Temat interpretacji

IP BOX - preferencyjne opodatkowanie dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej, przesłanki działalności badawczo-rozwojowej.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 13 grudnia 2019 r. (data wpływu 17 grudnia 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej (IP BOX):

• jest nieprawidłowe - w części dotyczącej sytuacji, gdy w efekcie prac nie powstają kwalifikowane prawa własności intelektualnej,
• jest prawidłowe - w pozostałej części.

UZASADNIENIE

W dniu 17 grudnia 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek &‒ uzupełniony pismem z 6 lutego 2020 r. (data wpływu 10 lutego 2020 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej (IP BOX).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Od 15 maja 2017 roku Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą. Jego działalność w głównej mierze polega na opracowywaniu nowych rozwiązań oraz rozszerzeniach istniejących rozwiązań zintegrowanych systemów produkcyjnych A. Wnioskodawca dział w obrębie PDK 62.01.Z. oraz 62.02.Z.

Wnioskodawca wykonuje pracę na zlecenie firmy B mającej swoją siedzibę w () w Niemczech. Firma ta zajmuje się obsługą informatyczną kilku innych firm. Między innymi jest to ()), mająca swoje fabryki w kilku europejskich krajach. Firma B jest właścicielem systemów produkcyjnych ww. firmy i zajmuje się rozwojem i tworzeniem nowego oprogramowania oraz zarządza infrastrukturą informatyczną tych firm.

Firma Wnioskodawcy () działa na zlecenie firmy B i na podstawie zleceń produkuje i rozwija oprogramowanie &‒ głównie w języku (). Efektem pracy Wnioskodawcy są w głównej mierze nowe funkcjonalności systemu, niedostępne wcześniej w danym obszarze w systemie klienta, specyficzne dla branży (cukrowniczej) oraz liczne usprawnienia istniejących rozwiązań, jak również dokumentacja projektowa/wykonawcza dla poszczególnych rozwiązań. Pracując nad nowymi rozwiązaniami, Wnioskodawca nie pozyskuje przy tym praw do produktów wytworzonych przez inne podmioty. Przekazuje firmie B cały kod źródłowy, dokumentacje wraz z prawami do tego kodu. Oprogramowanie jest pisane bezpośrednio w systemie zleceniodawcy &‒ specyfika systemów A. Do implementacji wyżej wymienionych rozwiązań Wnioskodawca musi cały czas poszerzać swoją wiedzę w zakresie zarówno technicznym &‒ pozyskiwanie nowych umiejętności programistycznych &‒ jak i biznesowym &‒ poznawanie nowych procesów, implementacja tych procesów. Usługi swoje Wnioskodawca świadczy na terenie Polski w ramach pracy zdalnej. Podatek również odprowadza w Polsce.

Podobny zakres czynności Wnioskodawca dokonuje sporadycznie dla innych klientów na dodatkowe zlecenia &‒ tworzenie oprogramowania wraz z dokumentacją w systemie A &‒ język (). Praca polega na dodawaniu nowych funkcjonalności do systemu i usprawnieniach istniejących rozwiązań.

W piśmie stanowiącym uzupełnienie wniosku udzielono odpowiedzi na następujące pytania.

Czy wytwarzanie i rozwijanie oprogramowania następuje w ramach prowadzonej bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalności badawczo-rozwojowej.

Wytwarzane i rozwijane oprogramowanie następuje w ramach prowadzonej bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalności badawczo-rozwojowej.

Czy prowadzona przez Wnioskodawcę działalność badawczo-rozwojowa spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 w zw. z pkt 39 i 40 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387 z późn. zm.), w szczególności czy jest to działalność o charakterze twórczym podejmowana w sposób systematyczny (tj. w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany), a jej celem jest zwiększenie zasobów wiedzy lub wykorzystanie zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Według Wnioskodawcy prowadzona przez niego działalność badawczo-rozwojowa spełnia definicję działalności badawczo rozwojowej.

Jest to działalność o charakterze twórczym podejmowana w sposób systematyczny i jej celem jest zwiększenie zasobów wiedzy i tworzenia nowych rozwiązań.

Prace programistyczne wykonywane są przez Wnioskodawcę każdego dnia prowadzenia działalności, co wiąże się ze stałym ulepszaniem istniejącego oprogramowania oraz tworzeniem zupełnie nowych rozwiązań. Prace Wnioskodawcy polegają nie tylko na właściwym tworzeniu kodu, ale również na stworzeniu koncepcji, zaplanowania przebiegu prac, wymyślenia sposobu zrealizowania danego zagadnienia.

Czy wytwarzanie i rozwijanie przez Wnioskodawcę oprogramowania stanowi przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze (wyraz własnej twórczości intelektualnej).

Każda zmiana w oprogramowaniu A jest pracą samodzielną. W systemie istnieje system blokowania obiektów, w jednym momencie nie może nad jednym fragmentem oprogramowania działać więcej niż jedna osoba.

Po wprowadzeniu i zweryfikowaniu nowej funkcjonalności obiekt jest przenoszony do systemu produkcyjnego i od tego momentu staje się dostępny dla innych osób (programistów).

Natomiast nie ma możliwości, aby nad daną zleconą zmianą pracowało wiele osób. Wszystkie prace programistyczne, które Wnioskodawca wykonuje, wykonuje bezpośrednio Wnioskodawca, bez dodatkowych osób. Każda zmiana prowadzona jest bezpośrednio w środowisku klienta poprzez bezpieczne połączenie z serwerem.

W przypadku gdy Wnioskodawca rozwija oprogramowanie, czy Wnioskodawca jest jego: właścicielem, współwłaścicielem lub użytkownikiem na podstawie licencji wyłącznej.

W przypadku rozwijania oprogramowania Wnioskodawca jest właścicielem części dodanej tego oprogramowania do momentu zakończenia prac nad nim i przyjęcia rozwiązania przez klienta.

Czy działania Wnioskodawcy polegające na rozwijaniu oprogramowania zmierzają do poprawy ich użyteczności albo funkcjonalności.

Działanie Wnioskodawcy polegające na rozwijaniu oprogramowania zmierzają do poprawy ich użyteczności lub funkcjonalności.

Czy w przypadku gdy Wnioskodawca rozwija oprogramowanie, to w wyniku podjętych przez Wnioskodawcę czynności powstają odrębne od tego oprogramowania utwory (nowe kwalifikowane prawo własności intelektualnej w postaci nowego autorskiego prawa do programu komputerowego), podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych:

• jeżeli tak &‒ czy Wnioskodawca przenosi całość autorskich praw majątkowych, otrzymując w zamian wynagrodzenie za sprzedaż tych praw,
• jeżeli nie - czy wynagrodzenie Wnioskodawcy jest tylko wynagrodzeniem za efekty swoich prac badawczo-rozwojowych.

W przypadku rozwijania oprogramowania nie zawsze powstają odrębne od tego utwory, jest to zależne od typu/wielkości zmiany. Jeżeli zmiana jest duża i wiąże się z wprowadzeniem nowej funkcjonalności, to najczęściej powstają osobne utwory (np. nowa klasa do obsługi nowej funkcjonalności).

W umowie Wnioskodawca ma zapisane, że wszelkie wytworzone przez niego prawa własności są przenoszone na zleceniodawcę.

Jeżeli zmiana nie jest bardzo duża, a jest w dużej mierze ulepszeniem, poprawieniem istniejącej funkcjonalności, to wg. Wnioskodawcy nie powstają odrębne od pierwotnego utwory, gdyż Wnioskodawca edytuje i poprawia istniejący już utwór, natomiast wartość dodana jest wynikiem działalności badawczo-rozwojowej i implementacji żądanej zmiany. Wynagrodzenie Wnioskodawca w tym przypadku uzyskuje również za czas spędzony nad danym zadaniem i jest wynagrodzeniem za efekt prac Wnioskodawcy w danej materii. Każda godzina, którą listuje zleceniodawcy, zawiera informację na temat tego, nad jakim projektem w danej chwili Wnioskodawca pracował, czym się zajmował (np. wyjazd w delegacji do placówki w Polsce) i co w danej chwili było rozwijane.

W cyklu miesięcznym wysyłane są zestawienia czasu pracy z opisem, co danego dnia było wykonane. Oprócz tego Wnioskodawca prowadzi odrębną ewidencję właściwych obiektów programistycznych, nad którymi pracował w ww. godzinach.

Czy Wnioskodawca prowadzi księgi rachunkowe (w tym przypadku należy wskazać, czy Wnioskodawca wyodrębnił kwalifikowane prawa własności intelektualnej w postaci autorskiego prawa do programu komputerowego w prowadzonych księgach rachunkowych), czy też Wnioskodawca prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów (w tym przypadku należy wskazać, czy Wnioskodawca prowadzi odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję) i czy powyższe wyodrębnienie lub ewidencja pozwala na wyodrębnienie każdego kwalifikowanego prawa IP, a także na ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadających na każde ww. prawo w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu.

Wnioskodawca prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów oraz odrębną ewidencję zawierającą czasy prac nad danym zagadnieniem, która umożliwia wyodrębnienie każdego kwalifikowanego prawa IP, co daje możliwość ustalenia przychodów oraz kosztów przypadających na każde kwalifikowane prawdo własności intelektualnej.

Czy usługi związane z tworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej dla kontrahenta z Niemiec są wykonywane w Polsce czy w Niemczech.

Usługi związane z tworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej dla kontrahenta z Niemiec wykonywane są w Polsce.

Jeśli usługi są wykonywane w Niemczech, to proszę wskazać, czy działalność gospodarcza na terenie Niemiec prowadzona jest za pośrednictwem stałej placówki w rozumieniu art. 5 umowy między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku, podpisana w Berlinie w dniu 14 maja 2003 r. (Dz. U. z 2005 r. Nr 12, poz. 90).

Działalność gospodarcza Wnioskodawcy wiąże się jednak z wizytami u klientów i zazwyczaj raz w miesiącu Wnioskodawca udaje się do klienta w () na okres 4 dni na spotkania.

Również wtedy Wnioskodawca pracuje nad oprogramowaniem. Nie jest jednak wymogiem koniecznym, aby Wnioskodawca był z wizytą w Niemczech w określonych terminach. Nie prowadzę działalności gospodarczej na terenie Niemiec, co nie jest równoznaczne z tym, że nie odwiedzam klienta i wykonuję również wtedy swoją pracę (która jest pracą zdalną).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy przy takim scenariuszu pracy, którą Wnioskodawca wykonuje, może skorzystać z preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej (tzw. IP Box)?

Zdaniem Wnioskodawcy spełnia wymogi do korzystania z IP Box, dlatego występuje jeszcze o indywidualną interpretację. Działalność Wnioskodawcy cechuje się w stopniu szczególnym działalnością badawczo-rozwojową, wymaga od niego ciągłego poszerzania i zdobywania wiedzy. W wyniku tej działalności powstaje własność intelektualna, która jest w ramach kontraktu przekazywana klientowi Wnioskodawcy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej (IP BOX):

• w części dotyczącej sytuacji, gdy w efekcie prac nie powstają kwalifikowane prawa własności intelektualnej jest nieprawidłowe,
• w pozostałej części jest prawidłowe.

Przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym. Na podstawie art. 1 pkt 25 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy & Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193), w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych dodano art. 30ca i art. 30cb.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019, poz. 1387, z późn. zm.): podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

Z powyższego przepisu wyraźnie wynika, że dochód osiągnięty z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, do którego po spełnieniu określonych warunków można stosować podatek w wysokości 5% podstawy opodatkowania, jest dochodem uzyskanym w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej, a więc działalności stanowiącej źródło przychodów określone w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 30ca ust. 2 ww. ustawy: kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1. patent,
2. prawo ochronne na wzór użytkowy,
3. prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,
4. prawo z rejestracji topografii układu scalonego,
5. dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,
6. prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,
7. wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2018 r. poz. 432),
8. autorskie prawo do programu komputerowego

podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym (art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Stosownie natomiast do ust. 4 art. 30ca tej ustawy: wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

(a + b) * 1,3 / a + b + c + d

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,

c nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,

d nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami (art. 30ca ust. 5 ww. ustawy).

Zgodnie natomiast z art. 30ca ust. 7 powołanej ustawy: dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1. z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
2. ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
3. z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;
4. z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Powyższe przepisy wprowadzają korzystne rozwiązania podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej, tzw. Innovation Box. W tym zakresie wpisują się one w realizację Planu na rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju, Strategii na rzecz doskonałości naukowej, nowoczesnego szkolnictwa wyższego, partnerstwa z biznesem i społecznej odpowiedzialności nauki oraz Strategii na Rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju w obszarze innowacyjności. Znowelizowane przepisy mają prowadzić do wzrostu zainteresowania pracami badawczo-rozwojowymi prowadzonymi w Polsce oraz stanowić swoiste zamknięcie łańcucha wartości związanego z procesem tworzenia i komercjalizacji innowacyjnych rozwiązań będących efektem prac badawczo-rozwojowych.

Należy także wskazać, że powyższe regulacje polegają na preferencyjnym opodatkowaniu 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z praw własności intelektualnej, których podatnik jest właścicielem, współwłaścicielem, użytkownikiem lub posiada prawa do korzystania z nich na podstawie umowy licencyjnej i które są chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent, dodatkowe prawo ochronne na wzór użytkowy czy prawo z rejestracji wzoru przemysłowego, zwane kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej.

Możliwość skorzystania z ulgi Innovation Box ma miejsce również w sytuacji, gdy podatnik dokona zakupu kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o których mowa powyżej, pod warunkiem że następnie poniesie on koszty związane z rozwojem lub ulepszeniem nabytego prawa.

Dochodem kwalifikującym się do ulgi Innovation Box jest dochód uzyskany z tytułu należności/opłat licencyjnych lub innych należności związanych z wykorzystywaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jak również, co istotne, dochód z tego aktywa uwzględniony w cenie sprzedaży lub usługi określany na zasadzie ceny rynkowej.

Warunkiem koniecznym dla skorzystania z omawianej preferencji jest wymóg prowadzenia przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, co stanowi wyraz realizacji zasady nexus. Poziom dochodu kwalifikowanego do zastosowania preferencyjnej stawki opodatkowania będzie wyliczany przy zastosowaniu formuły (wzoru) wynikającej z raportu nr 5 BEPS. Przewidziano także możliwość zlecenia wykonania prac badawczo-rozwojowych innym podmiotom zarówno niepowiązanym, jak i powiązanym.

Podatnik będzie miał możliwość stosowania niniejszej ulgi przez cały okres trwania ochrony prawnej kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W przypadku tych aktywów, które podlegają procedurze zgłoszenia/rejestracji, podatnik będzie mógł skorzystać z preferencji podatkowej od momentu zgłoszenia lub złożenia wniosku o rejestrację (obowiązek zwrotu kwoty ulgi w przypadku wycofania wniosku, odmowy udzielania prawa lub odrzucenia wniosku o rejestrację).

Należy także wskazać, że oprogramowanie definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r, poz. 1231 ze zm.). Stąd oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP, w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Zgodnie z art. 74 ust. 2 ww. ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych: ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie.

Należy jednak podkreślić, że podatnik, który chce skorzystać z preferencji IP Box, jest zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję rachunkową w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.

W myśl bowiem art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1. wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;
2. prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;
3. wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;
4. dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;
5. dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Na podstawie art. 30cb ust. 2 tej ustawy: podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji.

Stosownie do art. 30cb ust. 3 ww. ustawy: w przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Tym samym stosowanie ulgi IP BOX (niższej stawki podatku do kwalifikowanych dochodów) będzie prawem, a nie obowiązkiem podatnika. Jest to o tyle istotne, gdyż z korzystaniem z ulgi wiążą się, bądź co bądź, dodatkowe obowiązki po stronie podatników, w szczególności obowiązek prowadzenia ewidencji pozwalającej na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych.

W przypadku podatników nieprowadzących ksiąg rachunkowych wymóg zapewnienia wyodrębnionej dla projektu dotyczącego kwalifikowanego IP ewidencji może być spełniony przez sporządzanie kumulatywnego, comiesięcznego zestawienia dokumentów potwierdzających poniesione wydatki dotyczące projektu kwalifikowanego IP na koniec danego miesiąca. Zestawienie kumulatywne obejmuje wydatki od początku realizacji działalności badawczo-rozwojowej prowadzącej do wytworzenia kwalifikowanego IP do końca danego miesiąca kalendarzowego. Zestawienie to sporządzane jest przez narastające ujęcie wydatków dotyczących poszczególnych zadań. Należy je sporządzać na podstawie zestawienia dokumentów potwierdzających poniesione wydatki.

Z treści złożonego wniosku wynika, że Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą, której przedmiotem jest działalność związana z wytwarzaniem oprogramowania. W ramach prowadzonej działalności na zlecenie niemieckiego podmiotu i na podstawie zleceń dla innych klientów Wnioskodawca produkuje i rozwija oprogramowanie, na podstawie których w zamian za wynagrodzenie przenosi na zleceniodawców wszelkie wytworzone przez siebie prawa własności. Wnioskodawca wskazał, że oprogramowanie wytwarzane w ramach prowadzonej bezpośrednio przez niego działalności gospodarczej jest rezultatem jego własnej, indywidualnej, twórczej działalności intelektualnej. Działanie Wnioskodawcy polegające na rozwijaniu oprogramowania zmierzają do poprawy ich użyteczności lub funkcjonalności. Wnioskodawca wskazał również, że w przypadku gdy rozwija oprogramowanie nie zawsze powstają odrębne od tego utwory, jest oto zależne od typu/wielkości zmiany. Wnioskodawca zaznaczył, że wytwarzanie i rozwijanie oprogramowania ma miejsce w ramach prowadzonej bezpośrednio przez niego działalności badawczo-rozwojowej, a konkretnie &‒ prac rozwojowych. Co więcej, Wnioskodawca prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów oraz odrębną ewidencję, która umożliwia wyodrębnienie każdego kwalifikowanego prawa IP. Usługi związane z tworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej dla kontrahenta z Niemiec Wnioskodawca wykonuje w Polsce.

Po pierwsze, należy wskazać, że gdy Wnioskodawca wytwarza oprogramowanie i rozwija je, ale tylko w sytuacji, gdy powstają odrębne od ulepszonego oprogramowania kwalifikowane prawa IP w postaci autorskich praw do programów komputerowych (tj. gdy zmiana &‒ jak wskazał Wnioskodawca &‒ dotyczy wprowadzenia nowej funkcjonalności), dochód ze sprzedaży ww. praw do oprogramowania, które stanowi utwór prawnie chroniony i zostało wytworzone w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej kwalifikuje się do dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Mając na uwadze przedstawiony opis stanu faktycznego, Organ zwraca jednak uwagę, że w kwestii dotyczącej skutków prac mających na celu rozwinięcie oprogramowania Wnioskodawca wskazał, że w ich efekcie nie zawsze powstają odrębne od tego oprogramowania utwory. Jest to zależne od typu/wielkości zmiany. Jeżeli zmiana nie jest bardzo duża, a jest w dużej mierze ulepszeniem, poprawieniem istniejącej funkcjonalności, to nie powstają odrębne od pierwotnego utwory, gdyż Wnioskodawca edytuje i poprawia istniejący już utwór, natomiast wartość dodana jest wynikiem działalności badawczo-rozwojowej i implementacji żądanej zmiany. Wynagrodzenie Wnioskodawca w tym przypadku uzyskuje również za czas spędzony nad danym zadaniem i jest wynagrodzeniem za efekt prac Wnioskodawcy w danej materii. Wnioskodawca wskazał także, że gdy rozwija &‒ to jest właścicielem tylko części dodanej tego oprogramowania.

Zatem w wyniku tych prac nie powstają nowe kwalifikowane prawa własności intelektualnej, które mogłyby kreować kwalifikowany dochód z kwalifikowanych praw własności intelektualnej podlegający opodatkowaniu 5% stawką podatku.

W odniesieniu do powyższego należy wskazać, że w niniejszej sprawie preferencyjna 5% stawka podatku ma zastosowanie jedynie w sytuacji, gdy Wnioskodawca za wynagrodzeniem przenosi prawa autorskie do oprogramowania &− wytwarzanego, jak i będącego efektem prac mających na celu rozwinięcie oprogramowania &− podlegającego ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Należy w tym miejscu zauważyć, że aby móc zastosować preferencyjną 5% stawkę podatku, podatnik musi przyczynić się twórczo do powstania kwalifikowanego IP, tj. przez wytworzenie, rozwinięcie kwalifikowanego IP.

Rozwinięcie przedmiotu ochrony oznacza w szczególności rozbudowanie, poszerzenie zakresu funkcjonalnego albo użyteczności już istniejącego kwalifikowanego IP, niezależnie od tego, czy podatnik uzyskał dodatkową ochronę na to rozwinięcie. Decydującym determinantem jest tutaj aspekt faktyczny rozumiany jako rozwinięcie istniejącego kwalifikowanego IP w dowolnej postaci, o ile działania te prowadzą do poprawy użyteczności albo funkcjonalności już istniejącego kwalifikowanego IP.

Skoro podatnik rozwija kwalifikowane IP, co do którego nie posiada własności, współwłasności ani licencji wyłącznej, to nie może go zbyć. Zbywa on co najwyżej efekty swoich prac badawczo-rozwojowych związanych z ulepszeniem cudzego IP. Gdyby zbywał kwalifikowane IP, to oznaczałoby, że wytworzył nowe IP, a nie rozwinął już istniejące. Innymi słowy własność ulepszenia bez własności, współwłasności lub bez posiadania licencji wyłącznej do kwalifikowanego IP nie daje prawa do skorzystania z preferencji, ponieważ trudno przyjąć, że podatnik, który rozwinął na przykład autorskie prawa do programu komputerowego, może zbyć czy udzielić licencji na ten program, skoro nie jest właścicielem całego IP ani nie posiada do niego licencji wyłącznej, tylko jest właścicielem efektów prac związanych z jego ulepszeniem.

Zatem w sytuacji, gdy w wyniku prac mających na celu rozwinięcie oprogramowania nie powstają nowe kwalifikowane prawa własności intelektualnej, a Wnioskodawca uzyskuje jedynie wynagrodzenie za efekty swoich prac badawczo-rozwojowych, do tej części wynagrodzenia nie można stosować 5% preferencyjnej stawki podatku.

Reasumując & w niniejszej sprawie preferencyjna 5% stawka podatku ma zastosowanie jedynie w sytuacji, gdy Wnioskodawca za wynagrodzeniem przenosi prawa autorskie do oprogramowania &‒ zarówno wytwarzanego, jak i będącego efektem prac mających na celu jego rozwinięcie &‒ podlegającego ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Natomiast w sytuacji, gdy w efekcie prac mających na celu rozwinięcie oprogramowania nie powstają nowe kwalifikowane prawa własności intelektualnej, Wnioskodawcy nie przysługuje możliwość stosowania preferencyjnej 5% stawki podatku.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w () za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Stanowisko

w części prawidłowe

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej