Temat interpretacji

Skutki podatkowe odpłatnego zbycia udziały w nieruchomości

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 23 sierpnia 2019 r. (data wpływu 28 sierpnia 2019 r.), uzupełnionym pismem z dnia 9 października 2019 r. (data wpływu 14 października 2019 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zbycia nieruchomości - jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 28 sierpnia 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek, uzupełniony pismem z dnia 9 października 2019 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zbycia nieruchomości.

We wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następując zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca w listopadzie 2013 r. nabył grunt pod budowę domu jednorodzinnego. W tym celu zaciągnął dwa kredyty, jeden na zakup działki w kwocie 130 000 zł (słownie: sto trzydzieści tysięcy złotych), natomiast drugi na wybudowanie domu, który został zaciągnięty w maju 2014 r. na kwotę 400 000 zł (czterysta tysięcy złotych). Większość etapów budowy została zrealizowana przez Wnioskodawcę tzw. systemem gospodarczym. Budowa domu systemem gospodarczym to cykl inwestycyjny, w którym inwestor staje się sam dla siebie przedsiębiorcą budowlanym i sam organizuje budowę. Tym samym Wnioskodawca sam aktywnie uczestniczył w budowie domu, jak również korzystał z pomocy członków rodziny, co pozwoliło na zminimalizowanie kosztów robocizny. Ponadto Wnioskodawca nabywał w sklepach budowlanych materiały konieczne do budowy domu, a później transportował je własnym samochodem na teren budowy. W związku z czym nie posiada faktur dokumentujących wybudowanie domu.

Wnioskodawca wybudował dom dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych, co nie było związane z działalnością gospodarczą.

Jednak w związku ze zmianą planów, podatnik sprzedał grunt wraz z znajdującym się na nim budynkiem mieszkalnym. Od nabycia gruntu pod wybudowanie domu nie minęło 5 lat, więc podatnik będzie zobowiązany zgodnie z art. 30e ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: ustawa o PIT) w związku z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a, tej ustawy do zapłaty podatku od dochodu uzyskanego ze sprzedaży domu. Z tej racji, że dom został postawiony systemem gospodarczym, to podatnik nie posiada faktur dokumentujących jego wybudowanie, które mogłyby stanowić koszt wytworzenia nieruchomości, a co pozwoliłoby obniżyć podatek od sprzedaży domu.

Wnioskodawca był właścicielem 1/4 zabudowanej nieruchomości gruntowej (dom jednorodzinny), natomiast w dniu 19 czerwca 2019 r. nabył od swojej matki pozostałe 3/4 udziału w domu rodzinnym, jaki aktualnie zamieszkuje (pozostałą część nieruchomości). W IV kwartale bieżącego roku podatnik zamierza dodatkowo odkupić od swojej matki dom (ustanawiając dla niej prawo wieczystej służebności), w którym jest zameldowana. Podatnik obecnie wykorzystuje tę nieruchomość w celu powiększenia powierzchni mieszkaniowej swojego obecnego domu, tym samym jest miejscem realizacji celów mieszkaniowych. Domy położone są około 100 metrów od siebie i znajdują się przy tej samej ulicy. Mając na uwadze powyższe Wnioskodawca uzyskane środki ze sprzedaży nieruchomości chce w całości przeznaczyć na realizację własnych celów mieszkaniowych przez uregulowanie spraw własnościowych nieruchomości z jakich obecnie korzysta, poprzez wykupienie pozostałych udziałów w domu rodzinnym (które zostały nabyte zgodnie z aktem notarialnym z dnia 19 czerwca 2019 r.), jak i w drugim domu, który również użytkuje.

Ponadto Wnioskodawca wskazał, że:

1. nieruchomość zabudowana dwoma budynkami jednorodzinnymi w zabudowie bliźniaczej została sprzedana w dniu 17 listopada 2017 r. na podstawie umów sprzedaży sporządzonych w formie aktu notarialnego.
2. budynek był budowany m.in. dla cioci, która posiadała zbyt duży dom jak na własne potrzeby mieszkaniowe, dlatego zamierzała zamieszkać w mniejszym domu, który byłby tańszy w utrzymaniu. Ciocia niespodziewanie zmarła, w związku z czym utrzymywanie nieruchomości stało się kosztem, w związku z czym podjęto decyzję o sprzedaży domu.
3. sprzedaż domu nie nastąpiła w wykonaniu prowadzenia działalności gospodarczej, jak i nie była budowana w ramach działalności gospodarczej. Budynek został wybudowany tzw. systemem gospodarczym (brak faktur dokumentujących poniesione koszty).
4. obecnie Wnioskodawca swoje własne cele mieszkaniowe realizuje w budynku, w którym jest zameldowany, jak i w nieruchomości należącej do jego mamy, a którą zamierza nabyć. Tym samym do własnych celów mieszkaniowych wykorzystuje on dwa ww. domy. Przedmiotową nieruchomość (która ma zostać nabyta od matki) wykorzystuje do przechowywania osobistych rzeczy, spędzania w niej czasu wraz z dzieckiem oraz małżonką, organizując spotkania rodzinne oraz zdarza się, że sypia w tej nieruchomości, traktując ją jako miejsce mieszkalne - w ten sposób Wnioskodawca rozumie powiększenie powierzchni mieszkaniowej.
5. dom, który zostanie nabyty przez Wnioskodawcę od matki nie będzie wynajmowany, ponieważ będzie wykorzystywany do własnych celów mieszkaniowych a nabycie będzie tylko formalizacją obecnej sytuacji. Obecnie Wnioskodawca przechowuje w nim swoje osobiste rzeczy, organizuje imprezy rodzinne, spędza czas z dzieckiem oraz małżonką, zdarza się, że sypia w nim (zamieszkuję). Po nabyciu ww. nieruchomości Wnioskodawca zamierza wszystkie tzw. media przepisać na siebie, ponieważ faktycznie z nich korzysta, będąc w tej nieruchomości (telewizja, prąd, woda, gaz). Jest to nieruchomość rodzinna, w związku z czym naturalną sprawą jest, że w sposób obiektywny wykorzystuje ją do własnych celów mieszkaniowych, spędzając w niej sporą część czasu i traktuje te dwie nieruchomości zamiennie. W nabytym domu nadal będzie zameldowana jego matka, ponieważ w akcie notarialnym zostanie ustanowiona służebność osobista mieszkania.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy nabycie drugiej nieruchomości od swojej matki z ustanowieniem dla niej dożywotniej służebności mieszkania spełnia przesłanki własnego celu mieszkaniowego uprawniającego do ulgi podatkowej zawartej w art. 21 ust. 1 pkt 131 u.p.d.o.f ?

Zdaniem Wnioskodawcy własne cele mieszkaniowe podatnika nie muszą się ograniczać do nabycia tylko jednego lokalu mieszkalnego, dlatego nabycie drugiej nieruchomości spełnia przesłanki własnego celu mieszkaniowego uprawniającego do ulgi podatkowej zawartej w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - dalej u.p.d.o.f.

Sprzedaż lokalu przed pięcioletnim terminem od dnia nabycia nie oznacza automatycznie, że podatnik będzie zobowiązany zapłacić podatek od dochodów z tego tytułu. Podatnik może bowiem skorzystać ze zwolnienia podatkowego. Warunkiem jest przeznaczenie pieniędzy ze sprzedaży na cele mieszkaniowe. Podatnik ma na to trzy lata (liczone od końca roku, w którym doszło do transakcji). Zgodnie z art. 21 ust. 25 u.p.d.o.f., skorzystać ze zwolnienia można wtedy, gdy przeznaczy się pieniądze m.in. na nabycie lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu albo nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie - położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej.

Ponadto Wnioskodawca zauważył, że w ww. przepisach ustawodawca nie zastrzegł, że własne cele mieszkaniowe podatnika, ograniczać się muszą do nabycia tylko jednego lokalu mieszkalnego, zatem, wg Wnioskodawcy należy uznać, że każda z kupionych nieruchomości uprawnia do skorzystania z ulgi ze sprzedaży nieruchomości, o ile służy określonym celom, tj. zaspokajaniu własnych potrzeb mieszkaniowych. Wnioskodawca wskazał, że stanowisko takie zajął m.in. WSA w wyroku z dnia 20 października 2014 r I SA/Łd 908/14 oraz Naczelny Sądu Administracyjnego w wyroku z dnia 30 sierpnia 2018 r., II FSK 2413/16, zgodnie z którego tezą: Dla ziszczenia się przesłanek zwolnienia podatkowego unormowanego w art. 1 ust. 1 pkt 131 u.p.d.o.f. nie jest konieczne, by realizacja własnych celów mieszkaniowych była ograniczona do jednego lokalu.

Warunkiem skorzystania ze zwolnienia podatkowego w przypadku zakupu dwóch różnych nieruchomości, czy też nabycie po prostu drugiej nieruchomości (udziałów w tych lokalach) jest wykazanie przez podatnika, że zakupy te służą jego własnym celom mieszkaniowym.

Wnioskodawca podkreślił, że artykuł 21 ust. 25 u.pd.o.f. zawiera definicję zwrotu cele mieszkaniowe, jednakże ustawodawca w przepisie nie zawarł definicji własnych celów mieszkaniowych. Innymi słowy, przepis ten nie wyjaśnia, które wydatki należy uznawać za wydatki poniesione na własne cele mieszkaniowe, lecz zawęża stosowanie omawianej ulgi do enumeratywnie wymienionych w art. 21 ust. 25 u.p.d.o.f. wydatków. W związku z czym interpretując ww. przepis należy odnieść się do stanu faktycznego i dokonać obiektywnej oceny, czy podatnik spełnia własne cele mieszkaniowe, czy też nie.

W omawianym stanie faktycznym Podatnik wskazał, że zamierza powiększyć swoją przestrzeń mieszkalną i nie zamierza w nabytej nieruchomości realizować innych celów, takich jak np. komercyjne, tworzące dla niego dodatkowe źródło finansowania związane przykładowo z wynajęciem nabytej nieruchomości. Według Wnioskodawcy, ustanowienie służebności dla swojej matki nie może wykluczyć skorzystania z ulgi zawartej w omawianym przepisie, bowiem podatnik nie powołuje się w swej argumentacji na cele mieszkaniowe swojej matki, a własne.

Wnioskodawca wskazał na orzeczenie z dnia 17 maja 2017 r. sygn. II FSK 1053/15, w którym Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że (...) Skarżący we wniosku o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w wyraźny sposób stwierdził, że oba mieszkania kupione zostały na własne potrzeby mieszkaniowe" oraz, iż oba mieszkania pozostaną własnością wnioskodawcy i będą służyły jego celom mieszkaniowym". Taka deklaracja podatnika w postępowaniu o wydanie indywidualnej interpretacji podatkowej jest dla organu wiążąca, a organ ten w toku postępowania nie ma możliwości ustalenia okoliczności faktycznych w kontekście przepisu stanowiącego przedmiot wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej. Ewentualna ocena, czy podatnik realizuje własne cele mieszkaniowe, a więc czy zostały spełnione przesłanki warunkujące przyznanie omawianego zwolnienia, może być dokonana jedynie w toku przeprowadzonego postępowania podatkowego przez właściwy organ pierwszej instancji, do czego Dyrektor KIS działający z upoważnienia Ministra Finansów w postępowaniu o wydanie interpretacji, nie ma umocowań prawnych.

Mając na uwadze przytoczony fragment wyroku NSA, Wnioskodawca uznał, że organ wydający interpretację przepisów prawa podatkowego jest związany z deklaracją podatnika zawartą we wniosku. Tym samym jedynie w późniejszym postępowaniu podatkowym, organ do tego uprawniony będzie mógł zweryfikować własne cele mieszkaniowe" podatnika i na podstawie zebranego materiału dowodowego dokonać obiektywnej oceny. Jeżeli zatem podatnik będzie w stanie dowieść na podstawie obiektywnych okoliczności stanu faktycznego, że będzie wykorzystywać nabytą nieruchomość do własnych celów mieszkaniowych, wówczas środki uzyskane ze sprzedaży mieszkania będą zwolnione od podatku dochodowego.

Według Wnioskodawcy, w przypadku nabycia nieruchomości mieszkalnych ze środków ze sprzedaży innej nieruchomości podatnik faktycznie winien w nowo nabytych nieruchomościach własne cele mieszkaniowe realizować. Nie wystarczy być zatem właścicielem lub współwłaścicielem nieruchomości - nieruchomość tą faktycznie należy wykorzystywać do własnych celów mieszkaniowych. Lokal, który nie jest zamieszkały przez podatnika, jest niewykorzystywany przez niego do zamieszkania lub jest wykorzystywany do innych celów niż zaspokojenie własnych potrzeb podatnika nie jest lokalem, którego zakup mógłby zostać uznany za realizację własnego celu mieszkaniowego.

Wnioskodawca odkupując od swojej matki pozostałą nieruchomość, zamierza realizować własne cele mieszkaniowe, poprzez powiększenie dotychczasowej powierzchni mieszkalnej. Obie nieruchomości Wnioskodawca wykorzystuje do przechowywania swoich osobistych rzeczy, organizacji imprez okolicznościowych, nocuje w tych nieruchomościach, opłaca rachunki. Zdaniem Wnioskodawcy są to obiektywne przesłanki pozwalające uznać, że zostały spełnione własne cele mieszkaniowe podatnika.

Wnioskodawca wskazał, że mając na uwadze powyższe, należy stwierdzić, że nabycie drugiej nieruchomości i wykorzystywanie jej do realizacji własnych celów mieszkaniowych, pozwala na skorzystanie z ulgi mieszkaniowej zawartej w art. 21 ust. 1 pkt 131 u.p.d.o.f.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do treści art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jednym ze źródeł przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1. nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3. prawa wieczystego użytkowania gruntów,

• jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)&˗c) przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Podkreślić należy, że przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy formułuje generalną zasadę, zgodnie z którą sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w tym przepisie przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, jeżeli nie następuje w ramach wykonywania działalności gospodarczej, rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego.

Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw nastąpi po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie i nie następuje w ramach wykonywania działalności gospodarczej nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym kwota uzyskana ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Zatem, przychód z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości lub jej części oraz udziału w nieruchomości nie powstanie, jeżeli spełnione są łącznie dwa warunki:

• odpłatne zbycie nieruchomości nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej (nie stanowi przedmiotu działalności gospodarczej) oraz
• zostało dokonane po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jej nabycie.

Zatem dla określenia skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości i ww. praw majątkowych istotne jest ustalenie daty ich nabycia.

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca w listopadzie 2013 r. nabył grunt pod budowę domu jednorodzinnego. Większość etapów budowy została zrealizowana przez Wnioskodawcę tzw. systemem gospodarczym. Wnioskodawca sam aktywnie uczestniczył w budowie domu, jak również korzystał z pomocy członków rodziny, co pozwoliło na zminimalizowanie kosztów robocizny.

Wnioskodawca wybudował dom dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych, co nie było związane z działalnością gospodarczą.

Jednak w związku ze zmianą planów, podatnik w dniu 17 listopada 2017 r., na podstawie umów sprzedaży sporządzonych w formie aktu notarialnego sprzedał grunt wraz z znajdującym się na nim budynkiem mieszkalnym.

Sprzedaż domu nie nastąpiła w wykonaniu prowadzenia działalności gospodarczej.

W związku z powyższym, zbycia ww. nieruchomości dokonano przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jej nabycie, a więc przychód uzyskany z tej transakcji stanowi przychód, o którym mowa w ww. art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych

W myśl art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

W myśl art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Stosownie do art. 21 ust. 25 ww. ustawy, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się:

1. wydatki poniesione na:
   
   
   
   1. nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
   2. nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
   3. nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,
   4. budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,
   5. rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego
      
      
      - położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej.
2. wydatki poniesione na:
   
   
   
   1. spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, na cele określone w pkt 1,
   2. spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, na spłatę kredytu (pożyczki), o którym mowa w lit. a),
   3. spłatę każdego kolejnego kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w lit. a lub b
      
      
      - w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, z zastrzeżeniem ust. 29 i 30,
3. wartość otrzymanego w ramach odpłatnego zbycia w drodze zamiany znajdującego się w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej:
   
   
   
   1. budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, lub
   2. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej, lub udziału w tych prawach, lub
   3. gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie przeznaczonych pod budowę budynku mieszkalnego, w tym również gruntu lub udziału w gruncie albo prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, lub
   4. gruntu, udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z budynkiem lub lokalem wymienionym w lit. a.

Na podstawie art. 21 ust. 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d i e, rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie, stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach. Przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d i e, rozumie się również niestanowiące własności lub współwłasności podatnika budynek, lokal lub pomieszczenie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, podatnik nabędzie ich własność lub współwłasność albo spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach, jeżeli uprzednio prawo takie mu nie przysługiwało.

Natomiast stosownie do art. 21 ust. 28 za wydatki, o których mowa w ust. 25, nie uważa się wydatków poniesionych na:

1. nabycie gruntu lub udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie, budynku, jego części lub udziału w budynku, lub
2. budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, adaptację lub remont budynku albo jego części

• przeznaczonych na cele rekreacyjne.

Należy również wskazać, że przepis ust. 1 pkt 131 nie ma zastosowania do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, które podatnik uwzględnił korzystając z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym oraz do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, którymi sfinansowane zostały wydatki określone w ust. 25 pkt 1, uwzględnione przez podatnika korzystającego z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym (art. 21 ust. 30).

Odnosząc zatem przedstawione powyżej uregulowania prawne na grunt rozpatrywanej sprawy stwierdzić należy, że powołany powyżej przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym wiąże skutki prawne w postaci zwolnienia od opodatkowania z faktem wydatkowania - w warunkach określonych w ustawie uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych przychodu wyłącznie na cele wymienione w przepisie art. 21 ust. 25 ww. ustawy.

Z opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca był właścicielem 1/4 zabudowanej nieruchomości gruntowej (dom jednorodzinny), natomiast w dniu 19 czerwca 2019 r. nabył od swojej matki pozostałe 3/4 udziału w domu rodzinnym, jaki aktualnie zamieszkuje (pozostałą część nieruchomości). W IV kwartale bieżącego roku podatnik zamierza dodatkowo odkupić od swojej matki dom (ustanawiając dla niej prawo wieczystej służebności), w którym jest zameldowana. Podatnik obecnie wykorzystuje tę nieruchomość w celu powiększenia powierzchni mieszkaniowej swojego obecnego domu, tym samym jest miejscem realizacji celów mieszkaniowych. Domy położone są około 100 metrów od siebie i znajdują się przy tej samej ulicy. Mając na uwadze powyższe Wnioskodawca uzyskane środki ze sprzedaży nieruchomości chce w całości przeznaczyć na realizację własnych celów mieszkaniowych przez uregulowanie spraw własnościowych nieruchomości z jakich obecnie korzysta, poprzez wykupienie pozostałych udziałów w domu rodzinnym (które zostały nabyte zgodnie z aktem notarialnym z dnia 19 czerwca 2019 r.), jak i w drugim domu, który również użytkuje.

Obecnie Wnioskodawca swoje własne cele mieszkaniowe realizuje w budynku, w którym jest zameldowany, jak i w nieruchomości należącej do jego mamy, a którą zamierza nabyć. Tym samym do własnych celów mieszkaniowych wykorzystuje on dwa ww. domy. Przedmiotową nieruchomość (która ma zostać nabyta od matki) wykorzystuje do przechowywania osobistych rzeczy, spędzania w niej czasu wraz z dzieckiem oraz małżonką, organizując spotkania rodzinne oraz zdarza się, że sypia w tej nieruchomości, traktując ją jako miejsce mieszkalne.

Dom, który zostanie nabyty przez Wnioskodawcę od matki nie będzie wynajmowany, będzie wykorzystywany do własnych celów mieszkaniowych, a nabycie będzie tylko formalizacją obecnej sytuacji. Po nabyciu ww. nieruchomości Wnioskodawca zamierza wszystkie tzw. media przepisać na siebie, ponieważ faktycznie z nich korzysta, będąc w tej nieruchomości (telewizja, prąd, woda, gaz). Jest to nieruchomość rodzinna, w związku z czym naturalną sprawą jest, że w sposób obiektywny wykorzystuje ją do własnych celów mieszkaniowych, spędzając w niej sporą część czasu i traktuje te dwie nieruchomości zamiennie. W nabytym domu nadal będzie zameldowana jego matka, ponieważ w akcie notarialnym zostanie ustanowiona służebność osobista mieszkania.

Okolicznością decydującą o zastosowaniu zwolnienia wynikającego z przywołanego wyżej art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym jest fakt wydatkowania (począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie) środków z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych na wskazane w art. 21 ust. 25 ustawy cele mieszkaniowe.

Ustawodawca w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazał, że przychód ze sprzedaży ma zostać wydatkowany na własne cele mieszkaniowe. Poprzedzenie wyrażenia cele mieszkaniowe przymiotnikiem własne, świadczy o tym, że ustawodawca przewidując podstawę do zastosowania zwolnienia dopisując ten przymiotnik, przesądził, że celem nadrzędnym jest możliwość uwzględnienia przy obliczaniu dochodu zwolnionego z opodatkowania tylko takich wydatków, które poniesione zostały na zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych podatnika.

Istota odpowiedzi na postawione we wniosku wątpliwości sprowadza się zatem do interpretacji ustawowego terminu własne cele mieszkaniowe. Należy wyjaśnić, że samo poniesienie wydatku na nabycie prawa do nieruchomości nie świadczy jeszcze o tym, że została spełniona przesłanka skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania. Warunkiem zwolnienia podatkowego jest wykazanie przez podatnika, że wydatek poniesiony został na zrealizowanie jego własnych celów mieszkaniowych.

Wydatkowanie przychodu na własne cele mieszkaniowe oznacza, według stanowiska prezentowanego w orzecznictwie i doktrynie, że celem podatnika jest realizacja potrzeby zapewnienia sobie tzw. dachu nad głową. Sądy administracyjne podkreślają, że zwolnienie z opodatkowania dochodów opisanych w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ma charakter mieszany, podmiotowo-przedmiotowy. Wydatkowanie środków na określony przedmiot w połączeniu z funkcją jaką ten przedmiot realizuje na rzecz nabywcy zaspokojenie jego własnych celów mieszkaniowych.

W orzecznictwie przyjmuje się, że cel mieszkaniowy wiąże się z zaspokojeniem potrzeb mieszkaniowych, przy czym chodzi tu o potrzeby mieszkaniowe w sensie obiektywnym, a zatem potrzeby przeciętnego podatnika, który o ulgę się ubiega. Zawsze bowiem centrum życiowe koncentruje się w konkretnym lokalu mieszkalnym i ten właśnie lokal służy zaspokojeniu potrzeb mieszkaniowych. Ustawowy warunek do skorzystania z ulgi powinien być spełniony w chwili nabycia nieruchomości. Potrzeba realizacji własnych potrzeb mieszkaniowych jest najważniejszym elementem przedmiotowego zwolnienia, która powinna być zaspokojona w momencie nabycia lokalu mieszkalnego.

Skorzystanie ze zwolnienia odnosi się tylko i wyłącznie do tych nabyć, które służą określonym celom, zaspokajaniu własnych potrzeb mieszkaniowych. Ponadto nabycie winno być ukierunkowane na zaspokojenie wyłącznie własnych celów mieszkaniowych Wnioskodawcy i nie może służyć ani realizacji celów mieszkaniowych innych osób, ani służyć uniknięciu opodatkowania poprzez dokonanie wydatku.

Intencją ustawodawcy tworzącego zwolnienie przedmiotowe w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest zachęcanie podatników do nabywania w miejsce zbywanych nieruchomości czy praw majątkowych, innych nieruchomości lub praw przeznaczonych do zaspokajania ich indywidualnych potrzeb mieszkaniowych, a nie realizacja jakichkolwiek i czyichkolwiek celów mieszkaniowych. Potwierdza to poprzedzenie wyrażenia cele mieszkaniowe przymiotnikiem własne. Zwolnienie dotyczy zatem realizowania przez podatnika swoich celów mieszkaniowych czyli własnych potrzeb mieszkaniowych.

Odnosząc zatem zacytowane wyżej przepisy na grunt niniejszej sprawy, stwierdzić należy, że wydatkowanie przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości na zakup od swojej matki domu uprawnia Wnioskodawczynię do skorzystania ze zwolnienia, o którym mowa w ww. art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Podkreślić jednak należy, że w związku z tym, że sprzedaż zabudowanego gruntu nastąpiła w 2017 r., zastosowanie w niniejszej sprawie ma ww. art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym w tymże roku, który stanowi, jak to wskazano powyżej, że wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

W związku z powyższym nieprawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy w tym zakresie, w którym wskazał, że Podatnik może skorzystać ze zwolnienia podatkowego a Podatnik ma na to trzy lata (liczone od końca roku, w którym doszło do transakcji).

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania niniejszego rozstrzygnięcia.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

Stanowisko

nieprawidłowe

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej