Temat interpretacji

w zakresie preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej (tzw. IP Box)

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 13 listopada 2019 r. (data wpływu 13 listopada 2019 r.), uzupełnionym pismem z dnia 17 stycznia 2020 r. (data wpływu 17 stycznia 2020 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zastosowania 5% stawki opodatkowania w odniesieniu do dochodów uzyskanych z tytułu:

• wytworzonego przez Wnioskodawcę oprogramowania jest prawidłowe,

• rozwoju i ulepszania już istniejących utworów, które są użytkowane przez Wnioskodawcę na podstawie licencji niewyłącznej jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 13 listopada 2019 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

Z uwagi na braki formalne wniosku, Organ podatkowy pismem z dnia 9 stycznia 2020 r., nr 0113-KDIPT2-3.4011.657.2019.1.PR (doręczonym w dniu 10 stycznia 2020 r.) wezwał Wnioskodawcę na podstawie art. 13 § 2a, art. 169 § 1 w zw. z art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) do jego uzupełnienia, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia. W odpowiedzi na ww. wezwanie w dniu 17 stycznia 2020 r. wpłynęło uzupełnienie wniosku (nadane w dniu 17 stycznia 2020 r.).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca prowadzi działalność polegającą na wytwarzaniu oraz rozwoju oprogramowania dla kilku klientów. W tym celu regularnie tworzy, testuje i ulepsza rozwiązania prototypowe. Prawa autorskie są następnie przenoszone na klientów na podstawie umów o świadczenie usług. Wnioskodawca wytwarza, rozwija i ulepsza oprogramowanie wykorzystując dostępną aktualnie wiedzę i umiejętności z dziedziny technologii informacyjnych, opracowuje prototypy o potencjalnym wykorzystaniu komercyjnym oraz projekty pilotażowe. Prowadzi On badania, eksperymenty oraz poszerza wiedzę z dziedziny systemów informatycznych. Każdy z prowadzonych projektów jest unikalny. Zdaniem Wnioskodawcy, wyczerpuje to definicję prac badawczo-rozwojowych. Prowadzona przez Wnioskodawcę działalność jest twórcza tworzy On oraz rozwija kod źródłowy aplikacji. Działalność jest zorganizowana w postaci jednoosobowej działalności gospodarczej prowadzonej od przeszło 9 lat, prace wykonuje On systematycznie, planuje je. W działalności Wnioskodawca zwiększa zasoby swojej wiedzy oraz wykorzystuje posiadane zasoby wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Wytworzone, rozwijane i ulepszane oprogramowanie jest przejawem Jego indywidualnej działalności twórczej. Według Wnioskodawcy wytworzone przez Niego programy komputerowe podlegają ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Wszystkie podejmowane przez Wnioskodawcę działania polegające na rozwijaniu i ulepszaniu programu zmierzają do poprawy do jego użyteczności albo funkcjonalności. Nie podejmuje On żadnych działań, które celowo zmierzały by do pogorszenia użyteczności albo funkcjonalności tego oprogramowania. W większości przypadków (90%), Wnioskodawca jest właścicielem tego oprogramowania. W około 10% przypadków, jest On użytkownikiem posiadającym prawo do korzystania z tego oprogramowania na podstawie umowy licencyjnej. Oprogramowanie podlega ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Wnioskodawca prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów. Dodatkowo prowadzi On ewidencję dochodów przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej. Wnioskodawca nie ponosi żadnych kosztów na nabycie wyników innych prac badawczo-rozwojowych związanych. Całość wytworzonego oprogramowanie składa się wyłącznie z Jego prac badawczo rozwojowych.

W piśmie z dnia 17 stycznia 2020 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, Wnioskodawca wskazał, że wytwarza, rozwija i ulepsza oprogramowanie wykorzystując dostępną aktualnie wiedzę i umiejętności z dziedziny technologii informacyjnych, opracowuje prototypy o potencjalnym wykorzystaniu komercyjnym oraz projekty pilotażowe. Wnioskodawca prowadzi badania, eksperymenty oraz poszerza wiedzę z dziedziny systemów informatycznych. Każdy z prowadzonych projektów jest unikalny. Zdaniem Wnioskodawcy, wyczerpuje to definicję prac badawczo-rozwojowych. Prowadzona przez Niego działalność jest twórcza tworzy On oraz rozwija kod źródłowy aplikacji. Działalność jest zorganizowana w postaci jednoosobowej działalności gospodarczej prowadzonej od przeszło 9 lat, Wnioskodawca prace wykonuje systematycznie, planuje je. W działalności zwiększa On zasoby swojej wiedzy oraz wykorzystuje posiadane zasoby wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Podjęta przez Wnioskodawcę działalność nie obejmuje działalności polegającej na badaniach naukowych. Podjęta przez Wnioskodawcę działalność obejmuje także łączenie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy w zakresie oprogramowania. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej opracowuje On także nowe produkty, procesy i usługi niewystępujące dotychczas w praktyce gospodarczej oraz na tyle innowacyjne, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących. Dochody z wytworzonego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej są osiągane zwykle z tytułu wynagrodzenia za świadczoną usługę. W ramach prowadzonej działalności Wnioskodawca ulepsza (rozwija) oprogramowanie komputerowe wytworzone przez siebie oraz oprogramowanie, którego nie wytworzył. W związku ze wskazaniem we wniosku, że w około 10% przypadków Wnioskodawca jest użytkownikiem posiadającym prawo do korzystania z tego oprogramowania na podstawie umowy licencyjnej, Wnioskodawca doprecyzował, że w większości przypadków jest to licencja niewyłączna. W zależności od stopnia ulepszenia oprogramowania komputerowego, w niektórych przypadkach powstaje odrębny od tego oprogramowania utwór (tj. nowe kwalifikowane prawo własności intelektualnej w postaci nowego autorskiego prawa do programu komputerowego), podlegający ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. W przypadku, gdy Wnioskodawca ulepsza (rozwija) oprogramowanie komputerowe to dochody będą osiągane z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi. Wnioskodawca prowadzi odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję w sposób zapewniający wyodrębnienie poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej oraz ustalenie przychodu, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz w sposób pozwalający na wyodrębnienie kosztów.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Wnioskodawca będzie mógł w rozliczeniu za 2019 r. skorzystać z ulgi IP BOX opisanej w art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, może On zastosować ulgę IP BOX i zapłacić podatek w wysokości 5%.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie możliwości zastosowania 5% stawki opodatkowania w odniesieniu do dochodów uzyskanych z tytułu wytworzonego przez Wnioskodawcę oprogramowania jest prawidłowe, natomiast z tytułu rozwijania i ulepszania już istniejących utworów, które są użytkowane przez Wnioskodawcę na podstawie licencji niewyłącznej jest nieprawidłowe.

Przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od dnia 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym. Na podstawie art. 1 pkt 25 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193), w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych dodano art. 30ca i art. 30cb.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387, z późn. zm.), podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ww. ustawy, kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1. patent,
2. prawo ochronne na wzór użytkowy,
3. prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,
4. prawo z rejestracji topografii układu scalonego,
5. dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,
6. prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,
7. wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2018 r. poz. 432),
8. autorskie prawo do programu komputerowego

podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym (art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Stosownie natomiast do ust. 4 art. 30ca ww. ustawy, wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

(a+b) x 1,3/ (a+b+c+d)

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

• a prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

• b nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,

• c nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,

• d nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami (art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Zgodnie natomiast z art. 30ca ust. 7 powołanej ustawy, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1. z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
2. ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
3. z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;
4. z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Stosownie do art. 30ca ust. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przepisy ust. 1-13 stosuje się odpowiednio do dochodów z licencji do korzystania z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej przysługującej podatnikowi na podstawie umowy, w której zastrzeżono wyłączność korzystania przez podatnika z tego prawa, pod warunkiem uprzedniego prowadzenia przez podatnika prac badawczo-rozwojowych, których efektem jest kwalifikowane prawo własności intelektualnej, na które udzielono tej licencji.

Powyższy przepis stanowi, że jednym z warunków do skorzystania z preferencji IP BOX jest posiadanie licencji do korzystania z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej przysługującej podatnikowi na podstawie umowy, w której zastrzeżono wyłączność korzystania przez podatnika z tego prawa (tzw. licencja wyłączna).

Zatem art. 30ca ust. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych reguluje sytuację, w której podatnik uprzednio wytworzył kwalifikowane IP w ramach prowadzonych przez siebie prac badawczo-rozwojowych i korzysta z niego na podstawie umowy, w której zastrzeżono wyłączność korzystania z tego prawa (np. w ramach licencji wyłącznej), jednak nie jest jego właścicielem. Taka sytuacja może wystąpić wskutek wykonywania prac badawczo-rozwojowych na zlecenie innego podmiotu (powiązanego lub niepowiązanego).

Ponadto, zgodnie z komentarzem do art. 30ca omawianej ustawy pt. Innovation Box - domknięcie łańcucha zachęt fiskalnych na działalność rozwojową (LEX 353669, autor: Żagun K.), wskazano, że Zastosowanie omawianej ulgi będzie możliwe wówczas, gdy podatnik będzie właścicielem, współwłaścicielem lub będzie posiadał wyłączną licencję do korzystania z powyżej wskazanych praw własności intelektualnej.

W myśl art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1. wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;
2. prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;
3. wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;
4. dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;
5. dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Na podstawie art. 30cb ust. 2 ww. ustawy, podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji.

Stosownie do art. 30cb ust. 3 ww. ustawy: w przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Powyższe przepisy wprowadzają korzystne rozwiązania podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej, tzw. Innovation Box. W tym zakresie wpisują się one w realizację Planu na rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju, Strategii na rzecz doskonałości naukowej, nowoczesnego szkolnictwa wyższego, partnerstwa z biznesem i społecznej odpowiedzialności nauki oraz Strategii na Rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju w obszarze innowacyjności. Znowelizowane przepisy mają prowadzić do wzrostu zainteresowania pracami badawczo-rozwojowymi prowadzonymi w Polsce oraz stanowić swoiste zamknięcie łańcucha wartości związanego z procesem tworzenia i komercjalizacji innowacyjnych rozwiązań będących efektem prac badawczo-rozwojowych.

Należy także wskazać, że powyższe regulacje polegają na preferencyjnym opodatkowaniu 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z praw własności intelektualnej, których podatnik jest właścicielem, współwłaścicielem, użytkownikiem lub posiada prawa do korzystania z nich na podstawie umowy licencyjnej i które są chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent, dodatkowe prawo ochronne na wzór użytkowy czy prawo z rejestracji wzoru przemysłowego, zwane kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej.

Możliwość skorzystania z ulgi Innovation Box ma miejsce również w sytuacji, gdy podatnik dokona zakupu kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o których mowa powyżej, pod warunkiem że następnie poniesie on koszty związane z rozwojem lub ulepszeniem nabytego prawa.

Dochodem kwalifikującym się do ulgi Innovation Box jest dochód uzyskany z tytułu należności/opłat licencyjnych lub innych należności związanych z wykorzystywaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jak również, co istotne, dochód z tego aktywa uwzględniony w cenie sprzedaży lub usługi określany na zasadzie ceny rynkowej.

Warunkiem koniecznym dla skorzystania z omawianej preferencji jest wymóg prowadzenia przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, co stanowi wyraz realizacji zasady nexus. Poziom dochodu kwalifikowanego do zastosowania preferencyjnej stawki opodatkowania będzie wyliczany przy zastosowania formuły (wzoru) wynikającej z raportu nr 5 BEPS. Przewidziano także możliwość zlecenia wykonania prac badawczo-rozwojowych innym podmiotom zarówno niepowiązanym, jak i powiązanym.

Należy podkreślić, że stosowanie tej ulgi (niższej stawki podatku do kwalifikowanych dochodów) będzie prawem, a nie obowiązkiem podatnika. Jest to o tyle istotne, gdyż z korzystaniem z ulgi wiążą się, bądź co bądź, dodatkowe obowiązki po stronie podatników, w szczególności obowiązek prowadzenia ewidencji pozwalającej na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych.

Podatnik będzie miał możliwość stosowania niniejszej ulgi przez cały okres trwania ochrony prawnej kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W przypadku tych aktywów, które podlegają procedurze zgłoszenia/rejestracji, podatnik będzie mógł skorzystać z preferencji podatkowej od momentu zgłoszenia lub złożenia wniosku o rejestrację (obowiązek zwrotu kwoty ulgi w przypadku wycofania wniosku, odmowy udzielenia prawa lub odrzucenia wniosku o rejestrację).

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność polegającą na wytwarzaniu oraz rozwoju oprogramowania dla kilku klientów. W tym celu regularnie tworzy, testuje i ulepsza rozwiązania prototypowe. Prawa autorskie są następnie przenoszone na klientów na podstawie umów o świadczenie usług. Wytworzone, rozwijane i ulepszane oprogramowanie jest przejawem Jego indywidualnej działalności twórczej. Według Wnioskodawcy wytworzone przez Niego programy komputerowe podlegają ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Wszystkie podejmowane przez Wnioskodawcę działania polegające na rozwijaniu i ulepszaniu programu zmierzają do poprawy do jego użyteczności albo funkcjonalności. W większości przypadków (90%), Wnioskodawca jest właścicielem tego oprogramowania. W około 10% przypadków, jest On użytkownikiem posiadającym prawo do korzystania z tego oprogramowania na podstawie umowy licencyjnej. Oprogramowanie podlega ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Wnioskodawca nie ponosi żadnych kosztów na nabycie wyników innych prac badawczo-rozwojowych związanych. Całość wytworzonego oprogramowanie składa się wyłącznie z Jego prac badawczo rozwojowych. Wnioskodawca wskazał, że wytwarza, rozwija i ulepsza oprogramowanie wykorzystując dostępną aktualnie wiedzę i umiejętności z dziedziny technologii informacyjnych, opracowuje prototypy o potencjalnym wykorzystaniu komercyjnym oraz projekty pilotażowe. Wnioskodawca prowadzi badania, eksperymenty oraz poszerza wiedzę z dziedziny systemów informatycznych. Każdy z prowadzonych projektów jest unikalny. Zdaniem Wnioskodawcy, wyczerpuje to definicję prac badawczo-rozwojowych. Prowadzona przez Niego działalność jest twórcza tworzy On oraz rozwija kod źródłowy aplikacji. W działalności zwiększa On zasoby swojej wiedzy oraz wykorzystuje posiadane zasoby wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Podjęta przez Wnioskodawcę działalność obejmuje także łączenie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy w zakresie oprogramowania. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej opracowuje On także nowe produkty, procesy i usługi niewystępujące dotychczas w praktyce gospodarczej oraz na tyle innowacyjne, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących. Dochody z wytworzonego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej są osiągane zwykle z tytułu wynagrodzenia za świadczoną usługę. W ramach prowadzonej działalności Wnioskodawca ulepsza (rozwija) oprogramowanie komputerowe wytworzone przez siebie oraz oprogramowanie, którego nie wytworzył. W związku ze wskazaniem we wniosku, że w około 10% przypadków Wnioskodawca jest użytkownikiem posiadającym prawo do korzystania z tego oprogramowania na podstawie umowy licencyjnej, Wnioskodawca doprecyzował, że w większości przypadków jest to licencja niewyłączna. W zależności od stopnia ulepszenia oprogramowania komputerowego, w niektórych przypadkach powstaje odrębny od tego oprogramowania utwór (tj. nowe kwalifikowane prawo własności intelektualnej w postaci nowego autorskiego prawa do programu komputerowego), podlegający ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. W przypadku, gdy Wnioskodawca ulepsza (rozwija) oprogramowanie komputerowe to dochody będą osiągane z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi. Wnioskodawca prowadzi odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję w sposób zapewniający wyodrębnienie poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej oraz ustalenie przychodu, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz w sposób pozwalający na wyodrębnienie kosztów.

Należy także wskazać, że oprogramowanie definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1231, z późn. zm.). Stąd oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP, w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszeniem jest wynikiem prac badawczo -rozwojowych.

Zgodnie z art. 74 ust. 2 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych: ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie.

Biorąc pod uwagę przedstawiony opis stanu faktycznego oraz obowiązujące przepisy prawa należy stwierdzić, że Wnioskodawca wytwarza oprogramowanie stanowiące utwór podlegający ochronie prawnej z art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych i przenosi na klienta całość autorskich praw majątkowych do wytworzonych przez siebie programów komputerowych, za co otrzymuje wynagrodzenie, będzie uprawniony do skorzystania z preferencyjnego opodatkowania dochodu uzyskiwanego z tytułu przenoszenia autorskich praw majątkowych do tworzonego przez Wnioskodawcę oprogramowania według stawki 5%.

Natomiast w przypadku, gdy Wnioskodawca pracował nad rozwojem (ulepszeniem) oprogramowania, którego nie jest właścicielem, współwłaścicielem, ani użytkownikiem posiadającym licencję wyłączną, należy wskazać, że dochodzi do rozwoju (ulepszenia) przedmiotu cudzej własności.

Należy w tym miejscu zauważyć, że podatnik musi przyczynić się twórczo do powstania kwalifikowanego IP, tj. przez wytworzenie, rozwinięcie, lub ulepszenie kwalifikowanego IP. To oznacza, że podatnik, który nabył np. autorskie prawo do programu komputerowego (lub inne kwalifikowane IP), ale nie rozwinął lub nie ulepszył nabytego kwalifikowanego IP, nie będzie mógł skorzystać z preferencyjnego 5% opodatkowania zgodnie z przepisami o IP Box.

Rozwinięcie lub ulepszenie przedmiotu ochrony oznacza w szczególności rozbudowanie, poszerzenie zakresu funkcjonalnego albo użyteczności już istniejącego kwalifikowanego IP, niezależnie od tego, czy podatnik uzyskał dodatkową ochronę na to rozwinięcie lub ulepszenie. Decydującym determinantem jest tutaj aspekt faktyczny rozumiany jako rozwinięcie lub ulepszenie istniejącego kwalifikowanego IP w dowolnej postaci, o ile działania te prowadzą do poprawy użyteczności albo funkcjonalności już istniejącego kwalifikowanego IP.

Skoro podatnik ulepsza lub rozwija kwalifikowane IP, którego własności nie posiada, to nie może go zbyć. Zbywa on co najwyżej efekty swoich prac badawczo-rozwojowych związanych z ulepszeniem cudzego IP. Gdyby zbywał IP, to oznaczałoby, że wytworzył nowe IP, a nie ulepszył już istniejące. Innymi słowy, własność ulepszenia bez własności kwalifikowanego IP nie daje prawa do skorzystania z preferencji, ponieważ trudno przyjąć, że podatnik, który ulepszył na przykład autorskie prawa do IP może zbyć czy udzielić licencji na program komputerowy skoro nie jest właścicielem całego IP (programu komputerowego), tylko jest właścicielem efektów prac związanych z jego ulepszeniem.

Tym samym w sytuacji, gdy Wnioskodawca sprzedał wytworzone przez siebie kwalifikowane prawo własności intelektualnej w postaci autorskiego prawa do programu komputerowego, to wynagrodzenie za świadczoną usługę jako dochód z tej sprzedaży kwalifikuje się do dochodów z kwalifikowanego IP.

Natomiast w sytuacji, kiedy Wnioskodawca rozwijał lub ulepszał zbyte uprzednio przez Niego oprogramowanie komputerowe (którego nie był już właścicielem ani współwłaścicielem) lub rozwijał (ulepszał) oprogramowanie będące własnością klienta (wytworzone przez innego programistę), to dochód z tego tytułu będzie mógł kwalifikować się do dochodów z kwalifikowanego IP wyłącznie w sytuacji, gdy w umowie licencyjnej zastrzeżona została wyłączność w zakresie korzystania z tego prawa.

Z informacji przedstawionych we wniosku oraz w piśmie z dnia 17 stycznia 2020 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku wynika jednak, że w około 10% przypadków Wnioskodawca jest użytkownikiem posiadającym prawo do korzystania z tego oprogramowania na podstawie umowy licencyjnej niewyłącznej. Zatem, dochód z tytułu ww. modyfikacji oprogramowania komputerowego, do którego Wnioskodawca nie będzie miał licencji wyłącznej, nie może być opodatkowany 5% stawką.

Reasumując Wnioskodawca będzie mógł zastosować stawkę 5% podatku od dochodów uzyskanych z tytułu przenoszenia autorskich praw majątkowych do programu komputerowego będącego Jego własnością, natomiast do uzyskanych dochodów z tytułu modyfikacji (rozwinięcia lub ulepszenia) oprogramowania komputerowego, którego Wnioskodawca dokonuje na podstawie licencji niewyłącznej nie będzie mógł zastosować preferencyjnej 5% stawki podatkowej.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.), przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa). Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. z 2019 r., poz. 2325). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Stanowisko

w części prawidłowe

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej