Roczne rozliczenie podatku dochodowego od osób fizycznych Komandytariusza za rok podatkowy, w trakcie którego nastąpiła zmiana zapisów umowy Spółki w zakresie wielkości Jego udziału w zysku.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

25 lutego 2022 r. wpłynął Pana wniosek z 24 lutego 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Wnioskodawca jest od lipca 2020 r. komandytariuszem spółki (Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa (dalej jako „Spółka”) uprawnionym do udziału w zysku Spółki. Z tytułu udziału w zysku w Spółce Wnioskodawca w 2020 r. był podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych od dochodu Spółki.

Zgodnie bowiem z art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym w 2020 r. (dalej jako: „ustawa o PIT” lub „ustawa”), przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego prawa do udziału w zysku (udziału).

Natomiast zgodnie z ust. 2 ww. przepisu, zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, zwolnień i ulg podatkowych oraz obniżenia dochodu, podstawy opodatkowania lub podatku.

Poza Wnioskodawcą wspólnikami Spółki od 30 lipca 2020 r. są jeszcze dwie inne osoby fizyczne oraz osoba prawna.

Umowa Spółki w 2020 r. przewidywała początkowo od 30 lipca 2020 r. do 20 grudnia 2020 r. udział Wnioskodawcy w zysku Spółki w wysokości 16%.

W dniu 21 grudnia 2020 r. dokonano zmiany umowy Spółki i udział Wnioskodawcy w zysku ustalony został na 6%.

Wnioskodawca rozliczał się z podatku dochodowego od osób fizycznych płacąc zaliczki na podatek dochodowy oraz dokonując rozliczenia rocznego z tytułu udziału w Spółce. Niemniej dokonane rozliczenie wymaga korekty, gdyż zadeklarowano pierwotnie przychody i koszty z tytułu udziały w Spółce w wysokości 16%, a na dzień 31 grudnia udział w zysku Spółki wynosił po stronie Wnioskodawcy jedynie 6%.

Zmiana umowy Spółki dokonana z grudniu 2020 r. spełniała wymóg formy aktu notarialnego, a zmiany umowy Spółki objęte treścią aktu notarialnego zostały zarejestrowane w Rejestrze Przedsiębiorców KRS.

Wspólnicy w 2021 r. podjęli uchwałę o podziale zysku Spółki za rok obrotowy 2020, uwzględniając 6% udział w zysku Wnioskodawcy. Ustalając udział w zysku uwzględniono 6% zysk osiągnięty za cały 2020 r., a nie od momentu przystąpienia Wnioskodawcy do Spółki. Zgodnie bowiem z postanowieniami Umowy Spółki, Wnioskodawcy przysługiwał 6% udział w zysku Spółki za 2020 r., a nie od momentu Jego przystąpienia do Spółki.

W trakcie 2020 r. Wnioskodawca, mając na uwadze art. 44 ust. 1 ustawy o PIT w brzmieniu z 2020 r., obliczał i wpłacał miesięczne zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych, począwszy od sierpnia 2020 r. (pierwsze wpłacona zaliczka we wrześniu za sierpień 2020 r.), przyjmując jako podstawę naliczenia zaliczki udział w zysku w wysokości 16% oraz przychody i koszty narastająco od początku roku podatkowego Spółki.

Wielkość udziału w wysokości 16% była podstawą zapłaty zaliczek do listopada 2020 r., a w związku z dokonaną zmianą umowy Spółki, zaliczka za grudzień 2020 r. została ustalona według 6% wielkości udziału w zysku.

Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym podlegającym w Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy o PIT, dochody Wnioskodawcy podlegają opodatkowaniu w Polsce bez względu na miejsce ich położenia (nieograniczony obowiązek podatkowy). Spółka jest polskim rezydentem podatkowym, podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych (obecnie), lecz w okresie przedstawianym w stanie faktycznym, tj. w 2020 r., była spółką transparentną podatkowo. Rokiem obrachunkowym Spółki jest rok kalendarzowy (obecnie także rokiem podatkowym).

Umowa Spółki nie modyfikuje w żaden sposób kodeksowych reguł podziału zysku, co oznacza, że każdy ze wspólników ma prawo do wypłaty przysługującego mu zysku po zakończeniu roku obrotowego, stosownie do udziału w zysku, który przypada na tego wspólnika na ostatni dzień roku obrotowego, niezależnie od tego, na jakim poziomie udział w zysku kształtował się w trakcie roku obrotowego. Rok obrotowy Spółki pokrywa się z rokiem kalendarzowym.

Ponieważ w opisanym powyżej stanie faktycznym w trakcie roku podatkowego doszło do zmiany proporcji, w jakiej wspólnicy Spółki uczestniczą w jej zysku w wyniku przystąpienia Wnioskodawcy do Spółki, a dodatkowo wskutek zmiany umowy Spółki w grudniu 2020 r., powstały wątpliwości, co do prawidłowego sposobu rozliczenia podatku dochodowego przez Wnioskodawcę.

Pierwotnie Wnioskodawcy przysługiwał wyższy udział w zysku, ale ostatecznie udział ten uległ zmniejszeniu i Wnioskodawca faktycznie uzyskał niższy zysk z tytułu udziału w Spółce, tj. zysk w wysokości 6%.

Pytania

1.Czy Wnioskodawca dokonując rocznego rozliczenia podatku dochodowego od osób fizycznych za rok podatkowy 2020, w trakcie którego nastąpiła zmiana zapisów umowy Spółki w zakresie wielkości Jego udziału w zysku, powinien ustalić dochód stanowiący podstawę opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych z tytułu udziału w zyskach Spółki proporcjonalnie do prawa do udziału w zysku tej Spółki przysługującego Mu na dzień 31 grudnia 2020 r., czy proporcjonalnie do wielkości prawa do udziału w zysku Spółki w trakcie 2020 r., tj. za okres od przystąpienia do Spółki do dnia zmiany proporcji udziałów w zyskach Spółki wg 16% udziału w zyskach, a po zmianie umowy Spółki według proporcji udziału w zyskach Spółki określonego na nowo, tj. w wysokości 6% wg nowego udziału w zyskach tej Spółki?

2.Czy w opisanym stanie faktycznym, Wnioskodawca ma obowiązek skorygowania zaliczek na podatek dochodowy w ten sposób, aby zaliczki zostały ustalone za okres od 30 lipca 2020 r. do 20 grudnia 2020 r. według 16% udziału w zysku, a za okres od 21 grudnia 2020 r. do 31 grudnia 2020 r. według 6% udziału w zysku?

Pana stanowisko w sprawie

Ad 1

Zdaniem Wnioskodawcy, dokonując rocznego rozliczenia podatku dochodowego od osób fizycznych za rok podatkowy 2020, w trakcie którego nastąpiła zmiana zapisów umowy Spółki dotyczących m.in. wielkości udziału w zysku Wnioskodawcy, powinien On ustalić dochód stanowiący podstawę opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych z tytułu udziału w zyskach Spółki, czyli różnicy przypadających na Niego przychodów i kosztów podatkowych, proporcjonalnie do posiadanego prawa do udziału w zysku Spółki na dzień 31 grudnia 2020 r.

Zasady tworzenia, organizacji, funkcjonowania i likwidacji spółek regulują przepisy ustawy z dnia 15 września 2000 r. – Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2019 r. poz. 505).

Zgodnie z art. 4 § 1 pkt 1 Kodeksu spółek handlowych, spółka osobowa to spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością i spółka akcyjna.

Spółką komandytową jest spółka osobowa mająca na celu prowadzenie przedsiębiorstwa pod własną firmą, w której wobec wierzycieli za zobowiązania spółki co najmniej jeden wspólnik odpowiada bez ograniczenia (komplementariusz), a odpowiedzialność co najmniej jednego wspólnika (komandytariusza) jest ograniczona (art. 102 Kodeksu spółek handlowych).

Stosownie do art. 123 § 1 Kodeksu spółek handlowych, komandytariusz uczestniczy w zysku spółki proporcjonalnie do jego wkładu rzeczywiście wniesionego do spółki, chyba że umowa spółki stanowi inaczej.

W sprawach nieuregulowanych w Dziale III Kodeksu spółek handlowych, do spółki komandytowej stosuje się odpowiednio przepisy o spółce jawnej, chyba że ustawa stanowi inaczej (art. 103 Kodeksu spółek handlowych).

W myśl art. 51 ww. Kodeksu (dotyczącego spółki jawnej), każdy wspólnik ma prawo do równego udziału w zyskach i uczestniczy w stratach w tym samym stosunku bez względu na rodzaj i wartość wkładu. Określony w umowie spółki udział wspólnika w zysku odnosi się, w razie wątpliwości, także do jego udziału w stratach. Umowa spółki może zwolnić wspólnika od udziału w stratach. Cytowane powyżej przepisy nie przewidują natomiast możliwości wyłączenia wspólnika z udziału w zyskach spółki.

Zgodnie z art. 52 § 1 Kodeksu spółek handlowych, wspólnik może żądać podziału i wypłaty całości zysku z końcem każdego roku obrotowego.

W przypadku spółek osobowych, a więc także spółki komandytowej Kodeks spółek handlowych nie określa momentu skuteczności zmiany umowy spółki - z jednym wyjątkiem dotyczącym sytuacji obniżenia sumy komandytowej. W takim bowiem przypadku zmiana umowy spółki, zgodnie z treścią art. 113 k.s.h., odnosi skutek z momentem wpisu (wpis ma charakter konstytutywny). Zmiana umowy spółki w zakresie innym niż obniżenie sumy komandytowej nie podlega odrębnej szczegółowej regulacji, wobec czego przyjmuje się, że zmiana umowy spółki komandytowej jest skuteczna już z momentem jej dokonania (wpis do KRS ma charakter deklaratoryjny). Oznacza to, że zmiana umowy Spółki opisana w stanie faktycznym - dokonana w dniu 21 grudnia 2020 r. - wywierała skutki prawne od dnia jej dokonania.

W związku z postanowieniem w umowie Spółki, iż Wnioskodawcy przysługuje zysk w wysokości 6%, Spółka dokona takiej wypłaty zysku za 2020 r. Umowa Spółki nie przewidywała w szczególności, aby udział w zysku miał być ograniczony od momentu przystąpienia Wnioskodawcy do Spółki. Tym samym Wnioskodawca miał prawo do zysku w wysokości 6% za cały 2020 r.

Ponieważ spółka komandytowa jest osobową spółką prawa handlowego i tym samym nie posiada osobowości prawnej, z punktu widzenia prawa podatkowego obowiązującego w 2020 r., podatnikami byli poszczególni wspólnicy tej spółki. Sposób opodatkowania dochodu z udziału w spółce osobowej był uzależniony od cywilnoprawnego statusu danego wspólnika. Jeżeli wspólnikiem spółki komandytowej jest osoba fizyczna, to dochód z udziału w tej spółce będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych – takiej sytuacji dotyczy przedmiotowy wniosek.

W myśl art. 5b ust. 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm. w brzmieniu z 2020 r. – dalej jako: ustawa o PIT), jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą, prowadzi spółka niemająca osobowości prawnej, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (pozarolnicza działalność gospodarcza).

Zgodnie z treścią art. 8 ust. 1 ww. ustawy o PIT, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa w udziale w zysku. Opisaną wyżej zasadę proporcjonalnego udziału stosuje się analogicznie do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 8 ust. 2 ww. ustawy.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy o PIT, za przychody z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Stosownie do art. 44 ust. 3f ww. ustawy, podatnicy, o których mowa w ust. 1 pkt 1, opodatkowani na zasadach określonych w art. 30c, są obowiązani wpłacać na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje właściwy naczelnik urzędu skarbowego, zaliczki miesięczne w wysokości różnicy między podatkiem należnym od dochodu osiągniętego od początku roku, obliczonym zgodnie z art. 30c, a sumą należnych zaliczek za poprzednie miesiące, z uwzględnieniem art. 27b.

W myśl art. 45 ust. 1 powołanej ustawy, podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym, w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym, z zastrzeżeniem ust. 7 i 8.

W stanie faktycznym sprawy wskutek zmiany składu wspólników (tj. przystąpienia Wnioskodawcy do Spółki w ciągu roku podatkowego 2020, a następnie zmiany umowy Spółki) nastąpiła zmiana proporcji udziału w zysku Spółki, jaki Jemu przysługiwał.

Z przytoczonych wyżej przepisów wynika, że przychody wspólnika spółki komandytowej ustala się proporcjonalnie do jego udziału w zysku oraz łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że wspólnicy mają równe prawa do udziału w zysku. Oznacza to, że dla celów podatkowych, punktem wyjścia dla określenia przychodów z udziałów w spółce jest treść umowy spółki, z której winny wynikać zasady udziału w zyskach i stratach, jakich stosowanie przyjęli dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej jej wspólnicy.

W rozpatrywanej sprawie, w związku z wprowadzoną zmianą umowy Spółki w grudniu 2020 r., nie przewidziano żadnych dodatkowych zapisów np. wskazujących na fakt, że podział zysku Spółki za rok obrotowy, w którym dokonano zmiany będzie dokonany w jakiś specyficzny sposób, a jedyne ustalono, że udział w zysku Wnioskodawcy wyniesienie 6%.

W związku z powyższym, mając na uwadze transparentność podatkową spółki komandytowej w 2020 r., przychód należny jest alokowany na poszczególnych wspólników w takiej proporcji, w jakiej wspólnicy partycypują w jej zyskach na podstawie umowy Spółki.

Podobnie ustala się wysokość kosztów uzyskania przychodów u każdego wspólnika, uwzględniając jednak te wydatki, które nie mogą stanowić kosztu podatkowego u danego wspólnika. Dopiero dochód określony na podstawie tak ustalonych kwot przychodu oraz kosztów uzyskania przychodu podlega opodatkowaniu u wspólnika podatkiem dochodowym.

Z tego względu przychody, koszty, straty oraz ulgi podatkowe, zdaniem Wnioskodawcy, winny zostać wykazane przez Niego proporcjonalnie do Jego udziału w zysku obowiązującego na dzień 31 grudnia 2020 r. Tym samym ustalając podstawę opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, Wnioskodawca powinien uwzględnić przychody uzyskane przez Spółkę komandytową oraz poniesione przez nią koszty uzyskania przychodów w ujęciu rocznym, zgodnie z postanowieniami umowy Spółki.

Podatek dochodowy jest podatkiem rocznym, a uiszczane miesięcznie zaliczki stanowią jedynie wpłaty na poczet nieostatecznego jeszcze zobowiązania podatkowego. Ostateczne ustalenie podstawy obliczenia podatku, a więc i wysokości zobowiązania podatkowego następuje dopiero po upływie określonego czasu, którym w przypadku osób fizycznych jest rok kalendarzowy. Wystąpić może zatem okoliczność, że uiszczone zaliczki nie będą współmierne do wysokości należnego podatku za cały rok, ustalonego od dochodu wyliczonego w oparciu o udział w zysku na koniec roku. W konsekwencji, w przypadku powstania różnicy pomiędzy sumą wpłaconych zaliczek, a podatkiem należnym, który ostatecznie jest podatnikowi znany po zakończeniu roku, powinien on tę różnicę ująć w rocznym zeznaniu podatkowym.

Podatek dochodowy wynikający z zeznania jest podatkiem należnym od dochodów podatnika uzyskanych w roku podatkowym, chyba że właściwy organ podatkowy wyda decyzję, w której określi inną wysokość podatku. W razie niezłożenia zeznania o wysokości osiągniętego dochodu, właściwy organ podatkowy wyda decyzję określającą wysokość zobowiązania w podatku dochodowym (art. 45 ust. 6 ww. ustawy).

Podatkiem należnym od dochodów uzyskanych przez podatnika w danym roku podatkowym z prowadzonej działalności gospodarczej (w tym także w formie spółki komandytowej) jest zatem, co do zasady, podatek wynikający z prawidłowo sporządzonego i złożonego rocznego zeznania podatkowego. Zaliczkowe opodatkowanie tego dochodu stanowi jedynie formę opłacania podatku należnego wynikającego z zeznania. Po zakończeniu roku podatkowego (a w przypadku zaliczki za ostatni miesiąc lub kwartał roku podatkowego z upływem dnia 20 stycznia) zaliczki na podatek tracą swój byt prawny i podlegają rozliczeniu w składanym przez podatnika zeznaniu rocznym.

Opodatkowaniu w zeznaniu rocznym za 2020 r. podlegać winien dochód odpowiadający udziałowi w zysku w takiej wielkości, jaka przysługiwała według umowy Spółki komandytowej Wnioskodawcy na koniec tego roku podatkowego, tj. dochód faktycznie należny. Dochód ten Wnioskodawca był zobowiązany wykazać w zeznaniu rocznym i wpłacić w terminie określonym w art. 45 ust. 4 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, niezależnie od tego, na jakim poziomie udział w zysku kształtował się w trakcie tego roku. W przypadku gdy wielkość udziału w zysku na koniec roku podatkowego w stosunku do wielkości tego udziału przyjętej do obliczania zaliczek na podatek dochodowy uległa zmianie, to dochód za rok podatkowy należy ustalić zgodnie z wielkością udziału w zysku ustaloną na koniec roku podatkowego, a nie zgodnie z wielkością udziału w zysku przyjętą do obliczania poszczególnych zaliczek na podatek dochodowy.

Ad 2

Zdaniem Wnioskodawcy, w opisanym stanie faktycznym, nie ma On obowiązku skorygowania zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych i zapłaty zaliczek na podatek tak, aby odpowiadały one dochodowi Spółki za okres od 30 lipca 2020 r. do 20 grudnia 2020 r. w wysokości 16%, a następnie dochodowi Spółki za okres od 21 grudnia 2020 r. do 31 grudnia 2020 r. w wysokości 6%.

Aktualne pozostają przytoczone już wyżej przepisy prawa, a dodatkowo dodać należy, że na podstawie art. 9 ust. 1 i ust. 1a ww. ustawy, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Jeżeli podatnik uzyskuje dochody z więcej niż jednego źródła, przedmiotem opodatkowania w danym roku podatkowym jest z zastrzeżeniem art. 29-30c, art. 30e oraz art. 44 ust. 7e i 7f, suma dochodów z wszystkich źródeł przychodów.

Dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 24-25 nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów (art. 9 ust. 2 ww. ustawy).

Obowiązujący w Polsce system opodatkowania podatkiem dochodowym, przewiduje (co do zasady) opodatkowanie tym podatkiem dochodów (przychodów) uzyskiwanych przez podatnika w ujęciu rocznym, tj. uzyskanych w danym roku podatkowym. Jednakże dla dochodów uzyskiwanych przez podatników ze źródła przychodów jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza, ustawodawca przewidział specyficzny tryb opodatkowania (formę uiszczania należnego podatku). Dochody te są bowiem opodatkowane na bieżąco w trakcie roku podatkowego, poprzez uiszczanie miesięcznych (bądź kwartalnych) zaliczek na podatek dochodowy, a ich ostateczne rozliczenie i opodatkowanie następuje po zakończeniu roku podatkowego w rocznym zeznaniu podatkowym.

Zgodnie z konstrukcją przyjętą przez ustawodawcę w zakresie podatków dochodowych, w trakcie roku podatkowego wspólnicy spółki są zobowiązani do obliczania zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych zgodnie z art. 44 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, proporcjonalnie do posiadanego przez nich udziału w zyskach spółki na moment uzyskania przychodów i poniesienia kosztów, tj. z uwzględnieniem zmian w prawie do udziału w zysku w trakcie roku.

W myśl art. 44 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy osiągający dochody z działalności gospodarczej, o której mowa w art. 14, są obowiązani bez wezwania wpłacać w ciągu roku podatkowego zaliczki na podatek dochodowy według zasad określonych w ust. 3, z zastrzeżeniem ust. 3f-3h.

Stosownie do art. 44 ust. 3 ww. ustawy, podatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani wpłacać zaliczki miesięczne.

Wysokość zaliczek, z zastrzeżeniem ust. 3f, ustala się w następujący sposób:

1)obowiązek wpłacania zaliczki powstaje, poczynając od miesiąca, w którym dochody te przekroczyły kwotę stanowiącą iloraz kwoty zmniejszającej podatek określonej w art. 27 ust. 1b pkt 1 oraz najniższej stawki podatkowej określonej w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1;

2)zaliczkę za ten miesiąc stanowi podatek obliczony od tego dochodu według zasad określonych w art. 26, 27 i 27b;

3)zaliczkę za dalsze miesiące ustala się w wysokości różnicy pomiędzy podatkiem należnym od dochodu osiągniętego od początku roku a sumą zaliczek za miesiące poprzedzające.

Zgodnie z art. 44 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zaliczki miesięczne od dochodów wymienionych w ust. 1, wpłaca się w terminie do 20 dnia każdego miesiąca za miesiąc poprzedni. Zaliczki kwartalne podatnicy wpłacają w terminie do 20 dnia każdego miesiąca następującego po kwartale, za który wpłacana jest zaliczka.

Zaliczkę za ostatni miesiąc lub ostatni kwartał roku podatkowego podatnik wpłaca w terminie do 20 stycznia następnego roku podatkowego.

Przenosząc powyższe na stan faktyczny sprawy należy wziąć pod uwagę, że zgodnie z art. 45 ust. 1 ustawy o PIT, podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym. W terminie określonym w art. 45 ust. 4 pkt 1 ww. ustawy, podatnicy są obowiązani wpłacić różnicę między podatkiem należnym wynikającym z zeznania, o którym mowa w ust. 1, a sumą należnych za dany rok zaliczek, w tym również sumą zaliczek pobranych przez płatników.

Podatek dochodowy jest podatkiem rocznym, a uiszczane miesięcznie zaliczki stanowią jedynie wpłaty na poczet nieostatecznego jeszcze zobowiązania podatkowego. Ostateczne ustalenie podstawy obliczenia podatku, a więc i wysokości zobowiązania podatkowego następuje dopiero po upływie określonego czasu, którym w przypadku osób fizycznych jest rok kalendarzowy. Wystąpić może zatem okoliczność, że uiszczone zaliczki nie będą współmierne do wysokości należnego podatku za cały rok, ustalonego od dochodu wyliczonego w oparciu o udział w zysku na koniec roku.

W konsekwencji, w przypadku powstania różnicy pomiędzy sumą wpłaconych zaliczek, a podatkiem należnym, który ostatecznie jest podatnikowi znany po zakończeniu roku, powinien on tę różnicę ująć w rocznym zeznaniu podatkowym.

Podatek dochodowy wynikający z zeznania jest podatkiem należnym od dochodów podatnika uzyskanych w roku podatkowym, chyba że właściwy organ podatkowy wyda decyzję, w której określi inną wysokość podatku. W razie niezłożenia zeznania o wysokości osiągniętego dochodu, właściwy organ podatkowy wyda decyzję określającą wysokość zobowiązania w podatku dochodowym (art. 45 ust. 6 ww. ustawy).

Podatkiem należnym od dochodów uzyskanych przez podatnika w danym roku podatkowym z prowadzonej działalności gospodarczej (w tym także w formie spółki komandytowej) jest zatem, co do zasady, podatek wynikający z prawidłowo sporządzonego i złożonego rocznego zeznania podatkowego. Zaliczkowe opodatkowanie tego dochodu stanowi jedynie formę opłacania podatku należnego wynikającego z zeznania. Po zakończeniu roku podatkowego (a w przypadku zaliczki za ostatni miesiąc lub kwartał roku podatkowego z upływem dnia 20 stycznia) zaliczki na podatek tracą swój byt prawny i podlegają rozliczeniu w składanym przez podatnika zeznaniu rocznym.

Jeżeli suma należnych w danym roku podatkowym zaliczek była niższa od należnego podatku dochodowego za dany rok podatkowy, wystąpi konieczność wpłaty kwoty różnicy między podatkiem należnym, ustalonym stosownie do posiadanego na koniec roku udziału w zyskach spółki komandytowej, a należnymi zaliczkami. Przy czym wielkość przypadającego prawa do udziału w zysku może być różna przy określaniu wysokości dochodu w celu obliczenia poszczególnych zaliczek na podatek (wskutek zmian w wielkości posiadanych udziałów w spółce w trakcie roku kalendarzowego), a także rocznego dochodu (w przypadku przyjęcia określenia proporcji podziału zysku spółki wg stanu na koniec roku kalendarzowego).

Zmiana proporcji, w jakiej Wnioskodawca uczestniczy w zysku spółki na koniec roku podatkowego, nie spowoduje konieczności korekty odprowadzonych w ciągu zakończonego roku podatkowego zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych.

Przysługujący Wnioskodawcy w trakcie roku podatkowego udział w zysku Spółki miał wpływ na wysokość dochodu ustalanego dla potrzeb uiszczenia zaliczki na podatek dochodowy. Niemniej nie oznacza to, że możliwe było i prawidłowe byłoby ustalenie zaliczek na podatek dochodowy za okres od dnia wstąpienia do Spółki do dnia 20 grudnia 2020 r. w wysokości 16%, a to z tego względu, że rozliczanie zaliczek następowało w okresach miesięcznych, a tym samym istotny dla ustalenia dochodu i podstawy opodatkowania był udział w zysku należy Wnioskodawcy na koniec każdego miesiąca kalendarzowego. To, że zmiana udziału w zysku nastąpiła w dniu 21 grudnia 2020 r. nie daje postawy do przyjęcia, iż należy ustalać udział w zysku do dnia 20 grudnia odrębnie i od dnia 21 grudnia według nowego, niższego udziału w zysku.

Okresem rozliczeniowym dla zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych był okres miesięczny w przypadku Wnioskodawcy, a zatem udział w zysku stanowiący podstawę naliczenia zaliczki na podstawę wyznaczać winien ostatni dzień każdego miesiąca, a zmiany jakie zachodziły w ciągu miesiąca w zakresie udziału w zysku pozostają bez znaczenia.

W trakcie roku podatkowego nie ma podstaw do innego sposobu obliczania zaliczek na podatek dochodowy, niż z uwzględnieniem udziału w zyskach przysługującego wspólnikowi, określonemu w umowie spółki na koniec każdego z okresów rozliczeniowych właściwych dla zaliczek, tu: okresów miesięcznych.

Dodatkowo, zauważyć trzeba, że Spółka nie ustala zysków w okresach od 30 lipca 2020 r. do 20 grudnia 2020 r., a następnie od 21 grudnia 2020 r. do 31 grudnia 2020 r. Spółka swój wynik finansowy (zysk), który stanowił punkt wyjścia dla potrzeb rozliczenia podatku wspólników, w tym Wnioskodawcy, ustalała narastająco od początku roku, wskazując wspólnikom w okresach miesięcznych wielkość przychodów i kosztów oraz osiągniętego zysku, co oznacza, że zaliczki na podatek także należy ustalać narastająco, uwzględniając wielkość przychodów i kosztów od początku roku.

Reasumując, w ocenie Wnioskodawcy, opodatkowaniu w zeznaniu rocznym za 2020 r. podlegać powinien dochód odpowiadający udziałowi w zysku w takiej wysokości, w jakiej przysługiwał on wspólnikowi według umowy Spółki komandytowej na koniec tego roku podatkowego. W przypadku, gdy wielkość udziału w zysku na koniec roku podatkowego w stosunku do wielkości tego udziału przyjętej do obliczania zaliczek na podatek dochodowy uległa zmianie, to dochód za rok podatkowy należy ustalić zgodnie z wielkością udziału w zysku ustaloną na koniec roku podatkowego, a nie zgodnie z wielkością udziału w zysku przyjętą do obliczania poszczególnych zaliczek na podatek dochodowy. Zatem prawidłowo ustalono wysokość przychodów i kosztów wg 6% udziału w zysku. To umowa Spółki rozstrzyga proporcję, w jakiej wspólnik uczestniczy w zyskach Spółki. Jednocześnie nie zachodzi konieczność korygowania zaliczek na podatek dochodowy w taki sposób, aby wykazać zaliczki obliczone za okres od 30 lipca 2020 r. do 20 grudnia 2020 r. według udziału 16%, a od dnia 21 grudnia 2020 r. do 31 grudnia 2020 r. według udziału 6%.

Stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie między innymi w interpretacji z dnia 9 września 2019 r. Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, nr 0115-KDIT3.4011.292.2019.1.WM.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawyz dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Pana sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i muszą Pana zastosować się do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako: „PPSA”.  

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.