Temat interpretacji

Opodatkowanie dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy - przedstawione we wniosku z dnia 21 lutego 2020 r. (data wpływu 25 lutego 2020 r.), uzupełnionym pismem z dnia 27 kwietnia 2020 r. (data wpływu 29 kwietnia 2020 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 25 lutego 2020 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

Wniosek ten nie spełniał wymogów, o których mowa w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.), w związku z czym pismem z dnia 15 kwietnia 2020 r., Nr 0113-KDIPT2-1.4011.240.2020.1.RK, na podstawie art. 13 § 2a, art. 169 § 1 w związku z art. 14h powołanej ustawy, wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie do uzupełnienia ww. wniosku wysłano w dniu 15 kwietnia 2020 r. (data doręczenia 17 kwietnia 2020 r.). Wnioskodawca uzupełnił powyższy wniosek pismem z dnia 27 kwietnia 2020 r. (data wpływu 29 kwietnia 2020 r.), nadanym za pośrednictwem operatora pocztowego w dniu 28 kwietnia 2020 r.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca prowadzi od dnia 4 października 2016 r. jednoosobową działalność gospodarczą zarejestrowaną w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej, której przedmiotem wiodącym, zgodnie z PKD, jest działalność związana z wytwarzaniem oprogramowania (62.01.Z). Wnioskodawca rozlicza się na podstawie podatkowej księgi przychodów i rozchodów. Wnioskodawca nie zatrudnia pracowników. Na podstawie zawartej umowy o świadczenie usług programistycznych ze spółką X Sp. z o.o. (dalej: Spółka), Wnioskodawca świadczy dla ww. podmiotu usługi programistyczne. Obowiązkiem Wnioskodawcy na podstawie umowy, jest wyłącznie tworzenie programów komputerowych w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1231, z późn. zm.). W ramach umowy Wnioskodawca przenosi na Spółkę całość autorskich praw majątkowych do wytworzonego przez Niego programu komputerowego, w chwili otrzymania wynagrodzenia za dany etap prac, bez konieczności składania w tym zakresie dodatkowych oświadczeń woli. Na dzień złożenia wniosku, przedmiotowa umowa jest jedyną umową realizowaną przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Wszelkie koszty ponoszone przez Wnioskodawcę pozostają w związku z ww. umową i wytwarzanymi w wykonaniu jej postanowień - programami komputerowymi. Wnioskodawca na co dzień pracuje w różnych miejscach, w tym w domu, wirtualnych biurach, w innych miejscach poza siedzibą zamawiającej oprogramowanie Spółki. Praca w siedzibie wskazanej Spółki jest rzadkością. Wnioskodawca nie posiada jakiegokolwiek harmonogramu pracy, gdyż z punktu widzenia zamawiającej Spółki istotna jest realizacja założonych planów programistycznych w ustalonym czasie. W przypadku zaistnienia takiej potrzeby, Wnioskodawca jest dostępny dla zleceniodawcy również w jego siedzibie lub siedzibie właściciela aplikacji (ostatecznego odbiorcy prac) w Londynie. Wnioskodawca pracuje zespołowo w metodyce . odbywając regularne rozmowy, za pośrednictwem Internetu, z innymi członkami grupy, w trakcie których określane są cele programistyczne. Praca Wnioskodawcy cechuje się dużą samodzielnością - określane są jedynie cele programistyczne, a o sposobie ich realizacji decyduje Wnioskodawca jako specjalista w swojej dziedzinie. Na podstawie umowy, Wnioskodawca ponosi pełną odpowiedzialność odszkodowawczą za wyrządzenie szkody Spółce lub podmiotom trzecim w wyniku niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania. Działalność Wnioskodawcy realizowana na podstawie umowy ze Spółką polega na programowaniu - współtworzeniu i rozwoju platformy internetowej...com poprzez opracowywanie i wdrożenie architektury oprogramowania i bazy danych. Platforma składa się z wielu osobnych aplikacji komunikujących się miedzy sobą, współtworzących całą platformę. Wnioskodawca osobiście uczestniczył w pracach nad m.in. następującymi aplikacjami:

1. BF (jądro aplikacji) - umożliwia ona inwestowanie profesjonalnym inwestorom w firmy z dziedzin takich jak i ,
2. BF & market - aplikacja umożliwiająca inwestorom sprzedaż i wykup udziałów firm z dziedzin i , które wystawiły wcześniej na BF market swoje udziały na sprzedaż,
3. BF - aplikacja odpowiadająca za KYC (z ang. Know Your Customer), AML (z ang. Anti Money Loundering) i certyfikację inwestorów (sprawdzanie statusu inwestora),
4. BF . - aplikacja mobilna (na Android i iOS) odpowiadająca za tworzenie prywatnych wirtualnych portfeli użytkowników platformy w sieci rozproszonej ..

Wnioskodawca w swojej pracy posługuje się językami programowania takimi jak , . Do programowania relacyjnych baz danych stosuje język SQL. Technologie z jakimi Wnioskodawca ma styczność to: , , . Relacyjne bazy danych to , . Nierelacyjne bazy danych to , . Wnioskodawca jest częścią zespołu programistów pracujących nad przedmiotowym oprogramowaniem oraz nie nabywa wyników prac badawczo-rozwojowych (dalej: B+R) prowadzonych przez inne podmioty ani praw autorskich innych podmiotów. Wnioskodawca tworzy i rozwija autorskie oprogramowanie stanowiące utwór podlegający ochronie na podstawie ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Podejmowane przez Wnioskodawcę działania wymagają kompleksowej i zaawansowanej wiedzy technicznej, umiejętności analitycznego i logicznego myślenia oraz wiedzy biznesowo-domenowej. Nie są one możliwe do wykonania przez osoby niepracujące w branży IT. Aplikacje tworzone i dostarczane przez Wnioskodawcę odpowiadają najwyższym standardom jakości oraz najnowszym rozwiązaniom technologicznym. Aplikacje same adaptują się do różnych wielkości monitorów, smartfonów, tabletów, komórek. Relacyjne bazy danych umożliwiają szybki dostęp do dużych ilości danych, a tam gdzie istotna jest prędkość ładowania strony, stosowane są optymalizacje poprzez cache z zastosowaniem nierelacyjnych baz danych. Z aplikacjami komunikacja następuje poprzez protokół HTTP i własny interfejs komunikacyjny API. Tworzone aplikacje korzystają z technologii w celu zachowania bezpieczeństwa przechowywania pieniędzy inwestorów i ich udziałów. Stosowana przez Wnioskodawcę na łamach witryny cyfrowa struktura SPV jest ewenementem na skalę światową. Z uwagi na ogromną skalę i wysoki poziom skomplikowania, oprogramowanie współtworzone przez Wnioskodawcę znajduje się na granicy możliwości współczesnych technologii. W konsekwencji Wnioskodawca musi stosować nowe, innowacyjne rozwiązania, aby zapewnić tak ogromnej ilości użytkowników jednoczesny dostęp do danych. Omawiane oprogramowanie jest tworzone, rozwijane i ulepszane w sposób systematyczny, w ramach codziennej pracy Wnioskodawcy. Aplikacje, które tworzą całą platformę bazują m.in. na innowacyjnej myśli technicznej Wnioskodawcy. Logika biznesowa jest wdrażana przez Wnioskodawcę i zespół programistów, który Wnioskodawca współtworzy. Nie ma takiej możliwości aby istniała inna platforma z dokładnie takim samym kodem źródłowym pracującym dokładnie tak samo, jak programy komputerowe wytwarzane przez Wnioskodawcę.

W związku z obowiązującymi od 1 stycznia 2019 r. regulacjami IP Box, Wnioskodawca zamierza skorzystać z przepisów art. 30ca i art. 30cb ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, które umożliwiają zastosowanie 5% stawki opodatkowania odnośnie do dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, tj. autorskiego prawa do programu komputerowego (art. 30ca ust. 1 i ust. 2 pkt 8 ustawy). W konsekwencji, Wnioskodawca zamierza w zeznaniu rocznym za rok 2019 oraz w zeznaniach rocznych za kolejne lata podatkowe, rozliczyć dochód uzyskany z autorskiego prawa do programu komputerowego w ramach opisanej współpracy ze Spółką z uwzględnieniem stawki podatku dochodowego wynoszącej 5%. Jednocześnie Wnioskodawca oświadcza, że na potrzeby skorzystania z IP Box będzie posiadał szczegółową ewidencję pozwalającą na określenie podstawy opodatkowania stawką preferencyjną, zgodną z wymogami art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz pozwalającą na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych.

W piśmie z dnia 27 kwietnia 2020 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, Wnioskodawca wskazał, że opodatkowany jest podatkiem liniowym, o którym mowa w art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Całość przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej Wnioskodawcy pochodzi ze sprzedaży usług, w ramach których tworzone są programy komputerowe (tj. całość przychodów z działalności gospodarczej Wnioskodawcy stanowi wynagrodzenie z tytułu przeniesienia praw autorskich do programów komputerowych wytwarzanych lub współtworzonych przez Wnioskodawcę). Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą jedynie na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej, tj. świadczy usługi polegające na tworzeniu programów komputerowych tylko w Polsce (choć ostatecznymi beneficjentami prac mogą być również podmioty zagraniczne). Okoliczności powyższej nie zmienia fakt incydentalnych wyjazdów służbowych. Wnioskodawca nie posiada zwłaszcza zakładu poza granicami RP w rozumieniu umów o unikaniu podwójnego opodatkowania. Pisząc, że Wnioskodawca jest częścią zespołu programistów pracujących nad tworzeniem/rozwijaniem/ulepszeniem oprogramowania wnioskodawca miał na myśli to, że programy komputerowe są w większości przypadków tworzone w zespole programistów, a zatem możliwe są dwie konfiguracje:

1. Wnioskodawca samodzielnie wytwarza od początku do końca całość programu komputerowego;
2. Wnioskodawca jest współtwórcą programu komputerowego wraz z innymi programistami.

Jednocześnie Wnioskodawca wskazuje, że w każdym przypadku tworzenie/rozwijanie/ulepszanie programów komputerowych, obejmuje podejmowanie przez Wnioskodawcę czynności polegających wyłącznie na pisaniu programów komputerowych, tj. ulepszenie/rozwinięcie programu następuje w wyniku dopisywania nowych kodów, algorytmów i struktur danych w językach programowania, na skutek czego powstaje nowe prawo własności intelektualnej. Oprogramowania, o których mowa we wniosku, zostały wytworzone przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej przez Niego działalności twórczej podejmowanej w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Oprogramowanie tworzone przez Wnioskodawcę znajduje się na granicy możliwości współczesnych technologii, a działalność Wnioskodawcy w niniejszym zakresie ma charakter systematyczny i jest wykonywana w ramach codziennej pracy Wnioskodawcy. Nie istnieje inna platforma internetowa, który posiadałaby tożsamy kod z kodem tworzonym przez Wnioskodawcę - w tym zakresie zatem twórczość Wnioskodawcy ma charakter innowacyjny. Uzyskiwane przez Wnioskodawcę przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej są przychodami z tytułu autorskiego prawa do programu komputerowego zgodnie z art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej osiąga On wyłącznie dochody z tytułu przeniesienia praw autorskich do tworzonych programów komputerowych. Dochodem z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej są dochody osiągnięte z tytułu sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Na podstawie umowy zawartej ze Spółką Wnioskodawca przenosi na jej rzecz wszelkie autorskie prawa do własności intelektualnej, udziela jej zgody na wykonywanie zależnych praw autorskich do wytworzonego oprogramowania i przenosi na nią prawo udzielania zgody na wykonywanie takich praw innym podmiotom. W każdym przypadku ulepszanie programów komputerowych polega na dopisywaniu nowych kodów, algorytmów i struktur danych w językach programowania, na skutek czego powstają nowe programy komputerowe. Wnioskodawca działa zatem na zlecenie właściciela istniejącego już oprogramowania, przenosząc następnie na jego rzecz prawa do nowych programów komputerowych - nowych ścieżek kodów - które są łączone z istniejącymi aplikacjami celem ich modyfikacji i ulepszania/wprowadzania nowych funkcjonalności. Do czasu przeniesienia praw autorskich do nowo wytworzonych programów komputerowych prawa te należą do Wnioskodawcy, wraz z przeniesieniem praw autorskich do nowo wytworzonych programów komputerowych ulepszających funkcjonowanie aplikacji, uprawnionym z tytułu praw autorskich staje się Spółka. Jak wskazał Wnioskodawca powyżej, przez ulepszenie/rozwijanie oprogramowania, Wnioskodawca ma na myśli pisanie osobiście lub wspólnie z innymi programistami nowych programów komputerowych, Wnioskodawca działa w tym zakresie na zlecenie Spółki, przenosząc następnie prawa autorskie do utworzonych programów komputerowych. Wnioskodawca nie uzyskuje w żadnym wypadku licencji na oprogramowanie (system) stworzony przez inne osoby dla Spółki. Wnioskodawca tworzy własną część aplikacji stanowiącą program komputerowy, który następnie jest łączony z istniejącymi aplikacjami. Wnioskodawca nie nabywa na własność kwalifikowanego IP, ani licencji wyłącznej do tego IP od właściciela zlecającego jego ulepszenie/rozwinięcie, ponieważ:

• Ulepszenie, rozwinięcie programu następuje w wyniku dopisywania nowych kodów, algorytmów i struktur danych w językach programowania, na skutek czego powstaje nowe prawo własności intelektualnej;

• Wnioskodawcy przysługują prawa autorskie do ulepszenia/rozwinięcia oprogramowania, które podlegają ochronie prawnej zgodnie z art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych;

• w związku z ulepszeniem/rozwinięciem ww. oprogramowania, Wnioskodawca osiągnie dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, poprzez sprzedaż kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Wnioskodawca prowadzi odrębną ewidencję w sposób zapewniający wyodrębnienie poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej oraz ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (strat) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz w sposób pozwalający na wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochody. Wnioskodawca prowadził tą ewidencję na bieżąco, tj. od momentu rozpoczęcia ponoszenia wydatków na działalność badawczo rozwojową zmierzającą do wytworzenia kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, tj. od dnia 1 stycznia 2019 r.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania

(ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku):

1. Czy opisane w treści wniosku, a wykonywane przez Wnioskodawcę czynności w ramach prowadzonej działalności gospodarczej stanowią działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
2. Czy w opisanym wyżej zdarzeniu przyszłym Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do skorzystania z preferencyjnej stawki opodatkowania w wysokości 5% od dochodu uzyskiwanego z tytułu przenoszenia autorskich praw majątkowych do oprogramowania tworzonego i rozwijanego przez Wnioskodawcę?

Zdaniem Wnioskodawcy, może On do uzyskiwanych dochodów z tytułu przeniesienia autorskich prawa majątkowych do programów komputerowych skorzystać z preferencyjnej stawki opodatkowania w wysokości 5% właściwej dla dochodu osiągniętego z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o której to stawce mowa w art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dalej: ustawy o PIT.

Zgodnie z powołanym art. 30ca ust. 1 ustawy o PIT, podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

Z kolei zgodnie z art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy, kwalifikowanym prawem własności intelektualnej jest między innymi autorskie prawo do programu komputerowego - podlegające ochronie prawnej na podstawie ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, którego przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Działalność badawczo-rozwojowa została zdefiniowana w art. 5a pkt 38 ustawy o PIT i oznacza działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Z kolei badania naukowe (badania podstawowe i badania aplikacyjne) oraz prace rozwojowe winny być zgodnie z art. 5a pkt 39 i 40 ustawy o PIT rozumiane zgodnie z art. 4 ust. 2 i 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce. W myśl tych przepisów badania naukowe są działalnością obejmującą:

1. badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne, badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń;
2. prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Zdaniem Wnioskodawcy przedstawione w treści wniosku czynności, które Wnioskodawca podejmuje w toku wykonywania umowy polegające na tworzeniu oprogramowania wyczerpują definicję działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 5a pkt 38 w zw. z art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o PIT, w postaci prac rozwojowych. Należy wskazać w pierwszej kolejności, że prace prowadzone przez Wnioskodawcę polegające na współtworzeniu i rozwoju platformy internetowej ..com poprzez opracowywanie i wdrożenie architektury oprogramowania i bazy danych mają twórczy charakter, ponieważ służą tworzeniu nowych i oryginalnych rozwiązań, a inwencja i zaprojektowanie tych rozwiązań leży po stronie Wnioskodawcy. Oprogramowanie tworzone w ramach prowadzonej działalności gospodarczej (w ramach współpracy ze Spółką, w ramach zespołu programistów) stanowi więc oryginalny wytwór twórczej pracy Wnioskodawcy oraz przedmiot ochrony prawa autorskiego. Po drugie, prace wykonywane przez Wnioskodawcę, zdaniem Wnioskodawcy, obejmują wykorzystywanie wiedzy i umiejętności w zakresie sprzętu, narzędzi informatycznych i oprogramowania do projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług. W związku z tym aplikacje, które Wnioskodawca współtworzy i dostarcza odpowiadają najwyższym standardom jakości oraz są w duchu najnowszych trendów. Po trzecie, prace nad oprogramowaniem mają systematyczny charakter, ponieważ nie mają charakteru jednorazowego, lecz są prowadzone w sposób zorganizowany, z nastawieniem na ciągły rozwój i ulepszanie w przyszłości. Wnioskodawca w latach 2016-2019 r. przenosił na Spółkę całość majątkowych praw autorskich do wytwarzanego przez siebie oprogramowania i otrzymywał wynagrodzenie z tego tytułu, a zatem - w ocenie Wnioskodawcy - osiągał i osiąga dochody z tytułu sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, a w konsekwencji powyższego, dochody, o których mowa w art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o PIT.

Mając powyższe na uwadze, zdaniem Wnioskodawcy, spełnia On wszystkie kryteria określone w art. 5a pkt 38-40 w zw. z art. 30ca ust. 1, ust. 2 pkt 8 i ust. 7 ustawy o PIT, a tym samym w rozliczeniu rocznym za rok 2019 oraz w latach następnych będzie mógł użyć stawki 5% podatku od dochodu uzyskiwanego z tytułu przenoszenia autorskich praw majątkowych do oprogramowania tworzonego i rozwijanego przez Wnioskodawcę.

W uzupełnieniu stanowiska, Wnioskodawca wskazał dodatkowo, że zgodnie z art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych: 1. Programy komputerowe podlegają ochronie jak utwory literackie, o ile przepisy niniejszego rozdziału nie stanowią inaczej. 2. Ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie. 3. Prawa majątkowe do programu komputerowego stworzonego przez pracownika w wyniku wykonywania obowiązków ze stosunku pracy przysługują pracodawcy, o ile umowa nie stanowi inaczej. Jak wskazuje się natomiast w literaturze: Przedmiotem ochrony prawa autorskiego mogą być poszczególne elementy lub nawet krótkie fragmenty (urywki) programu, jeśli tylko one same spełniać będą wymogi podane w art. 1 ust. 1 PrAut. Chodzi tutaj o elementy programu jako takiego, a więc instrukcje działania dla komputera lub ich zestawy, a nie np. modele 3D wyświetlane na ekranie wskutek realizacji takich instrukcji (por. wyr. TS z 22.12.2010 r., C-393/09, Bezpećnostm softwarova asociace, ECLI:EU:C:2010:816) (A. Michalak (red.), Ustawa o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Komentarz, Warszawa 2019).

Nie ulega również wątpliwości, że ochroną prawno-autorską objęty jest również program niedokończony: Do programów komputerowych stosuje się również wyrażoną w art. 1 ust. 3 PrAut zasadę, że chronione są także dzieła w postaci nieukończonej, np. wersja pre-alfa, alfa lub beta programu, wydanie testowe lub demonstracyjne. Kwalifikacji danego wytworu intelektualnego jako (nieukończonego) programu komputerowego nie stoi również na przeszkodzie fakt, że program jest napisany niepoprawnie, zawiera błędy bądź luki bezpieczeństwa (tak A. Mednis, Program komputerowy jako utwór w rozumieniu prawa autorskiego, PUG 1990, Nr 10, s. 161; M. Byrska, Ochrona programu komputerowego w nowym prawie autorskim, Warszawa 1994, s. 41-42, A. Michalak (red.), Ustawa o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Komentarz, Warszawa 2019).

Na konieczność szerokiego rozumienia pojęcia programu komputerowego zwrócił uwagę również sam Minister Finansów w wyjaśnieniach z dnia 15 lipca 2019 r. dot. ulgi związanej z kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej:

Reasumując: brak ustawowej definicji pojęcia program komputerowy oraz brak precyzyjnego określenia zakresu autorskiego prawa do programu komputerowego w świetle polskiego prawa sprawia, że konieczne jest odniesienie się do pozaustawowych źródeł interpretacji tego pojęcia oraz ustalenia zakresu przedmiotowej ochrony prawnej. Wynika z nich, że pojęcie program komputerowy nie powinno być rozumiane wąsko, lecz szeroko, w szczególności obejmując interfejs, gdy ten spełnia warunek interoperacyjności programu komputerowego z oprogramowaniem i sprzętem komputerowym, co musi być ustalone w każdym przypadku oddzielnie na podstawie rzeczywistych ustaleń, a nie tylko formalnych postanowień, na przykład umownych. Holistycznie i funkcjonalnie, program komputerowy obejmuje więc jego funkcjonalne części składowe, takie jak: kod źródłowy, opis procedur operacyjnych, zestawienie danych w informacjach konwersacyjnych i dialogowych oraz kod wynikowy i interfejs. Uwzględnienie autorskiego prawa do programu komputerowego w szerokim rozumieniu (funkcjonalnie) - jako oprogramowanie - w katalogu kwalifikowanych IP jest zgodne z wytycznymi raportu BEPS Plan Działania nr 5 i wynika z przedstawionej powyżej interpretacji zakresu znaczeniowego autorskiego prawa do programu komputerowego.

W przedmiocie problematyki współwłasności praw, we wspomnianych wyżej wyjaśnieniach Minister Finansów stwierdził natomiast, że: Warto również zauważyć, że do skorzystania z preferencyjnej 5% stawki podatkowej wystarczy, aby podatnik był współwłaścicielem bądź użytkownikiem posiadającym prawa do korzystania z IP na podstawie umowy licencyjnej. Nie jest więc wymagane przez ustawodawcę, aby podmiot korzystający z preferencji był właścicielem tych praw.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 5a pkt 38 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności badawczo-rozwojowej oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Definicje badań naukowych i prac rozwojowych zostały zawarte w art. 5a pkt 39 i 40 powoływanej ustawy.

I tak, w myśl art. 5a pkt 39 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych, oznacza to:

1. badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. poz. 1668),
2. badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Z kolei, w definicji prac rozwojowych zawartej w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazano, że oznaczają one prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2018 r., poz. 1668, z późn. zm.), badania naukowe są działalnością obejmującą:

1. badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;
2. badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Stosownie do art. 4 ust. 3 ww. ustawy, prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Zatem, z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszania istniejących produktów/usług oraz procesów i technologii produkcji.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy, podkreślić wyraźnie należy, że w celu stwierdzenia, czy Wnioskodawca prowadzi działalność badawczo-rozwojową, należy przeprowadzić analizę nakierowaną na zidentyfikowanie przejawów działalności gospodarczej, które mogą zostać uznane za działalność badawczo-rozwojową (tj. tych aktywności podatnika, które spełniają definicję wskazane w art. 5a pkt 38-40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Ustawodawca wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którą (jak już wyżej wskazano) przez działalność badawczo-rozwojową, należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Z ustawowej definicji wynika zatem, że taka działalność musi mieć charakter twórczy. Posłużenie się tym sformułowaniem wskazuje, że działalność badawczo-rozwojowa to taka aktywność, która nastawiona jest na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym, które nie mają odtwórczego charakteru. Po drugie, z art. 5a pkt 38 ww. ustawy wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi być podejmowana w systematyczny sposób. Najbardziej właściwą definicją systematyczności prowadzenia działalności B+R jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium systematyczności danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona, ani też od istnienia planu, co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. Nie ma również wymogu ciągłego lub długotrwałego prowadzenia działalności przez podatnika, by uznać daną działalność za działalność spełniającą kryterium systematyczności, albo też by podatnik musiał planować tego rodzaju działalność na przyszłość. Podobnie, nie ma wymogu, aby podatnik otworzył działalność na przykład na okres trzech miesięcy lub nawet jednego miesiąca lub jednego tygodnia lub jednego dnia w celu przeprowadzenia określonego projektu badawczo-rozwojowego, jeżeli takie działania są uzasadnione charakterem i planowanym rezultatem działalności badawczo-rozwojowej. W każdym z powyższych przypadków zostanie bowiem spełnione kryterium systematyczności działalności prowadzonej przez podatnika. Po trzecie, taka działalność musi mieć określony cel, tj. powinna być nakierowana na zwiększenie zasobów wiedzy oraz ich wykorzystanie do tworzenia nowych zastosowań.

Kluczowe, jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwie rodzaje aktywności, tj.: (i) badania naukowe (zdefiniowane w art. 5a pkt 39 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) oraz (ii) prace rozwojowe (o których mowa w art. 5a pkt 40 ww. ustawy).

Należy zwrócić uwagę na podkreślone wyłączenie zawarte w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z zakresu ulgi na działalność badawczo-rozwojową tych przejawów aktywności podatnika, które pomimo ulepszenia istniejących usług oraz innych operacji w toku z uwagi na swoją cykliczność (okresowość) oraz brak innowacyjnego charakteru (rutynowość) nie mogą stanowić prac rozwojowych.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że Wnioskodawca tworzy i rozwija autorskie oprogramowanie stanowiące utwór podlegający ochronie na podstawie ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Oprogramowania, o których mowa we wniosku, zostały wytworzone przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej przez Niego działalności twórczej podejmowanej w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Oprogramowanie tworzone przez Wnioskodawcę znajduje się na granicy możliwości współczesnych technologii, a działalność Wnioskodawcy w niniejszym zakresie ma charakter systematyczny i jest wykonywana w ramach codziennej pracy Wnioskodawcy. Nie istnieje inna platforma internetowa, który posiadałaby tożsamy kod z kodem tworzonym przez Wnioskodawcę - w tym zakresie zatem twórczość Wnioskodawcy ma charakter innowacyjny.

Mając na uwadze przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe oraz cytowane wyżej przepisy prawa podatkowego, stwierdzić należy, że przedstawione we wniosku działania, spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej, w rozumieniu art. 5a pkt 38-40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż są podejmowane w sposób systematyczny, mają twórczy charakter, podejmowane są w celu zwiększana zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Ponadto, Wnioskodawca opracowuje nowe lub ulepszone produkty niewystępujące dotychczas w praktyce gospodarczej Wnioskodawcy.

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi również kwestia kwalifikacji dochodu ze zbycia praw autorskich do oprogramowania oraz możliwość skorzystania przez Wnioskodawcę z ulgi Innovation Box.

Zauważyć należy, że przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od dnia 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym. Na podstawie art. 1 pkt 25 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193), w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych dodano art. 30ca i art. 30cb.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ww. ustawy, kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1. patent,
2. prawo ochronne na wzór użytkowy,
3. prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,
4. prawo z rejestracji topografii układu scalonego,
5. dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,
6. prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,
7. wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2018 r., poz. 432),
8. autorskie prawo do programu komputerowego

- podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym (art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Zgodnie natomiast z art. 30ca ust. 7 ww. ustawy, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1. z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
2. ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
3. z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;
4. z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Powyższe przepisy wprowadzają korzystne rozwiązania podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej, tzw. Innovation Box.

W tym zakresie wpisują się one w realizację Planu na rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju, Strategii na rzecz doskonałości naukowej, nowoczesnego szkolnictwa wyższego, partnerstwa z biznesem i społecznej odpowiedzialności nauki oraz Strategii na Rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju w obszarze innowacyjności. Znowelizowane przepisy mają prowadzić do wzrostu zainteresowania pracami badawczo-rozwojowymi prowadzonymi w Polsce oraz stanowić swoiste zamknięcie łańcucha wartości związanego z procesem tworzenia i komercjalizacji innowacyjnych rozwiązań będących efektem prac badawczo-rozwojowych.

Wskazać także należy, że powyższe regulacje polegają na preferencyjnym opodatkowaniu 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z praw własności intelektualnej, których podatnik jest właścicielem, współwłaścicielem, użytkownikiem lub posiada prawa do korzystania z nich na podstawie umowy licencyjnej, i które są chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent, dodatkowe prawo ochronne na wzór użytkowy, czy prawo z rejestracji wzoru przemysłowego, zwane kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej.

Możliwość skorzystania z ulgi Innovation Box ma miejsce również w sytuacji, gdy podatnik dokona zakupu kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o których mowa powyżej, pod warunkiem, że następnie poniesie on koszty związane z rozwojem lub ulepszeniem nabytego prawa.

Dochodem kwalifikującym się do ulgi Innovation Box jest dochód uzyskany z tytułu należności/opłat licencyjnych lub innych należności związanych z wykorzystywaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jak również, co istotne, dochód z tego aktywa uwzględniony w cenie sprzedaży lub usługi określany na zasadzie ceny rynkowej.

Warunkiem koniecznym dla skorzystania z omawianej preferencji jest wymóg prowadzenia przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, co stanowi wyraz realizacji zasady nexus. Poziom dochodu kwalifikowanego do zastosowania preferencyjnej stawki opodatkowania będzie wyliczany przy zastosowania formuły (wzoru) wynikającej z raportu nr 5 BEPS. Przewidziano także możliwość zlecenia wykonania prac badawczo-rozwojowych innym podmiotom zarówno niepowiązanym, jak i powiązanym.

Należy podkreślić, że stosowanie tej ulgi (niższej stawki podatku do kwalifikowanych dochodów) jest prawem, a nie obowiązkiem podatnika. Jest to o tyle istotne, gdyż z korzystaniem z ulgi wiążą się, bądź co bądź, dodatkowe obowiązki po stronie podatników, w szczególności obowiązek prowadzenia ewidencji pozwalającej na monitorowanie i śledzenia efektów prac badawczo-rozwojowych.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy stwierdzić należy, że kwalifikowane prawo własności intelektualnej to prawo własności spełniające łącznie trzy warunki:

• zostało wytworzone, rozwinięte lub ulepszone przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej;

• należy do jednej z kategorii wymienionych w katalogu w art. 30ca ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych;

• podlega ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczypospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska.

Mając na uwadze powyższe wskazać należy, że oprogramowanie definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1231, z późn. zm.). Stąd oprogramowanie komputerowe może być uznane za kwalifikowane IP, w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszeniem jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Zgodnie z art. 74 ust. 2 ww. ustawy, ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia.

Jak wynika z powyższych regulacji, podatnicy, którzy opodatkowują dochody z kwalifikowanych IP stawką 5%, mają obowiązek prowadzenia wyodrębnionej ewidencji dla wszystkich operacji finansowych związanych z uzyskiwaniem tych dochodów. Przepisy o IP BOX nie narzucają podatnikom konkretnej formy ewidencjonowania zdarzeń na cele stosowania preferencji IP BOX.

Odnosząc wyżej przedstawiony opis do przeanalizowanych przepisów prawa stwierdzić należy, że autorskie prawo do programu komputerowego uregulowane jest na mocy art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1231, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 74 ust. 2 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, nie podlegają ochronie.

W celu poprawnego zastosowania preferencji IP BOX wobec autorskiego prawa do programu komputerowego należy nadać mu znaczenia funkcjonalne, celowościowe i rozszerzające, w zgodzie z najbardziej istotnym międzynarodowym kontekstem przepisów o IP BOX, czyli Raportem OECD BEPS Plan Działania Nr 5. Zgodnie z akapitem 34 tego Raportu, copyrighted software, nie tylko program komputerowy chroniony prawem autorskim, ale szerzej oprogramowanie chronione prawem autorskim, może zawierać się w katalogu kwalifikowanych IP jako aktywo funkcjonalnie ekwiwalentne do patentu. OECD wskazuje, że oprogramowanie chronione prawem autorskim dzieli podstawowe cechy patentów, ponieważ jest nowatorskie, nieoczywiste i użyteczne, a zatem zasadniczo wynika z prowadzenia innowacyjnej działalności badawczo-rozwojowej, której prowadzenie powinny stymulować przepisy o IP BOX. OECD stwierdza także, że nie wszystkie jurysdykcje zapewniają ochronę patentową oprogramowania i dlatego wielu podatników, którzy wytwarzają oprogramowanie, musi posiadać prawa autorskie, zamiast polegać na ochronie patentowej. Włączenie oprogramowania chronionego prawem autorskim do definicji funkcjonalnie równoważnych kwalifikowanych IP zapewnia również, że różne traktowanie oprogramowania na mocy prawa patentowego różnych jurysdykcji nie ma wpływu na to, czy dochody z oprogramowania mogą korzystać z różnych regulacji IP BOX.

W związku z tym, że w Polsce oprogramowanie definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów podlega ochronie, jak utwór literacki z art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, oprogramowanie może być, zgodnie z wykładnią celowościową i kontekstualną (ww. Raport OECD), uznane za kwalifikowane IP w świetle rozszerzającej wykładni art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Na podstawie art. 30cb ust. 1 cyt. ustawy, podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1. wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;
2. prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;
3. wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;
4. dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;
5. dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług w przypadku, gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Stosownie do treści art. 30cb ust. 2 ww. ustawy, podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji. W myśl art. 30cb ust. 3 powołanej ustawy, w przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Odrębna od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencja zgodnie z art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ma zatem na celu obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, a także monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych. Wskazana ewidencja jest bardzo ważna, ponieważ jej prowadzenie w sposób niezapewniający osiągnięcie ww. celów, spowoduje po stronie podatnika obowiązek zapłaty podatku dochodowego wg skali bądź podatkiem liniowym.

Podkreślić należy, że w celu skorzystania z opodatkowania dochodów na podstawie art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnik ma obowiązek na bieżąco prowadzić odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję, czyli od momentu poniesienia pierwszych kosztów o których mowa w art. 30ca ust. 4 ww. ustawy.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że Wnioskodawca prowadzi od dnia 4 października 2016 r. jednoosobową działalność gospodarczą zarejestrowaną w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej, której przedmiotem wiodącym, zgodnie z PKD, jest działalność związana z wytwarzaniem oprogramowania (62.01.Z). Na podstawie zawartej umowy o świadczenie usług programistycznych ze Spółką, Wnioskodawca świadczy dla niej usługi programistyczne. Obowiązkiem Wnioskodawcy na podstawie zawartej umowy, jest wyłącznie tworzenie programów komputerowych w rozumieniu przepisów ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Wnioskodawca jest częścią zespołu programistów pracujących nad przedmiotowym oprogramowaniem oraz nie nabywa wyników prac badawczo-rozwojowych (dalej: B+R) prowadzonych przez inne podmioty, ani praw autorskich innych podmiotów. Wnioskodawca tworzy i rozwija autorskie oprogramowanie stanowiące utwór podlegający ochronie na podstawie ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Omawiane oprogramowanie jest tworzone, rozwijane i ulepszane w sposób systematyczny, w ramach codziennej pracy Wnioskodawcy. Aplikacje, które tworzą całą platformę, bazują m.in. na innowacyjnej myśli technicznej Wnioskodawcy. Logika biznesowa jest wdrażana przez Wnioskodawcę i zespół programistów, który Wnioskodawca współtworzy. Nie ma takiej możliwości, aby istniała inna platforma z dokładnie takim samym kodem źródłowym pracującym dokładnie tak samo, jak programy komputerowe wytwarzane przez Wnioskodawcę. Programy komputerowe są w większości przypadków tworzone w zespole programistów, a zatem możliwe są dwie konfiguracje: Wnioskodawca samodzielnie wytwarza od początku do końca całość programu komputerowego; Wnioskodawca jest współtwórcą programu komputerowego wraz z innymi programistami. Jednocześnie Wnioskodawca wskazuje, że w każdym przypadku tworzenie/rozwijanie/ulepszanie programów komputerowych, obejmuje podejmowanie przez Wnioskodawcę czynności polegających wyłącznie na pisaniu programów komputerowych, tj. ulepszenie/rozwinięcie programu następuje w wyniku dopisywania nowych kodów, algorytmów i struktur danych w językach programowania, na skutek czego powstaje nowe prawo własności intelektualnej. Oprogramowania, o których mowa we wniosku zostały wytworzone przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej przez Niego działalności twórczej podejmowanej w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Oprogramowanie tworzone przez Wnioskodawcę znajduje się na granicy możliwości współczesnych technologii, a działalność Wnioskodawcy w niniejszym zakresie ma charakter systematyczny i jest wykonywana w ramach codziennej pracy Wnioskodawcy. Nie istnieje inna platforma internetowa, który posiadałaby tożsamy kod z kodem tworzonym przez Wnioskodawcę - w tym zakresie zatem twórczość Wnioskodawcy ma charakter innowacyjny. Uzyskiwane przez Wnioskodawcę przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej są przychodami z tytułu autorskiego prawa do programu komputerowego zgodnie z art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej osiąga On wyłącznie dochody z tytułu przeniesienia praw autorskich do tworzonych programów komputerowych. Dochodem z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej są dochody osiągnięte z tytułu sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Jak wskazał Wnioskodawca powyżej, przez ulepszenie/rozwijanie oprogramowania, Wnioskodawca ma na myśli pisanie osobiście lub wspólnie z innymi programistami nowych programów komputerowych, Wnioskodawca działa w tym zakresie na zlecenie Spółki, przenosząc następnie prawa autorskie do utworzonych programów komputerowych. Wnioskodawca nie uzyskuje w żadnym wypadku licencji na oprogramowanie (system) stworzony przez inne osoby dla Spółki, Wnioskodawca tworzy własną część aplikacji stanowiącą program komputerowy, który następnie jest łączony z istniejącymi aplikacjami. Wnioskodawca nie nabywa na własność kwalifikowanego IP, ani licencji wyłącznej do tego IP od właściciela zlecającego jego ulepszenie/rozwinięcie, ponieważ: ulepszenie rozwinięcie programu następuje w wyniku dopisywania nowych kodów, algorytmów i struktur danych w językach programowania, na skutek czego powstaje nowe prawo własności intelektualnej; Wnioskodawcy przysługują prawa autorskie do ulepszenia/rozwinięcia oprogramowania, które podlegają ochronie prawnej zgodnie z art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych; w związku z ulepszeniem/rozwinięciem ww. oprogramowania, Wnioskodawca osiągnie dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, poprzez sprzedaż kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Mając na uwadze opis zdarzenia przyszłego oraz obowiązujące przepisy prawa stwierdzić należy, że uzyskiwane przez Wnioskodawcę dochody z tytułu przenoszenia autorskich praw do oprogramowania wytwarzanego/rozwijanego/ulepszanego przez Niego, które stanowi utwór prawnie chroniony, wytworzony w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, kwalifikuje się do dochodów z kwalifikowanego IP w rozumieniu art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zatem, Wnioskodawca może skorzystać z preferencyjnego opodatkowania dochodów z powyższego tytułu wg stawki 5% i w zeznaniu rocznym za rok 2019 oraz w zeznaniach rocznych za kolejne lata podatkowe rozliczyć dochód uzyskany z autorskiego prawa do programu komputerowego w ramach opisanej współpracy z ww. Spółką z uwzględnieniem ww. stawki podatku dochodowego.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy uznano za prawidłowe.

Końcowo zaznaczyć należy, że tutejszy Organ wydając interpretację w trybie art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) jest związany wyłącznie opisem zdarzenia przyszłego przedstawionym przez Wnioskodawcę i Jego stanowiskiem, tym samym Organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku.

Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe będzie zgodne ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub postępowania kontrolnego organu kontroli celno-skarbowej. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku ww. postępowań okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Jeżeli przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe będzie się różniło od zdarzenia występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego zdarzenia przyszłego.

Należy przy tym zastrzec, że interpretacja odnosi się tylko i wyłącznie do Wnioskodawcy i nie ma zastosowania do pozostałych osób z którymi współpracuje Wnioskodawca.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego na dzień złożenia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej.

Zaznacza się, że przy wydawaniu niniejszej interpretacji tutejszy Organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe jest zgodne ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n ww. ustawy, nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w , za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Stanowisko

prawidłowe

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej