Temat interpretacji

Skoro na gruncie stanu faktycznego opisanego we wniosku i jego uzupełnieniach otrzymane przez Wnioskodawczynię przedmiotowe środki pieniężne stanowią kwotę wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego a więc są środkami, o których traktuje art. 30 ust. 1 pkt 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych Zainteresowanej przysługuje prawo zastosowania sposobu opodatkowania przedmiotowych świadczeń z IRA w sposób wynikający z art. 30 ust. 1 pkt 14 cyt. ustawy podatkowej, tj. zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób fizycznych w wysokości 10% przychodu.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku 2 lipca 2019 r. (data wpływu 4 lipca 2019 r.), uzupełnionym pismem z dnia 31 lipca 2019 r. (data wpływu 8 sierpnia 2019 r.) oraz pismem z dnia 18 września 2019 r. (data wpływu 24 września 2019 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania środków pieniężnych otrzymanych ze Stanów Zjednoczonych Ameryki jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 4 lipca 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania środków pieniężnych otrzymanych ze Stanów Zjednoczonych Ameryki.

Z uwagi na fakt, że ww. wniosek nie spełniał wymogów określonych w art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, pismem z dnia 25 lipca 2019 r. nr 0112-KDIL3-2.4011.257.2019.1.TR Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wezwał Wnioskodawczynię do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania.

Jednocześnie poinformowano Zainteresowaną, że stosownie do postanowień art. 139 § 4 w zw. z art. 14d § 1 Ordynacji podatkowej, okresu oczekiwania między wezwaniem przez organ a uzupełnieniem wniosku przez Wnioskodawczynię nie wlicza się do trzymiesięcznego terminu przewidzianego na wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego.

Wezwanie wysłano w dniu 25 lipca 2019 r. (skuteczne doręczenie nastąpiło w dniu 30 lipca 2019 r.), zaś w dniu 8 sierpnia 2019 r. (data nadania 2 sierpnia 2019 r.) do tut. organu wpłynęło pismo stanowiące odpowiedź na ww. wezwanie.

Jednakże, mimo że przedmiotowe pismo zostało nadesłane w wyznaczonym terminie, to informacje w nim zawarte nadal nie były na tyle precyzyjne i wystarczające, by doprecyzowały opisany stanu faktyczny w stopniu umożliwiającym wydanie jednoznacznego rozstrzygnięcia (interpretacji indywidulanej). Spowodowało to konieczność wystosowania kolejnego wezwania.

Z uwagi bowiem na fakt, że ww. wniosek nadal nie spełniał wymogów określonych w art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, pismem z dnia 12 września 2019 r. nr 0112-KDIL3-2.4011.257.2019.2.TR Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej ponownie wezwał Wnioskodawczynię do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania.

Jednocześnie ponownie poinformowano Zainteresowaną, że stosownie do postanowień art. 139 § 4 w zw. z art. 14d § 1 Ordynacji podatkowej, okresu oczekiwania między wezwaniem przez organ a uzupełnieniem wniosku przez Wnioskodawczynię nie wlicza się do trzymiesięcznego terminu przewidzianego na wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego.

Wezwanie wysłano w dniu 12 września 2019 r. (skuteczne doręczenie nastąpiło w dniu 16 września 2019 r.), zaś w dniu 24 września 2019 r. (data nadania 20 września 2019 r.) Wnioskodawczyni uzupełniła ww. wniosek.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawczyni (dalej jako Podatnik lub Wnioskodawczyni) otrzymała w dniu 23 października 2018 r., na rachunek walutowy w Polsce, środki pieniężne w kwocie 352.053,01 $ (słownie: trzysta pięćdziesiąt dwa tysiące pięćdziesiąt trzy dolary 01/100) pochodzące z Individual Retirement Account (dalej jako: IRA). Środki te Wnioskodawczyni otrzymała w związku ze śmiercią krewnej swojego męża (dalej jako Powinowata). Wnioskodawczyni została powołana do całości spadku Powinowatej w testamencie sporządzonym 14 lutego 2013 r. przed notariuszem.

Powinowata wyznaczyła Wnioskodawczynię jako beneficjenta środków pieniężnych pochodzących z IRA w przypadku jej śmierci. Wypłata nie została dokonana na podstawie art. 34a ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 20 kwietnia 2004 r. o indywidualnych kontach emerytalnych oraz indywidualnych kontach zabezpieczenia emerytalnego (Dz. U. z 2016 r., poz. 1776, z późn. zm.; dalej jako dalej jako Ustawa o IKZE), ponieważ środki wypłacone z IRA nie są regulowane Ustawą o IKZE. Gromadzone środki nie były inwestowane w fundusze kapitałowe lub inne instrumenty finansowe. Powinowata była rezydentem podatkowym USA i wraz z mężem podczas swojego pobytu w USA gromadzili środki pieniężne w planach emerytalnych, opłacanych w części przez pracodawcę oraz ich samych. Po przejściu na emeryturę Powinowata oraz jej mąż zgromadzone środki pieniężne przenieśli na swoje indywidualne IRA. Po przeniesieniu zgromadzonych środków pieniężnych do IRA, Powinowata jak i jej mąż nie dokonywali wpłat na IRA ze swoich środków.

Po śmierci swojego męża, powinowata jako uprawniona do pozostałych środków, przeniosła fundusze swojego męża na swój rachunek IRA. Po ukończeniu 60 roku życia pobierała z konta miesięczne wypłaty płacąc podatek federalny naliczany od wypłacanej kwoty. Wnioskodawczyni od otrzymanych środków nie zapłaciła podatku w Stanach Zjednoczonych Ameryki.

Wnioskodawczyni jest obywatelem polskim oraz posiada rezydencję podatkową w Polsce. Powinowata była dla Wnioskodawczyni osobą zaliczaną do III grupy podatkowej w rozumieniu art. 14 ust. 3 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (Dz. U. z 1983 r. Nr 45, poz. 207 ze zm., dalej jako ustawa o PSD).

W uzupełnieniu Zainteresowana podała, że przedmiotowe środki otrzymane z IRA otrzymała jako osoba uprawniona (wskazana) do otrzymania wypłaty na wypadek śmierci oszczędzającego na podstawie amerykańskich przepisów regulujących lndividual Retirement Account (IRA).

Tradycyjne lndividual Retirement Account (dalej: IRA) zostały wprowadzone aktem Employee Retirement Income Security Act of 1974 r. IRA. IRA może być prowadzona w formie konta bankowego, rachunku powierniczego, lub depozytowego stworzonego na wyłączna korzyść oszczędzającego lub beneficjentów na podstawie umowy zawartej z instytucją, która IRA prowadzi, tj. bankiem, towarzystwem funduszy inwestycyjnych, maklerami, towarzystwem ubezpieczeniowym i innymi instytucjami finansowymi, które mogą świadczyć tego rodzaju usługę. W IRA również jest możliwe dokonywanie wypłat transferowych np. pomiędzy instytucjami finansowymi lub z innych planów emerytalnych na IRA. Oszczędzającym na IRA jest zawsze jedna osoba fizyczna. Wpłat dokonuje oszczędzający do wysokości określonego na każdy rok, limitu (limit nie dotyczy wypłat transferowych). W tradycyjnym IRA składki podlegają opodatkowaniu, dopiero przy wypłacie środków z IRA, zgodnie z obowiązującą stawką. Wypłata środków może nastąpić po osiągnięciu odpowiedniego wieku przez oszczędzającego, tj. 59 1/2 roku życia. W przypadku IRA można wskazać beneficjentów zgromadzonych środków na wypadek śmierci. Należy wskazać, że środki zgromadzone na IRA mogą być przedmiotem wypłaty transferowej. Pierwsza wypłata transferowa została dokonana przez Powinowatą z planu emerytalnego na IRA, dokonano jej po przejściu na emeryturę. Druga wypłata transferowa związana była z dokonaniem wypłaty środków zgromadzonych przez męża na swoje własne IRA po jego śmierci. Zgromadzone środki Powinowata utrzymywała na swoim indywidualnym IRA, ponieważ, środki na rachunku IRA mogą być gromadzone tylko przez jednego oszczędzającego.

W uzupełnieniu wniosku podano, co następuje.

W ocenie Wnioskodawczyni, Individual Retirement Account (IRA), z którego otrzymała środki pieniężne, ma charakter indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, tj. jest odpowiednikiem tego rodzaju konta w Polsce Indywidualnego Konta Zabezpieczenia Emerytalnego w rozumieniu ustawy z dnia 20 kwietnia 2004 r. o indywidualnych kontach emerytalnych oraz indywidualnych kontach zabezpieczenia emerytalnego (Dz. U. 2016 r., poz. 1776).

W momencie otrzymania środków Wnioskodawczyni miała rezydencję podatkową w Polsce.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w związku z otrzymaniem środków pochodzących z IRA, Wnioskodawczyni może zastosować sposób opodatkowania wynikający z art. 30 ust. 1 pkt 14 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. 1991 r. Nr 80, poz. 350, z późn. zm.; dalej ustawa o PIT)?

Zdaniem Wnioskodawczyni, może ona zastosować sposób opodatkowania wynikający z art. 30 ust. 1 pkt 14 ustawy o PIT.

Na wstępie należy zauważyć, że środki pieniężne zgromadzone na rachunku IRA nie będą podlegały podatkowi od spadków i darowizn, gdyż zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy o PSD podatkowi od spadków i darowizn, zwanemu dalej podatkiem, podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium
Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, tytułem:

1. dziedziczenia, zapisu zwykłego, dalszego zapisu, zapisu windykacyjnego, polecenia testamentowego;
2. darowizny, polecenia darczyńcy;
3. zasiedzenia;
4. nieodpłatnego zniesienia współwłasności;
5. zachowku, jeżeli uprawniony nie uzyskał go w postaci uczynionej przez spadkodawcę darowizny lub w drodze dziedziczenia albo w postaci zapisu;
6. nieodpłatnej: renty, użytkowania oraz służebności.

W ust. 2 cytowanego wyżej przepisu ustawodawca doprecyzował, że podatkowi podlega również nabycie praw do wkładu oszczędnościowego na podstawie dyspozycji wkładem na wypadek śmierci oraz nabycie jednostek uczestnictwa na podstawie dyspozycji uczestnika funduszu inwestycyjnego otwartego albo specjalistycznego funduszu inwestycyjnego otwartego na wypadek jego śmierci. Powyższa regulacja wskazuje, że opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn podlegają m.in. rzeczy i prawa majątkowe wchodzące w skład spadku oraz konkretnie określone prawa niewchodzące w skład spadku. Jak podała Wnioskodawczyni, niniejsze stanowisko potwierdzają organy podatkowe, np. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 25 lutego 2013 r. (IBPBII/1/436-411/12/AŻ).

W świetle art. 2 ustawy o PSD, nabycie własności rzeczy znajdujących się za granicą lub praw majątkowych wykonywanych za granicą podlega podatkowi, jeżeli w chwili otwarcia spadku lub zawarcia umowy darowizny nabywca był obywatelem polskim lub miał miejsce stałego pobytu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Jako że Wnioskodawczyni jest polskim obywatelem, w analizowanym stanie faktycznym zastosowanie mogłyby mieć przepisy ustawy o PSD.

W art. 3 ustawy o PSD ustawodawca wymienił przysporzenia, które nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn. Wśród enumeratywnie wymienionych przysporzeń znajdują się m.in.

• nabycie w drodze dziedziczenia środków z pracowniczego programu emerytalnego,
• nabycie w drodze spadku środków zgromadzonych na rachunku zmarłego członka otwartego funduszu emerytalnego,
• nabycie w drodze spadku środków zgromadzonych na indywidualnym koncie emerytalnym oraz na indywidualnym koncie zabezpieczenia emerytalnego(dalej IKZE).

Z powyższego wynika, że środki pieniężne zgromadzone na rachunku IRA nie będą podlegały podatkowi od spadków darowizn. Wynika to z przytoczonych wyżej wyłączeń zawartych w art. 3 ustawy o PSD. Powyższe stanowisko potwierdził w podobnym stanie faktycznym np. Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z dnia 29 kwietnia 2014 r. (ITPB2/436-11a/14/TJ), w której to organ stwierdził, że cyt. Z zacytowanego przepisu [ art. 3 ustawy o PSD] wynika, że nie podlegają podatkowi od spadków i darowizn świadczenia otrzymywane przez spadkobierców stanowiące środki gromadzone w ramach zaopatrzenia emerytalnego spadkodawcy. Przepis ten posługuje się ogólnymi pojęciami z zakresu prawa ubezpieczeń społecznych znanych różnym ustawodawstwom, co oznacza, że norma prawna z niego wynikająca znajduje zastosowanie nie tylko do świadczeń wypłacanych na podstawie polskich przepisów, ale również przepisów obowiązujących w innych państwach. Tym samym nabycie środków pieniężnych otrzymanych przez Wnioskodawcę, zgromadzonych na koncie emerytalnym w funduszu wyłączone było z opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Brak opodatkowania środków otrzymanych z rachunku IRA podatkiem od spadków i darowizn narzuca konieczność weryfikacji, czy nabycie takie nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o PIT, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 w związku z art. 5 ust. 1 umowy z dnia 8 października 1974 r. między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o uniknięciu podwójnego opodatkowania i zapobieżeniu uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu (Dz. U z 1976 r., Nr 31, poz. 178; dalej jako Umowa) w ocenie Wnioskodawcy otrzymane środki będą opodatkowane w Polsce.

Na podstawie art. 30 ust. 1 pkt 14 ustawy o PIT, od kwoty wypłat z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym wypłat na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego dokonanych na podstawie art. 34a ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 20 kwietnia 2004 r. o indywidualnych kontach emerytalnych oraz indywidualnych kontach zabezpieczenia emerytalnego pobiera się zryczałtowany podatek dochodowy w wysokości 10% przychodu.

Zryczałtowany podatek, o którym mowa w ust. 1 pkt 2, 4-5a, 13 i 14, pobiera się bez pomniejszania przychodu o koszty uzyskania (art. 30 ust. 2 ustawy o PIT). Stosownie do treści art. 30 ust. 8 ustawy o PIT, dochodów (przychodów), o których mowa w ust. 1, nie łączy się z dochodami opodatkowanymi na zasadach określonych w art. 27.

Należy zauważyć, że art. 30 ust. 1 pkt 14 ustawy o PIT posługuje się ogólnym pojęciem indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego (IKZE) i nie odnosi się bezpośrednio do polskich przepisów, co oznacza, że norma prawna z niego wynikająca znajduje zastosowanie nie tylko do świadczeń wypłacanych na podstawie polskich przepisów, ale również przepisów obowiązujących w innych państwach. Tym samym należy uznać, że do wypłacanych środków pochodzących z zagranicznych indywidualnych kont zabezpieczenia emerytalnego znajdzie zastosowanie regulacja zawarta w art. 30 ust. 1 pkt 14 ustawy o PIT.

Zakładanie i prowadzenie IKZE reguluje ustawa z dnia 20 kwietnia 2004 r. o indywidualnych kontach emerytalnych oraz indywidualnych kontach zabezpieczenia emerytalnego (Dz. U. Nr 116, poz. 1205, z późn. zm.; dalej jako ustawa o IKZE). Zauważyć należy, iż pomimo faktu braku zastosowania ww. ustawy do IRA to standaryzuje ona sposób funkcjonowania IKZE, czego skutkiem jest możliwość wskazania cech charakterystycznych dla rachunków IKZE.

Do najważniejszych cech IKZE można zaliczyć m.in. to, że mogą one być prowadzone w formie funduszu inwestycyjnego, rachunku w biurze maklerskim, ubezpieczenia na życie z ubezpieczeniowym funduszem kapitałowym, rachunku bankowego, dobrowolnego funduszu emerytalnego. Na IKZE może gromadzić oszczędności wyłącznie jeden oszczędzający. Wpłat dokonuje oszczędzający, którym jest osoba fizyczna, która gromadzi środki na IKZE. Gromadzeniem oszczędności jest więc dokonywanie wpłat, wypłat transferowych oraz przyjmowanie wypłat transferowych, a także inwestowanie środków znajdujących się na IKZE. W przypadku IKZE mamy do czynienia z odroczeniem podatku na moment wypłaty środków z IKZE. IKZE jest prowadzone na podstawie pisemnej umowy zawartej przez oszczędzającego z instytucją, która IKZE prowadzi; będzie to fundusz inwestycyjny, dobrowolny fundusz emerytalny, podmiot prowadzący działalność maklerską, zakład ubezpieczeń, bank. Oszczędzający ma prawo do zmiany instytucji finansowej prowadzącej jego IKZE, zawierając umowę z inną, a następnie dokonując wypłaty transferowej. Wpłaty (oprócz wypłat transferowych) na IKZE objęte są limitem wpłat w danym roku. Wypłata środków zgromadzonych na IKZE następuje wyłącznie po osiągnięciu przez oszczędzającego wieku 65 lat oraz pod warunkiem dokonywania wpłat na IKZE co najmniej w 5 latach kalendarzowych. Wypłata może być, w zależności od wniosku oszczędzającego dokonywana jednorazowo albo w ratach. W umowie o prowadzenie IKZE oszczędzający może wskazać jedną lub więcej osób, którym zostaną wypłacone środki zgromadzone na IKZE w przypadku jego śmierci.

Wypłaty transferowe są dokonywane:

1. z instytucji finansowej prowadzącej IKE lub IKZE do innej instytucji finansowej, z którą oszczędzający zawarł umowę o prowadzenie IKE lub IKZE,
2. z instytucji finansowej prowadzącej IKE do programu emerytalnego, do którego przystąpił oszczędzający,
3. z programu emerytalnego, w przypadkach. o których mowa w przepisach o pracowniczych programach emerytalnych, do instytucji finansowej, z którą oszczędzający zawarł umowę o prowadzenie IKE,
4. z IKE zmarłego oszczędzającego na IKE osoby uprawnionej albo do programu emerytalnego, do którego uprawniony przystąpił,
5. z IKZE zmarłego oszczędzającego na IKZE osoby uprawnionej.

Tradycyjne IRA zostały wprowadzone aktem Employee Retirement Income Security Act of 1974 r. IRA, i podobnie jak IKZE ma charakter indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego. IRA może być prowadzona w formie konta bankowego, rachunku powierniczego, lub depozytowego stworzonego na wyłączna korzyść oszczędzającego lub beneficjentów na podstawie umowy zawartej z instytucją, która IRA prowadzi, tj. bankiem, towarzystwem funduszy inwestycyjnych, maklerami, towarzystwem ubezpieczeniowym i innymi instytucjami finansowymi, które mogą świadczyć tego rodzaju usługę. W IRA również jest możliwe dokonywanie wypłat transferowych np. pomiędzy instytucjami finansowymi lub z innych planów emerytalnych na IRA. Oszczędzającym na IRA jest zawsze jedna osoba fizyczna. Wpłat dokonuje oszczędzający do wysokości określonego na każdy rok limitu (limit nie dotyczy wypłat transferowych). W tradycyjnym IRA składki podlegają opodatkowaniu dopiero przy wypłacie środków z IRA, zgodnie z obowiązującą stawką. Wypłata środków może nastąpić po osiągnięciu odpowiedniego wieku przez oszczędzającego tj. 59 1/2 roku życia. W przypadku IRA można wskazać beneficjentów zgromadzonych środków na wypadek śmierci.

Jak wskazano w stanie faktycznym, Powinowata była rezydentem podatkowym USA, która wraz z mężem podczas swojego pobytu w USA gromadziła środki pieniężne w opłacanych przez pracodawcę planach emerytalnych. Po przejściu na emeryturę Powinowatej oraz jej męża, zgromadzone środki pieniężne zostały przez każdego z nich przeniesione na swoje indywidualne IRA. Po śmierci swojego męża, Powinowata jako uprawniona do pozostałych środków, przeniosła jego fundusze na swoje IRA. Po ukończeniu 60 roku życia pobierała z konta miesięczne wypłaty płacąc podatek federalny naliczany od wypłacanej kwoty. Powinowata wyznaczyła Wnioskodawczynię jako beneficjenta środków pieniężnych pochodzących z IRA w przypadku jej śmierci.

Odnosząc powyższy stan faktyczny do cech IKZE należy wskazać, że środki zgromadzone na IRA oraz IKZE mogą być przedmiotem wypłaty transferowej. Pierwsza wypłata transferowa została dokonana przez Powinowatą z planu emerytalnego na IRA; dokonano jej po przejściu na emeryturę. Druga wypłata transferowa związana była z dokonaniem wypłaty środków zgromadzonych przez męża na swoje własne IRA po jego śmierci (w IRA tak jak w IKZE, wypłata transferowa może być dokonana z IRA zmarłego na IRA uprawnionego). Zgromadzone środki Powinowata utrzymywała na swoim indywidualnym IRA, ponieważ tak jak w przypadku IKZE, środki na rachunku IRA mogą być gromadzone tylko przez jednego oszczędzającego. Zarówno środki z IRA oraz IKZE można wypłacać np. po osiągnięciu określonego wieku przez oszczędzającego. Ponadto, Powinowata wskazała Wnioskodawczynię jako beneficjenta na wypadek swojej śmierci co również jest możliwe co do środków zgromadzonych na IKZE.

Z uwagi na powyższe przepisy oraz wskazane podobieństwa IKZE oraz IRA, w ocenie Wnioskodawczyni, IRA należy uznać za odpowiednik IKZE. W konsekwencji, otrzymanie ich nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn, natomiast Wnioskodawca może zastosować sposób opodatkowania wynikający z art. 30 ust. 1 pkt 14 ustawy o PIT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Na wstępie należy zastrzec, że skoro na gruncie obecnie procedowanej sprawy przedmiotem zapytania Zainteresowanej było jedynie zagadnienie dotyczące podatku dochodowego od osób fizycznych, to własne stanowisko Wnioskodawczyni w zakresie podatku od spadków i darowizn nie jest przedmiotem oceny tut. organu w niniejszej interpretacji.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387, z późn. zm.) w brzmieniu obowiązującym na dzień otrzymania przedmiotowych środków pieniężnych, tj. 23 października 2018 r. osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

W myśl art. 3 ust. 1a ww. ustawy, za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1. posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
2. przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Z kolei na podstawie art. 4a ww. ustawy, przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Z uwagi na fakt, że w momencie otrzymania opisanych środków pieniężnych ze Stanów Zjednoczonych Ameryki Wnioskodawczyni miała rezydencję podatkową w Polsce, w przedmiotowej sprawie zastosowanie znajduje umowa zawarta między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o uniknięciu podwójnego opodatkowania i zapobieżeniu uchylania się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, podpisana w Waszyngtonie dnia 8 października 1974 r. (Dz. U z 1976 r. Nr 31, poz. 178).

Stosownie do art. 3 ust. 1 pkt 7 lit. b) ww. umowy, w rozumieniu niniejszej Umowy, jeżeli z jej treści nie wynika inaczej określenie osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Polski oznacza jakąkolwiek osobę (oprócz spółki lub innej jednostki organizacyjnej, traktowanej zgodnie z polskim prawem jako spółka) mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Polski dla celów jej opodatkowania, lecz w przypadku udziałowca spółki prawa cywilnego lub zarządcy majątku tylko w takim zakresie, w jakim dochód uzyskany przez taką osobę z tego tytułu podlega podatkowi polskiemu jako dochód uzyskany przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce.

Ze stanu faktycznego opisanego we wniosku i jego uzupełnieniach wynika, że Wnioskodawczyni będąca polską rezydentką podatkową otrzymała 23 października 2018 r. środki pieniężne ze Stanów Zjednoczonych Ameryki jako osoba uprawniona (wskazana) do otrzymania wypłaty na wypadek śmierci oszczędzającego na podstawie amerykańskich przepisów regulujących Individual Retirement Account (IRA). Charakter i status prawny Individual Retirement Account (IRA) Zainteresowana opisała następująco: Tradycyjne lndividual Retirement Account (dalej: IRA) zostały wprowadzone aktem Employee Retirement Income Security Act of 1974 r. IRA. IRA może być prowadzona w formie konta bankowego, rachunku powierniczego, lub depozytowego stworzonego na wyłączna korzyść oszczędzającego lub beneficjentów na podstawie umowy zawartej z instytucją, która IRA prowadzi, tj. bankiem, towarzystwem funduszy inwestycyjnych, maklerami, towarzystwem ubezpieczeniowym i innymi instytucjami finansowymi, które mogą świadczyć tego rodzaju usługę. W IRA również jest możliwe dokonywanie wypłat transferowych np. pomiędzy instytucjami finansowymi lub z innych planów emerytalnych na IRA. Oszczędzającym na IRA jest zawsze jedna osoba fizyczna. Wpłat dokonuje oszczędzający do wysokości określonego na każdy rok, limitu (limit nie dotyczy wypłat transferowych). W tradycyjnym IRA składki podlegają opodatkowaniu, dopiero przy wypłacie środków z IRA, zgodnie z obowiązującą stawką. Wypłata środków może nastąpić po osiągnięciu odpowiedniego wieku przez oszczędzającego, tj. 59 1/2 roku życia. W przypadku IRA można wskazać beneficjentów zgromadzonych środków na wypadek śmierci. Należy wskazać, że środki zgromadzone na IRA mogą być przedmiotem wypłaty transferowej. Pierwsza wypłata transferowa została dokonana przez Powinowatą z planu emerytalnego na IRA, dokonano jej po przejściu na emeryturę. Druga wypłata transferowa związana była z dokonaniem wypłaty środków zgromadzonych przez męża na swoje własne IRA po jego śmierci. Zgromadzone środki Powinowata utrzymywała na swoim indywidualnym IRA, ponieważ, środki na rachunku IRA mogą być gromadzone tylko przez jednego oszczędzającego.

Wątpliwości Zainteresowanej dotyczą natomiast możliwości zastosowania do przedmiotowego świadczenia (IRA) sposobu opodatkowania wynikającego z art. 30 ust. 1 pkt 14 cyt. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym to przepisem, od kwoty wypłat z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym wypłat na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego dokonanych na podstawie art. 34a ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 20 kwietnia 2004 r. o indywidualnych kontach emerytalnych oraz indywidualnych kontach zabezpieczenia emerytalnego (Dz. U. z 2016 r. poz. 1776) pobiera się zryczałtowany podatek dochodowy w wysokości 10% przychodu.

Należy zauważyć, że ww. umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania obowiązująca między Polską a Stanami Zjednoczonymi Ameryki nie zawiera odrębnego artykułu dotyczącego opodatkowania świadczeń opisanych we wniosku. W konsekwencji, świadczenia takie podlegają opodatkowaniu na zasadach ogólnych, tj. zgodnie z przedstawionymi poniżej postanowieniami art. 5 umowy (Ogólne zasady opodatkowania).

Zgodnie z art. 5 ust. 1 tej umowy, osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie może być opodatkowana przez drugie Umawiające się Państwo z tytułu dochodu pochodzącego ze źródeł drugiego Umawiającego się Państwa i tylko z tytułu takiego dochodu, zgodnie ze wszystkimi ograniczeniami zawartymi w niniejszej Umowie.

Przepis art. 5 ust. 2 umowy stanowi, że postanowienia niniejszej Umowy nie będą w żaden sposób stwarzały ograniczenia wobec wyłączeń, zwolnień, zmniejszeń, zaliczeń lub innych przywilejów, przyznanych obecnie lub w przyszłości przez:

1. prawo jednego z Umawiających się Państw przy określeniu podatków pobieranych przez to Umawiające się Państwo lub
2. przez każdą inną umowę zawartą pomiędzy Umawiającymi się Państwami.

Stosownie do art. 5 ust. 3 umowy, bez względu na postanowienia niniejszej Umowy, z wyłączeniem ustępu 4, Umawiające się Państwo może opodatkować obywatela tego Umawiającego się Państwa lub osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w tym Umawiającym się Państwie (zgodnie z zasadami artkułu 4), tak jakby niniejsza Umowa nie weszła w życie.

Jednakże w celu wyeliminowania podwójnego opodatkowania należy zastosować metodę unikania podwójnego opodatkowania przewidzianą w art. 20 ust. 1 umowy (metoda proporcjonalnego odliczenia).

Stosownie do art. 20 ust. 1 ww. umowy, zgodnie z postanowieniami prawa polskiego i z zachowaniem przewidzianych w nim ograniczeń (z uwzględnieniem dokonywanych zmian bez naruszenia podstawowych zasad) Polska zezwoli osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce na zaliczenie na poczet należnych w Polsce podatków odpowiednich kwot podatków, zapłaconych w Stanach Zjednoczonych.

Na gruncie cyt. ustawy podatek dochodowy od osób fizycznych należy ustalić zgodnie z zasadami wynikającymi z art. 27 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 27 ust. 1 ww. ustawy, podatek dochodowy, z zastrzeżeniem art. 29-30f, pobiera się od podstawy jego obliczenia według określonej w tym przepisie skali podatkowej.

Z kolei na podstawie art. 27 ust. 9 ww. ustawy, jeżeli podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, osiąga również dochody z tytułu działalności wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub ze źródeł przychodów znajdujących się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, a umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania nie stanowi o zastosowaniu metody określonej w ust. 8, lub z państwem, w którym dochody są osiągane, Rzeczpospolita Polska nie zawarła umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, dochody te łączy się z dochodami ze źródeł przychodów położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. W tym przypadku od podatku obliczonego od łącznej sumy dochodów odlicza się kwotę równą podatkowi dochodowemu zapłaconemu w obcym państwie. Odliczenie to nie może jednak przekroczyć tej części podatku obliczonego przed dokonaniem odliczenia, która proporcjonalnie przypada na dochód uzyskany w państwie obcym.

Jednakże w zakresie objętym zastrzeżeniem wymienionym w ww. art. 27 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych mieści się m.in. interesujący Wnioskodawczynię art. 30 ust. 1 pkt 14 tejże ustawy, który jest przez objęcie tym zastrzeżeniem przepisem szczególnym w stosunku do uregulowań art. 27 ust. 1 (opodatkowania skalą podatkową).

W celu przypomnienia raz jeszcze treści przedmiotowego art. 30 ust. 1 pkt 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy wskazać, że stanowi on, że od kwoty wypłat z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym wypłat na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego dokonanych na podstawie art. 34a ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 20 kwietnia 2004 r. o indywidualnych kontach emerytalnych oraz indywidualnych kontach zabezpieczenia emerytalnego (Dz. U. z 2016 r. poz. 1776) pobiera się zryczałtowany podatek dochodowy w wysokości 10% przychodu.

Wynika z tego, że warunkiem sine qua non zastosowania owego przepisu szczególnego i w konsekwencji opodatkowania korzystniejszą zryczałtowaną stawką 10% podatku dochodowego zamiast skali podatkowej jest, aby otrzymane świadczenie było wypłatą z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego.

Tymczasem, jak wynika z drugiego uzupełnienia wniosku, Individual Retirement Account (IRA), z którego Wnioskodawczyni otrzymała środki pieniężne, ma charakter indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, tj. jest odpowiednikiem tego rodzaju konta w Polsce Indywidualnego Konta Zabezpieczenia Emerytalnego w rozumieniu ustawy z dnia 20 kwietnia 2004 r. o indywidualnych kontach emerytalnych oraz indywidualnych kontach zabezpieczenia emerytalnego (Dz. U. 2016 r., poz. 1776).

Biorąc powyższe pod uwagę, należy stwierdzić, że skoro na gruncie stanu faktycznego opisanego we wniosku i jego uzupełnieniach otrzymane przez Wnioskodawczynię przedmiotowe środki pieniężne stanowią kwotę wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego a więc są środkami, o których traktuje art. 30 ust. 1 pkt 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych Zainteresowanej przysługuje prawo zastosowania sposobu opodatkowania przedmiotowych świadczeń z IRA w sposób wynikający z art. 30 ust. 1 pkt 14 cyt. ustawy podatkowej, tj. zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób fizycznych w wysokości 10% przychodu.

W tym miejscu należy jednak jednoznacznie podkreślić, że wszelkie preferencje podatkowe a do takich niewątpliwie można zaliczyć preferencyjną, bo niższą stawkę podatkową nie stanowią standardu prawnego, lecz są odstępstwem od zasady powszechności opodatkowania, wynikającej z art. 84 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz. U. Nr 78, poz. 483, z późń. zm.), stanowiącego, że każdy jest obowiązany do ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych, w tym podatków, określonych w ustawie. Oznacza to, że wszelkie odstępstwa od tej zasady, muszą bezwzględnie wynikać z przepisów prawa i być interpretowane ściśle z jego literą. Co więcej, zgodnie z konstrukcją i systematyką ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wszelkie preferencje podatkowe stanowią wyjątek od generalnej zasady powszechności opodatkowania wyrażonej w art. 9 ust. 1 tej ustawy. Stąd też, korzystanie z każdej preferencji podatkowej, wymaga spełnienia warunków określonych w przepisach je konstytuujących. Tak więc, przepisy regulujące prawo do zastosowania niższej stawki podatkowej winny być interpretowane ściśle; niedopuszczalna jest ich interpretacja rozszerzająca.

Natomiast procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretacje opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego, przedstawionym we wniosku o wydanie interpretacji oraz w pismach doprecyzowujących tenże opis przed wydaniem interpretacji; nie prowadzi postępowania dowodowego, w tym nie analizuje dokumentów załączonych do wniosku. Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b Ordynacji podatkowej jest sam przepis prawa. Jeżeli zatem przedstawiony we wniosku i jego uzupełnieniach stan faktyczny różni się od występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie chroni Wnioskodawczyni w zakresie rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego. W niniejszej interpretacji oparto się na przedstawionym przez Wnioskodawczynię opisie stanu faktycznego. W przypadku gdyby tak przedstawiony opis stanu faktycznego różnił się od stanu występującego w rzeczywistości, to wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Zainteresowanej w zakresie dotyczącym stanu rzeczywiście zaistniałego, gdyż tut. organ w toku wydawania interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego nie ma stosownego umocowania umożliwiającego weryfikację przedstawionego we wniosku stanu faktycznego bądź zdarzenia przyszłego.

Ponadto, w odniesieniu do przywołanych we wniosku rozstrzygnięć organów podatkowych, tut. organ informuje, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania, ani konsekwencji wiążących, w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego bądź zdarzenia przyszłego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Stanowisko

prawidłowe

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej