Temat interpretacji

Obowiązek płatnika poboru zryczałtowanego podatku dochodowego od uzyskanego w Polsce wynagrodzenia przez członka zarządu będącego rezydentem podatkowym Stanów Zjednoczonych Ameryki Północnej.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 19 marca 2019 r. (data wpływu 26 marca 2019 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązku płatnika poboru zryczałtowanego podatku dochodowego od uzyskanego w Polsce wynagrodzenia przez członka zarządu będącego rezydentem podatkowym Stanów Zjednoczonych Ameryki Północnej jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 26 marca 2019 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązku płatnika poboru zryczałtowanego podatku dochodowego od uzyskanego w Polsce wynagrodzenia przez członka zarządu będącego rezydentem podatkowym Stanów Zjednoczonych Ameryki Północnej.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Jednym z członków zarządu Spółki jest rezydent podatkowy Stanów Zjednoczonych Ameryki Północnej (dalej: USA). Osoba ta, wraz ze swoją rodziną na stałe zamieszkuje w USA. Posiada tam swoje centrum interesów życiowych, a na terytorium Polski przebywa jedynie od kilku do kilkunastu dni w roku. Na potwierdzenie ww. faktu członek zarządu przedstawił Spółce certyfikat rezydencji podatkowej, wydany przez odpowiedni organ administracji rządowej USA. Podstawą jego powołania na stanowisko członka zarządu w Spółce jest uchwała zgromadzenia wspólników (bez dodatkowej umowy łączącej strony). Za pełnioną funkcję osoba ta otrzymuje wynagrodzenie, również określone uchwałą zgromadzenia wspólników.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy od uzyskanego w Polsce przez rezydenta podatkowego USA wynagrodzenia członka zarządu pełniącego tę funkcję na podstawie powołania uchwałą zgromadzenia wspólników, Spółka jako płatnik podatku zobowiązana jest pobrać zryczałtowany podatek dochodowy zgodnie z art. 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, dochód rezydenta podatkowego USA, który przebywa w Polsce mniej niż 183 dni w ciągu roku, uzyskany z tytułu pełnienia funkcji członka zarządu na podstawie powołania go na to stanowisko uchwałą zgromadzenia wspólników podlega opodatkowaniu w Stanach Zjednoczonych, a w Polsce korzysta ze zwolnienia z podatku. Na podstawie tego zwolnienia Spółka jako płatnik nie jest zobowiązana do pobrania podatku od wypłaconego wynagrodzenia.

Wskazany w art. 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zryczałtowany podatek pobiera się z uwzględnieniem umów o unikaniu podwójnego opodatkowania. Zastosowanie odpowiedniej stawki podatku wynikającej z właściwej umowy bądź niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania dla celów podatkowych miejsca zamieszkania podatnika uzyskanym od niego certyfikatem rezydencji.

Zgodnie z przedstawionym stanem faktycznym członek zarządu posiada certyfikat rezydencji pozwalający na zastosowanie przepisów wskazanych w Umowie między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o uniknięciu podwójnego opodatkowania i zapobieżeniu uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, podpisanej w Waszyngtonie dnia 8 października 1974 r.

Kwalifikacja podatkowa wynagrodzenia wypłaconego członkowi zarządu do jednego ze źródeł przychodów uzależniona jest od tytułu prawnego, na podstawie którego następuje wypłata. Jeśli wyłącznym tytułem do wypłaty jest uchwała organu powołującego &‒ z tego tytułu zostanie rozpoznany przychód z działalności wykonywanej osobiście.

Działalność wykonywaną osobiście należy zakwalifikować jako dochód z wolnego zawodu wymieniony w art. 15 ww. Umowy.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 tej Umowy, dochód uzyskany przez osobę fizyczną mającą miejsce zamieszkania w jednym z umawiających się państw z wykonywania wolnego zawodu o samodzielnym charakterze w drugim umawiającym się państwie może być opodatkowany przez drugie umawiające się państwo, jeżeli osoba fizyczna przebywa w tym drugim umawiającym się państwie przez okres lub okresy sięgające łącznie lub przekraczające 183 dni w roku podatkowym.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509, z późn. zm.), osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

W myśl art. 3 ust. 1a ww. ustawy, za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1. posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
2. przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Natomiast art. 3 ust. 2a cytowanej ustawy stanowi, że osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

Stosownie do treści art. 3 ust. 2b pkt 2 cyt. ustawy, za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w ust. 2a, uważa się w szczególności dochody (przychody) z działalności wykonywanej osobiście na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia.

Powyższe przepisy stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 4a ww. ustawy).

Zasady opodatkowania w Polsce przychodów uzyskanych przez nierezydentów z działalności wykonywanej osobiście na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia reguluje art. 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 29 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, podatek dochodowy od uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez osoby, o których mowa w art. 3 ust. 2a, przychodów z działalności określonej w art. 13 pkt 2 i 6-9 oraz z odsetek, innych niż wymienione w art. 30a ust. 1, z praw autorskich lub z praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego, w tym także środka transportu, oraz za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how) pobiera się w formie ryczałtu w wysokości 20% przychodu.

Stosownie do art. 29 ust. 2 tej ustawy, przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska. Jednakże zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub niepobranie (niezapłacenie) podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania dla celów podatkowych miejsca zamieszkania podatnika uzyskanym od niego certyfikatem rezydencji.

Stosownie do art. 5a pkt 21 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o certyfikacie rezydencji oznacza to zaświadczenie o miejscu zamieszkania podatnika dla celów podatkowych wydane przez właściwy organ administracji podatkowej państwa miejsca zamieszkania podatnika.

Jak wynika z powołanych wyżej przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, certyfikat rezydencji jest dokumentem wydawanym przez właściwą administrację podatkową, potwierdzającym określone zdarzenie przyszłe miejsce rezydencji podatnika dla celów podatkowych, którym w przypadku podatników podatku dochodowego od osób fizycznych jest miejsce zamieszkania. Wydając takie zaświadczenie właściwy organ potwierdza, że na moment wydania tego dokumentu bądź na moment w nim określony stan faktyczny wskazany w jego treści jest zgodny ze stanem faktycznym, wynikającym z ewidencji, rejestrów prowadzonych przez ten organ bądź z innych danych znajdujących się w jego posiadaniu. Certyfikat może zatem dotyczyć wyłącznie zaistniałych, tj. teraźniejszych lub przeszłych stanów faktycznych, nigdy przyszłych okoliczności faktycznych.

Certyfikatu rezydencji nie może zastąpić inny dowód (np. oświadczenie w formie mailowej czy papierowej, dokument potwierdzający prowadzenie przez określony podmiot działalności gospodarczej na terytorium danego kraju, oświadczenie podatnika, odpis z właściwego rejestru handlowego, a nawet informacja o nadaniu numeru identyfikacji podatkowej, czy też decyzja podatkowa). Certyfikat stanowi środek dowodowy (wyłączny) posiadania rezydencji podatkowej w określonym kraju, czego stwierdzenie umożliwia płatnikowi, zastosowanie postanowień stosownej umowy w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu. Przede wszystkim trzeba uznać, że uzależnienie stosowania opodatkowania przewidzianego w odpowiedniej umowie w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu (we wskazanym zakresie), od przedstawienia certyfikatu rezydencji oznacza, że fakt posiadania miejsca zamieszkania dla celów podatkowych na terytorium określonego państwa, nie może być dowodzony w inny sposób, aniżeli za pomocą tegoż certyfikatu.

W konsekwencji certyfikat rezydencji stanowi również dokument, z którego wynika, czy od wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 29 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dokonywanych na rzecz danego podatnika, powinien zostać pobrany podatek, a jeśli tak, jaka stawka podatku, tj. wynikająca z przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych czy postanowień stosownej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania powinna zostać zastosowana.

W przypadku przedłożenia przez osobę fizyczną, której dokonywana jest wypłata certyfikatu rezydencji, Wnioskodawca jako płatnik powinien wziąć pod uwagę art. 29 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i uwzględnić zapisy odpowiedniej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że jednym z członków zarządu jest rezydent podatkowy USA. Osoba ta, wraz ze swoją rodziną na stałe zamieszkuje w USA. Posiada tam swoje centrum interesów życiowych, a na terytorium Polski przebywa jedynie od kilku do kilkunastu dni w roku. Na potwierdzenie ww. faktu członek zarządu przedstawił Spółce certyfikat rezydencji podatkowej, wydany przez odpowiedni organ administracji rządowej USA. Podstawą jego powołania na stanowisko członka zarządu w Spółce jest uchwała zgromadzenia wspólników (bez dodatkowej umowy łączącej strony). Za pełnioną funkcję osoba ta otrzymuje wynagrodzenie, również określone uchwałą zgromadzenia wspólników.

Zatem, w opisanej sprawie będą miały zastosowanie przepisy umowy z dnia 8 października 1974 r. między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o uniknięciu podwójnego opodatkowania i zapobieżeniu uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu (Dz. U. z 1976 r. Nr 31, poz. 178, dalej: Umowa polsko-amerykańska).

Umowa polsko-amerykańska nie zawiera odrębnego przepisu regulującego w sposób szczegółowy zasady opodatkowania dochodów z tytułu pełnienia funkcji członka zarządu. Oznacza to, że do dochodów z tego źródła znajdą zastosowanie przepisy regulujące opodatkowanie dochodów uzyskiwanych z tytułu wykonywania wolnego zawodu lub innej działalności o samodzielnym charakterze.

W myśl art. 15 ust. 1 Umowy polsko-amerykańskiej, dochód osiągnięty przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie (Stany Zjednoczone) z wykonywania wolnego zawodu lub innej samodzielnej działalności może być opodatkowany przez to Umawiające się Państwo (Stany Zjednoczone). Poza wyjątkami przewidzianymi w ustępie 2 taki dochód będzie zwolniony od opodatkowania przez drugie Umawiające się Państwo (Polska).

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ww. Umowy, dochód wymieniony w punkcie 1, uzyskany przez osobę fizyczną mającą miejsce zamieszkania w jednym z Umawiających się Państw (Stany Zjednoczone) z wykonywania wolnego zawodu lub innej samodzielnej działalności w drugim Umawiającym się Państwie (Polska) może być opodatkowany przez drugie Umawiające się Państwo (Polska), jeżeli osoba fizyczna przebywa w tym drugim Umawiającym się Państwie przez okres lub okresy, sięgające łącznie lub przekraczające 183 dni w ciągu roku podatkowego.

Określenie wolny zawód obejmuje między innymi samodzielne wykonywanie działalności naukowej, literackiej, artystycznej jak również samodzielną działalność lekarzy, adwokatów, inżynierów, architektów, lekarzy dentystów, dziennikarzy i innych (art. 15 ust. 3 Umowy).

Wskazany przepis odnosi się nie tylko do wolnych zawodów wskazanych w art. 15 ust. 3 Umowy polsko-amerykańskiej, ale także do innej samodzielnej działalności, przy czym Umowa nie wyjaśnia, co należy rozumieć przez samodzielną działalność. Tym samym należy odnieść się w tym zakresie do polskich przepisów.

Przepis art. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych określa, jakie przychody powinny być uznane za przychody z działalności wykonywanej osobiście, zaliczając do nich w pkt 7 również przychody otrzymywane przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych.

Tym samym, przychód otrzymywany przez osobę należącą do składu zarządu powinien być traktowany jako przychód z działalności wykonywanej osobiście.

Z powyższych przepisów wynika, że dochód uzyskiwany przez osobę mającą miejsce zamieszkania w Stanach Zjednoczonych z tytułu pełnienia przez nią funkcji członka zarządu, będzie podlegał opodatkowaniu w Polsce tylko w przypadku, jeśli osoba ta przebywa w Polsce przez okres przekraczający łącznie 183 dni w ciągu roku podatkowego. Jeżeli osoba ta przebywa w Polsce krócej niż 183 dni w ciągu roku podatkowego, jej dochód podlega opodatkowaniu wyłącznie w państwie rezydencji, tj. w Stanach Zjednoczonych.

Biorąc pod uwagę opisany we wniosku stan faktyczny oraz powołane przepisy prawa podatkowego należy stwierdzić, że Wnioskodawca jako płatnik nie będzie miał obowiązku poboru zryczałtowanego podatku dochodowego od wynagrodzenia wypłacanego rezydentowi USA za pełnienie funkcji członka zarządu na podstawie powołania stosownie do treści art. 15 ust. 2 w związku z art. 15 ust. 1 Umowy polsko-amerykańskiej.

Zatem, stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji indywidualnej.

Końcowo należy wskazać, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretację opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego podanego we wniosku nie prowadzi postępowania dowodowego. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900), przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

Stanowisko

prawidłowe

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej