za czas opóźnienia, chociażby nie poniósł żadnej szkody i chociażby opóźnienie było następstwem okoliczności, za które dłużnik odpowiedzialności nie ponosi.

W myśl art. 482 § 1 Kodeksu cywilnego, od zaległych odsetek można żądać odsetek za opóźnienie dopiero od chwili wytoczenia o nie powództwa, chyba że po powstaniu zaległości strony zgodziły się na doliczenie zaległych odsetek do dłużnej sumy.

Zgodnie z treścią art. 20 ustawy z dnia 17 listopada 1964 r. Kodeks postępowania cywilnego (Dz. U. z 2018 r., poz. 1360, z późn. zm.) do wartości przedmiotu sporu nie wlicza się odsetek, pożytków i kosztów, żądanych obok roszczenia głównego. Przepis ten ma zastosowanie do odsetek ustawowych, z którymi zasądzono świadczenia główne.

Odsetek za zwłokę nie można utożsamiać ze świadczeniem odszkodowawczym, czy też innym świadczeniem (naprawieniem szkody). Odsetki mają charakter uboczny względem świadczenia głównego są skutkiem nie wykonania zobowiązań. Wierzyciel może ich żądać dopiero, jeżeli dłużnik opóźni się ze spełnieniem świadczenia pieniężnego.

Należność główna jest zatem czymś innym niż odsetki związane z opóźnieniem w jej wypłacie. Przyczyną wypłaty należności głównej jest poniesienie szkody przez uprawnionego; natomiast źródłem obowiązku wypłaty odsetek jest niedotrzymanie terminu wypłaty świadczenia przez zobowiązanego. Zatem cywilistycznie rozróżnia się należność główną jako roszczenie główne od odsetek za zwłokę jako roszczenie uzupełniające (tzw. roszczenie akcesoryjne).

Potwierdza to orzecznictwo sądów, m.in. Naczelnego Sądu Administracyjnego, który w wyroku z dnia 24 stycznia 2008 r. sygn. akt II FSK 1629/06 stwierdził (...) Odsetki należne w razie uchybienia przez dłużnika terminowi świadczenia pieniężnego (art. 481 § 1 K.c.) należy traktować jako wynagrodzenie za przedłużone i pozbawione podstaw prawnych korzystanie z cudzego kapitału. Inaczej rzecz ujmując, jest to odszkodowanie za pozbawienie wierzyciela możliwości dysponowania kapitałem, a tym samym pozbawienie go spodziewanych z tego tytułu korzyści (np. przez korzystną lokatę) (). W orzecznictwie Sądu Najwyższego wyjaśniono, że głównym motywem legislacyjnym uregulowania takiego jak w art. 481 § 1 K.c. jest uznanie, że wierzyciel ponosi przez opóźnienie co najmniej szkodę w postaci odsetek, na jakie mógłby ulokować otrzymaną w terminie sumę (wyrok z dnia 24 kwietnia 1997 r. sygn. akt II CKN 118/97, OSP 1998, Nr 1, poz. 3, z glosą A. Szpunara). Odsetki zatem są kompensatą tego, że wierzyciel nie mógł z pieniędzy skorzystać wcześniej. Prowadzi to do konkluzji, że odsetki otrzymane na podstawie wyroku z tytułu opóźnienia dłużnika ze spełnieniem świadczenia pieniężnego (art. 481 § 1 K.c.) stanowią odszkodowanie dotyczące korzyści, które podatnik mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono i jako takie nie są wolne od podatku dochodowego (art. 21 ust. 1 pkt 3b lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Kwestia odsetek otrzymanych na podstawie wyroku z tytułu opóźnienia dłużnika ze spełnieniem świadczenia pieniężnego była również przedmiotem analizy w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 sierpnia 2009 r. II FSK 588/2008 oraz w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z dnia 9 marca 2010 r., sygn. akt I SA/Rz 6/10. Także w tych wyrokach sądy administracyjne wyraziły pogląd, że odsetki otrzymane na podstawie wyroku z tytułu opóźnienia dłużnika ze spełnieniem świadczenia pieniężnego (art. 481 § 1 K.c.) stanowią świadczenia dotyczące korzyści, które podatnik mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono i jako takie nie są wolne od podatku dochodowego od osób fizycznych, ponieważ przepis art. 21 ust. 1 pkt 3b lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jednoznacznie wyłącza ze zwolnienia podatkowego wskazane odszkodowania.

Powyższy pogląd w całej rozciągłości podzielił Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach. który w wyroku z dnia 11 lipca 2013 r. sygn. akt I SA/Gl 145/13, dodał, że w żadnej jednostce redakcyjnej przepisu art. 21 u.p.d.o.f. nie została zakodowana norma o charakterze szczególnym statuująca zwolnienie podatkowe obejmujące wyżej opisane odsetki za zwłokę. Normy takiej nie ma również w innych regulacjach wchodzących w skład systemu prawą obowiązującego. W przepisie art. 21 u.p.d.o.f. zostały natomiast zawarte zwolnienia podatkowe dotyczące innego rodzaju odsetek. Wynik wnioskowania a contrario wskazuje, że odsetki, które nie zostały wymienione przez ustawodawcę jako zwolnione z podatku, podlegają opodatkowaniu. Sąd wskazuje, że dokonując interpretacji należy mieć na względzie i tę okoliczność, że zwolnienia podatkowe stanowią odstępstwo od zasady powszechności opodatkowania, co powoduje, że niedopuszczalne byłoby poszerzanie zakresu zwolnień w drodze wykładni; w szczególności wbrew jednoznacznej woli ustawodawcy wyrażonej w przepisie.

Ponadto w wyroku z dnia 25 marca 2015 r. sygn. akt III SA/Wa 2626/14, WSA w Warszawie zauważył, że, cyt. To, że w świetle prawa cywilnego odsetki te wiążą się i zależą od zasadności roszczenia głównego, nie zmienia zupełnie odrębnego tytułu, z którego wywodzą się odsetki na gruncie podatkowym. Przychód odsetkowy Skarżącego ma swoje źródło nie w odszkodowaniu lub zadośćuczynieniu, lecz w spóźnieniu dłużnika w wypłacie tego odszkodowania i zadośćuczynienia.

Powyższe potwierdza także wyrok WSA w Warszawie z dnia 9 grudnia 2015 r., sygn. akt III SA/Wa 2675/14 w którym sąd podkreślił, że podzielić należy ocenę Ministra, iż skoro zasądzone odsetki nie są zwolnione z opodatkowania tylko z tego tytułu, że wykazują związek z kwotą zasadniczą (nie są właściwym odszkodowaniem lub zadośćuczynieniem), to otwiera się kwestia ich ewentualnego zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3b ustawy. Tak więc, gdyby nawet zasądzone odszkodowanie uznać za ...inne odszkodowania lub zadośćuczynienia otrzymane na podstawie wyroku lub ugody sądowej do wysokości określonej w tym wyroku lub tej ugodzie..., to zwolnienie z opodatkowania wykluczone byłoby dlatego, że odsetki musiałyby zostać potraktowane jako forma odszkodowania za bezprawne korzystanie z cudzego kapitału, czyli jako ...dotyczące korzyści, które podatnik mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono; (art. 21 ust. 1 pkt 3b lit. b ustawy). W tej sytuacji skutek jest identyczny brak zwolnienia odsetek od opodatkowania.

Ponadto powyższe stanowisko potwierdzają także wyroki WSA w Łodzi z dnia 21 maja 2015 r. sygn. akt I SA/Łd 1234/14 oraz z dnia 20 września 2016 r. sygn. akt I SA/Łd 596/16, w którym to sąd wskazał, że należy mieć na uwadze, że przepisy regulujące zwolnienia podatkowe powinny być interpretowane ściśle. Nie należy ich interpretować rozszerzająco. Skoro odsetki za opóźnienie w spełnieniu świadczenia pieniężnego nie są ani właściwym odszkodowaniem, ani zadośćuczynieniem, to nie mieszczą się w zakresie zwolnienia podatkowego. Dodatkowo można wskazać, że w tych wypadkach, gdy ustawodawca chciał zwolnić od opodatkowania także odsetki, to wyraźnie to zaznaczał, np. w art. 21 ust. 1 pkt 95 u.p.d.o.f..

Stanowisko tut. Organu potwierdza również wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 27 października 2015 r., sygn. akt I SA/Kr 1502/15, w którym stwierdzono, że Skarżący oparł swoją interpretację na treści ww. wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 17 stycznia 2014 r., II FSK 289/12 i przekonaniu, że odsetki za zwłokę w wypłacie przyznanego przez sąd odszkodowania powinny być traktowane tak samo jak odszkodowanie, a tym samym powinny być zwolnione z podatku dochodowego od osób fizycznych. Skarżący wskazywał też na szczególną funkcję odsetek, co dodatkowo powinno przemawiać za zwolnieniem podatkowym. W ocenie Sądu, skarżący tak naprawdę pomija istniejące w tym zakresie, przepisy podatkowe. Niewątpliwie art. 21 ust. 1 pkt 3b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zwalnia z podatku jedynie inne odszkodowania lub zadośćuczynienia otrzymane na podstawie wyroku lub ugody sądowej do wysokości określonej w tym wyroku lub tej ugodzie. Nie zostały więc w nim wymienione odsetki za zwłokę. Odszkodowanie jest czymś innym niż odsetki związane z opóźnieniem w jego wypłacie. Przyczyną wypłaty odszkodowania jest poniesienie szkody przez uprawnionego; natomiast źródłem obowiązku wypłaty odsetek jest niedotrzymanie terminu wypłaty odszkodowania przez zobowiązanego. Słusznie organ podkreślał, że cywilistycznie rozróżnia się odszkodowanie jako roszczenie główne od odsetek za zwłokę, jako roszczenie uzupełniające (tzw. roszczenie akcesoryjne).

Za słusznością stanowiska tut. organu, przemawia także uzasadnienie wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach w wyroku z dnia 23 lutego 2017 r., sygn. akt I SA/GI 1161/16, w którym stwierdzono że Rozpatrując kwestię charakteru prawnego roszczenia o odsetki należy opowiedzieć się za powszechnym jego traktowaniem jako roszczenia o świadczenie uboczne względem roszczenia o dług główny, zależne od niego i dzielące jego losy, określane mianem roszczenia akcesoryjnego (por. uchwała Sądu Najwyższego z dnia 28 lipca 1992 r., III CZP 86/92, OSNC 1993, nr 1-2, poz. 17). Ich dochodzenie jest uprawnione tylko w razie zasadności dochodzenia długu głównego. Akcesoryjność dotyczy jednak tylko chwili powstania roszczenia o odsetki, później mają już one charakter samodzielny (samoistny) wobec roszczenia głównego i mogą być dochodzone oddzielnie, a nawet niezależnie od wytoczenia powództwa o roszczenie główne (por. postanowienie Sądu Najwyższego z dnia 5 lutego 2015 r., sygn. akt V CSK 231/14 i przywołany tam wyrok Sądu Najwyższego z dnia 26 września 1990 r., sygn. akt I PR 168/90; Lex nr 1652407). Zatem odsetki za opóźnienie mają względem kwoty zasadniczej odszkodowania charakter akcesoryjny, ale jako takie, nie są częścią składową odszkodowania zasadniczego gdyż opierają się na odrębnym stanie faktycznym i odrębnej podstawie materialnoprawnej (tak uchwała Sądu Najwyższego z dnia 15 kwietnia 1991 r. III CZP 21/91; OSNC z 1991 r., z. 10-12, poz. 121). Powyższa kwalifikacja stanowi argument przemawiający za możliwością odrębnego traktowania odsetek i należności głównej na gruncie prawa podatkowego.

Orzecznictwo w omawianej kwestii nie było jednolite, jednakże wątpliwości co do podatkowej kwalifikacji odsetek zostały ostatecznie rozstrzygnięte przez Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale siedmiu sędziów NSA z dnia 6 czerwca 2016 r., sygn. akt II FPS 2/16. Zapadła ona na tle stanu faktycznego dotyczącego odsetek od nieterminowej zapłaty ceny za zbyte akcje, jednakże ma ona zastosowanie do wszystkich sytuacji związanych z zapłatą odsetek od należności głównej, których skutków podatkowych nie przewidziano w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych. Istota uchwały sprowadza się do twierdzenia, że czym innym jest świadczenie główne, a czym innym odsetki za opóźnienie w jego zapłacie, w związku z tym należy je rozliczać oddzielnie i zaliczyć do przychodów z innych źródeł, na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przenosząc powyższe na grunt niniejszej sprawy, należy wskazać, że otrzymane odsetki umowne stanowią przychód z kapitałów pieniężnych, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 7 w związku z art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podlegający opodatkowaniu 19% zryczałtowanym podatkiem dochodowym na zasadach określonych w art. 30a ust. 1 pkt 1 ww. ustawy.

Natomiast odsetki ustawowe należy zakwalifikować do przychodów z innych źródeł określonych w art. 10 ust. 1 pkt 9 w związku z art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przychód ten podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym na zasadach ogólnych według skali podatkowej, określonej w art. 27 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Tym samym stanowisko Zainteresowanych, zgodnie z którym nie powinni zapłacić podatku dochodowego od otrzymanych odsetek od należności głównej jest nieprawidłowe.

Końcowo, należy nadmienić, że dokumenty dołączone do wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej nie podlegały analizie i weryfikacji w ramach wydawanej interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Zainteresowanych w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Zainteresowanych i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Stanowisko

w części prawidłowe

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej