Temat interpretacji

Opodatkowanie polskiej emerytury otrzymywanej przez rezydenta Finlandii

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 3 września 2020 r. (data wpływu 3 września 2020 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania emerytury otrzymywanej z Polski przez rezydenta Finlandii jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 3 września 2020 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania emerytury otrzymywanej z Polski przez rezydenta Finlandii.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Od ponad trzydziestu lat Wnioskodawca mieszka i pracował w Finlandii. Od ponad 10 lat jest obywatelem tego kraju oraz jego rezydentem fiskalnym. Za okres studiów (1971-1976), studiów doktoranckich (1976-1980) i pracy (1976, 1980-1989) w Polsce przysługuje Wnioskodawcy emerytura wypłacana przez Zakład Ubezpieczeń Społecznych. Wnioskodawca informuje, że w okresie zatrudnienia w charakterze nauczyciela akademickiego a później pracownika naukowo-badawczego w państwowych instytutach badawczych miał status pracownika państwowego. Wnioskodawca wniosek o emeryturę złożył na początku bieżącego roku w instytucji fińskiej, która zgodnie z przepisami Rozporządzenia UE nr . przesłała jego część dotyczącą okresów nauki i zatrudnienia w Polsce do Wydziału Realizacji Umów Międzynarodowych Oddziału ZUS w (zwanym dalej RUM). Jest to oddział koordynujący wykonywanie przepisów Unii Europejskiej o zabezpieczeniu społecznym pomiędzy krajami skandynawskimi a Polską. Przepisy Rozporządzenia UE nr . są w przypadku Wnioskodawcy podstawą prawną obliczania Jego emerytury jako osoby migrującej w ramach Wspólnoty. Z decyzji otrzymanej z RUM Wnioskodawca powziął informację, że od wypłacanej emerytury będzie pobierana zaliczka na poczet podatku dochodowego płaconego w Polsce. W związku z tym Wnioskodawca przesłał do RUM wniosek o niepobieranie zaliczki na poczet podatku dochodowego powołując się na przepisy art. 4. Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Finlandii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu (zwanej dalej Konwencją) zawartej w Helsinkach w dniu 8 czerwca 2009 r. (Dz. U. z 2010 r., Nr 37, poz. 205) i ratyfikowanej przez Polskę w dniu 24 września 2009 r. (Dz. U. z 2009 r., Nr 202, poz. 1548) w związku z zaświadczeniem o rezydencji fiskalnej wydanym przez Fińską Administrację Podatkową. Wnioskodawca postąpił zresztą dokładnie tak samo jak w podobnych przypadkach, gdy pracował w latach 2004-2018 na kilku państwowych uniwersytetach i politechnikach polskich w charakterze profesora odwiedzającego. Kwestury tych uczelni nie miały żadnych wątpliwości co do praw Wnioskodawcy i po przedstawieniu zaświadczenia o rezydencji fiskalnej nie pobierały zaliczki na poczet podatku dochodowego. RUM odrzucił wniosek Wnioskodawcy powołując się na przepisy art. 17 ww. Konwencji. Zdaniem Wnioskodawcy, przy powołaniu się na przepisy art. 17 ww. Konwencji należy w Jego przypadku stosować również przepisy art. 18. ust. 2 tej Konwencji, czego zresztą literalnie wymaga sam art. 17 ww. Konwencji, a czego RUM nie uwzględnił, czyli nie wykonał obowiązujących w Polsce postanowień Konwencji, a więc postąpił niezgodnie z obowiązującym prawem.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w przypadku Wnioskodawcy Wydział RUM Oddziału ZUS w ma prawo do pobierania zaliczki na poczet podatku dochodowego płaconego w Polsce, co jest złamaniem postanowień Konwencji, która zgodnie z Konstytucją RP, jest nadrzędna w stosunku do krajowych przepisów podatkowych tak samo jak i Rozporządzenie UE, i która to Konwencja umożliwia Wnioskodawcy unikanie podwójnego opodatkowania oraz rozliczenie się z całości dochodów w Finlandii?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z postanowieniami Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Finlandii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu Wnioskodawca ma prawo do rozliczania całości dochodów w Finlandii i Wydział Realizacji Umów Międzynarodowych Oddziału ZUS nie powinien pobierać zaliczek na poczet podatku dochodowego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r., poz. 1426, z późn. zm.), osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

W myśl art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1. posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
2. przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

W myśl art. 4a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych powołane wyżej przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Z przedstawionego we wniosku opisu wynika, że Wnioskodawca jest obywatelem Finlandii i jego rezydentem fiskalnym. W Finlandii mieszka od ponad trzydziestu lat. Za okres studiów (1971-1976), studiów doktoranckich (1976-1980) i pracy (1976, 1980-1989) w Polsce przysługuje Wnioskodawcy emerytura wypłacana przez Zakład Ubezpieczeń Społecznych. W okresie zatrudnienia w charakterze nauczyciela akademickiego a później pracownika naukowo-badawczego w państwowych instytutach badawczych Wnioskodawca miał status pracownika państwowego.

Zatem, w przedmiotowej sprawie znajdą zastosowanie uregulowania zawarte w Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Finlandii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, podpisanej w Helsinkach dnia 8 czerwca 2009 r. (Dz. U. z 2010 r., Nr 37, poz. 205) zmodyfikowanej przez Konwencję wielostronną implementującą środki traktatowego prawa podatkowego mające na celu zapobieganie erozji podstawy opodatkowania i przenoszenia zysku, podpisanej przez Polskę i Finlandię dnia 7 czerwca 2017 r.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 ww. Konwencji, z zastrzeżeniem postanowień artykułu 18 ust. 2, emerytury, renty i inne podobne świadczenia wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie z tytułu wcześniejszej pracy najemnej, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie.

Na podstawie art. 17 ust. 2 ww. Konwencji, bez względu na postanowienia ust. 1, oraz z zastrzeżeniem postanowień artykułu 18 ust. 2, emerytury, renty i inne świadczenia, wypłacane okresowo lub jednorazowo, przyznane na podstawie przepisów o ubezpieczeniach społecznych Umawiającego się Państwa lub w ramach publicznego systemu utworzonego przez Umawiające się Państwo dla celów ubezpieczeń społecznych, bądź jakiekolwiek renty kapitałowe osiągane w Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym Państwie.

Jak wynika z treści art. 18 ust. 2 lit. a) ww. Konwencji, bez względu na postanowienia ust. 1, emerytury, renty i inne świadczenia o podobnym charakterze wypłacane lub pochodzące z funduszy utworzonych przez Umawiające się Państwo, lub jego organ statutowy, jednostkę terytorialną albo władzę lokalną, osobie fizycznej z tytułu świadczenia usług na rzecz tego Państwa lub jego jednostki terytorialnej lub władzy lokalnej, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie.

Jednakże takie emerytury, renty i inne świadczenia o podobnym charakterze, podlegają opodatkowaniu tylko w drugim Umawiającym się Państwie, jeżeli osoba fizyczna posiada w nim miejsce zamieszkania i jest obywatelem tego Państwa (art. 18 ust. 2 lit. b ww. Konwencji).

Zauważyć należy, że art. 18 ust. 2 ww. Konwencji dotyczy emerytur wypłacanych z tytułu uprzednio wykonywanej pracy, jednakże nie każdej emerytury, a wyłącznie związanej z usługami na rzecz wypłacającego je państwa, jego jednostki terytorialnej lub władzy lokalnej. Nadmienić należy, że wspomniane przepisy dotyczą osób piastujących funkcje publiczne w ramach administracji publicznej (tj. państwowej lub samorządowej).

Przepisy podatkowe nie definiują pojęcia funkcji publicznych. Zgodnie art. 115 § 19 ustawy z dnia 6 czerwca 1997 r. Kodeks karny (Dz. U. z 2020 r., poz. 1444) osobą pełniącą funkcję publiczną jest funkcjonariusz publiczny, członek organu samorządowego, osoba zatrudniona w jednostce organizacyjnej dysponującej środkami publicznymi, chyba że wykonuje wyłącznie czynności usługowe, a także inna osoba, której uprawnienia i obowiązki w zakresie działalności publicznej są określone lub uznane przez ustawę lub wiążącą Rzeczpospolitą Polską umowę międzynarodową. W znaczeniu potocznym funkcjonariuszem publicznym jest osoba będąca pracownikiem administracji publicznej, nie pełniąca funkcji wyłącznie usługowych (np. sędzia), a także osoba korzystająca z ochrony prawnej z mocy przepisu szczególnego (np. poseł, senator, radny).

Zatem, przepis ten ma zastosowanie do emerytur związanych z wykonywaniem funkcji publicznych i dotyczy pracowników państwowych i osób otrzymujących emerytury z tytułu wykonywanej w przeszłości pracy najemnej dla państwa. Wnioskodawca wskazał we wniosku, że w okresie zatrudnienia w charakterze nauczyciela akademickiego a później pracownika naukowo-badawczego w państwowych instytutach badawczych miał status pracownika państwowego.

Postanowienia art. 18 ust. 2 lit. b) ww. Konwencji stanowią o łącznym spełnieniu obydwu przesłanek, tj. posiadania miejsca zamieszkania w drugim państwie oraz obywatelstwa tego państwa.

W przypadku Wnioskodawcy przepis art. 18 ust. 2 lit. b) ww. Konwencji znajduje zastosowanie, z uwagi na spełnienie obydwu warunków, ponieważ jak wynika z wniosku Wnioskodawca ma miejsce zamieszkania w Finlandii i posiada obywatelstwo tego kraju.

Biorąc pod uwagę obowiązujące przepisy prawa oraz przedstawiony we wniosku opis należy stwierdzić, że otrzymywana przez Wnioskodawcę polska emerytura przyznana przez Zakład Ubezpieczeń Społecznych z tytułu wykonywanej w przeszłości pracy nauczyciela akademickiego i pracownika naukowo-badawczego w państwowych instytutach badawczych, zgodnie z art. 18 ust. 2 lit. b) Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Finlandii, podlega opodatkowaniu tylko w Finlandii. Tym samym brak jest podstaw do pobierania w Polsce zaliczek na poczet podatku dochodowego z tytułu ww. emerytury.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy uznano za prawidłowe.

Jednocześnie Organ zauważa, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretacje opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku nie prowadzi postępowania dowodowego. Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) jest sam przepis prawa. Jeżeli zatem, przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe będzie różniło się od występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja podatkowa przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w , za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała, lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Stanowisko

prawidłowe

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej