Możliwość zastosowania zwolnienia przedmiotowego.

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest nieprawidłowe w części dotyczącej ustalenia źródła przychodu i w zakresie możliwości zastosowania zwolnienia przedmiotowego w związku z wydatkowaniem przychodu ze sprzedaży nieruchomości  na zakup mebli wolnostojących takich jak kanapa, łóżka dla Wnioskodawczyni i Jej syna, stół jadalniany, natomiast prawidłowe w części wydatkowania przychodu z ww. tytułu  na malowanie całego mieszkania, wymianę części instalacji i wymianę drzwi.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

10 czerwca 2022 r. wpłynął Pani wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia źródła przychodu i możliwości skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego. Uzupełniła go Pani – w odpowiedzi na wezwanie – pismem złożonym 16 sierpnia 2022 r. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Wnioskodawczyni jest polskim rezydentem podatkowym. W styczniu 2022 r. dokonała sprzedaży swojego udziału w nieruchomości, tj. lokalu mieszkalnego nr …., położonego w …., w budynku przy ul. …., dla którego Sąd Rejonowy dla …. w ……., VII Wydział Ksiąg Wieczystych, prowadzi księgę wieczystą o numerze ….. (dalej jako: „Nieruchomość”). Zbycie Nieruchomości przez Wnioskodawczynię nie nastąpiło w wykonaniu działalności gospodarczej Wnioskodawczyni. Wnioskodawczyni nabyła Nieruchomość w spadku, w drodze dziedziczenia ustawowego, co dokumentuje akt notarialny z dnia 2 sierpnia 2021 r., rep. A nr ….., będący poświadczeniem dziedziczenia po zmarłym ojcu P. K.. Ojciec Wnioskodawczyni nabył Nieruchomość po zmarłej matce – K. K., która była właścicielką Nieruchomości nieprzerwanie od lat 70-tych. K. K. zmarła w dniu 2 listopada 2020 r.  w …., nie pozostawiając testamentu a jej jedynym spadkobiercą ustawowym był P. K. (ojciec Wnioskodawczyni), który odziedziczył Nieruchomość. Wobec powyższego, nabycie Nieruchomości przez P. K. miało miejsce w dniu  2 listopada 2020 r. P. K., po którym Nieruchomość odziedziczyła Wnioskodawczyni, zmarł w dniu 2 stycznia 2021 r. przed formalnym wszczęciem postępowania w sprawie nabycia spadku po matce. Wobec powyższego, Wnioskodawczyni nabyła Nieruchomość z chwilą otwarcia spadku, tj. z dniem śmierci ojca - 2 stycznia 2021 r. Środki pieniężne uzyskane z tytułu sprzedaży Nieruchomości, Wnioskodawczyni zamierza przeznaczyć na remont lokalu mieszkalnego (dalej jako: „Lokal”), który będzie służył zaspokojeniu Jej własnych celów mieszkaniowych. Za środki pieniężne uzyskane z tytułu sprzedaży Nieruchomości, Wnioskodawczyni zamierza zakupić także elementy wyposażenia Lokalu, takie jak: łóżko, szafa, sofa, stół, krzesła, biurko. Wyżej opisane wydatki Wnioskodawczyni poniesie przed upływem trzyletniego okresu, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r., poz. 1128; dalej jako: „ustawy o PIT”). Wszelkie wydatki poniesione przez Wnioskodawczynię, w tym  na zakup wyposażenia, zostały odpowiednio udokumentowane.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawczyni nadmienia, że Nieruchomość będąca przedmiotem odpłatnego zbycia stanowiła wyłącznie majątek ojca (P. K.), który odziedziczył ją po swojej matce K. K., ponad 20 lat po rozwodzie z matką Wnioskodawczyni. Nieruchomość nigdy nie została nabyta w żaden sposób przez matkę Wnioskodawczyni, ojciec odziedziczył ją po rozwodzie. Środki pochodzące ze sprzedaży odziedziczonej Nieruchomości w części zostały wydatkowane na remont i urządzenie mieszkania znajdującego się przy ul. …., lokal nr …, klatka …., stanowiącego współwłasność majątkową małżeńską Wnioskodawczyni,  na podstawie aktu notarialnego rep. A nr …., sporządzonego w dniu  11 kwietnia 2022 r., przed notariuszem A. B. prowadzącą Kancelarię Notarialną w ….. Nieruchomość stanowiąca ww. lokal mieszkalny została nabyta przez Wnioskodawczynię i Jej męża do majątku wspólnego. Środki pochodzące ze sprzedaży nieruchomości w części (131 000 zł) zostały przeznaczone jako wkład własny na zakup nieruchomości, zaś pozostała część została lub zostanie przeznaczona na remont  i wyposażenie nowo nabytego mieszkania. Prace polegają i będą polegać na gruntownym remoncie mieszkania. W zakres prac wchodzi malowanie całego mieszkania i wymiana części instalacji, wymiana drzwi, nowa zabudowa kuchenna wykonana na wymiar wraz z nowymi zabudowanymi sprzętami, ponadto zakup nowej kanapy, łóżek dla Wnioskodawczyni i Jej syna, zabudowa łazienki, stół jadalniany. Na część wykonanych prac/zakupionych towarów Wnioskodawczyni już posiada faktury, a na część dopiero je otrzyma po zakończeniu prac remontowych.

Pytania

1.Czy na podstawie opisanego stanu faktycznego, na skutek sprzedaży Nieruchomości powstanie u Wnioskodawczyni obowiązek zapłaty podatku dochodowego od przychodu uzyskanego ze źródła wskazanego w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o PIT?

2.Czy koszty poniesione na zakup elementów wyposażenia Lokalu stanowią wydatki poniesione na własne cele mieszkaniowe, w rozumieniu art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d) ustawy o PIT, będące podstawą do zastosowania zwolnienia na podstawie przepisu art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o PIT, w wysokości odpowiadającej iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia Nieruchomości?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytania nr 1 i nr 2 w zakresie ustalenia źródła przychodu i możliwości zastosowania zwolnienia przedmiotowego w związku z wydatkowaniem przychodu ze sprzedaży nieruchomości  na zakup mebli wolnostojących takich jak kanapy, łóżek, stołu jadalnianego, oraz  malowanie całego mieszkania, wymianę części instalacji i wymianę drzwi. Natomiast w zakresie pytania nr 2 dotyczącego możliwości zwolnienia od podatku dochodu ze sprzedaży nieruchomości w części wydatkowania przychodu na remont nowo nabytego lokalu mieszkalnego obejmujący zakup zabudowy kuchennej wykonanej na wymiar wraz z nowymi zabudowanymi sprzętami i zabudowę łazienki,  wydane zostanie odrębne rozstrzygnięcie.

Pani stanowisko w sprawie

Ad 1

W ocenie Wnioskodawczyni, nie jest Ona zobowiązana do zapłaty podatku dochodowego z tytułu przychodu, uzyskanego ze źródła wskazanego w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy  o PIT, tj. ze sprzedaży Nieruchomości.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o PIT, jednym ze źródeł przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2, nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jej nabycie lub wybudowanie. Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych  w tym przepisie przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Wobec tego, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału  w nieruchomości oraz ww. praw nastąpi po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie - nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o PIT, a tym samym kwota uzyskana ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw w ogóle nie podlega opodatkowaniu. Tym samym, w przypadku sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych uzyskanego z tego tytułu przychodu, stanowi moment i sposób jej nabycia.

W tym miejscu należy wskazać, że ustawą z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy  o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2159), w ustawie o PIT dodano art. 10 ust. 5, który stosownie do art. 16 ww. ustawy zmieniającej stosuje się do dochodów (przychodów) uzyskanych od dnia 1 stycznia 2019 r. Zgodnie z treścią dodanego przepisu art. 10 ust. 5 ustawy o PIT, w przypadku odpłatnego zbycia, nabytych w drodze spadku nieruchomości lub praw majątkowych, określonych w ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), okres pięciu lat,  o którym mowa w tym przepisie, liczy się od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie tej nieruchomości lub nabycie prawa majątkowego przez spadkodawcę. Wobec powyższego, do wyliczenia pięcioletniego okresu, od którego uzależnione jest opodatkowanie sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych nabytych w drodze spadku, wliczany jest zatem nie tylko okres posiadania nieruchomości (praw majątkowych) przez spadkobiercę, który dokonuje sprzedaży, ale także okres posiadania nieruchomości (praw majątkowych) przez spadkodawcę. Jeżeli od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie nieruchomości bądź nabycie prawa majątkowego przez spadkodawcę, do momentu odpłatnego zbycia nieruchomości (praw majątkowych) przez spadkobiercę upłynęło pięć lat, to sprzedaż nie podlega opodatkowaniu.

W związku z powyższym, w świetle art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) i ust. 5 ustawy o PIT,  w przypadku dokonania po dniu 1 stycznia 2019 r. odpłatnego zbycia nieruchomości nabytej w spadku, istotne znaczenie ma ustalenie daty nabycia tej nieruchomości przez spadkodawcę. Przepis ten został wprowadzony 1 stycznia 2019 r. i jego ratio legis było umożliwienie spadkobiercom dysponowania odziedziczoną nieruchomością, bez potrzeby zapłaty podatku PIT, w sposób dowolny, jeżeli spadkobierca posiadał nieruchomość dłużej niż 5 lat.

W niniejszym stanie faktycznym K. K. (babcia Wnioskodawczyni) posiadała prawo własności Nieruchomości nieprzerwanie od lat 70 tych, zaś spadkodawca Wnioskodawczyni, ojciec zmarł 2 miesiące po otwarciu spadku i w tym czasie nie zdążył złożyć oświadczenia o przyjęciu spadku. Spadek w jego imieniu przyjęła dopiero Wnioskodawczyni w drodze tzw. transmisji. Należy zatem uznać, że w rzeczywistości, Wnioskodawczyni dziedziczyła bezpośrednio po babci – K. K..

Wobec powyższego, w ocenie Wnioskodawczyni, do dnia sprzedaży Nieruchomości upłynął okres 5 lat, który należy liczyć się od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie tej Nieruchomości przez K. K. (babcię Wnioskodawczyni).

Ad 2

W ocenie Wnioskodawczyni, koszty poniesione na zakup elementów wyposażenia Lokalu stanowią wydatki poniesione na własne cele mieszkaniowe w rozumieniu art. 21 ust. 25

pkt 1 lit. d) ustawy o PIT, będące podstawą do zastosowania zwolnienia na podstawie przepisu art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o PIT, w wysokości odpowiadającej iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia Nieruchomości.

Zgodnie z treścią przepisu art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o PIT, wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe, udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych. W treści przepisu art. 21 ust. 25 ustawy o PIT, ustawodawca określił, jakie wydatki mogą być uważane za poniesione na cele, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o PIT.

Zgodnie zatem z ust. 25 pkt 1 tego artykułu, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki poniesione na:

a)nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,

b)nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału

w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,

c)nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,

d)budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,

e)rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego

 - położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej.

Zgodnie z treścią interpretacji ogólnej nr DD 2.8202.4.2020 z dnia 13 października 2021 r.  w sprawie stosowania zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o PIT  w związku z kwalifikacją niektórych wydatków poniesionych na remont i wykończenie nieruchomości jako wydatków stanowiących realizację celu mieszkaniowego, uznano wydatki poniesione na zakup i montaż:

a)kuchenki gazowej, kuchenki elektrycznej lub gazowo-elektrycznej, płyty indukcyjnej, płyty ceramicznej, piekarnika, zmywarki, pralki, lodówki - w zabudowie lub wolnostojących,

b)szafki stanowiącej element mocowania umywalki będącej kompletem z tą umywalką,

c)oświetlenia sufitowego i ściennego wewnętrznego, w tym taśm LED i oczek halogenowych, z wyłączeniem lamp wolnostojących,

d)okapów kuchennych - wyciągów i pochłaniaczy, w tym okapu podszafkowego,

e)mebli, które charakteryzuje trwały związek z obiektem budowlanym lub jego częścią (lokalem), wykonanych na indywidualne zlecenie, tj. szafy wnękowe, pawlacze, zabudowa garderoby,

f)mebli w zabudowie kuchennej,

 - jako wydatki realizujące cele mieszkaniowe,  o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 w związku z art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d) ustawy PIT.

W powyższej interpretacji podatkowej wskazano, że projektując omawiane zwolnienie podatkowe, ustawodawca nie miał na celu zawężenia katalogu wydatków mieszkaniowych wyłącznie do tych wydatków, które wiążą się z przygotowaniem budynku (lokalu) do tzw. „stanu surowego zamkniętego”. Własny cel mieszkaniowy polegać ma bowiem  na możliwości zamieszkiwania i funkcjonowania w budynku (lokalu), czyli normalnej ludzkiej egzystencji. Do celów normalnej ludzkiej egzystencji niezbędne jest posiadanie w lokalu mieszkalnym takich elementów jak lampy sufitowe, łóżko, stół jadalniany czy sofa w pokoju dziennym. Meble te stanowią standardowe wyposażenie mieszkań umożliwiające podstawową codzienną egzystencję jego mieszkańcom.

Wobec powyższego, w ocenie Wnioskodawczyni, koszty poniesione na zakup elementów wyposażenia Lokalu stanowią wydatki poniesione na własne cele mieszkaniowe  w rozumieniu art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d) ustawy o PIT, będące podstawą do zastosowania zwolnienia na podstawie przepisu art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o PIT, w wysokości odpowiadającej iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia Nieruchomości.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym   od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.):                       

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub prawa przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości nastąpiło po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 tej ustawy, a kwota uzyskana ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

W przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) cytowanej ustawy, decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych uzyskanego z tego tytułu dochodu ma zatem ustalenie momentu oraz sposobu ich nabycia.

Ustawą z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2159) dodano art. 10 ust. 5, który stosuje się do dochodów (przychodów) uzyskanych od dnia 1 stycznia 2019 r.

Zgodnie z art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Do wyliczenia 5-letniego okresu, od którego uzależnione jest opodatkowanie sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych nabytych w drodze spadku, wliczany jest zatem  nie tylko okres własności nieruchomości (praw majątkowych) spadkobiercy, który dokonuje sprzedaży, ale także okres własności nieruchomości (praw majątkowych) spadkodawcy. Jeżeli od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie nieruchomości bądź nabycie prawa majątkowego przez spadkodawcę, do momentu odpłatnego zbycia nieruchomości (praw majątkowych) przez spadkobiercę upłynęło 5 lat –  to sprzedaż nie podlega opodatkowaniu.

Wobec powyższego w przypadku odpłatnego zbycia nabytej w spadku nieruchomości istotne znaczenie ma ustalenie daty nabycia tej nieruchomości przez spadkodawcę.

Z opisu sprawy wynika, że w dniu 2 sierpnia 2021 r. na podstawie aktu notarialnego, będącego poświadczeniem dziedziczenia po zmarłym ojcu, nabyła Pani nieruchomość. Pani ojciec nabył nieruchomość po zmarłej matce (Pani babci), która była właścicielką nieruchomości nieprzerwanie od lat 70-tych.

Pani babcia zmarła w dniu 2 listopada 2020 r., nie pozostawiając testamentu, a jej jedynym spadkobiercą ustawowym był Pani ojciec. Ojciec zmarł przed formalnym wszczęciem postępowania w sprawie nabycia spadku po jego matce. W styczniu 2022 r. dokonała Pani sprzedaży tej nieruchomości. Odpłatne zbycie nie nastąpiło w wykonywaniu działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 922 ustawy z dnia 23 kwietnia1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2022 r., poz. 1360, ze zm.):

W myśl art. 924 Kodeksu cywilnego:

Stosownie do treści art. 924 Kodeksu cywilnego:

Natomiast w myśl art. 1017 Kodeksu cywilnego:

Zgodnie z art. 1025 § 1 ww. Kodeksu:

Wobec powyższego, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości nastąpiło przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie i nie zostało dokonane  w wykonywaniu działalności gospodarczej, to sprzedaż ta stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) w zw. z ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.  

Zatem nie sposób zgodzić się z Panią, że w Pani przypadku do dnia sprzedaży nieruchomości upłynął okres 5 lat, który należy liczyć od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie tej nieruchomości przez spadkodawcę Pani ojca. Nabyła Pani przedmiotową nieruchomość w spadku po ojcu, który nabył nieruchomość w dniu  2 listopada 2020 r., tj. w spadku po matce zmarłej w tym dniu.

Na podstawie art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Art. 30e ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że:

Stosownie do art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez zbywającego, które są konieczne, aby odpłatne zbycie mogło dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością). Pomiędzy tymi wydatkami, a dokonanym odpłatnym zbyciem musi istnieć związek przyczynowo-skutkowy. Koszty te nie są kosztami nabycia, lecz jako koszty odpłatnego zbycia pomniejszają przychód.

Nie należy ich jednak utożsamiać z kosztami uzyskania przychodu, których zasady ustalania uregulowane zostały w sposób szczególny w art. 22 ust. 6c i 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w zależności od tego, czy zbywaną nieruchomość lub prawo nabyto odpłatnie, czy nieodpłatnie.

Art. 22 ust. 6c cytowanej ustawy stanowi, że:

Z kolei zgodnie z art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W świetle art. 22 ust. 6e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Na gruncie art. 30e ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Z art. 30e ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że:

Dochód ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)–c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 tej ustawy – może jednak zostać objęty zwolnieniem z opodatkowania przy spełnieniu warunków określonych w tym przepisie.

Art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi,  że:

Katalog wydatków stanowiących własne cele mieszkaniowe podatnika wskazany w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ma charakter zamknięty – jest to wyliczenie enumeratywne. Ustawodawca w sposób jednoznaczny wskazał w nim cele mieszkaniowe, których realizacja pozwala na zwolnienie z opodatkowania dochodu uzyskanego ze zbycia nieruchomości.

Dochód zwolniony należy obliczyć według następującego wzoru:

dochód zwolniony = D × W/P

gdzie:

D – dochód z odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa,

W – wydatki poniesione na cele mieszkaniowe,

P – przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa.

Przedmiotem analizy w sprawie jest możliwość skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego w przypadku przeznaczenia przychodu uzyskanego ze sprzedaży Nieruchomości na remont zakupionego do wspólności majątkowej małżeńskiej lokalu mieszkalnego.

Należy wyjaśnić, że powyższe zwolnienie obejmuje więc taką część dochodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa, jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi poniesionych wydatków na własne cele mieszkaniowe w osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia. W sytuacji, gdy przychód z odpłatnego zbycia zostanie w całości przeznaczony na cele mieszkaniowe, to wówczas uzyskany z tego tytułu dochód będzie w całości korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego.

Tym samym, aby dochód z tytułu sprzedaży nieruchomości był w całości zwolniony z podatku dochodowego, cały przychód ze zbytej nieruchomości musi być wydatkowany na własne cele mieszkaniowe, wymienione w przepisie art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Z art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że:

W świetle natomiast art. 25a cytowanej ustawy:

Treść art. 21 ust. 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazuje, że:

Ponadto art. 21 ust. 28 powołanej ustawy stanowi, że:

W związku z tym, tylko wydatkowanie środków uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości – w terminie i na cele wskazane w art. 21 ust. 1 pkt 131, a szczegółowo określone w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – pozwala na zastosowanie przedmiotowego zwolnienia.

W opisie sprawy wskazała Pani, że środki pieniężne uzyskane z tytułu sprzedaży nieruchomości zamierza przeznaczyć na remont lokalu mieszkalnego, który będzie służył zaspokojeniu Pani własnych celów mieszkaniowych. Środki pochodzące  ze sprzedaży nieruchomości w części (131 000 zł) zostały przeznaczone jako wkład własny na zakup nieruchomości, zaś pozostała część została lub zostanie przeznaczona na remont  i wyposażenie nowo nabytego mieszkania. Prace polegają i będą polegać na gruntownym remoncie mieszkania. W zakres prac wchodzi malowanie całego mieszkania i wymiana części instalacji, wymiana drzwi, nowa zabudowa kuchenna wykonana na wymiar wraz z nowymi zabudowanymi sprzętami, a ponadto zakup nowej kanapy, łóżek dla Pani i syna, zabudowa łazienki, stół jadalniany. Wyżej opisane wydatki poniesie Pani przed upływem trzyletniego okresu, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wszelkie wydatki poniesione przez Panią, w tym na zakup wyposażenia zostały odpowiednio udokumentowane. Na część wykonanych prac/zakupionych towarów już posiada Pani faktury, a na część dopiero je otrzyma po zakończeniu prac remontowych.

Wskazać w tym miejscu należy, że ulgi i zwolnienia są wyjątkiem od zasady powszechności opodatkowania wynikającej z art. 84 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. z 1997 r. Nr 78 poz. 483 ze zm.) stanowiącego, że:

Oznacza to, że wszelkie odstępstwa od tej zasady muszą bezwzględnie wynikać z przepisów prawa i być interpretowane ściśle z jego literą. Tym samym podkreślenia wymaga fakt,   że tylko określone zdarzenia prawne, bądź spełnienie określonych przesłanek, od których ustawodawca uzależnia prawo do zwolnienia z opodatkowania, skutkuje zwolnieniem przychodu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Oznacza to,  że w prawie podatkowym w stosunku do wszelkich ulg i zwolnień zabronione jest stosowanie rozszerzającej wykładni przepisów.

Z istoty rozwiązania zawartego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym  od osób fizycznych wynika, że podstawową okolicznością decydującą o możliwości skorzystania z przedmiotowego zwolnienia jest przeznaczenie środków uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości i określonych praw majątkowych nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym została ona dokonana,  na wskazane w art. 21 ust. 25 ww. ustawy własne cele mieszkaniowe. Zawarte w tym przepisie wyliczenie tzw. wydatków mieszkaniowych, których realizacja uprawnia  do zastosowania ww. zwolnienia ma charakter enumeratywny (wyczerpujący).

Poprzedzenie wyrażenia „cele mieszkaniowe” przymiotnikiem „własne” świadczy o tym,  że ustawodawca przewidując podstawę do zastosowania zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy i dopisując ten przymiotnik, przesądził, że celem nadrzędnym jest możliwość uwzględnienia przy obliczaniu dochodu zwolnionego z opodatkowania tylko takich wydatków, które poniesione zostały na zaspokojenie „własnych” potrzeb mieszkaniowych. Tak więc uregulowane w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy zwolnienie od podatku dochodowego w zamierzeniach ustawodawcy realizować ma cel, jakim jest zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych podatnika.

Zatem, przy zwolnieniu uwzględnić można tylko takie wydatki, które poniesione zostaną  na „własne cele mieszkaniowe”. Przy czym „własne cele mieszkaniowe” należy rozumieć jednoznacznie zgodnie z wykładnią literalną. Podkreślenia wymaga bowiem, że ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wypływa daleko idąca konsekwencja zawarta w stwierdzeniu „własne cele mieszkaniowe”. U podstaw omawianego zwolnienia legło bowiem założenie, że nie powinny być opodatkowane środki wydane na realizację własnego celu mieszkaniowego zbywającego. Powyższy warunek wynika wprost z brzmienia przepisu normującego zwolnienie. Warunkiem zwolnienia podatkowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest wykazanie przez podatnika, że wydatek poniesiony został na zrealizowanie jego własnych celów mieszkaniowych. Wydatkowanie przychodu na własne cele mieszkaniowe oznacza, według stanowiska prezentowanego w orzecznictwie i doktrynie, że celem podatnika jest realizacja potrzeby zapewnienia sobie tzw. „dachu nad głową”. Ustawodawca wyraźnie wskazał, że nabycie musi być dokonane na własne cele mieszkaniowe, a te realizowane są w dłuższym okresie czasu. Sądy administracyjne podkreślają, że zwolnienie z opodatkowania dochodów opisanych w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ma charakter mieszany, podmiotowo-przedmiotowy, wydatkowanie środków na określony przedmiot w połączeniu z funkcją, jaką ten przedmiot realizuje na rzecz nabywcy – zaspokojenie jego niezaspokojonych celów mieszkaniowych.

W świetle powyższego, co do zasady, podatnik może skorzystać z omawianego zwolnienia w związku z zakupem lokalu mieszkalnego na cele mieszkalne w sytuacji, gdy nabył własność tego lokalu w terminie wynikającym z art. 21 ust. 1 pkt 131 w związku z art. 21 ust. 25a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w celu realizacji własnych celów mieszkaniowych i faktycznie realizuje lub będzie realizował w nim swoje potrzeby mieszkaniowe.

W przypadku natomiast skorzystania z omawianego zwolnienia w związku z remontem zakupionego lokalu mieszkalnego, w którym podatnik zamierza realizować własne cele mieszkaniowe, wskazać należy, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje pojęcia „remont”. Dla wyjaśnienia tego pojęcia, należy odnieść się do jego znaczenia funkcjonującego w języku powszechnym. I tak, „remont” to „doprowadzenie jakiegoś budynku lub urządzenia do stanu używalności; naprawa, odnawianie (czegoś)”. Synonimami tego pojęcia są m.in. „naprawa, przebudowa, odrestaurowanie, modernizacja”.

Pojęcie remontu zostało zdefiniowane w art. 3 pkt 8 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. – Prawo budowlane (Dz. U. z 2021 r. poz. 2351 ze zm.) jako:

Niemniej jednak, ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie odwołuje się  do tego przepisu. Tym samym, definicja „remontu” funkcjonująca na gruncie Prawa budowlanego nie może być wprost przenoszona na grunt omawianej ustawy podatkowej. Może być natomiast uwzględniona jako jeden z elementów służących ustaleniu znaczenia pojęcia „remontu” dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych.

Za „remont” lokalu mieszkalnego, o którym mowa w art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy więc uznać prace dotyczące tego lokalu jako nieruchomości i jej części składowych (tj. wszystkiego, co nie może być odłączone od lokalu bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego), służące utrzymaniu lokalu we właściwym stanie, doprowadzeniu go do pożądanej zdolności użytkowej, modernizacji jego elementów składowych. „Remontem” w rozumieniu omawianego przepisu jest również  tzw. wykończenie lokalu mieszkalnego, a więc prace służące doprowadzeniu do zdolności użytkowej nowo wybudowanego lokalu. W każdym przypadku remont dotyczy „materii” lokalu mieszkalnego, a więc jego ścian, podłóg, sufitu, okien, drzwi, wyposażenia technicznego takiego jak instalacje: wodna, kanalizacyjna, elektryczna, grzewcza, gazowa bądź innych elementów trwale połączonych konstrukcyjnie z elementami budowlanymi lokalu.

Dodać przy tym należy, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie przewiduje ściśle określonego sposobu dokumentowania poniesionego wydatku.  W przypadku korzystania z ulg i zwolnień podatkowych wynikających z ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, obowiązek udowodnienia, że określony wydatek został poniesiony przy spełnieniu wszystkich warunków wynikających z przepisów podatkowych, spoczywa na podatniku, który wywodzi z tego określone skutki prawne. Natomiast Organ podatkowy dla celów podatkowych weryfikując możliwość skorzystania ze zwolnienia podatkowego uprawniony jest żądać od podatników udowodnienia poniesienia wydatków poprzez przedłożenie rzetelnych i wiarygodnych dowodów, z których w sposób niebudzący żadnych wątpliwości będzie wynikało kto, kiedy i jaki wydatek poniósł, tj. czy środki uzyskane ze sprzedaży nieruchomości (lokalu mieszkalnego) faktycznie przeznaczone zostały przez podatnika na cele mieszkaniowe, czy też wydatki na cele mieszkaniowe poczynione zostały z innych źródeł, czy też przez inne osoby. Takimi dokumentami mogą być m.in. umowy, faktury VAT bądź też inne dokumenty, które ten fakt mogą potwierdzić – o ile z dokumentów tych jednoznacznie wynika kto, w jakim terminie, jakie wydatki i w jakiej kwocie poniósł. Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawierają wymogu dokumentowania wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe wyłącznie fakturami VAT.

Wobec powyższego, należy uznać, że wydatki związane z remontem nowego lokalu poniesione przez Panią na malowanie całego mieszkania, wymianę części instalacji i wymianę drzwi, mieszczą się w kategorii wymienionych w art. 21 ust. 25 pkt 1  lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wydatków poniesionych na remont lokalu mieszkalnego. Tym samym wydatki te uprawniają Panią  do skorzystania ze zwolnienia o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy. Natomiast wydatki związane  z zakupem mebli wolnostojących takich jak kanapa, łóżka dla Pani i syna, stół jadalniany, nie mieszczą się w pojęciu wydatków, o których mowa w art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wydatki te są bowiem wydatkami na zakup wyposażenia lokalu mieszkalnego i jako takie nie mogą być traktowane na równi z wydatkami remontowo-budowlanymi.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis stanu faktycznego oraz powołane przepisy prawa stwierdzić należy, że nienastępujące w wykonaniu działalności gospodarczej odpłatne zbycie przez Panią w styczniu 2022 r. nieruchomości, przed upływem pięciu lat, licząc  od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie jej przez spadkodawcę (Pani ojca), stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) w zw. z ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z którego dochód  podlega opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie art. 30e ust.1-2 ww. ustawy.

Jednakże wydatkowanie przychodu ze sprzedaży ww. nieruchomości, w ciągu trzech lat, licząc od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, tj. do końca 2025 r., na remont zakupionego lokalu mieszkalnego w zakresie malowania całego mieszkania, wymiany części instalacji i wymiany drzwi, uprawniać będzie Panią do zwolnienia od podatku dochodu z odpłatnego zbycia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d) i art. 21 ust.26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Natomiast wydatkowanie przez Panią przychodu z ww. odpłatnego zbycia na zakup mebli (kanapy, łóżek, stołu jadalnianego) nie może być uznane za uprawniające do skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania uzyskanego dochodu na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wymienione wydatki nie mieszczą się w dyspozycji ww. przepisu jako wydatki poniesione na cel, o którym mowa w art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d) ww. ustawy i tym samym nie stanowią wydatkowania środków ze sprzedaży ww. nieruchomości na własne cele mieszkaniowe. Wydatki te związane są bowiem z wyposażeniem lokalu mieszkalnego, a nie jego remontem, i jako takie nie mogą być traktowane na równi z wydatkami na remont własnego lokalu mieszkalnego.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Końcowo wskazać należy, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretację indywidualną w trybie art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa, opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego podanego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Należy wskazać, że przy wydawaniu niniejszej interpretacji tutejszy organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Jeżeli zatem przedstawiony we wniosku stan faktyczny różnić się będzie od występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie Pani chroniła w zakresie rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pani do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).  

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co  do  zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).