Opodatkowanie dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej według preferencyjnej stawki. - Interpretacja

Interpretacja indywidualna z dnia 03.11.2020, sygn. 0113-KDIPT2-3.4011.646.2020.2.JŚ, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej

Temat interpretacji

Opodatkowanie dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej według preferencyjnej stawki.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 14 sierpnia 2020 r. (data wpływu 14 sierpnia 2020 r.), uzupełnionym pismem (data wpływu 14 sierpnia 2020 r.) oraz pismem z dnia 21 października 2020 r. (data wpływu 23 października 2020 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości skorzystania z preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej dotyczących:

zastosowania preferencyjnej stawki podatku przy odprowadzaniu zaliczek na podatek dochodowy od początku 2020 r. jest nieprawidłowe,

w pozostałym zakresie jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 14 sierpnia 2020 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

Z uwagi na braki formalne wniosku, Organ podatkowy pismem z dnia 14 października 2020 r., nr 0113-KDIPT2-3.4011.646.2020.1.JŚ (doręczonym dnia 14 października 2020 r.), wezwał Wnioskodawcę na podstawie art. 13 § 2a, art. 169 § 1 w zw. z art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) do jego uzupełnienia, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia. W odpowiedzi na ww. wezwanie w dniu 23 października 2020 r. wpłynęło uzupełnienie wniosku (nadane w dniu 21 października 2020 r.).

We wniosku przedstawiono następujące stan faktyczny/zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca od dnia 11 września 2014 r. prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą zarejestrowaną w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej, której przedmiotem jest:

działalność związana z oprogramowaniem (62.01.Z),
działalność związana z doradztwem w zakresie informatyki (62.02.Z),
działalność związana z zarządzaniem urządzeniami informatycznymi (62.03.Z),
pozostała działalność usługowa w zakresie technologii informatycznych i komputerowych (62.09.Z).

Wnioskodawca posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczony obowiązek podatkowy w świetle art. 3 ust. 1 oraz ust. 1a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1387, z późn. zm., dalej: ustawa o PIT) i rozlicza się na podstawie podatkowej księgi przychodów i rozchodów.

Wnioskodawca na podstawie zawartych umów o świadczenie usług świadczy w Polsce usługi programistyczne. Wynagrodzenie Wnioskodawcy obejmuje zapłatę za przeniesienie praw autorskich do utworów, które powstaną w wyniku świadczenia usług przez Niego, i które są utworami w rozumieniu art. 1 prawa autorskiego. Zatem w ramach tych umów Wnioskodawca przenosi na zleceniodawców całość autorskich praw majątkowych do stworzonego oprogramowania (programu komputerowego), za wynagrodzeniem. Wnioskodawca ponosi odpowiedzialność za wykonywane czynności zarówno wobec zleceniodawców, jak i wobec osób trzecich, a także ponosi ryzyko gospodarcze prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej. Ponadto, Wnioskodawca wykonuje zlecane mu czynności w miejscu i czasie uzgodnionym przez strony, jednak nie wyznaczanym jednostronnie przez zleceniodawcę.

Oprogramowanie wytwarzane przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej bezpośrednio przez Niego działalności gospodarczej jest rezultatem jego własnej, indywidualnej, twórczej działalności intelektualnej, a w konsekwencji, stanowi utwór podlegający ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Wytwarzając oprogramowanie korzysta On z kodu napisanego przez osoby trzecie, tj. z darmowych bibliotek udostępnianych powszechnie w Internecie na podstawie licencji Open Source (tzw. otwarte oprogramowanie), które to licencje są niewyłączne i umożliwiają Jemu, a także wszystkim innym osobom, korzystanie z takiego kodu w celu wytwarzania własnego oprogramowania, do którego nabywa On pełne prawa momencie jego wytworzenia (i może te prawa potem w całości przenieść na inne podmioty). Biblioteki, o których mowa nie stanowią całych, gotowych programów (utworów w świetle ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych). Biblioteki programistyczne to pliki, które zawierają szereg danych, podprogramów, klas i funkcji, ułatwiających implementację zadań podczas tworzenia programów komputerowych. Są one zatem jedynie modułami funkcjonalnymi, rozumianymi jako oddzielny twór, przeważnie w postaci osobnego pliku, zawierający zdefiniowany interfejs, a także implementacje typów wartości, klas, zmiennych, stałych oraz treści procedur i funkcji. W ramach omawianej działalności gospodarczej i współpracy ze zleceniodawcami, Wnioskodawca wytwarza w opisany sposób oprogramowanie dedykowane dla urządzeń łączących segmenty sieci komputerowej (np. switch trzeciej warstwy), jak również polegające na dodawaniu nowych funkcjonalności do istniejących programów, sterowników i aplikacji, a także podejmuje czynności zmierzające do poprawy użyteczności i funkcjonalności oprogramowania klientów.

Czynności związane z tworzeniem oprogramowania wykonywane przez Wnioskodawcę polegają w szczególności na:

opracowywaniu koncepcji technicznej rozwiązań programistycznych dla konkretnych urządzeń sieciowych (np. switcha trzeciej warstwy), z uwzględnieniem doboru odpowiedniej warstwy sprzętowej, systemu operacyjnego, listy potencjalnych problemów z którymi będzie się trzeba zmierzyć czy funkcjonalności które trzeba będzie dodać/rozszerzyć, aby urządzenie działało zgodnie z oczekiwaniami klienta,
tworzeniu nowego oprogramowania z zakresu systemów operacyjnych, m.in. sterowniki urządzeń, rozszerzenia istniejącego oprogramowania (zarówno otwartego, tzw. Open Source jak i komercyjnego o nowe funkcjonalności (protokoły sieciowe, funkcje kryptograficzne, optymalizacje) wszystko związane jest z badaniem i tworzeniem kodu źródłowego,
badaniu nowych technologii i możliwości ich adaptacji do potrzeb klienta (np. Software Defined Networks, OpenFlow, OpenConfig, P4, Whitebox switching, Wirtualizacja, Intent-Based Networking Systems i wiele innych),
rozwoju istniejącego oprogramowania (ONOS, FreeBSD, Linux, itp.) w celu jego dostosowania do potrzeb klienta,
badaniu podatności i luk systemów operacyjnych na ataki oraz tworzenie tzw. łat (ang. patches) pomagających w usunięciu stwierdzonych nieprawidłowości w drodze modyfikacji lub tworzenia oprogramowania.

Wnioskodawcy przysługują prawa autorskie do ulepszenia/rozwinięcia oprogramowania, które podlegają ochronie prawnej zgodnie z art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Wszelkie autorskie prawa majątkowe do wytworów prac Wnioskodawcy, stanowiących utwory w rozumieniu przepisów prawa autorskiego, w szczególności & opracowania, schematy, kod źródłowy, oprogramowanie, poprawki do oprogramowania (tzw. patches), przekazywane są ostatecznie klientowi. W zależności od projektu, dodawanie nowych funkcjonalności do istniejącego oprogramowania polega na wytworzeniu nowego oprogramowania w drodze samoistnej pracy Wnioskodawcy albo na rozwoju (modyfikacji) już istniejących części programów bądź aplikacji. Wnioskodawca nie nadpisuje programów ani aplikacji. Każdorazowo czynności Wnioskodawcy polegają zatem na pisaniu nowego kodu (rozumianego jako nowy program komputerowy albo modyfikacja istniejącego). W zależności od projektu, Wnioskodawca wytwarza oprogramowanie samodzielnie albo we współpracy z innymi osobami. W przypadku współpracy, podział zadań pomiędzy poszczególnych programistów dokonywany jest przez nich samych wewnątrz zespołu. Przed wytworzeniem oprogramowania Wnioskodawca (samodzielnie lub w ramach zespołu osób współpracujących na rzecz danego zleceniodawcy na podstawie odrębnych umów z tym zleceniodawcą) wykonuje testy projektowanych funkcjonalności, sprawdza ich wydajność, sens i wykonalność, a także poszukuje nowych rozwiązań. Ponieważ współtworzony system składa się z poszczególnych samodzielnych elementów składowych, prawa autorskie do tych poszczególnych elementów przysługują temu programiście, który je napisał. Każdy programista (w tym Wnioskodawca) przenosi autorskie prawa majątkowe do wytworzonych przez siebie elementów na zleceniodawcę, który w rezultacie staje się właścicielem wytworzonego oprogramowania, jako całości.

Wytwarzanie oprogramowania ma zatem miejsce w ramach prowadzonej bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalności badawczo-rozwojowej, a konkretnie prac rozwojowych, czyli działalności o charakterze twórczym, podejmowanej w sposób systematyczny (metodyczny, zaplanowany i uporządkowany) w celu zwiększania zasobów wiedzy lub wykorzystywania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Działalność badawczo-rozwojową (prace rozwojowe) Wnioskodawca prowadzi od początku prowadzenia działalności gospodarczej, tj. od dnia 14 września 2014 r. Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności nabywa, łączy, kształtuje i wykorzystuje dostępne aktualnie wiedzę i umiejętności, w tym między innymi z zakresu narzędzi informatycznych i oprogramowania, w celu tworzenia nowych zastosowań (nowych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług) w postaci nowoczesnego, innowacyjnego oprogramowania. Ulepszanie produktów, procesów i usług polega m.in. na poprawianiu wydajności aplikacji, na wprowadzaniu ułatwień dla użytkownika oprogramowania, na wprowadzaniu modyfikacji procesu produkcji aplikacji. Ze strony Wnioskodawcy wymaga to zbadania kodu, zidentyfikowaniu błędów, a czasami napisania fragmentu kodu od początku. Zmiany wprowadzone do ulepszonego programu komputerowego mają charakter twórczy. Efekty działalności Wnioskodawcy są rozwiązaniami niewystępującymi dotychczas w praktyce gospodarczej lub są na tyle innowacyjne, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących.

Ponieważ, jak wskazano powyżej, Wnioskodawca przenosi na zleceniodawców w ramach zawartych umów całość autorskich praw majątkowych do wytwarzanego w omówiony sposób oprogramowania, Wnioskodawca osiąga dochody ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej (kwalifikowane IP, o których mowa w art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT. Po przeniesieniu autorskich praw majątkowych do oprogramowania Wnioskodawca nie jest właścicielem ani nie jest współwłaścicielem oprogramowania. W konsekwencji, Wnioskodawca uprawniony jest w zeznaniu rocznym za rok 2019 oraz w kolejnych latach, do rozliczenia dochodu uzyskanego z autorskiego prawa do programu komputerowego w ramach opisanej współpracy ze zleceniodawcami z uwzględnieniem stawki podatku dochodowego wynoszącej 5%. Ponadto, zdaniem Wnioskodawcy może On odprowadzać zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych z uwzględnieniem tej preferencyjnej stawki na bieżąco w trakcie trwania roku podatkowego.

Wnioskodawca prowadzi odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów, zgodną z wymogami art. 30cb ustawy o PIT, odrębną od KPiR ewidencję, pozwalającą na ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz na wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT, przypadających na każde wyżej wymienione prawo i zapewniającą określenie kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, a także na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych, obejmującą wydatki od początku realizacji działalności badawczo-rozwojowej zmierzającej do wytworzenia, rozwinięcia lub ulepszenia kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, do końca danego miesiąca kalendarzowego, poprzez narastające ujęcie wydatków w odniesieniu do poszczególnych zadań. Ewidencja ta prowadzona jest w formie arkusza kalkulacyjnego. W ramach wykonywania zawartych umów Wnioskodawca może również otrzymywać wynagrodzenie za czynności, które nie skutkują wytworzeniem kwalifikowanego IP. Wynagrodzenie za takie czynności nie jest uwzględniane przy kalkulacji dochodu z kwalifikowanego IP i tym samym nie jest wykazywane w odrębnej ewidencji. Wnioskodawca prowadzi przedmiotową ewidencję od 2019 r., kiedy dowiedział się o preferencji podatkowej IP Box i powziął zamiar skorzystania z niej. Ewidencja ta obejmuje cały okres prowadzenia przez Wnioskodawcę działalności badawczo-rozwojowej. Wnioskodawca wyjaśnia także, że przedstawiony we wniosku oraz w uzupełnieniu stan faktyczny jest tożsamy ze zdarzeniem przyszłym, bowiem w roku 2020 Wnioskodawca będzie prowadził (kontynuował) identyczną działalność i osiągał z tego tytułu dochody takiego samego rodzaju, jak miało to miejsce w roku 2019.

W tym miejscu Wnioskodawca doprecyzowuje, że zadane we wniosku pytanie nie dotyczy autorskich praw majątkowych do programu komputerowego, który powstał na skutek modyfikacji w oparciu o przysługującą Wnioskodawcy licencję niewyłączną. Zadane we wniosku pytanie dotyczy wyłącznie kwalifikowanych autorskich praw majątkowych do programu komputerowego wytworzonego przez Wnioskodawcę od podstaw lub na skutek rozwoju lub ulepszenia programu istniejącego, co do którego Wnioskodawcy przysługują autorskie prawa majątkowe.

Wnioskodawca wskazuje również, że w celu wytworzenia kwalifikowanego IP Wnioskodawca korzysta z komputera, monitora, klawiatury, twardego dysku, drukarki, pendrive, mikrofonu, słuchawek, kamery internetowej, laptopa, telefonu, literatury fachowej, a także wynajmuje serwer oraz korzysta z dostępu do Internetu. W związku z powyższym Wnioskodawca faktycznie ponosi koszty na nabycie powyższych rzeczy i usług, które służą Wnioskodawcy do wytworzenia kwalifikowanego IP. Koszty związane z kwalifikowanym IP, które zostało lub zostanie wytworzone w roku podatkowym następującym po 31 grudnia 2018 r., Wnioskodawca ponosił także w poprzednich latach podatkowych. Wnioskodawca w przyszłości może ponosić również dodatkowe koszty w postaci kosztów leasingu i paliwa oraz udziału w szkoleniach lub konferencjach.

Powyższe koszty są/będą bezpośrednio powiązane z wytworzeniem kwalifikowanego IP:

komputer by tworzyć oprogramowanie niezbędny jest komputer,
monitor by tworzyć oprogramowanie niezbędny jest monitor podłączony do komputera, by to oprogramowanie móc zobaczyć,
klawiatura by tworzyć oprogramowanie trzeba je pisać używając klawiatury,
drukarka przy tworzeniu oprogramowania dokumentację projektową trzeba czasem dostarczyć na piśmie lub najwygodniej nad nią pracować w formie wydruku,
twardy dysk komputer by działał potrzebuje twardego dysku,
pendrive czasem pewne dane (np. duży obraz maszyny wirtualnej) muszą być przeniesione między urządzeniami i zewnętrzny przenośny nośnik danych jest najwygodniejszy,
laptop by tworzyć oprogramowanie będąc poza biurem potrzebny jest przenośny komputer laptop,
wynajem serwera by przetestować działanie stworzonego programu lub jego części na komputerze w konfiguracji nie posiadanej fizycznie w biurze, taniej jest wynająć taki komputer na czas testów zamiast go kupować,
dostępu do Internetu tworzenie oprogramowania wymaga ciągłej wymiany danych między komputerem Wnioskodawcy a serwerami zleceniodawców, gdzie znajdują się rozwijane programy. Internet jest konieczny do współpracy z innymi programistami tworzącymi rozwijany program oraz do kontaktu ze zleceniodawcami,
literatura fachowa ze względu na twórczy charakter pracy konieczne jest ciągłe zdobywanie nowej wiedzy, m.in. poprzez literaturę,
mikrofon, słuchawki i kamery internetowe sprzęt do wideokonferencji jest konieczny do przeprowadzenia wideokonferencji, a wideokonferencje są konieczne do efektywnej współpracy z innymi programistami tworzącymi rozwijany program oraz do kontaktu z klientami,
koszty delegacji spotkania z klientami niezbędne do ustalenia kluczowych kierunków rozwoju oprogramowania,
koszty leasingu i paliwo spotkania z klientami niezbędne do ustalenia kluczowych kierunków rozwoju oprogramowania,
udział w szkoleniach lub konferencjach ze względu na twórczy charakter pracy konieczne jest ciągłe zdobywanie nowej wiedzy, m. in. poprzez udział w spotkaniach/konferencjach branżowych.

W piśmie z dnia 21 października 2020 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku Wnioskodawca wskazał, że we wniosku podał, że zadane we wniosku pytanie nie dotyczy autorskich praw majątkowych do programu komputerowego, który powstał na skutek modyfikacji w oparciu o przysługującą Wnioskodawcy licencję niewyłączną. Zadane we wniosku pytanie dotyczy wyłącznie kwalifikowanych autorskich praw majątkowych do programu komputerowego wytworzonego przez Wnioskodawcę od podstaw lub na skutek rozwoju lub ulepszenia programu istniejącego, co do którego Wnioskodawcy przysługują autorskie prawa majątkowe. Wnioskodawca potwierdza zatem, że jest właścicielem rozwijanego przez siebie oprogramowania. W szczególności Wnioskodawca jest właścicielem i twórcą modułów oprogramowania rozwijanego, które następnie są przyłączane do tego oprogramowania. Do wytworzonego przez Wnioskodawcę programu komputerowego lub modułów Wnioskodawca przenosi autorskie prawa majątkowe na rzecz Spółki.

W przypadku, gdy Wnioskodawca ulepsza (rozwija) Oprogramowanie komputerowe lub jego części, to w wyniku podjętych przez Wnioskodawcę czynności powstaje odrębny od tego Oprogramowania utwór, (tj. nowe kwalifikowane prawo własności intelektualnej w postaci nowego autorskiego prawa do programu komputerowego), podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Wnioskodawca przenosi całość autorskich praw majątkowych do tak powstałych utworów, otrzymując w zamian wynagrodzenie za sprzedaż tych praw.

Kwalifikowane prawa własności intelektualnej wytworzone i rozwinięte (ulepszone) przez Wnioskodawcę nie są/nie będą wykorzystywane do przeciwdziałania COVID-19, o którym mowa w art. 2 ust. 2 ustawy z dnia 31 marca 2020 r. o zmianie ustawy o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych oraz niektórych ustaw (Dz. U. z 1020 r., poz. 568).

Wnioskodawca prowadzi odrębną ewidencję dla celów IP BOX, o której mowa w art. 30cb ustawy o PIT od dnia 1 stycznia 2019 r., kiedy dowiedział się o preferencji podatkowej IP Box i powziął zamiar skorzystania z niej ewidencję tą prowadzi na bieżąco, od momentu poniesienia pierwszych kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania

(po przeformułowaniu):

Czy przedstawione w opisie stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego czynności wykonywane przez Wnioskodawcę stanowią działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
Czy Wnioskodawca będzie uprawniony do zastosowania 5% stawki do dochodów osiąganych z kwalifikowanych IP wytworzonych, rozwiniętych lub ulepszonych na podstawie zawieranych umów na podstawie art. 30ca i art. 30cb ww. ustawy, przy założeniu, że stanowisko Wnioskodawcy zawarte w pierwszym pytaniu zostanie uznane za prawidłowe?
Czy koszty związane z wytwarzaniem kwalifikowanych IP, takie jak koszty nabycia komputera, monitora, klawiatury, twardego dysku, drukarki, pendrive, mikrofonu, słuchawek, kamery internetowej, laptopa, literatury fachowej, wynajmu serwera oraz dostępu do Internetu, faktycznie poniesione/planowane w przyszłości przez Wnioskodawcę, mogą być uwzględnione przy kalkulacji wskaźnika Nexus?
Czy koszty związane z wytwarzaniem kwalifikowanych IP, takie jak koszty leasingu i paliwo oraz koszty udziału w szkoleniach lub konferencjach, które Wnioskodawca zamierza ponieść w przyszłości mogą być uwzględnione przy kalkulacji wskaźnika Nexus?
Czy Wnioskodawca może odprowadzać zaliczki na podatek dochodowy od dochodu osiąganego z kwalifikowanych IP z uwzględnieniem stawki podatku dochodowego wynoszącej 5%?

Zdaniem Wnioskodawcy,

Ad 1

Czynności wykonywane przez Wnioskodawcę stanowią działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o PIT. Wnioskodawca stoi na stanowisku, że działania i sposób ich realizacji podejmowane w celu wytworzenia utworów, wskazane w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 5a pkt 38 ustawy o PIT. W zakresie pojęcia działalności badawczo -rozwojowej, wskazanego w art. 5a pkt 38 ustawy o PIT, mieści się działalność twórcza obejmująca badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowana w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Z brzmienia art. 5a pkt 39 i 40 ustawy o PIT wynika, że badania naukowe to badania podstawowe oraz badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce. Z kolei o pracach rozwojowych stanowi art. 4 ust. 3 tej ustawy.

Zgodnie ze wskazanymi powyżej regulacjami:

badania podstawowe rozumiane są jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;
badania aplikacyjne są rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Z kolei prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Zdaniem Wnioskodawcy, jak wskazują przepisy ustawy o PIT oraz ustawa & Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, zakres działań twórczych w zakresie ulgi badawczo -rozwojowej skupiać się powinien m.in. na kształtowaniu i wykorzystywaniu dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług. Ustawodawca wprost wskazuje przy tym, że działania te dotyczyć mogą także narzędzi informatycznych lub oprogramowania. Istotnym jest przy tym, aby wykonywane czynności nie miały charakteru rutynowego i okresowego (nawet jeżeli stanowią ulepszenia).

Ustawa o PIT nie definiuje jednak pojęcia rutynowy, dlatego organy podatkowe często odwołują się do pojęć ze słownika języka polskiego. Takie podejście odnajdujemy m.in. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 14 listopada 2017 r. o sygn. akt 0111-KDIB1-3.4010.352.2017.2.MST, który w swoim piśmie przywołuje znaczenie ze Słownika języka polskiego PWN pod red. W. Doroszewskiego (http://sjp.pwn.pl) stanowiąc, że poprzez słowo rutynowy należy rozumieć: wykonywany często i niemal automatycznie i wykonywany według utartych schematów.

W przypadku Wnioskodawcy nie mamy do czynienia zatem z działaniami wykonywanymi automatycznie i według utartych schematów. Jak już zostało wskazane w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, wytworzenie oprogramowania wiąże się z wysiłkiem intelektualnym i technologicznym oraz twórczym wkładem Wnioskodawcy w tworzenie utworów oraz ich modyfikowanie. Następujące zmiany mają niewątpliwie charakter twórczy, a ich wprowadzenie wymaga od Wnioskodawcy innowacji, wyspecjalizowanej wiedzy technicznej oraz zaplecza technicznego, potrzebnych do finalizacji zlecenia, co jest przeciwnością działań wykonywanych w sposób rutynowy.

Dodatkowo Wnioskodawca, celem konkurencyjnego świadczenia usług musi ciągle poszerzać swoją wiedzę o nowe narzędzia i technologie. W przepisach nie znajdziemy również definicji słowa okresowy. Podobnie jak powyżej, należy odnieść się do wykładni językowej tego określenia. Słownik Języka Polskiego PWN (www.sjp.pwn.pl) wskazuje na następujące znaczenia słowa okresowy: powtarzający się, występujący co pewien czas oraz dotyczący danego okresu. Na podstawie przedstawionej definicji, znaczenie słowa okresowy sugeruje, że chodzi o podejmowanie czynności podobnych do siebie i w jakiś sposób się powtarzających.

Z tego wynika, że przedstawiona działalność Wnioskodawcy nie ma znamion okresowości, ponieważ & jak już zostało wskazane na wcześniejszym etapie wniosku & każdy z wytwarzanych przez Wnioskodawcę utworów jest niepowtarzalny oraz unikatowy, a jego wytworzenie wymaga podejmowania odmiennych i indywidualnych procesów.

W zakresie ulgi badawczo-rozwojowej przyjmuje się co do zasady, że w celu skorzystania z tej ulgi należy przeprowadzić analizę nakierowaną na zidentyfikowanie przejawów działalności gospodarczej, które mogą zostać uznane za działalność badawczo-rozwojową, tj. tych aktywności podatnika, które spełniają definicję wskazaną w art. 5a pkt 38-40 ustawy o PIT (tak m.in. w interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 31 grudnia 2018 r., nr 0114-KDIP2-1.4010.482.2018.1.JS).

Z ustawowej definicji tej działalności wynika, że musi mieć ona charakter twórczy. Działalność badawczo-rozwojowa to taka aktywność, która nastawiona jest na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym, które nie mają odtwórczego charakteru. Działalność badawczo-rozwojowa musi być także podejmowana w systematyczny sposób, czyli istotne jest bieżące prowadzenie prac badawczo-rozwojowych podjętych w przeszłości, jak i rozpoczęcie działań badawczo-rozwojowych przy jednoczesnym założeniu, że podatnik w przyszłości będzie dalej podejmował i realizował prace tego rodzaju. Przesłankę tę należy zatem rozumieć jako zakaz obejmowania ulgą incydentalnych działań podatnika. Przedmiotowa działalność musi mieć również określony cel, tj. powinna być nakierowana na zwiększenie zasobów wiedzy oraz ich wykorzystanie do tworzenia nowych zastosowań. Jak wynika z powyższych uwag, podstawowym założeniem ustawowej definicji działalności badawczo-rozwojowej jest działalność twórcza, prowadząca do powstania lub znaczącego udoskonalenia istniejących rozwiązań.

Zdaniem Wnioskodawcy, przymiot działalności twórczej bez wątpienia można przypisać (i będzie można przypisać) działaniom związanym z wytworzeniem utworów. Działania te skupiają się (i będą się skupiać w przyszłości) na wytwarzaniu nowych/zmodyfikowanych programów bądź kodów komputerowych, które są unikatowe oraz niepowtarzalne. Celem działań opisanych w stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym jest opracowywanie nowych rozwiązań na podstawie aktualnej wiedzy oraz dostępnych na rynku produktów, z których tworzone są (i będą w przyszłości) nowe utwory. W efekcie powstają (i będą powstawać) nowe rozwiązania gotowe programy, narzędzia informatyczne, optymalizacje oraz związane z nimi dokumentacje, plany i projekty.

Z uwagi na powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, podejmowane przez Niego prace celem wytworzenia utworów stanowią (i będą stanowić) działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 5a pkt 38 ustawy o PIT. W tym miejscu Wnioskodawca wskazuje, że kwestia kwalifikowania działań w zakresie tworzenia nowych rozwiązań z dziedziny IT do kategorii działalności badawczo-rozwojowej była wielokrotnie przedmiotem interpretacji indywidualnych, w których uznawano, że tego typu działania będą objęte przedmiotową ulgą. Ponadto w tożsamych stanach faktycznych rozstrzygano również o możliwości uznania za działalność badawczo-rozwojową prac w zakresie modyfikacji istniejącego oprogramowania/narzędzia informatycznego.

Dla przykładu można wskazać np. interpretacje: Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 10 grudnia 2019 r., sygn. 0112- KDIL3-3.4011.353.2019.2.AM: Mając na uwadze powyższe, należy wskazać, że czynności podejmowane przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej działalności gospodarczej jako spełniające przesłanki prac rozwojowych wpisują się w definicję prac badawczo-rozwojowych, zawartą w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ mają one charakter twórczy i są podejmowane w sposób systematyczny (tj. metodyczny, zaplanowany, uporządkowany) w celu pozyskania i zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania tej wiedzy do tworzenia nowych rozwiązań lub wprowadzenia znacznych ulepszeń w już istniejących produktach. Co więcej, prace realizowane w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności nie mają charakteru rutynowego. Słuszne jest zatem stanowisko Wnioskodawcy, że czynności opisane we wniosku spełniają definicję prac rozwojowych, Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 18 czerwca 2018 r., nr 0114-KDIP2-1.4010.117.2018.2.MS1: (...) skoro prace kwalifikowane przez Spółkę jako badawczo-rozwojowe nie mają i nie będą miały charakteru działań mających na celu wprowadzanie rutynowych i okresowych zmian do produktów, niepociągających za sobą postępu technologicznego, natomiast każdorazowo są nakierowane na opracowywanie nowego oprogramowania, jak również rozwój rozwiązań technologicznych oraz funkcjonalności oferowanych w ramach istniejących produktów Spółki to czynności podejmowane przez Spółkę spełniają definicję prac rozwojowych, tj. mają na celu nabywanie, łączenie, kształtowanie, czy wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej do tworzenia i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów, procesów i usług. Ponadto Spółka wyodrębni w ewidencji, o której mowa w art. 9 ust. 1 ustawy koszty działalności badawczo-rozwojowej.

Tożsame stanowisko zaprezentowano w interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 14 grudnia 2018 r., nr 0114- KDIP2-1.4010.423.2018.1.JS: (...) działania Wnioskodawcy w procesie opracowywania nowego oprogramowania, znaczącego ulepszenia go, oraz przeprowadzania walidacji i testów jak również innych wymienionych w stanie faktycznym czynności mają charakter prac rozwojowych ze względu na ich wspólny cel: powstanie nowego albo znaczące unowocześnienie produktu.

Powyższy pogląd potwierdza również szereg innych interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, w tym m.in.:

z dnia 30 stycznia 2018 r., nr 0114-KDIP2-1.4010.398.2017.1.JC,

z dnia 7 lutego 2018 r., 0111-KDIB1-2.4010.445.2017.1.BG,

z dnia 19 lutego 2018 r., nr 0114-KDIP2-1.4010.380.2017.1.JF,

z dnia 9 sierpnia 2018 r., 0111-KDIB1-3.4010.313.2018.2.MO,

z dnia 13 września 2018 r., nr 0114-KDIP2-1.4010.286.2018,

z dnia 19 grudnia 2017 r., nr 0114-KDIP2-1.4010.316.2017.1.JS.

Podsumowując, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że prace związane z wytwarzaniem utworów, wskazane w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, stanowią działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 5a pkt 38 ustawy o PIT. W pełni przy tym podziela stanowiska zawarte w przytoczonych interpretacjach indywidualnych, a wskazaną tam argumentację uznaje za własną.

Ad 2

Zdaniem Wnioskodawcy, utwory wytwarzane przez Niego w ramach zawieranych umów są kwalifikowanym IP w rozumieniu ustawy o PIT wytworzonym w ramach prowadzonej przez Niego działalności badawczo-rozwojowej.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o PIT, podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych IP wynosi 5% podstawy opodatkowania.

Z treści przepisów art. 30ca ust. 1 ustawy o PIT wynika, że kwalifikowane IP to prawo własności intelektualnej, które spełnia łącznie trzy warunki:

zostało wytworzone, rozwinięte lub ulepszone przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej;
należy do jednej z kategorii wymienionych w katalogu w art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT;
podlega ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska.

W przedstawionym stanie faktycznym zostały spełnione wszystkie powyższe warunki, co uprawnia Wnioskodawcę do preferencyjnego opodatkowania dochodów uzyskiwanych z kwalifikowanego IP. Wnioskodawca podkreśla, że katalog kwalifikowanych IP został zawarty w art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT. Katalog ten ma charakter zamknięty, co oznacza, że tylko prawa wymienione w tym przepisie są kwalifikowanymi IP. Wśród kwalifikowanych IP znajduje się także autorskie prawo do programu komputerowego.

Prawo do programu komputerowego podlega ochronie prawnej na mocy art. 74 ust. 1 prawa autorskiego, co oznacza, iż nie jest wymagane zgłoszenie ani rejestracja tego prawa w celu uzyskania ochrony prawnej. Pojęcia autorskie prawo do programu komputerowego czy też program komputerowy (oprogramowanie) nie zostały zdefiniowane w przepisach prawa podatkowego ani w prawie autorskim. Ze względu na dynamiczny rozwój technologiczny, taka uniwersalna definicje powyższych pojęć nie została również wypracowana w judykaturze.

Z kolei, w doktrynie program komputerowy (oprogramowanie) jest często definiowany jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów. Natomiast, zgodnie z Objaśnieniami (pkt 80 Objaśnień), program komputerowy to w szczególności zestaw instrukcji przeznaczonych do wykonywania bezpośrednio lub pośrednio w komputerze czynności w celu osiągnięcia określonego rezultatu.

Zdaniem Wnioskodawcy, utwory tworzone przez Niego są programami komputerowymi objętymi ochroną prawną. Zawierają bowiem element twórczy oraz noszą cechę funkcjonalności zapewniającą możliwość wykorzystania ich w pracy na komputerze.

Powyższe stanowisko znajduje uzasadnienie w Objaśnieniach, w których stwierdzono, że pojęcie program komputerowy nie powinno być rozumiane wąsko, lecz szeroko, w szczególności obejmując interfejs, gdy ten spełnia warunek interoperacyjności programu komputerowego z oprogramowaniem i sprzętem komputerowym, co musi być ustalone w każdym przypadku oddzielnie na podstawie rzeczywistych ustaleń, a nie tylko formalnych postanowień, na przykład umownych. Holistycznie i funkcjonalnie, program komputerowy obejmuje więc jego funkcjonalne części składowe, takie jak: kod źródłowy, opis procedur operacyjnych, zestawienie danych w informacjach konwersacyjnych i dialogowych oraz kod wynikowy i interfejs.

Podobne stanowisko prezentuje również Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w wydanych interpretacjach indywidualnych, np. w interpretacji z dnia 8 października 2019 r. (sygn. 0115-KDIT2-1.4011.287.2019.2.KK), w której potwierdził, że działalność podatnika polegająca na tworzeniu nowych lub bardziej wydajnych algorytmów czy tworzeniu nowych typów danych jest działalnością uprawniającą go do skorzystania z IP BOX. Takie samo stanowisko Dyrektor Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej zajął w przypadku działalności, której efektem jest powstanie kodu źródłowego (np. interpretacja z dnia 23 września 2019 r., sygn. 0114-KDIP3-1.4011.398.2019.2.MG).

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, wytworzone przez Niego utwory, co do których na mocy umowy zostały (lub zostaną) przeniesione na zleceniodawców prawa autorskie, są autorskimi prawami do programu komputerowego.

Mając zatem na uwadze, że utwory:

zostały wytworzone, rozwinięte lub ulepszone przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej przez Niego działalności badawczo-rozwojowej;

należą do jednej z kategorii wymienionych w katalogu w art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT;

podlegają ochronie prawnej na podstawie prawa autorskiego Jego zdaniem stanowią one kwalifikowane IP w rozumieniu ustawy o PIT,

co uprawnia Wnioskodawcę do zastosowania stawki opodatkowania 5% stawki do dochodów osiąganych z kwalifikowanych IP wytworzonych, rozwiniętych lub ulepszonych na podstawie zawartych umów.

Zgodnie z art. 30 ust. 7 pkt 2 ustawy o PIT, dochodem (stratą) z kwalifikowanego IP jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty ze sprzedaży kwalifikowanego IP. Jak wskazano w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym, Wnioskodawca prowadzi jednoosobową pozarolniczą działalność gospodarczą. Ponadto, Wnioskodawca osiąga dochód z tytułu odpłatnego przeniesienia praw autorskich do utworów tj. wytwarzanych programów komputerowych autorskiego oprogramowania, wytworzonych w ramach prowadzonej przez Niego działalności badawczo-rozwojowej i który kwalifikuje się do dochodów z kwalifikowanego IP w rozumieniu art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o PIT.

Wnioskodawca prowadzi również odrębną od KPiR ewidencję umożliwiającą kalkulację dochodu dla celów IP BOX. To oznacza, że Wnioskodawca może skorzystać z preferencyjnego opodatkowania dochodów z tytułu IP BOX według stawki 5%.

Ad 3 i 4

Koszty związane z wytwarzaniem kwalifikowanych IP takie jak: koszty nabycia komputera, monitora, klawiatury, drukarki, zewnętrznego twardego dysku, pendrive, laptopa, mikrofonu, słuchawek, kamery internetowej, literatury fachowej, wynajmu serwera oraz dostępu do Internetu, faktycznie poniesione przez Wnioskodawcę, mogą być uwzględnione przy kalkulacji wskaźnika Nexus.

Jak wskazano powyżej, wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego IP ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego IP, osiągniętego w roku podatkowym, i wskaźnika Nexus. Wzór, według którego oblicza się wskaźnik Nexus, został zawarty w przepisie art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT. Jedną z kategorii kosztów, która została uwzględniona w tymże wzorze pod literą a), są koszty faktycznie poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym IP.

Z kolei, zgodnie z art. 30ca ust. 5 ustawy o PIT, do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami.

Mając na uwadze powyższe przepisy, zdaniem Wnioskodawcy, należy stwierdzić/uznać, że jeżeli Wnioskodawca faktycznie poniósł koszty związane bezpośrednio z kwalifikowanym IP, które nie mają postaci odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami, takie koszty mogą zostać uwzględnione przez Wnioskodawcę we wzorze Nexus pod literą a).

W związku z powyższym koszty wskazane w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym są kosztami związanymi bezpośrednio z kwalifikowanym IP z racji tego, że zostały/są poniesione przez Wnioskodawcę w celu nabycia rzeczy i usług, które służą Wnioskodawcy do wytworzenia kwalifikowanego IP. Zgodnie z akapitem 39 Raportu OECD BEPS Plan Działania nr 5, koszty kwalifikowane winny być uwzględniane we wskaźniku niezależnie od metody ich ujmowania w kosztach podatkowych, zgodnie z ogólnymi zasadami podatkowymi. Dlatego też koszty dla celów kalkulacji wskaźnika należy rozumieć szerzej (funkcjonalnie w kontekście ww. Raportu OECD), niż w odniesieniu do ustalania kosztów uzyskania przychodów na gruncie pozostałych przepisów ustawy o PIT.

Podejście nexus koncentruje się na wykazaniu związku między:

wydatkami poniesionymi przez podatnika w związku z wytworzeniem/rozwojem/ulepszeniem kwalifikowanych IP w ramach prowadzonej przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej,

kwalifikowanymi IP,

dochodami uzyskanymi z kwalifikowanych IP.

Koncentrując się zatem na wykazaniu powyższego związku, dokonując oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego należy ocenić to, czy wydatki ponoszone przez podatnika, przy zachowaniu właściwej proporcji, mogą zostać uznane za koszty faktycznie poniesione na działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej (art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT, lit. a wzoru określającego wysokość kwalifikowanego dochodu), abstrahując w tym przypadku od kwalifikacji tych kosztów do celów ustalania dochodu w świetle ustawy o PIT. Podkreślenia wymaga, że ta szczególna metoda ujmowania kosztów we wskaźniku ma zastosowanie jedynie dla celu jakim jest kalkulacja tego wskaźnika i nie zmienia zasad traktowania kosztów dla innych celów, w tym do obliczania dochodu, który jest przemnażany przez ten wskaźnik. Należy zatem przyjąć, że jeżeli podatnik poniósł i ponosić będzie rzeczywiście wydatki, które kwalifikują się jako koszty prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej, to wydatki związane z wytworzeniem w ramach tej działalności kwalifikowanego IP należy uznać za koszty faktycznie poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez niego działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, z zastrzeżeniem art. 30ca ust. 5 ustawy o PIT.

Potwierdza to również interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 19 czerwca 2020 r., znak: 0111-KDIB1-3.4011.91.2020.2.MBD. Podobnie w przypadku planowanych wydatków na koszty leasingu oraz paliwo, a także koszty udziału w szkoleniach lub konferencjach, które Wnioskodawca zamierza ponieść w przyszłości.

Potwierdza to również interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 14 maja 2020 r., znak: 0111-KDIB1 -3.4011.55.2020.2.APO.

Ad 5

Zgodnie z art. 30ca ust. 11 ustawy o PIT, podatnicy korzystający z opodatkowania zgodnie z ust. 1 są obowiązani do wykazania dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w zeznaniu za rok podatkowy, w którym osiągnięto ten dochód (poniesiono stratę). Sam obowiązek wykazania dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w zeznaniu za rok podatkowy nie oznacza jednocześnie, że podatnik nie ma możliwości obliczania miesięcznych zaliczek na podatek dochodowy przy zastosowaniu stawki 5%, gdy ma prawo do korzystania z takiej ulgi. Bowiem gdyby zamysłem ustawodawcy było wprowadzenie możliwości skorzystania z przedmiotowej ulgi tylko i wyłącznie przy składaniu zeznania, wówczas dałby temu wyraz w uchwalanych przepisach. Tymczasem z przepisów ustawy o PIT nie wynika, że podatnicy korzystający z ulgi IP Box, tzn. których dochody z kwalifikowanych prawa własności intelektualnej są opodatkowane stawką wynoszącą 5%, nie są uprawnieni do odprowadzania w trakcie roku zaliczek według preferencyjnej stawki. Przyjęcie odmiennego podejścia będzie prowadziło do sytuacji, w której podatnik korzystający z ulgi IP BOX w każdym roku podatkowym będzie osiągał nadpłatę podatku, która będzie możliwa do odzyskania dopiero po złożeniu rocznego zeznania podatkowego. W ten sposób pieniądze podatników są zamrażane, co w negatywny sposób wpływa na ich płynność finansową i możliwości rozwoju prowadzonych działalności gospodarczych.

Prawo podatnika do zastosowania preferencyjnej stawki opodatkowania 5% w odniesieniu do zaliczek odprowadzanych na podatek dochodowy potwierdza m.in. interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 9 stycznia 2020 r., sygn. 0115-KDIT3.4011.445.2019.2.AD, w której wskazano: Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy należy więc stwierdzić, że uzyskany przez Wnioskodawcę dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej (...), które stanowi utwór prawnie chroniony i zostało wytworzone w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, kwalifikuje się do dochodów z kwalifikowanego IP w rozumieniu art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT. To oznacza, że Wnioskodawca może (...) od początku roku 2020 odprowadzać zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych od ww. dochodu z uwzględnieniem stawki podatku dochodowego wynoszącej 5%. Podsumowując, Wnioskodawca jest uprawniony do odprowadzania w 2020 roku zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych od dochodów uzyskanych z tytułu kwalifikowanych prawa własności intelektualnej według stawki wynoszącej 5%.

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w zakresie:

zastosowania preferencyjnej stawki podatku przy odprowadzaniu zaliczek na podatek dochodowy od początku 2020 r. jest nieprawidłowe,

w pozostałym zakresie jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r., poz. 1426, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 5a pkt 38 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności badawczo -rozwojowej oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Definicje badań naukowych i prac rozwojowych zawarto w art. 5a pkt 39 i 40 cyt. ustawy.

I tak, w myśl art. 5a pkt 39 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych, oznacza to:

badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2020 r., poz. 85, z późn. zm.),
badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Z kolei, w definicji prac rozwojowych zawartej w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazano, że oznaczają one prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2018 r., poz. 1668, z późn. zm.), badania naukowe są działalnością obejmującą:

badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne, mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów, bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;
badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Stosownie do art. 4 ust. 3 ww. ustawy, prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Zatem, z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszania istniejących produktów/usług oraz procesów i technologii produkcji.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy, podkreślić wyraźnie należy, że w celu stwierdzenia, czy Wnioskodawca prowadzi działalność badawczo-rozwojową, należy przeprowadzić analizę nakierowaną na zidentyfikowanie przejawów działalności gospodarczej, które mogą zostać uznane za działalność badawczo-rozwojową (tj. tych aktywności podatnika, które spełniają definicję wskazane w art. 5a pkt 38-40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Po pierwsze, ustawodawca wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którą (jak już wyżej wskazano) przez działalność badawczo-rozwojową, należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Z ustawowej definicji wynika zatem, że taka działalność musi mieć charakter twórczy. Posłużenie się tym sformułowaniem wskazuje, że działalność badawczo-rozwojowa to taka aktywność, która nastawiona jest na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym, które nie mają odtwórczego charakteru.

Po drugie, z art. 5a pkt 38 ww. ustawy wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi być podejmowana w systematyczny sposób. Najbardziej właściwą definicją systematyczności prowadzenia działalności B+R jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium systematyczności danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona, ani też od istnienia planu, co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo -rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. Nie ma również wymogu ciągłego lub długotrwałego prowadzenia działalności przez podatnika, by uznać daną działalność za działalność spełniającą kryterium systematyczności, albo też by podatnik musiał planować tego rodzaju działalność na przyszłość. Podobnie, nie ma wymogu, aby podatnik otworzył działalność na przykład na okres trzech miesięcy lub nawet jednego miesiąca lub jednego tygodnia lub jednego dnia w celu przeprowadzenia określonego projektu badawczo -rozwojowego, jeżeli takie działania są uzasadnione charakterem i planowanym rezultatem działalności badawczo-rozwojowej. W każdym z powyższych przypadków zostanie bowiem spełnione kryterium systematyczności działalności prowadzonej przez podatnika.

Po trzecie, taka działalność musi mieć określony cel, tj. powinna być nakierowana na zwiększenie zasobów wiedzy oraz ich wykorzystanie do tworzenia nowych zastosowań.

Kluczowe, jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwie rodzaje aktywności, tj. badania naukowe (zdefiniowane w art. 5a pkt 39 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) oraz prace rozwojowe (o których mowa w art. 5a pkt 40 ww. ustawy).

Należy zwrócić uwagę na podkreślone wyłączenie zawarte w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z zakresu ulgi na działalność badawczo-rozwojową tych przejawów aktywności podatnika, które pomimo ulepszenia istniejących usług oraz innych operacji w toku z uwagi na swoją cykliczność (okresowość) oraz brak innowacyjnego charakteru (rutynowość) nie mogą stanowić prac rozwojowych.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca na podstawie zawartych umów o świadczenie usług świadczy w Polsce usługi programistyczne. Wynagrodzenie Wnioskodawcy obejmuje zapłatę za przeniesienie praw autorskich do utworów, które powstaną w wyniku świadczenia usług przez Wnioskodawcę, i które są utworami w rozumieniu art. 1 prawa autorskiego. Zatem w ramach tych umów Wnioskodawca przenosi na zleceniodawców całość autorskich praw majątkowych do stworzonego oprogramowania (programu komputerowego), za wynagrodzeniem. Wnioskodawca ponosi odpowiedzialność za wykonywane czynności zarówno wobec zleceniodawców, jak i wobec osób trzecich, a także ponosi ryzyko gospodarcze prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej. Ponadto, Wnioskodawca wykonuje zlecane mu czynności w miejscu i czasie uzgodnionym przez strony, jednak nie wyznaczanym jednostronnie przez zleceniodawcę. Oprogramowanie wytwarzane przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej bezpośrednio przez Niego działalności gospodarczej jest rezultatem jego własnej, indywidualnej, twórczej działalności intelektualnej, a w konsekwencji, stanowi utwór podlegający ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Wnioskodawcy przysługują prawa autorskie do ulepszenia/rozwinięcia oprogramowania, które podlegają ochronie prawnej zgodnie z art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Wszelkie autorskie prawa majątkowe do wytworów prac Wnioskodawcy, stanowiących utwory w rozumieniu przepisów prawa autorskiego, w szczególności & opracowania, schematy, kod źródłowy, oprogramowanie, poprawki do oprogramowania (tzw. patches), przekazywane są ostatecznie klientowi. Wytwarzanie oprogramowania ma zatem miejsce w ramach prowadzonej bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalności badawczo-rozwojowej, a konkretnie prac rozwojowych, czyli działalności o charakterze twórczym, podejmowanej w sposób systematyczny (metodyczny, zaplanowany i uporządkowany) w celu zwiększania zasobów wiedzy lub wykorzystywania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis sprawy oraz cytowane wyżej przepisy prawa podatkowego, stwierdzić należy, że przedstawione we wniosku działania w zakresie tworzenia oraz modyfikacji oprogramowania komputerowego, spełniają definicję działalności badawczo -rozwojowej, w rozumieniu art. 5a pkt 38-40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż są podejmowane w sposób systematyczny, mają twórczy charakter, podejmowane są w celu zwiększana zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Ponadto, Wnioskodawca opracowuje nowe lub ulepszone produkty niewystępujące dotychczas w praktyce gospodarczej.

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi również kwestia możliwości skorzystania przez Niego z ulgi Innovation Box.

Zauważyć należy, że przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od dnia 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym. Na podstawie art. 1 pkt 25 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193), w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych dodano art. 30ca i art. 30cb. Ustawa ta wprowadziła do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych korzystne rozwiązanie podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej (tzw. IP Box, Innovation Box).

W uzasadnieniu do projektu powyższej ustawy, wskazano, że proponowane w projekcie ustawy rozwiązanie polega na preferencyjnym opodatkowaniu 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z praw własności intelektualnej, których podatnik jest właścicielem, współwłaścicielem, użytkownikiem lub posiada prawa do korzystania z nich na podstawie umowy licencyjnej, i które są chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent, dodatkowe prawo ochronne na wzór użytkowy, czy prawo z rejestracji wzoru przemysłowego, zwane dalej kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej.

(...) Dochodem kwalifikującym się do ulgi Innovation Box jest dochód uzyskany z tytułu należności/opłat licencyjnych lub innych należności związanych z wykorzystywaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jak również, co istotne, dochód z tego aktywa uwzględniony w cenie sprzedaży lub usługi określany na zasadzie ceny rynkowej.

Warunkiem koniecznym dla skorzystania z projektowanej preferencji jest wymóg prowadzenia przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, co stanowi wyraz realizacji zasady nexus.

() Podatnik, który będzie chciał skorzystać z projektowanej preferencji będzie zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję rachunkową w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z praw IP powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ww. ustawy, kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

patent,
prawo ochronne na wzór użytkowy,
prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,
prawo z rejestracji topografii układu scalonego,
dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,
prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,
wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2018 r. poz. 432),
autorskie prawo do programu komputerowego

podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym (art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Należy przyjąć, że dochody z kwalifikowanego IP mogą być opodatkowane na preferencyjnych zasadach w takim zakresie, w jakim kwalifikowane IP wytwarza dochody w efekcie prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez podatnika. Innymi słowy, skorzystanie z preferencji IP Box jest możliwe w sytuacji występowania związku między dochodem kwalifikującym się do preferencji a kosztami faktycznie poniesionymi w celu jego uzyskania.

Stosownie natomiast do ust. 4 art. 30ca omawianej ustawy: wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

[(a+b) × 1,3] / (a+b+c+d)

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,
nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,
nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,
nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami (art. 30ca ust. 5 ww. ustawy).

Zgodnie natomiast z art. 30ca ust. 7 powołanej ustawy, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;
z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Jednocześnie w myśl art. 30ca ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, do ustalenia dochodów, o których mowa w ust. 7 pkt 3, przepis art. 23o stosuje się odpowiednio.

Ponadto należy wskazać, że podatnik, który chce skorzystać z ww. preferencji, jest zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję rachunkową w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.

Zgodnie bowiem z art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;
prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;
wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;
dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;
dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Stosownie do art. 30cb ust. 2 ww. ustawy, podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji.

Zgodnie z art. 30cb ust. 3 omawianej ustawy, w przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Powyższe przepisy wprowadzają korzystne rozwiązania podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej, tzw. Innovation Box. W tym zakresie wpisują się one w realizację Planu na rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju, Strategii na rzecz doskonałości naukowej, nowoczesnego szkolnictwa wyższego, partnerstwa z biznesem i społecznej odpowiedzialności nauki oraz Strategii na Rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju w obszarze innowacyjności. Znowelizowane przepisy mają prowadzić do wzrostu zainteresowania pracami badawczo-rozwojowymi prowadzonymi w Polsce oraz stanowić swoiste zamknięcie łańcucha wartości związanego z procesem tworzenia i komercjalizacji innowacyjnych rozwiązań będących efektem prac badawczo-rozwojowych.

Należy także wskazać, że powyższe regulacje polegają na preferencyjnym opodatkowaniu 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z praw własności intelektualnej, których podatnik jest właścicielem, współwłaścicielem, użytkownikiem lub posiada prawa do korzystania z nich na podstawie umowy licencyjnej i które są chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent, dodatkowe prawo ochronne na wzór użytkowy czy prawo z rejestracji wzoru przemysłowego, zwane kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej.

Możliwość skorzystania z ulgi Innovation Box ma miejsce również w sytuacji, gdy podatnik dokona zakupu kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o których mowa powyżej, pod warunkiem że następnie poniesie on koszty związane z rozwojem lub ulepszeniem nabytego prawa.

Dochodem kwalifikującym się do ulgi Innovation Box jest dochód uzyskany z tytułu należności/opłat licencyjnych lub innych należności związanych z wykorzystywaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jak również, co istotne, dochód z tego aktywa uwzględniony w cenie sprzedaży lub usługi określany na zasadzie ceny rynkowej.

Warunkiem koniecznym dla skorzystania z omawianej preferencji jest wymóg prowadzenia przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, co stanowi wyraz realizacji zasady nexus. Poziom dochodu kwalifikowanego do zastosowania preferencyjnej stawki opodatkowania będzie wyliczany przy zastosowania formuły (wzoru) wynikającej z raportu nr 5 BEPS. Przewidziano także możliwość zlecenia wykonania prac badawczo-rozwojowych innym podmiotom zarówno niepowiązanym, jak i powiązanym.

Należy podkreślić, że stosowanie tej ulgi (niższej stawki podatku do kwalifikowanych dochodów) będzie prawem, a nie obowiązkiem podatnika. Jest to o tyle istotne, gdyż z korzystaniem z ulgi wiążą się, bądź co bądź, dodatkowe obowiązki po stronie podatników, w szczególności obowiązek prowadzenia ewidencji pozwalającej na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych.

Podatnik będzie miał możliwość stosowania niniejszej ulgi przez cały okres trwania ochrony prawnej kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W przypadku tych aktywów, które podlegają procedurze zgłoszenia/rejestracji, podatnik będzie mógł skorzystać z preferencji podatkowej od momentu zgłoszenia lub złożenia wniosku o rejestrację (obowiązek zwrotu kwoty ulgi w przypadku wycofania wniosku, odmowy udzielenia prawa lub odrzucenia wniosku o rejestrację).

Odnosząc powyższe przepisy podatkowe do przedstawionego opisu sprawy, należy wskazać, że:

Wnioskodawca tworzy oprogramowanie komputerowe w ramach indywidualnej działalności gospodarczej;
Wnioskodawca tworzy oprogramowanie w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej spełniającej definicje wskazane w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych;
wytwarzane przez Wnioskodawcę oprogramowanie stanowi utwór w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych i podlega ochronie na podstawie art. 74 tej ustawy;
Wnioskodawca osiąga dochody ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej (kwalifikowane IP, o których mowa w art. 30ca ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych;
Wnioskodawca prowadzi odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję w sposób zapewniający wyodrębnienie poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej oraz ustalenie przychodu, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz pozwalający na wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu.

Należy także wskazać, że oprogramowanie definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1231, z późn. zm.). Stąd oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP, w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo -rozwojowych.

Zgodnie z art. 74 ust. 2 ww. ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie.

Mając powyższe na uwadze, dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej (oprogramowania), które to oprogramowanie stanowi utwór prawnie chroniony i zostało wytworzone w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, kwalifikuje się do dochodów z kwalifikowanego IP. To oznacza, że Wnioskodawca może skorzystać z preferencyjnego opodatkowania dochodów z tego tytułu według stawki 5%.

Reasumując powyższe dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej (oprogramowania) stanowi kwalifikowany dochód w rozumieniu art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, co uprawnia Wnioskodawcę do zastosowania stawki 5% do tych dochodów.

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi również kwestia czy koszty związane z wytwarzaniem kwalifikowanych IP, takie jak koszty nabycia: komputera, monitora, klawiatury, twardego dysku, drukarki, pendrive, mikrofonu, słuchawek, kamery internetowej, laptopa, literatury fachowej, wynajmu serwera oraz dostępu do Internetu, faktycznie poniesione/planowane w przyszłości przez Wnioskodawcę oraz koszty leasingu i paliwo oraz koszty udziału w szkoleniach lub konferencjach które Wnioskodawca zamierza ponieść w przyszłości mogą być uwzględnione przy kalkulacji wskaźnika nexus.

Należy zauważyć, że istotne jest to, aby ze wskaźnika nexus wykluczyć koszty, które nie są lub ze swej natury nie mogą być, bezpośrednio związane z wytworzeniem, rozwinięciem lub ulepszeniem konkretnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ustalając wskaźnik nexus, należy pamiętać, aby istniał związek między:

wydatkami poniesionymi przez podatnika w związku z wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,

kwalifikowanym prawem własności intelektualnej oraz

dochodami uzyskiwanymi z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ta szczególna metoda ujmowania kosztów we wskaźniku ma zastosowanie jedynie dla celu, jakim jest kalkulacja tego wskaźnika.

Należy również pamiętać, że wskaźnik nexus jest obliczany oddzielnie dla dochodów z poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W związku z tym Wnioskodawca powinien również ustalić odrębnie koszty faktycznie poniesione na działalność badawczo-rozwojową związaną z danym prawem.

Należy zatem przyjąć, że jeżeli podatnik poniósł rzeczywiście wydatki, które kwalifikują się jako koszty prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej, to wydatki związane z wytworzeniem w ramach tej działalności kwalifikowanego IP należy uznać za koszty faktycznie poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez niego działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, z zastrzeżeniem art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, koszty poniesione faktycznie przez podatnika, uwzględniane pod literą a we wzorze na wyliczenie wskaźnika, przez który przemnażany jest dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągnięty w roku podatkowym, to koszty związane z prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalnością badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.

Jak wskazuje Minister Finansów w objaśnieniach z 15 lipca 2019 r., zgodnie z akapitem 39 Raportu OECD BEPS Plan Działania nr 5 koszty kwalifikowane winny być uwzględniane we wskaźniku niezależnie od metody ich ujmowania w kosztach podatkowych, zgodnie z ogólnymi zasadami podatkowymi. Dlatego też koszty dla celów kalkulacji wskaźnika należy rozumieć szerzej (funkcjonalnie w kontekście ww. Raportu OECD), niż w odniesieniu do ustalania kosztów uzyskania przychodów na gruncie pozostałych przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy także wspomnieć, że wskaźnik nexus () służy do określania tej części dochodu z kwalifikowanego IP, która podlega preferencyjnej 5% stawce podatkowej, powinien być liczony kumulatywnie na przestrzeni lat. Oprócz właściwych przepisów o IP BOX, potwierdzają to wytyczne przedstawione przez OECD w Raporcie BEPS Działanie nr 5 (akapit 45 Raportu OECD BEPS Plan Działania nr 5).

Wobec powyższego należy podkreślić, że wysokość dochodu z kwalifikowanego IP ustala się jako iloczyn:

dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym i

wskaźnika nexus obliczonego według specjalnego wzoru określonego w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem dla potrzeb obliczenia podstawy opodatkowania podlegającej preferencyjnemu opodatkowaniu stawką 5% podatnik jest zobowiązany do wyliczenia dwóch podstawowych wartości:

dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym oraz

wskaźnika, którym zostanie przemnożony powyższy dochód.

Z objaśnień wynika bowiem, że Obliczając wysokość dochodu z kwalifikowanego IP, który w dalszej kolejności zostanie przemnożony przez wskaźnik nexus w celu obliczenia końcowego dochodu podlegającego 5% stawce podatku, niezbędne jest określenie związanych z kwalifikowanym IP przychodów oraz kosztów. Konieczne jest więc wskazanie przez podatnika przychodów osiąganych z danego kwalifikowanego IP oraz alokowanie do tych przychodów funkcjonalnie związanych z nimi kosztów, które w sposób bezpośredni i pośredni przyczyniły się do powstania tego przychodu. Zatem, dochodem z kwalifikowanego IP jest nadwyżka sumy przychodów osiągnięta z tego kwalifikowanego IP nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą z kwalifikowanego IP.

Tym samym kosztami w rozumieniu art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przy zastosowaniu właściwej proporcji, będą koszty związane z wytwarzaniem kwalifikowanych IP, takie jak koszty nabycia komputera, monitora, klawiatury, twardego dysku, drukarki, pendrive, mikrofonu, słuchawek, kamery internetowej, laptopa, literatury fachowej, wynajmu serwera oraz dostępu do Internetu, koszty leasingu i paliwo oraz koszty udziału w szkoleniach lub konferencjach, w związku z tym że jak wskazał Wnioskodawca są one bezpośrednio związane z wytworzeniem oprogramowania i bez nich prace nie mogłyby być realizowane, a tym samym nie powstałoby prawo własności intelektualnej.

Reasumując Wnioskodawca może rozliczać koszty działalności związane z nabyciem komputera, monitora, klawiatury, twardego dysku, drukarki, pendrive, mikrofonu, słuchawek, kamery internetowej, laptopa, literatury fachowej, wynajmu serwera oraz dostępu do Internetu, faktycznie poniesione/planowane w przyszłości przez Wnioskodawcę oraz koszty leasingu i paliwo oraz koszty udziału w szkoleniach lub konferencjach, mogą być uwzględnione przy kalkulacji wskaźnika nexus jako koszty bezpośrednio związane z działalnością badawczo -rozwojową, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Rozpatrując z kolei kwestię czy Wnioskodawca może odprowadzać zaliczki na podatek dochodowy od dochodu osiąganego z kwalifikowanych IP z uwzględnieniem stawki podatku dochodowego wynoszącej 5% Organ wskazuje, że przepis art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 tj. pozarolniczej działalności gospodarczej uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Zgodnie z art. 27 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatek dochodowy, z zastrzeżeniem art. 29-30f, pobiera się od podstawy od następującej skali ().

Stosownie zaś do art. 30c ust. 1 ww. ustawy, podatek dochodowy od dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej uzyskanych przez podatników, o których mowa w art. 9a ust. 2 lub ust. 7, z zastrzeżeniem art. 29, 30 i 30d wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

W myśl art. 44 ust. 1 pkt 1 cyt. ustawy, podatnicy osiągający dochody z działalności gospodarczej, o której mowa w art. 14, są obowiązani bez wezwania wpłacać w ciągu roku podatkowego zaliczki na podatek dochodowy według zasad określonych w ust. 3, z zastrzeżeniem ust. 3f-3h.

Jak wynika z powyższego, podatnicy uzyskujący dochody ze źródła przychodów jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza, sami dokonują opodatkowania tych dochodów.

Jednocześnie wskazać należy, że zgodnie art. 44 ust. 3f ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy, o których mowa w ust. 1 pkt 1, opodatkowani na zasadach określonych w art. 30c, są obowiązani wpłacać na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje właściwy naczelnik urzędu skarbowego, zaliczki miesięczne w wysokości różnicy między podatkiem należnym od dochodu osiągniętego od początku roku, obliczonym zgodnie z art. 30c, a sumą należnych zaliczek za poprzednie miesiące, z uwzględnieniem art. 27b.

Na podstawie art. 44 ust. 3g powołanej ustawy, podatnicy, o których mowa w ust. 1 pkt 1, będący małymi podatnikami oraz podatnicy rozpoczynający prowadzenie działalności gospodarczej, o których mowa w art. 22k ust. 11, mogą wpłacać zaliczki kwartalne. Wysokość zaliczek, z zastrzeżeniem ust. 3h, ustala się w następujący sposób:

obowiązek wpłacania zaliczki powstaje, poczynając od kwartału, w którym dochody przekroczyły kwotę stanowiącą iloraz kwoty zmniejszającej podatek określonej w art. 27 ust. 1b pkt 1 oraz najniższej stawki podatkowej określonej w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1;
zaliczkę za ten kwartał stanowi podatek obliczony od dochodu według zasad określonych w art. 26, 27 i 27b;
zaliczkę za kolejne kwartały ustala się w wysokości różnicy pomiędzy podatkiem należnym od dochodu osiągniętego od początku roku a sumą zaliczek za poprzednie kwartały.

Na mocy art. 44 ust. 3h ustawy, podatnicy, o których mowa w ust. 3f, będący małymi podatnikami oraz podatnicy rozpoczynający prowadzenie działalności gospodarczej mogą wpłacać na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje właściwy naczelnik urzędu skarbowego, zaliczki kwartalne w wysokości różnicy między podatkiem należnym od dochodu osiągniętego od początku roku, obliczonym zgodnie z art. 30c, a sumą należnych zaliczek za poprzednie kwartały, z uwzględnieniem art. 27b. Przepis art. 22k ust. 11 stosuje się odpowiednio.

Natomiast według art. 45 ust. 1 ustawy, podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym, w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym, z zastrzeżeniem ust. 7 i 8. W terminie określonym w ust. 1 podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym odrębne zeznania, według ustalonych wzorów, o wysokości osiągniętego w roku podatkowym dochodu (poniesionej straty) z pozarolniczej działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej, opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30c (art. 45 ust. 1a pkt 2 ustawy).

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca od dnia 11 września 2014 r. prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą zarejestrowaną w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej. Wnioskodawca na podstawie zawartych umów o świadczenie usług świadczy w Polsce usługi programistyczne. Wnioskodawca prowadzi odrębną ewidencję dla celów IP BOX, o której mowa w art. 30cb ustawy o PIT od dnia 1 stycznia 2019 r., kiedy dowiedział się o preferencji podatkowej IP Box i powziął zamiar skorzystania z niej & ewidencję tą prowadzi na bieżąco, od momentu poniesienia pierwszych kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT. Według Wnioskodawcy jest On uprawniony w zeznaniu rocznym za rok 2019 oraz w kolejnych latach, do rozliczenia dochodu uzyskanego z autorskiego prawa do programu komputerowego w ramach opisanej współpracy ze zleceniodawcami z uwzględnieniem stawki podatku dochodowego wynoszącej 5%. Ponadto, zdaniem Wnioskodawcy może On odprowadzać zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych z uwzględnieniem tej preferencyjnej stawki na bieżąco w trakcie trwania roku podatkowego.

Jak stanowi art. 30ca ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy korzystający z opodatkowania zgodnie z ust. 1 są obowiązani do wykazania dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w zeznaniu za rok podatkowy, w którym osiągnięto ten dochód (poniesiono stratę).

Podkreślić przy tym należy, że jak wynika z cyt. powyżej przepisu, dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej wykazuje się w zeznaniu podatkowym za rok, w którym został on osiągnięty. Oznacza to, że IP Box, jest preferencją podatkową, z której można skorzystać po zakończeniu roku podatkowego w zeznaniu rocznym. Podatnicy nie mają zatem możliwości skorzystania z tej preferencji w trakcie roku podatkowego, poprzez pomniejszanie zaliczek na podatek dochodowy. Podatnik osiągając dochody z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w ciągu roku podatkowego jest zobowiązany do zapłaty zaliczek na podatek dochodowy od takich dochodów na zasadach stosowanych dla prowadzonej przez siebie pozarolniczej działalności gospodarczej.

Wskazać również należy, że Ministerstwo Finansów w objaśnieniach podatkowych z 15 lipca 2019 r., dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej Ip Box stwierdziło jednoznacznie, że dochód z kwalifikowanych IP wykazuje się w zeznaniu podatkowym za rok, w którym został on osiągnięty. Oznacza to, że IP Box, podobnie jak ulga B+R, jest preferencją podatkową, z której można skorzystać po zakończeniu roku podatkowego w zeznaniu rocznym. Podatnicy nie mają zatem możliwości skorzystania z tej preferencji w trakcie roku podatkowego, przez pomniejszanie zaliczek na podatek dochodowy. Podatnik osiągający dochody z kwalifikowanego IP w ciągu roku podatkowego (na przykład 2020 r.) jest zobowiązany do zapłaty zaliczek na podatek dochodowy od takich dochodów na zasadach ogólnych według stawek określonych w skali podatkowej lub stawki podatku liniowego. W kolejnym roku podatkowym (na przykład 2021 r.) podczas składania zeznania podatkowego za rok poprzedni, podatnik wskazuje 5% stawkę podatkową wobec dochodu z kwalifikowanych IP, a nadpłacony podatek podlega z urzędu zaliczeniu na poczet zaległości podatkowych oraz bieżących zobowiązań podatkowych. Podatnikowi, który nie ma takich obciążeń, nadpłata jest zwracana, chyba że złoży wniosek o zarachowanie całej lub części należnej mu sumy na poczet przyszłych zobowiązań podatkowych. Mając powyższe na uwadze preferencyjne opodatkowanie 5% stawką nie może być zastosowane przy obliczaniu zaliczek na podatek dochodowy w trakcie roku podatkowego.

Odnosząc się do uzyskiwanych przez Wnioskodawcę w 2020 r. dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, stwierdzić należy, że preferencyjne opodatkowanie 5% stawką podatku nie może być zastosowane przy obliczaniu zaliczek na podatek dochodowy w trakcie roku podatkowego. Wnioskodawca jest bowiem zobowiązany do zapłaty w trakcie roku podatkowego zaliczek na podatek dochodowy od dochodów z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej na zasadach ogólnych według stawek określonych w skali podatkowej lub stawki podatku liniowego. Zatem osiągając dochody z kwalifikowanego IP w ciągu 2020 r. jest obowiązany do zapłaty zaliczek na podatek dochodowy, zgodnie z wybraną formą opodatkowania działalności gospodarczej Wnioskodawcy. Po zakończeniu roku podatkowego zapłacone zaliczki na podatek od dochodów z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej Wnioskodawca wykaże i rozliczy w zeznaniu podatkowym o wysokości osiągniętego w roku podatkowym dochodu (poniesionej straty) z pozarolniczej działalności gospodarczej, wskazując 5% stawkę podatkową wobec dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Z uwagi na powyższe, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe, gdyż nie można zgodzić się z Wnioskodawcą, że preferencyjne opodatkowanie 5% stawką może być zastosowane przy obliczaniu zaliczek na podatek dochodowy w trakcie roku podatkowego.

Reasumując wskazać należy, że:

przedstawione w opisie stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego czynności wykonywane przez Wnioskodawcę stanowią działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

Wnioskodawca będzie uprawniony do zastosowania 5% stawki do dochodów osiąganych z kwalifikowanych IP wytworzonych, rozwiniętych lub ulepszonych na podstawie zawieranych umów na podstawie art. 30ca i art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

koszty związane z wytwarzaniem kwalifikowanych IP, takie jak koszty nabycia komputera, monitora, klawiatury, twardego dysku, drukarki, pendrive, mikrofonu, słuchawek, kamery internetowej, laptopa, literatury fachowej, wynajmu serwera oraz dostępu do Internetu, faktycznie poniesione/planowane w przyszłości przez Wnioskodawcę, oraz koszty leasingu i paliwo oraz koszty udziału w szkoleniach lub konferencjach, które Wnioskodawca zamierza ponieść w przyszłości mogą być uwzględnione przy kalkulacji wskaźnika Nexus

preferencyjne opodatkowanie 5% stawką podatku nie może być zastosowane przy obliczaniu zaliczek na podatek dochodowy od początku 2020 r.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy uznano:

w zakresie zastosowania preferencyjnej stawki podatku przy odprowadzaniu zaliczek na podatek dochodowy od początku 2020 r. & za nieprawidłowe,

w pozostałym zakresie & za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji indywidualnej.

Odnosząc się do powołanych we wniosku interpretacji indywidualnych należy stwierdzić, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach innych podmiotów, zatem nie wiążą tutejszego Organu w sprawie będącej przedmiotem wniosku.

Należy wskazać, że funkcjonowanie w obrocie prawnym interpretacji indywidualnej z dnia 9 stycznia 2020 r., sygn. 0115-KDIT3.4011.445.2019.2.AD, w której odmiennie oceniono takie same lub zbliżone stany faktyczne lub zdarzenia przyszłe choć jest niewątpliwie niepożądane z punktu widzenia zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów, wyrażonej w art. 121 ustawy Ordynacja podatkowa, niemniej jednak, w praktyce może mieć miejsce.

Ustawodawca jednak przewidział możliwość zmiany już wydanych interpretacji indywidualnych w trybie art. 14e § 1 pkt 1 ustawy Ordynacja podatkowa. Zgodnie z tym przepisem, Szef Krajowej Administracji Skarbowej może z urzędu zmienić wydaną interpretację indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.

Takie działania zmierzające do weryfikacji ww. interpretacji indywidualnych z dnia 9 stycznia 2020 r., sygn. 0115-KDIT3.4011.445.2019.2.AD zostały przez tutejszy Organ podjęte.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Końcowo należy wskazać, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretację opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego podanego we wniosku nie prowadzi postępowania dowodowego. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe jest zgodne ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. Pełna weryfikacja prawidłowości stanowiska Wnioskodawcy może być dokonana jedynie w toku ewentualnego postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub postępowania kontrolnego organu kontroli celno-skarbowej, będącego poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej, do której zastosowanie mają przepisy określone w art. 14h (w zamkniętym katalogu) ustawy Ordynacja podatkowa.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.), przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

z zastosowaniem art. 119a;
w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa). Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, który ją wydał (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Stanowisko

w części prawidłowe

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej

Źródło: INFOR

Newsletter

Drukuj

Skopiuj link

Zgłoś błąd na stronie