Temat interpretacji

W zakresie ustalenia podstawy obliczenia wartości przysługującego zwolnienia podatkowego w związku z prowadzoną na terenie specjalnej strefy ekonomicznej pozarolniczą działalnością gospodarczą.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 2 września 2019 r., (data wpływu 6 września 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia podstawy obliczenia wartości przysługującego zwolnienia podatkowego w związku z prowadzoną na terenie specjalnej strefy ekonomicznej pozarolniczą działalnością gospodarczą - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 6 września 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia podstawy obliczenia wartości przysługującego zwolnienia podatkowego w związku z prowadzoną na terenie specjalnej strefy ekonomicznej pozarolniczą działalnością gospodarczą.

We wniosku złożonym przez:

• Zainteresowanego będącego stroną postępowania:
  Pana J,
• Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania:
  Pana R,

przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawcy/zainteresowani są wspólnikami spółki jawnej pod nazwą X Spółka Jawna (dalej Spółka). Spółka jest firmą rodzinną, będącą producentem akcesoriów motoryzacyjnych i rowerowych, szczególnie pompek do ogumienia pojazdów. Doświadczenie w branży zostało także wykorzystane do utworzenia własnej narzędziowni. X Spółka Jawna prowadzi działalność gospodarczą na terenie () Specjalnej Strefy Ekonomicznej (dalej jako: SSE, Strefa).

W dniu 21 września 2005 r. J. i R. wspólnicy spółki cywilnej pod nazwą Y z siedzibą w W. uzyskali Zezwolenie nr ()/2005 na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie () Specjalnej Strefy Ekonomicznej. W związku z przekształceniem ww. spółki cywilnej w trybie art. 26 § 4 kodeksu spółek handlowych w spółkę jawną o nazwie X Spółka Jawna, Zezwolenie nr ()/2005 zostało zmienione Decyzją Ministra Gospodarki z dnia 29 marca 2010 r. Następnie decyzją Ministra Rozwoju i Finansów z dnia 29.12.2016 r. unieważniono punkt I Zezwolenia dotyczący terminu obowiązywania ww. Zezwolenia.

Głównym przedmiotem działalności Spółki określonym w zezwoleniu na prowadzenie działalności na terenie strefy jest działalność produkcyjna, handlowa i usługowa w zakresie wyrobów i usług wytwornych na terenie strefy określonych w następujących pozycjach Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług Głównego Urzędu Statystycznego:

1. Sekcja D, podsekcja DH, Dział 25
   - Klasa 25.24 - Wyroby z tworzyw sztucznych, pozostałe
2. Sekcja D, podsekcja DJ, Dział 28
   - Klasa 28.52 - Usługi z zakresu obróbki mechanicznej wyrobów metalowych
   - Klasa 28.62 Narzędzia
3. Sekcja D, podsekcja DM, Dział 34
   - Klasa 34.30 - Części i akcesoria do pojazdów samochodowych i ich silników.

Zgodnie z treścią Zezwolenia, Spółka zobligowana była m in. do poniesienia na terenie SSE nakładów inwestycyjnych w rozumieniu § 6 Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 14 września 2004 r. w sprawie () specjalnej strefy ekonomicznej (Dz.U.2004. 226.2286, dalej: "Rozporządzenie z 2004) o wartości przekraczającej określone kwoty oraz zwiększenie zatrudnienia w spółce, poprzez zatrudnienie nowych pracowników. Wszystkie wskazane w treści Zezwolenia warunki zostały wypełnione, co zostało potwierdzone protokołami pokontrolnymi.

Wspólnicy spółki korzystają ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 63 a w związku z art. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

X Spółka Jawna jest przedsiębiorcą małym i korzysta z pomocy publicznej z tytułu kosztów nowej inwestycji.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy dokonując kalkulacji maksymalnej kwoty zwolnienia podatkowego, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 63a updof (tj. określając limit przysługującej pomocy publicznej), Spółce małej", która uzyskała Zezwolenie w 2005 r. przysługuje maksymalna intensywność regionalnej pomocy publicznej w wysokości 65%, (tj. 50% w związku z realizacją inwestycji na terenie strefy w powiecie () plus dodatkowe 15% ze względu na status MŚP), czy też powinna stale monitorować maksymalną intensywność w regionie, w którym zrealizowała swoją inwestycję, tj. zmieniającą się mapę pomocy regionalnej oraz zmienione od 2007 r. zasady zwiększania maksymalnej intensywności wynikającej z regionu dla przedsiębiorców z grupy MŚP (plus 10% dla przedsiębiorcy średniego, plus 20% dla przedsiębiorcy małego)?

Zdaniem Zainteresowanych, dokonując kalkulacji maksymalnej kwoty zwolnienia podatkowego, z którego skorzystanie jest możliwe na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 63a updof (tj. określając limit przysługującej pomocy publicznej), Spółce małej, która uzyskała Zezwolenie w 2005 r. przysługuje maksymalna intensywność pomocy publicznej w wysokości 65%, (wyliczana jako suma maksymalnej intensywności pomocy publicznej wynikającej z regionu (powiat ()), w którym inwestycja została zrealizowana, tj. 50% plus dodatkowe 15% ze względu na status MŚP), bez obowiązku dalszego monitorowania zmieniającej się mapy pomocy publicznej i zasad udzielanej pomocy publicznej.

Uzasadnienie.

Specjalne Strefy Ekonomiczne są częścią terytorium kraju wyodrębnioną administracyjnie, na której możliwe jest prowadzenie działalności gospodarczej na preferencyjnych warunkach, a w szczególności korzystanie ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych lub podatku dochodowego od osób fizycznych, o czym wyraźnie stanowi art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych. Zgodnie z cytowanym przepisem, dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy w ramach zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1, przez osoby prawne lub osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą są zwolnione od podatku dochodowego, odpowiednio na zasadach określonych w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych lub w przepisach o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zwolnienie to stanowi pomoc publiczną, przy czym wielkość tej pomocy nie może przekroczyć jej maksymalnej wielkości określonej w przepisach wydanych na podstawie art. 4 ust. 4.

Podstawą do korzystania z pomocy publicznej (zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym) jest zezwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie danej strefy uprawniające do korzystania z tej pomocy (art. 16 ust. 1 ustawy o SSE). Zezwolenie określa przedmiot działalności gospodarczej oraz warunki, do których spełnienia zobowiązany jest jego beneficjent (art. 16 ust 2 ustawy o SSE).

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 63a updof wolne od podatku dochodowego są dochody podatników, z zastrzeżeniem ust. 5a-5cd, uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (Dz. U. z 2019 r. poz. 482), przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie niniejszego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami.

Zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 63a i 63b, przysługują podatnikowi wyłącznie z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy lub na terenie określonym w decyzji o wsparciu (art. 21 ust. 5a updof).

Z art. 8 updof wynika natomiast, iż przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Jak wynika z § 3 ust. 1 rozporządzeń wykonawczych do ustawy o SSE (tj. Rozporządzenia z 2004 r. Rozporządzenia z 2006 r., Rozporządzenia z dnia 10 grudnia 2008 r. w sprawie pomocy publicznej udzielanej przedsiębiorcom działającym na podstawie zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenach specjalnych stref ekonomicznych pomoc regionalna udzielana przedsiębiorcy w formie zwolnień podatkowych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych albo na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 63a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi pomoc regionalną z tytułu:

1. kosztów nowej inwestycji, której wielkość jest liczona jako iloczyn maksymalnej intensywności pomocy określonej dla danego obszaru i kosztów inwestycji kwalifikujących się do objęcia pomocą, określonych w § 6, lub
2. tworzenia nowych miejsc pracy, której wielkość jest liczona jako iloczyn maksymalnej intensywności pomocy określonej dla danego obszaru i dwuletnich kosztów pracy nowo zatrudnionych pracowników, obejmujących koszty płacy brutto tych pracowników, powiększone o obowiązkowe składki na ubezpieczenia społeczne, ponoszone przez przedsiębiorcę od dnia zatrudnienia tych pracowników.

Biorąc powyższe pod uwagę, w przypadku przedsiębiorcy korzystającego z pomocy publicznej na podstawie poniesionych kosztów kwalifikowanych inwestycji wielkość zwolnienia podatkowego, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 63 a updof., jest uzależniona od wysokości poniesionych przez przedsiębiorcę wydatków kwalifikowanych oraz maksymalnej dopuszczalnej intensywności pomocy publicznej w regionie w którym realizowana jest inwestycja i której wielkość została wskazana w § 4 Rozporządzenia z 2004 w brzmieniu obowiązującym w dniu wydania Spółce Zezwolenia.

Zgodnie z § 4 ust. 1 Rozporządzenia w sprawie () specjalnej strefy ekonomicznej z 2004 r.:

Z wyłączeniem przedsiębiorców, o których mowa w art. 5 ust. 2 ustawy z dnia 2 października 2003 r. o zmianie ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych i niektórych ustaw (Dz. U. Nr 188, poz. 1840 oraz z 2004 r. Nr 123, poz. 1291), maksymalna intensywność pomocy regionalnej określona w § 3 ust 1, z zastrzeżeniem ust. 2-4, wynosi:

1. 30 % - w przypadku inwestycji realizowanych na obszarach należących do podregionów oznaczonych numerami statystycznymi 22 i 42, o których mowa w rozporządzeniu Rady Ministrów z dnia 13 lipca 2000 r. w sprawie wprowadzenia Nomenklatury Jednostek Terytorialnych do Celów Statystycznych (NTS) (Dz. U. Nr 58, poz. 685, z późn. zm.6));
2. 40 % - w przypadku inwestycji realizowanych na obszarach należących do podregionów oznaczonych numerami statystycznymi 4, 17 i 30, o których mowa w rozporządzeniu wymienionym w pkt 1;
3. 50 % - w przypadku inwestycji realizowanych na pozostałych obszarach.

§ 4 ust. 2 stanowi natomiast, iż w przypadku pomocy regionalnej udzielanej małemu lub średniemu przedsiębiorcy, w rozumieniu załącznika I do rozporządzenia nr 70/2001 AA/E z dnia 12 stycznia 2001 r. w sprawie zastosowania art. 87 i 88 Traktatu WE w odniesieniu do pomocy państwa dla małych i średnich przedsiębiorstw (Dz. Urz. WE L 10 z 13.01.2001), z wyłączeniem przedsiębiorcy prowadzącego działalność gospodarczą w sektorze transportu, maksymalną intensywność pomocy podwyższa się o 15 punktów procentowych brutto.

X Sp. j jest przedsiębiorcą małym, którego inwestycja zlokalizowana jest w O. (powiat ()), w którym w dniu uzyskania Zezwolenia nr ()/2005 obowiązywała maksymalna intensywność pomocy regionalnej w wysokości 50%, którą dodatkowo ze względu na status zgodnie z § 4 ust. 2 cytowanego rozporządzenia przedsiębiorca mógł zwiększyć o 15% (łącznie 65%).

W dniu 27 listopada 2006 r. w życie weszło rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 22 listopada 2006 r. w sprawie () specjalnej strefy ekonomicznej (Dz.U.2006.215.1581, dalej: "Rozporządzenie z 2006"). Zgodnie z § 12 Rozporządzenia 2006, z dniem jego wejścia w życie, Rozporządzenie z 2004 utraciło moc. Zgodnie natomiast z 10 niniejszego rozporządzenia Zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie strefy wydane przed dniem wejścia w życie niniejszego rozporządzenia zachowują ważność.

Należy zwrócić uwagę, że intensywność pomocy publicznej przysługująca przedsiębiorcom w poszczególnych regionach zawarta w § 4 ust. 1 i ust. 2 Rozporządzenia z 2006 była tożsama z maksymalną intensywnością pomocy publicznej zawartą w Rozporządzeniu z 2004.

Następnie, Rozporządzenie z 2006 zostało zmienione rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 2 lutego 2007 r. zmieniającego rozporządzenie w sprawie () specjalnej strefy ekonomicznej (Dz.U.2007.26.173, dalej: "Rozporządzenie z 2007"). Zmianie uległy m in. przepisy dotyczące maksymalnej dopuszczalnej intensywności pomocy publicznej.

Zgodnie z nowym - obowiązującym od 23 lutego 2007 r. brzmieniem § 4 ust. 1 i 2 Rozporządzenia maksymalna intensywność pomocy publicznej przysługująca przedsiębiorcom w poszczególnych regionach kształtowała się następująco:

" § 4. ust. 1

Maksymalna intensywność regionalnej pomocy inwestycyjnej liczona jako stosunek ekwiwalentu dotacji brutto do kosztów kwalifikujących się do objęcia tą pomocą, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3, wynosi:

1. 50 % - na obszarach należących do województw: lubelskiego, podkarpackiego, warmińsko-mazurskiego, podlaskiego, świętokrzyskiego, opolskiego, małopolskiego, lubuskiego, łódzkiego, kujawsko-pomorskiego;
2. 40 % - na obszarach należących do województw: pomorskiego, zachodniopomorskiego, dolnośląskiego, wielkopolskiego, śląskiego, a do dnia 31 grudnia 2010 r. na obszarze należącym do województwa mazowieckiego, z wyłączeniem miasta stołecznego Warszawy;
3. 30 % - na obszarze należącym do miasta stołecznego Warszawy oraz w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r. - na obszarze należącym do województwa mazowieckiego.

§ 4 ust. 2

Maksymalną intensywność regionalnej pomocy inwestycyjnej udzielanej małym lub średnim przedsiębiorcom, w rozumieniu art. 2 załącznika I do rozporządzenia Komisji (WE) nr 70/2001 z dnia 12 stycznia 2001 r. w sprawie zastosowania art. 87 i 88 Traktatu WE w odniesieniu do pomocy państwa dla małych i średnich przedsiębiorstw (Dz. Urz. WE L 10 z 13.01.2001, str. 33; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 8, t. 2, str. 141), w brzmieniu nadanym rozporządzeniem Komisji (WE) nr 364/2004 z dnia 25 lutego 2004 r. zmieniającym rozporządzenie Komisji (WE) nr 70/2001 i rozszerzającym jego zakres w celu włączenia pomocy dla badań i rozwoju (Dz. Urz. UE L 63 z 28.02.2004, str. 22; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 8, t. 3, str. 64), z wyłączeniem prowadzących działalność gospodarczą w sektorze transportu, podwyższa się o 20 punktów procentowych brutto w przypadku małych przedsiębiorców oraz o 10 punktów procentowych brutto w przypadku średnich przedsiębiorców, w stosunku do maksymalnej intensywności określonej dla poszczególnych obszarów.

Rozporządzenie z 2006 r. zostało następnie uchylone przez rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 10 grudnia 2008 r. w sprawie pomocy publicznej udzielanej przedsiębiorcom działającym na podstawie zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenach specjalnych stref ekonomicznych (Dz.U.2008.232.1548, dalej: "Rozporządzenie 2008").

Maksymalna intensywności pomocy publicznej przysługująca przedsiębiorcom w poszczególnych regionach zawarta w § 4 Rozporządzenia 2008 była tożsama z maksymalną intensywnością pomocy publicznej zawartą w Rozporządzeniu z 2007.

Rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 27 grudnia 2013 r. zmieniającym rozporządzenie w sprawie pomocy publicznej udzielanej przedsiębiorcom działającym na podstawie zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenach specjalnych stref ekonomicznych (Dz.U.2013.1727) przedłużono okres wskazany w § 4 ust. 1 pkt 3 do 30.06.2014 r. w związku z przedłużeniem okresu obowiązywania mapy pomocy regionalnej ustalonej na lata 2007-2013 do 30.06.2014 r. Rozporządzenie to weszło w życie 31.12.2013 r.

Kolejny raz maksymalna intensywność pomocy publicznej uległa zmianie w związku z nowymi Wytycznymi UE na lata 2014-2020 co skutkowało zmianami w mapie pomocy regionalnej w Polsce.

Rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 12 listopada 2014 r. zmieniającym rozporządzenie w sprawie pomocy publicznej udzielanej przedsiębiorcom działającym na podstawie zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenach specjalnych stref ekonomicznych (Dz.U.2014.1755, dalej Rozporządzenie z 2014), które weszło w życie 24.12.2014 r. po raz kolejny zmieniono § 4 określający maksymalną intensywność pomocy publicznej.

Nowym brzmienie § 4 ust. 1 i ust. 2 było następujące:

" § 4. 1. Maksymalna intensywność regionalnej pomocy inwestycyjnej liczona jako stosunek ekwiwalentu dotacji brutto do kosztów kwalifikujących się do objęcia tą pomocą, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3 oraz 6, wynosi:

1. 50% - na obszarach należących do województw: lubelskiego, podkarpackiego, warmińsko-mazurskiego i podlaskiego;
2. 35% - na obszarach należących do województw: kujawsko-pomorskiego, lubuskiego, łódzkiego, małopolskiego, opolskiego, pomorskiego, świętokrzyskiego, zachodniopomorskiego oraz na obszarach należących do podregionów ciechanowsko-płockiego, ostrołęcko-siedleckiego, radomskiego i warszawskiego wschodniego;
3. 25% - na obszarach należących do województw: dolnośląskiego, wielkopolskiego i śląskiego;
4. 20% - na obszarze należącym do podregionu warszawskiego zachodniego;
5. 15% - na obszarze należącym do miasta stołecznego Warszawy do dnia 31 grudnia 2017r.;
6. 10% - na obszarze należącym do miasta stołecznego Warszawy od dnia 1 stycznia 2018 r.

1. Maksymalną intensywność regionalnej pomocy inwestycyjnej udzielanej małym lub średnim przedsiębiorcom, w rozumieniu art. 2 pkt 2 rozporządzenia nr 651/2014, podwyższa się o 20 punktów procentowych brutto w przypadku małych przedsiębiorców oraz o 10 punktów procentowych brutto w przypadku średnich przedsiębiorców, w stosunku do maksymalnej intensywności określonej dla poszczególnych obszarów. Podwyższenia nie stosuje się w przypadku dużych projektów inwestycyjnych.

Należy jednakże zwrócić uwagę na przepisy przejściowe wprowadzające zmiany w przepisach odnoszące się m.in. do maksymalnej intensywności pomocy publicznej. W myśl § 2 Rozporządzenia z 2007 (zmieniającego Rozporządzenie z 2006) do przedsiębiorcy, który posiada zezwolenie wydane przed dniem wejścia w życie niniejszego rozporządzenia, stosuje się dotychczasowe warunki udzielania pomocy regionalnej. Ponadto, zgodnie z § 8 Rozporządzenia 2008, do przedsiębiorcy, który posiada zezwolenie wydane przed dniem wejścia w życie niniejszego rozporządzenia, stosuje się dotychczasowe warunki udzielania pomocy regionalnej.

Także w rozporządzeniu zmieniającym z 2014 zastrzeżono w § 2, iż przepisów rozporządzenia wymienionego w § 1, w brzmieniu nadanym niniejszym rozporządzeniem, nie stosuje się w odniesieniu do zezwoleń udzielonych przed dniem wejścia w życie niniejszego rozporządzenia.

W konsekwencji, do pomocy publicznej uzyskanej na podstawie Zezwolenia, w tym w zakresie maksymalnej dopuszczalnej intensywności pomocy publicznej przedsiębiorca powinien stosować przepisy Rozporządzenia z 2006 w pierwotnym brzmieniu, w którym § 4 ust. 1 i ust. 2 regulujący maksymalną intensywność pomocy publicznej dla poszczególnych regionów był analogiczny jak w § 4 ust. 1 Rozporządzenia z 2004 r., tj. taki sam jak w dniu uzyskania przez wnioskodawców Zezwolenia. Pomimo zmiany Rozporządzenia z 2006 Rozporządzeniem z 2007, a następnie Rozporządzeniem z 2008 i 2014 r. dla przedsiębiorcy, który uzyskał Zezwolenie w 2005 r. w powiecie warszawskim zachodnim maksymalna intensywność pomocy publicznej wynosi 50% i dla przedsiębiorcy małego i średniego może być zwiększona o dodatkowe 15%. Ustawodawca bowiem w przepisach przejściowych i końcowych rozporządzeń z 2007, 2008 i 2014 r. nakazał kontynuację dotychczasowych warunków pomocy publicznej dla wcześniej udzielonych zezwoleń.

Stanowisko powyższe potwierdziło m.in. Ministerstwo Gospodarki w treści oficjalnego dokumentu "Informacja o realizacji ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych - stan na 31 grudnia 2007 r." gdzie zostało wskazane, iż (...) zmiany warunków udzielania pomocy regionalnej dotyczą wyłącznie przedsiębiorców, którzy uzyskali zezwolenia po wejściu w życie znowelizowanych rozporządzeń. Na dotychczasowych zasadach działają natomiast przedsiębiorcy posiadający już wcześniej zezwolenia". W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawców maksymalna intensywność pomocy publicznej udzielona przedsiębiorcy małemu, na podstawie Zezwolenia z dnia 21 września 2005 r. wynosi 65 %, zgodnie z obowiązującą wówczas mapą pomocy publicznej w powiecie warszawskim zachodnim, tj. 50% plus 15% w związku z posiadanym statusem MŚP.

Otrzymując Zezwolenie w dniu 21 września 2005 r, przedsiębiorca otrzymał także określone w nim prawo podmiotowe - prawo do uzyskania pomocy publicznej w wysokości określonej zgodnie z zasadami obowiązującymi w dniu wydania Zezwolenia. Nabycie tego prawa wiązało się ze spełnieniem przez Wnioskodawców warunków określonych w Zezwoleniu. Polegały one na realizacji inwestycji o określonej minimalnej wartości oraz utworzeniu i utrzymaniu określonej liczby miejsc pracy. Aplikując o udzielenie Zezwolenia przedstawiono w ofercie inwestycyjnej biznesplan swojego przedsięwzięcia kierując się podczas jego przygotowania obowiązującymi wówczas przepisami dotyczącymi pomocy publicznej udzielanej przedsiębiorcom działającym na terenie SSE.

Zdaniem Wnioskodawców, zasada ustalania praw i obowiązków przedsiębiorcy według przepisów obowiązujących w dniu wydania zezwolenia na prowadzenie działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej jest szczególnie istotna w odniesieniu do zasad określania wartości pomocy publicznej z jakiej może skorzystać przedsiębiorca strefowy. Wartość przysługującej pomocy publicznej jest bowiem jednym z elementów oceny opłacalności realizowanego przedsięwzięcia. Jednym z kluczowych aspektów analizy opłacalności inwestycji, będącym tym samym jedną z głównych wymiernych korzyści wynikających z realizacji inwestycji na terenie SSE, była wysokość maksymalnej dopuszczalnej pomocy publicznej. Wielkość ta jest natomiast zależna od wysokości poniesionych wydatków kwalifikowanych i intensywności pomocy publicznej.

Należy zauważyć, że zgodnie z zasadą ochrony praw nabytych, niedozwolone jest pozbawianie (lub ograniczenie) podmiotów ich praw podmiotowych ukształtowanych przez ustawy wydane w wyniku realizacji praw podstawowych. Zasada ta obejmuje prawa, których źródłem (podstawą) jest ustawa zwykła, lecz które funkcjonalnie związane są z prawami podstawowymi gwarantowanymi przez Konstytucję, stanowią bowiem one realizację praw podstawowych (np. prawa do ochrony własności). Zasada ochrony praw nabytych nie wyklucza dopuszczalności ograniczenia, a nawet pozbawienia podmiotu przysługującego mu prawa podmiotowego, jeżeli wymaga tego ważny interes społeczny, lecz tylko w zakresie niezbędnym i pod warunkiem pełnego wyrównania (ekwiwalentności) praw (korzyści) utraconych.

Zdaniem Wnioskodawców, otrzymane Zezwolenie, mające charakter decyzji administracyjnej, stanowi wyraz otrzymania przez przedsiębiorcę związanego z nim prawa podmiotowego - prawa do uzyskania pomocy publicznej w formie zwolnienia z podatku dochodowego w konkretnej wysokości wyznaczanej wysokością wydatków kwalifikowanych i intensywnością pomocy publicznej w zamian za spełnienie określonych w Zezwoleniu warunków. Późniejsza zmiana przepisów nie powinna negatywnie wpływać na sytuację prawną przedsiębiorcy, ponieważ prowadziłoby to do utraty praw nabytych, które podlegają ochronie.

Ponadto, biorąc pod uwagę charakter pomocy publicznej uzyskiwanej przez podmioty działające na terenie specjalnych stref ekonomicznych, należy stwierdzić, że pomoc ta jest zazwyczaj realizowana przez kilka/kilkanaście lat (okres realizacji zwolnienia podatkowego). W związku z tym, wynikająca z zasady ochrony praw nabytych zasada ustalania praw i obowiązków według stanu prawnego obowiązującego w dniu otrzymania zezwolenia, powinna pozwalać na rozliczanie przysługującej pomocy publicznej według określonych na moment otrzymania zezwolenia, niezmiennych w czasie warunków. Specyfika pomocy publicznej udzielanej podmiotom gospodarczym prowadzącym działalność na terenie SSE polega bowiem na tym, że wykorzystanie pomocy publicznej udzielonej w dniu wydania zezwolenia w określonej wysokości będzie efektywnie możliwe dopiero po zrealizowaniu inwestycji i osiągnięciu dochodu z działalności realizowanej na terenie SSE, co oznacza, że jest ono rozłożone w czasie.

Jednocześnie Wnioskodawcy zwracają uwagę, że zgodnie z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z 8 maja 2007 r. (sygn. akt I SA/Rz 254/07), przepisy Rozporządzenia wykonawczego do ustawy o SSE, o którym mowa w art. 4 ust. 4 ustawy o SSE regulujące szczegółowe kwestie związane z korzystaniem ze zwolnienia w podatku dochodowym (w tym kalkulacji limitu pomocy publicznej) stanowią normy prawa podatkowego, do których zastosowanie winny mieć przepisy art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej. Zgodnie cytowanym z wyrokiem WSA w Rzeszowie utożsamianie pojęcia prawa podatkowego, o którym mowa w art. 14a § 1 Ordynacji podatkowej z pojęciem ustaw prawa podatkowego, o których mowa w art. 3 pkt 1 Ordynacji podatkowej jest nieuprawnione. Przez pojęcie prawa podatkowego należy rozumieć wszelkie normy prawne zarówno ustawowe, jak i wydane na podstawie upoważnienia ustawowego, które regulują wszystkie elementy konstrukcyjne tj. podmiotowe i przedmiotowe podatku.

Podobnie uznał Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z 21 listopada 2007 r. (sygn. III Sa/Wa 1737/07), w którym stwierdził, że nie można obowiązku udzielania przez organ podatkowy pisemnej interpretacji, co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego zawężać wyłącznie do ustaw zawierających w tytule pojęcie prawa podatkowego, ponieważ nie tylko w tych ustawach uregulowano elementy, od których zależy opodatkowanie i jego wysokość.

W konsekwencji, mając na względzie § 2 Rozporządzenia z 2007, § 8 Rozporządzenia z 2008 oraz § 2 Rozporządzenia 2014 (które zmieniały m.in. poziomy maksymalnej intensywności pomocy publicznej), a także zasadę ochrony praw nabytych, w ocenie Wnioskodawców, wysokość przysługującego zwolnienia z podatku dochodowego powinna być liczona z uwzględnieniem zasad obowiązujących na dzień przyznania prawa do otrzymania pomocy publicznej, tj. na dzień wydania Zezwolenia, która wówczas wynosiła 50% plus dodatkowe 15% dla przedsiębiorców z sektora MŚP. W przeciwnym wypadku należałoby uznać, że przyznane w dniu wydania Zezwolenia prawa podmiotowe zostałyby ograniczone bez wyrównania utraconych korzyści po rozpoczęciu realizacji inwestycji, co byłoby sprzeczne ze wspomnianymi powyżej zasadami ochrony praw nabytych i zaufania do państwa, stanowiącymi podstawy polskiego systemu prawnego.

Słuszność powyższego stanowiska została potwierdzona przez Urząd Konkurencji i Konsumentów Departament Monitorowania Pomocy Publicznej pismem z dnia 10 czerwca 2019 r. (w załączeniu pismo, znak: ()).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Specjalne strefy ekonomiczne są częścią terytorium kraju wyodrębnioną administracyjnie, na której możliwe jest prowadzenie działalności gospodarczej na preferencyjnych warunkach, a w szczególności korzystania ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych lub podatku dochodowego od osób fizycznych, o czym stanowi art. 12 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 482, z późn. zm.).

Podstawą do korzystania z pomocy publicznej, udzielanej zgodnie z ww. ustawą, jest zezwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie danej strefy uprawniające do korzystania z pomocy publicznej (art. 16 ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych).

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387, z późn. zm.) przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. la, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 63a ww. ustawy wolne od podatku dochodowego są dochody podatników, z zastrzeżeniem ust. 5a-5cd, uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (Dz. U. z 2019 r. poz. 482), przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie niniejszego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami.

Jednocześnie art. 21 ust. 5a tej ustawy stanowi, że: zwolnienia podatkowe, o których mowa w ust. 1 pkt 63a i 63b, przysługują podatnikowi wyłącznie z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy lub na terenie określonym w decyzji o wsparciu.

Powyższy przepis wyraźnie określa również limit zwolnienia przysługujący przedsiębiorcy prowadzącemu działalność na terenie specjalnej strefy ekonomicznej, gdyż zwolnienie przysługuje do wartości pomocy publicznej dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do jej uzyskania w największej wysokości.

Zgodnie z § 4 pkt 2 lit. b) rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 11 sierpnia 2004 r. w sprawie szczegółowego sposobu obliczania wartości pomocy publicznej udzielanej w różnych formach (Dz. U. Nr 194, poz. 1983, ze zm.), EDB dla ulgi podatkowej w przypadku obniżenia podstawy opodatkowania, a w szczególności zwolnienia dochodu w podatku dochodowym, jest równy różnicy między kwotą podatku należnego bez uwzględnienia obniżenia podstawy opodatkowania a kwotą podatku po jej obniżeniu.

Natomiast przez EDB (ekwiwalent dotacji brutto) należy rozumieć kwotę pomocy, którą otrzymałby beneficjent pomocy lub podmiot ubiegający się o pomoc, gdyby uzyskał pomoc w formie dotacji, bez uwzględnienia opodatkowania podatkiem dochodowym, wyrażoną z dokładnością dwóch miejsc po przecinku § 2 pkt 1 omawianego rozporządzenia.

Tak więc, pomocą publiczną udzielaną przedsiębiorcy prowadzącemu działalność gospodarczą na terenie specjalnej strefy ekonomicznej jest niezapłacony przez tego przedsiębiorcę podatek, obliczony od dochodu osiąganego wyłącznie z działalności prowadzonej na terenie strefy, na podstawie właściwego zezwolenia. Wielkość tego zwolnienia jest uzależniona od wysokości poniesionych przez przedsiębiorcę wydatków inwestycyjnych.

Zgodnie z art. 12 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (t. j. Dz. U. z 1994 r. Nr 123, poz. 600 ze zm.), w brzmieniu obowiązującym w 2005 r., dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy w ramach zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1, przez osoby prawne lub osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą są zwolnione od podatku dochodowego, odpowiednio na zasadach określonych w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych lub w przepisach o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie natomiast z art. 16 ust. 2 ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych w stanie prawnym obowiązującym w dniu wydania przedmiotowego zezwolenia, zezwolenie określa przedmiot działalności gospodarczej oraz warunki dotyczące w szczególności:

1. zatrudnienia przez przedsiębiorcę przy prowadzeniu działalności gospodarczej na terenie strefy przez określony czas określonej liczby pracowników;
2. dokonania przez przedsiębiorcę inwestycji na terenie strefy o wartości przewyższającej określoną kwotę.

Z uwagi na to, że Wnioskodawca uzyskał zezwolenie w dniu 21 września 2005 r., zastosowanie w przedmiotowej sprawie znajdą również przepisy rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 14 września 2004 r. w sprawie specjalnej strefy ekonomicznej (Dz. U. z 2004 r. Nr 218, poz. 2210 ze zm.), tj. obowiązujące na dzień wydania zezwolenia.

Zgodnie z § 3 ust. 1 ww. rozporządzenia, pomoc regionalna udzielana przedsiębiorcy w formie zwolnień podatkowych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654, z późn. zm.) albo na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 63a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz, 176, z późn. zm.) stanowi pomoc regionalną z tytułu:

1. kosztów nowej inwestycji, której wielkość jest liczona jako iloczyn maksymalnej intensywności pomocy określonej dla danego obszaru i kosztów inwestycji kwalifikujących się do objęcia pomocą, określonych odpowiednio w § 6-8, lub
2. tworzenia nowych miejsc pracy, której wielkość jest liczona jako iloczyn maksymalnej intensywności pomocy określonej dla danego obszaru i dwuletnich kosztów pracy nowo zatrudnionych pracowników, obejmujących koszty płacy brutto tych pracowników, powiększone o obowiązkowe płatności związane z ich zatrudnieniem, ponoszone przez przedsiębiorcę od dnia zatrudnienia tych pracowników.

Na podstawie § 3 ust. 4 tego rozporządzenia, przez nową inwestycję należy rozumieć inwestycję związaną z utworzeniem lub rozbudową przedsiębiorstwa, z rozpoczęciem w przedsiębiorstwie działań obejmujących dokonywanie zasadniczych zmian produkcji bądź procesu produkcyjnego, zmian wyrobu lub usługi, w tym także zmian w zakresie sposobu świadczenia usług, jak również zakup majątku zlikwidowanego lub będącego w likwidacji przedsiębiorstwa, albo przedsiębiorstwa, które uległoby likwidacji w przypadku niedokonania inwestycji w formie zakupu tego przedsiębiorstwa lub jego części.

Pomoc przeznaczona na nowe inwestycje może być udzielana wraz z pomocą na tworzenie nowych miejsc pracy, pod warunkiem że łącznie wielkość tych pomocy nie przekracza maksymalnej wielkości pomocy określonej w § 4, przy czym dopuszczalną wielkość pomocy określa się jako iloczyn maksymalnej intensywności pomocy i wyższej kwoty kosztów: nowej inwestycji lub dwuletnich kosztów pracy nowo zatrudnionych pracowników (ust. 7 § 3 rozporządzenia).

Zgodnie zaś z § 4 ust. 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 14 września 2004 r. w sprawie () specjalnej strefy ekonomicznej (Dz. U. z 2004 r. Nr 226, poz. 2286 ze zm.) z wyłączeniem przedsiębiorców, o których mowa w art. 5 ust. 2 ustawy z dnia 2 października 2003 r. o zmianie ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych i niektórych ustaw (Dz. U. Nr 188, poz. 1840 oraz z 2004 r. Nr 123, poz. 1291), maksymalna intensywność pomocy regionalnej określona w § 3 ust. 1, z zastrzeżeniem ust. 2-4, wynosi:

1. 30% - w przypadku inwestycji realizowanych na obszarach należących do podregionów oznaczonych numerami statystycznymi 22 i 42, o których mowa w rozporządzeniu Rady Ministrów z dnia 13 lipca 2000 r. w sprawie wprowadzenia Nomenklatury Jednostek Terytorialnych do Celów Statystycznych (NTS) (Dz. U. Nr 58, poz. 685, z późn. zm.);
2. 40% - w przypadku inwestycji realizowanych na obszarach należących do podregionów oznaczonych numerami statystycznymi 4, 17 i 30, o których mowa w rozporządzeniu wymienionym w pkt 1;
3. 50% - w przypadku inwestycji realizowanych na pozostałych obszarach.

Regulacja § 4 ust. 2 ww. rozporządzenia stanowi, że w przypadku pomocy regionalnej udzielanej małemu lub średniemu przedsiębiorcy, w rozumieniu załącznika I do rozporządzenia nr 70/2001/WE z dnia 12 stycznia 2001 r. w sprawie zastosowania art. 87 i 88 Traktatu WE w odniesieniu do pomocy państwa dla małych i średnich przedsiębiorstw (Dz. Urz. WE L 10 z 13.01.2001), z wyłączeniem przedsiębiorcy prowadzącego działalność gospodarczą w sektorze transportu, maksymalną intensywność pomocy podwyższa się o 15 punktów procentowych brutto.

Zatem w dniu uzyskania zezwolenia, maksymalna intensywność pomocy regionalnej przysługującej Wnioskodawcy będącego małym przedsiębiorcą, realizującego inwestycje na podstawie zezwolenia na prowadzenie działalności na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej, stosownie do treści powołanego przepisu § 4 ust. 1 i ust. 2 wyżej cytowanego rozporządzenia wynosiła 65%, tj., 50% z uwagi na obszar realizowanych inwestycji oraz 15% z uwagi na to, że Wnioskodawca jest małym przedsiębiorcą, w rozumieniu załącznika I do rozporządzenia Komisji (WE) w sprawie zastosowania art. 87 i 88 Traktatu WE w odniesieniu do pomocy państwa dla małych i średnich przedsiębiorstw.

W dniu 27 listopada 2006 r. w życie weszło rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 22 listopada 2006 r. w sprawie () specjalnej strefy ekonomicznej (Dz. U. z 2006 nr 215 poz. 1581). Zgodnie z § 12 ww. rozporządzenia, z dniem jego wejścia w życie, rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 14 września 2004 r. w sprawie (...) specjalnej strefy ekonomicznej (Dz. U. Nr (...)) utraciło moc.

Zgodnie natomiast z § 10 niniejszego rozporządzenia: Zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie strefy wydane przed dniem wejścia w życie niniejszego rozporządzenia zachowują ważność.

Następnie ww. rozporządzenie z 2006 roku zostało zmienione rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 2 lutego 2007 r. zmieniającego rozporządzenie w sprawie () specjalnej strefy ekonomicznej (Dz. U. z 2007r. Nr 26 poz.173). Zgodnie z § 2 niniejszego rozporządzenia: Do przedsiębiorcy, który posiada zezwolenie wydane przed dniem wejścia w życie niniejszego rozporządzenia, stosuje się dotychczasowe warunki udzielania pomocy regionalnej.

Rozporządzenie z 2006 roku zostało następnie uchylone przez rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 10 grudnia 2008 r. w sprawie pomocy publicznej udzielanej przedsiębiorcom działającym na podstawie zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenach specjalnych stref ekonomicznych (Dz. U. z 2008r. Nr 232 poz. 1548). W myśl § 8 ww. rozporządzenia Rady Ministrów, do przedsiębiorcy, który posiada zezwolenie wydane przed dniem wejścia w życie niniejszego rozporządzenia, stosuje się dotychczasowe warunki udzielania pomocy regionalnej.

Także w rozporządzeniu Rady Ministrów z dnia 12 listopada 2014 r. zmieniającym rozporządzenie w sprawie pomocy publicznej udzielanej przedsiębiorcom działającym na podstawie zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenach specjalnych stref ekonomicznych (Dz. U. z 2014 r. poz. 1755) zastrzeżono w § 2, że przepisów rozporządzenia wymienionego w § 1, w brzmieniu nadanym niniejszym rozporządzeniem, nie stosuje się w odniesieniu do zezwoleń udzielonych przed dniem wejścia w życie niniejszego rozporządzenia.

Mając na uwadze powyższe, wskazać należy, że wysokość przysługującego zwolnienia z podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 63a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych powinna być liczona z uwzględnieniem zasad obowiązujących na dzień wydania zezwolenia, tj. w 2005 roku. Zatem maksymalna intensywność pomocy regionalnej przysługującej Spółce będącej małym przedsiębiorcą (w której Zainteresowani są wspólnikami), realizującej inwestycje na podstawie zezwolenia na prowadzenie działalności na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej, stosownie do treści powołanego przepisu § 4 ust. 1 i ust. 2 wyżej cytowanego rozporządzenia wynosi 65%, tj., 50% z uwagi na obszar realizowanych inwestycji oraz 15% z uwagi na to, że Spółka jest małym przedsiębiorcą, w rozumieniu załącznika I do rozporządzenia Komisji (WE) w sprawie zastosowania art. 87 i 88 Traktatu WE w odniesieniu do pomocy państwa dla małych i średnich przedsiębiorstw.

Zatem stanowisko Zainteresowanych należało uznać za prawidłowe.

Należy przy tym zastrzec, iż przy wydawaniu niniejszej interpretacji tutejszy organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku.

Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Jeżeli więc przedstawiony we wniosku stan faktyczny różni się od stanu faktycznego występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Odnosząc się do powołanych przez Zainteresowanych wyroków sądowych oraz pism urzędowych, tut. organ informuje, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (...)za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Stanowisko

prawidłowe

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej