Skutki podatkowe likwidacji spółki komandytowej.

Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej

Dnia 13 lipca 2022 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z 8 lipca 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych. Uzupełnili Państwo wniosek – w odpowiedzi na wezwanie – o dodatkową opłatę. Treść wniosku wspólnego jest następująca:

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1)Zainteresowany będący stroną postępowania.

2)Zainteresowana niebędąca stroną postępowania.

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

Spółka komandytowa w likwidacji (dalej: Spółka) prowadzi działalność gospodarczą w zakresie wynajmu i zarządzania nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi, jak również zakupu i sprzedaży nieruchomości oraz pośrednictwa w obrocie nieruchomościami.

Rok podatkowy Spółki jest zgodny z rokiem kalendarzowym.

Do końca 2020 r. Spółka nie była podatnikiem podatku dochodowego. Podatnikami podatku dochodowego od osób fizycznych (dalej: PIT) byli jedynie jej wspólnicy. Od 1 stycznia 2021 r. Spółka została objęta opodatkowaniem podatkiem dochodowym od osób prawnych (dalej: CIT). Jednocześnie obecnie Spółka występuje w roli płatnika w zakresie wypłat przychodów z udziału w zyskach osób prawnych wypłacanych do wspólników Spółki.

Wspólnikami Spółki (dalej: Wspólnicy) są:

1)A – działający jako komplementariusz (dalej: Komplementariusz);

2)B – komandytariusz, będący jednocześnie likwidatorem Spółki (dalej: Komandytariusz, Likwidator).

W latach ubiegłych udział procentowy w zyskach i stratach (udział kapitałowy) Spółki prezentował się w następujący sposób:

Komplementariusz – 97%,

Komandytariusz – 3 %.

Od 23 lipca 2020 r. udział obu Wspólników wynosi po 50%.

Wypracowany zysk był częściowo wypłacany Wspólnikom, w tym w formie zaliczek na poczet zysku Spółki, a częściowo zatrzymywany w Spółce.

Zarówno Spółka, jak i Komplementariusz i Komandytariusz podlegają w Polsce obowiązkowi podatkowemu odpowiednio w podatku CIT i PIT od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce ich osiągania (podlegają w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu).

Ze względów biznesowych, w celu zakończenia wspólnej działalności aktualnie trwa likwidacja Spółki.

W przypadku likwidacji Spółki na dzień jej likwidacji w skład majątku likwidowanej Spółki będą wchodzić m.in. środki pieniężne. W wyniku likwidacji Spółki Wspólnicy (w tym Likwidator) otrzymają te środki zgodnie z ustaloną proporcją podziału zysków.

Likwidator nie prowadzi działalności gospodarczej oraz rozlicza swoje dochody PIT na zasadach ogólnych, według skali podatkowej (17%/32%).

Interes prawnopodatkowy uzasadniający złożenie wspólnego wniosku o interpretację indywidualną:

Komandytariusz składa wniosek razem ze Spółką (dalej łącznie: Zainteresowani) z uwagi na wspólne uczestniczenie w tym samym zdarzeniu przyszłym będącym przedmiotem wniosku.

Komandytariuszowi zależy na ustaleniu zasad opodatkowania środków pieniężnych otrzymanych od Spółki z tytułu wypłaty wartości udziału kapitałowego w związku z likwidacją Spółki z uwagi na sposób ustalenia przychodu zgodnie z brzmieniem przepisu przejściowego art. 13 ust. 2 pkt 4 ustawy z dnia 28 listopada 2020 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2020 r. poz. 2123; dalej: Ustawa Zmieniająca). Spółka jest natomiast zainteresowana ustaleniem zasad opodatkowania wypłacanych kwot z uwagi na potencjalne obowiązki płatnicze nakładane na podmiot wypłacający środki w ramach likwidacji spółki komandytowej będącej podatnikiem CIT w aktualnym stanie prawnym.

Pytanie

Czy przychód Komandytariusza z tytułu otrzymania środków pieniężnych od Spółki w związku z likwidacją Spółki będzie mógł być obniżony o wydatki na nabycie lub objęcie ogółu praw i obowiązków wspólnika Spółki oraz o określoną zgodnie z art. 8 ustawy o PIT (tj. proporcjonalnie do wysokości prawa Wspólników do udziału w zysku Spółki w odpowiednich latach) część odpowiadającą uzyskanej przez Komandytariusza przed dniem, w którym Spółka stała się podatnikiem CIT, nadwyżce przychodów nad kosztami ich uzyskania, pomniejszonej o wypłaty dokonane z tytułu udziału w zysku Spółki i o wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodu, zgodnie z art. 13 ust. 2 pkt 4 Ustawy Zmieniającej, a jednocześnie Spółka, jako płatnik, będzie uprawniona do ustalenia przychodu Komandytariusza w analogiczny sposób, tj. będzie mogła pomniejszyć przychód każdego ze Wspólników (Komandytariusza i Komplementariusza) o wydatki na nabycie lub objęcie przez nich udziału w Spółce oraz o określoną zgodnie z art. 8 ustawy PIT (tj. proporcjonalnie do wysokości prawa Wspólników do udziału w zysku Spółki w odpowiednich latach) część odpowiadającą uzyskanej przez Wspólników przed dniem, w którym Spółka stała się podatnikiem CIT, nadwyżce przychodów nad kosztami ich uzyskania, pomniejszonej o wypłaty dokonane z tytułu udziału w Spółce i o wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodu?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Zainteresowanych – przychód Komandytariusza z tytułu otrzymania środków pieniężnych od Spółki w związku z likwidacją Spółki będzie mógł być obniżony o wydatki na nabycie lub objęcie ogółu praw i obowiązków wspólnika Spółki oraz o określoną zgodnie z art. 8 ustawy o PIT (tj. proporcjonalnie do wysokości prawa Wspólników do udziału w zysku Spółki w odpowiednich latach) część odpowiadającą uzyskanej przez Komandytariusza przed dniem, w którym Spółka stała się podatnikiem CIT, nadwyżce przychodów nad kosztami ich uzyskania, pomniejszonej o wypłaty dokonane z tytułu udziału w zysku Spółki i o wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodu, zgodnie z art. 13 ust. 2 pkt 4 Ustawy Zmieniającej, a jednocześnie Spółka, jako płatnik, będzie uprawniona do ustalenia przychodu Komandytariusza w analogiczny sposób, tj. będzie mogła pomniejszyć przychód każdego ze Wspólników (Komandytariusza i Komplementariusza) o wydatki na nabycie lub objęcie przez nich udziału w Spółce oraz o określoną zgodnie z art. 8 ustawy PIT (tj. proporcjonalnie do wysokości prawa Wspólników do udziału w zysku Spółki w odpowiednich latach) część odpowiadającą uzyskanej przez Wspólników przed dniem, w którym Spółka stała się podatnikiem CIT, nadwyżce przychodów nad kosztami ich uzyskania, pomniejszonej o wypłaty dokonane z tytułu udziału w Spółce i o wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodu.

Uzasadnienie stanowiska

Na wstępie należy wskazać, że zgodnie z art. 1 § 2 i art. 4 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. – Kodeks spółek handlowych (tekst jedn. Dz. U. z 2020 r. poz. 1526 z późn. zm., dalej: KSH) – spółka komandytowa jest osobową spółką prawa handlowego.

Zauważyć trzeba, że na gruncie prawnym obowiązującym do końca 2020 r. spółka komandytowa nie była samodzielnym podatnikiem podatku dochodowego, a dochody tej spółki nie stanowiły odrębnego przedmiotu opodatkowania. Opodatkowaniu podlegały natomiast dochody poszczególnych wspólników tej spółki.

Na gruncie przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2019 r. poz. 1387 z późn. zm., dalej: ustawa o PIT), w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2020 r.:

·spółki komandytowe mieściły się w pojęciu „spółki niebędącej osobą prawną” z art. 5a pkt 26 ustawy o PIT;

·skutki podatkowe zdarzeń gospodarczych związanych z działalnością spółek były przypisywane jej wspólnikom jako skutki podatkowe posiadania udziału w spółce niebędącej osobą prawną, stosownie do zasad określonych w art. 8 ust. 1-2 ustawy o PIT;

·spółki nie miały obowiązków płatnika w odniesieniu do wypłaty zysków na rzecz swoich wspólników – ten rodzaj należności nie był objęty żadnym z przepisów ustawy, który nakłada na określone podmioty obowiązki płatnika podatku (było to uzasadnione podatkowym charakterem takich wypłat).

Wypłaty zysku ze spółek niebędących osobami prawnymi (ustalane w stosunku odpowiadającym jego prawu do udziału w zysku tej spółki) niewątpliwie były otrzymaniem przez wspólnika przysporzenia majątkowego – określona kwota pieniężna była przenoszona z majątku spółki do majątku wspólnika. Niemniej jednak, ponieważ zysk osiągnięty przez spółkę niebędącą osobą prawną był wynikiem jej działalności, a działalność ta (tj. wszystkie zdarzenia gospodarcze, jakie mają miejsce w spółce w toku jej działalności) była na bieżąco opodatkowywana po stronie wspólników, wypłata zysku ze spółki niebędącej osobą prawną była traktowana na gruncie ustawy o PIT jako neutralna podatkowo. Rozwiązanie to było realizacją zasady zakazu podwójnego opodatkowania.

Zgodnie z art. 5b ust. 2 ustawy o PIT, jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niemająca osobowości prawnej, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1 uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, tj. pozarolniczej działalności gospodarczej.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy o PIT przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe. W myśl art. 8 ust. 2 ustawy o PIT zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat, ulg podatkowych.

Z uwagi na powyższe przepisy, zgodnie z przepisami obowiązującymi do dnia 31 grudnia 2020 r., wielkość przychodu przypadającego na wspólnika spółki komandytowej, podobnie jak i wielkość kosztów uzyskania przychodów określało się proporcjonalnie do jego prawa w udziale w zysku. W konsekwencji, każdy ze wspólników spółki komandytowej obliczał odrębnie podatek dochodowy. Zgodnie z brzmieniem przepisów ustawy PIT obowiązujących do dnia 31 grudnia 2020 r. dochód osiągnięty z tytułu udziału w spółce komandytowej stanowił dla jej wspólnika (osoby fizycznej) dochód z pozarolniczej działalności gospodarczej, podlegający co do zasady opodatkowaniu podatkiem dochodowym według skali (zgodnie z art. 27 ustawy o PIT) lub liniowym podatkiem dochodowym (na zasadach art. 30c ustawy o PIT).

W świetle powyższych przepisów podatkowych zysk z tytułu udziału w spółce komandytowej w stanie prawnym do dnia 31 grudnia 2020 r. był systematycznie opodatkowany podatkiem dochodowym na bieżąco. Bez znaczenia jest przy tym, czy zysk wypracowany przez spółkę komandytową został wypłacony wspólnikom, czy też wspólnicy podjęli decyzję o czasowym pozostawieniu zysku w spółce, bowiem w świetle przepisów KSH zysk wypracowany w spółce komandytowej nie musi zostać bezwzględnie podzielony i wypłacony w całości wspólnikom.

Na mocy art. 2 pkt 1 lit. a Ustawy Zmieniającej przepisy ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1800 ze. zm., dalej: ustawa o CIT) mają obecnie, co do zasady, zastosowanie również do spółek komandytowych.

Zgodnie ze znowelizowanym brzmieniem art. 1 ust. 3 pkt 1 ustawy o CIT przepisy ustawy mają również zastosowanie do spółek komandytowych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Zmienił się zatem status podatkowy spółek komandytowych na gruncie podatku CIT.

W związku z powyższym uległa również zmianie definicja spółki, przez którą od dnia 1 stycznia 2021 r., zgodnie z art. 4a pkt 21 lit. c ustawy o CIT, należy również rozumieć spółki, o których mowa w art. 1 ust. 3 pkt 1 i 1a, mające siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

W efekcie, na gruncie przepisów obowiązujących od 1 stycznia 2021 r. spółki komandytowe przestały być transparentne podatkowo. Uzyskały status spółki, o której mowa w art. 5a pkt 28 ustawy o PIT. W konsekwencji:

·wypłaty zysków z tego rodzaju spółek nie są już neutralne podatkowo i stanowią przychody ze źródła kapitały pieniężne jako przychody z udziału w zyskach osób prawnych (art. 10 ust. 1 pkt 7 w zw. z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o PIT);

·spółki komandytowe mają obowiązki płatnika podatku w odniesieniu do wypłacanych na rzecz wspólników należności stanowiących przychody z udziału w zyskach osób prawnych (art. 41 ust. 4 ustawy).

Takie wypłaty będą miały status przychodów z udziału w zyskach osób prawnych, z wypłatą których wiążą się obowiązki Spółki jako płatnika podatku.

Zgodnie bowiem z art. 17 ust. 1 pkt 4 lit. c) ustawy o PIT przychody uzyskane z dywidend i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, w tym podział majątku likwidowanej spółki, są przychodami z kapitałów pieniężnych.

Od dochodów (przychodów) uzyskanych z dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 52a, pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy (art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy).

Zgodnie z art. 41 ust. 4 ustawy o PIT płatnicy, o których mowa w ust. 1 (tj. m.in. jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej), są obowiązani pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 30a ust. 1 pkt 1-11 oraz 11b-12, z zastrzeżeniem ust. 4d, 5, 10, 12 i 21.

Zgodnie natomiast z art. 41 ust. 4e ustawy spółki, o których mowa w art. 5a pkt 28 lit. c (spółki komandytowe mające siedzibę lub zarząd na terytorium Polski), obowiązane są jako płatnicy pobierać zryczałtowany podatek dochodowy, o którym mowa w art. 30a ust. 1 pkt 4, z uwzględnieniem zasad określonych w art. 30a ust. 6a-6e.

Spółka komandytowa, która dokonuje wypłaty należności z tytułu udziału w zyskach na rzecz komplementariusza – osoby fizycznej, ma więc obowiązek poboru zryczałtowanego 19% podatku dochodowego od osób fizycznych, z uwzględnieniem art. 30a ust. 6a-6e ustawy.

Zgodnie z art. 30a ust. 6a ustawy, w przypadku przychodów uzyskiwanych przez komplementariusza z tytułu udziału w zyskach spółki, o której mowa w art. 5a pkt 28 lit. c, podatek ten pomniejsza się o kwotę, która odpowiada iloczynowi:

·procentowego udziału komplementariusza w zysku tej spółki i

·podatku należnego od dochodu tej spółki, obliczonego zgodnie z art. 19 ustawy o CIT, za rok podatkowy, z którego przychód z tytułu udziału w zysku został uzyskany.

Kwota takiego pomniejszenia nie może jednak przekroczyć kwoty podatku obliczonego zgodnie z art. 30a ust. 1 pkt 4 (art. 30a ust. 6b).

Zgodnie natomiast z art. 21 ust. 1 pkt 51a ustawy o PIT zwalnia się z opodatkowania część przychodów komandytariusza, uzyskanych z udziału w spółce komandytowej. Zwolnieniu takiemu podlega 50% uzyskanych przez komandytariusza przychodów z tego tytułu, nie więcej jednak niż wartość 60 000 zł takiego przychodu rocznie.

Jak wskazano w uzasadnieniu do Ustawy Zmieniającej, zwolnienie dochodów obliguje płatnika – spółkę komandytową do prawidłowego obliczania, poboru i odprowadzenia należnych kwot zryczałtowanego podatku dochodowego od wypłacanych komandytariuszom przychodów z udziału w zyskach tej spółki (art. 41 ust. 4 ustawy o PIT).

Jednocześnie, z uwagi na istotny charakter zmian wprowadzonych w systemie opodatkowania spółek komandytowych i ich wspólników, ustawodawca przewidział przepisy o charakterze przejściowym.

Ustawa Zmieniająca wprowadziła szczególne regulacje dotyczące rozliczeń wspólników tych spółek. Zgodnie z art. 13 ust. 1 Ustawy Zmieniającej do dochodów wspólników spółki komandytowej uzyskanych z udziału w zyskach takiej spółki, osiągniętych przez taką spółkę przed dniem, w którym taka spółka stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, stosuje się przepisy ustawy o PIT i ustawy o CIT, w brzmieniu obowiązującym przed dniem, w którym taka spółka stała się podatnikiem CIT.

Oznacza to, że jeśli spółka komandytowa osiągnęła zyski przed dniem, w którym stała się podatnikiem CIT, to przysporzenia wspólników tej spółki z udziału w tych zyskach są rozliczane podatkowo na zasadach, jakie obowiązywały przed 1 stycznia 2021 r.

Stosownie do postanowień art. 13 ust. 2 Ustawy Zmieniającej, jeżeli udziały w spółce komandytowej zostały nabyte lub objęte przez wspólnika przed dniem, w którym spółka ta stała się podatnikiem CIT, przychód wspólnika z tytułu:

1)umorzenia udziałów lub wystąpienia ze spółki,

2)odpłatnego zbycia tych udziałów,

3)ich wniesienia do innej spółki, tytułem wkładu niepieniężnego,

4)likwidacji spółki

– pomniejsza się o wydatki na nabycie lub objęcie udziału w takiej spółce oraz o określoną zgodnie z art. 8 ustawy o PIT część odpowiadającą uzyskanej przez wspólnika przed dniem, w którym spółka komandytowa stała się podatnikiem CIT, nadwyżce przychodów nad kosztami ich uzyskania, pomniejszonej o wypłaty dokonane z tytułu udziału w spółce i o wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodu.

Innymi słowy, biorąc pod uwagę brzmienie art. 13 ust. 2 pkt 4) Ustawy Zmieniającej, w przypadku uzyskania przychodu z likwidacji Spółki, przychód Wspólników będzie można pomniejszyć o:

·wydatki na nabycie lub objęcie ogółu praw i obowiązków w Spółce,

·dochód Wspólników uzyskany z działalności Spółki, za okresy sprzed objęcia jej podatkiem CIT, przypadający na Wspólników, proporcjonalnie do aktualnego wówczas udziału w zyskach Spółki za dany rok (podlegający opodatkowaniu „na bieżąco”), o ile nie był do tej pory wypłacony tym Wspólnikom,

a jednocześnie należy go powiększyć o:

·wcześniejsze wypłaty dokonane z tytułu udziału w Spółce (w tym otrzymane do tej pory zaliczki), o ile nie miały one pokrycia w dochodzie Wspólników uzyskanym z działalności Spółki przypadającym proporcjonalnie na Wspólników za okresy sprzed objęcia jej podatkiem CIT),

·wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodu.

W efekcie:

·wcześniejsze wypłaty z tytułu udziału w zysku Spółki dokonane na rzecz jej Wspólników, w tym zaliczki na poczet zysku, a także wypłaty innego rodzaju, o ile nie znajdują pokrycia w dochodzie Wspólników uzyskanym z działalności Spółki przypadającym proporcjonalnie na Wspólników za okresy sprzed objęcia jej podatkiem CIT za te okresy, efektywnie powiększają,

·a dochód Wspólników uzyskany z działalności Spółki, przypadający proporcjonalnie na Wspólników, uzyskiwany w latach poprzednich, a niewypłacony Wspólnikom w jakiejkolwiek formie, efektywnie pomniejsza przychód do opodatkowania Wspólników w momencie likwidacji Spółki.

Innymi słowy, dla potrzeb rozliczenia przychodu Wspólników z tytułu likwidacji Spółki neutralne pozostaną, tzn. nie będą uwzględniane w kalkulacji przychodu Wspólników te kwoty przekazane na rzecz Wspólników Spółki w okresach sprzed objęcia jej podatkiem CIT, które znajdują pokrycie w dochodzie Wspólników uzyskanym z działalności Spółki w części przypadającej proporcjonalnie na Wspólników za poszczególne okresy sprzed objęcia jej podatkiem CIT.

Za wydatki na nabycie lub objęcie prawa do udziału w spółce osobowej, zgodnie z definicją słownikową, należy uznać faktycznie poniesione przez podatnika wydatki (fizycznie wydatkowane środki) w związku z objęciem tego prawa. W przypadku, gdy prawo do udziału w spółce nabywane jest w zamian za środki pieniężne, wydatkiem na nabycie tego prawa, jest kwota faktycznie zapłacona za ten udział.

Z reguł tych wynika, że kwota otrzymana przez Wspólnika w ramach likwidacji nie będzie stanowiła przychodów w tej części, która powinna być opodatkowana przez Wspólnika „na bieżąco” w części proporcjonalnie przypadającej na jego udział w zysku Spółki (za okres sprzed objęcia Spółki podatkiem CIT), a nie została wcześniej wypłacona temu Wspólnikowi.

W konsekwencji, kwestia opodatkowania środków pieniężnych otrzymanych przez wspólnika z tytułu likwidacji spółki komandytowej po uzyskaniu przez nią statusu podatnika CIT, w której to spółce udziały nabył przed grudniem 2021 r., uregulowana została w sposób szczególny, a wynikające z tych przepisów rozwiązanie zabezpiecza przed podwójnym opodatkowaniem przychodu (dochodu) uzyskanego z tytułu likwidacji.

Z przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego wynika, że Spółka do końca grudnia 2020 r. nie była podatnikiem CIT. Podatnikami PIT byli jedynie jej Wspólnicy. Od 1 stycznia Spółka jest podatnikiem CIT.

Obecnie trwa proces likwidacji Spółki.

Wypracowany zysk był częściowo wypłacany Wspólnikom, w tym w formie zaliczek na poczet zysku, a częściowo zatrzymywany w Spółce.

Udział procentowy Wspólników ulegał zmianie na przestrzeni lat.

W ocenie Zainteresowanych przychód Komandytariusza z tytułu otrzymania środków pieniężnych od Spółki w związku z likwidacją Spółki będzie mógł być obniżony o wydatki na nabycie lub objęcie ogółu praw i obowiązków wspólnika Spółki oraz o określoną zgodnie z art. 8 ustawy o PIT (tj. proporcjonalnie do wysokości prawa Wspólników do udziału w zysku Spółki w odpowiednich latach) część odpowiadającą uzyskanej przez Komandytariusza przed dniem, w którym Spółka stała się podatnikiem CIT, nadwyżce przychodów nad kosztami ich uzyskania, pomniejszonej o wypłaty dokonane z tytułu udziału w zysku Spółki i o wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodu, zgodnie z art. 13 ust. 2 pkt 4 Ustawy Zmieniającej, a jednocześnie Spółka, jako płatnik, będzie uprawniona do ustalenia przychodu Komandytariusza w analogiczny sposób, tj. będzie mogła pomniejszyć przychód każdego ze Wspólników (Komandytariusza i Komplementariusza) o wydatki na nabycie lub objęcie przez nich udziału w Spółce oraz o określoną zgodnie z art. 8 ustawy PIT (tj. proporcjonalnie do wysokości prawa Wspólników do udziału w zysku Spółki w odpowiednich latach) część odpowiadającą uzyskanej przez Wspólników przed dniem, w którym Spółka stała się podatnikiem CIT, nadwyżce przychodów nad kosztami ich uzyskania, pomniejszonej o wypłaty dokonane z tytułu udziału w Spółce i o wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodu.

Innymi słowy, Komandytariusz może pomniejszyć swój przychód o zyski niewypłacone w latach ubiegłych przyporządkowane proporcjonalnie do wysokości prawa do udziału w zysku w odpowiednich latach.

Analogiczne stanowisko w zakresie stosowania przepisu przejściowego art. 13 ust. 2 Ustawy Zmieniającej, zaprezentowane zostało przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: DKIS) w interpretacji indywidualnej:

·z dnia 3 lutego 2022 r. sygn. 0113-KDIPT2-3.4011.1010.2021.1.AK, gdzie na gruncie zmniejszenia udziału kapitałowego w spółce komandytowej DKIS stwierdził, że „do ustalenia Pana dochodu z tytułu zmniejszenia udziału kapitałowego w spółce komandytowej (Spółce A) znajdzie zastosowanie wskazany wyżej przepis przejściowy, co oznacza, że Pana przychód będzie mógł zostać pomniejszony o wydatki poniesione przez Pana na nabycie lub objęcie udziału w tej spółce. Przychód należy również pomniejszyć o kwotę odpowiadającą uzyskanej przez Pana przed dniem, w którym spółka komandytowa (Spółka A) stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, nadwyżce przychodów nad kosztami ich uzyskania, pomniejszonej o wypłaty dokonane z tytułu udziału w takiej spółce i wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodu”;

·z dnia 20 stycznia 2022 r. sygn. 0112-KDIL2-1.4011.946.2021.1.AMN, w której DKIS na gruncie wystąpienia ze spółki komandytowej potwierdził stanowisko wnioskodawcy, że „nie będzie zobowiązany do zapłaty PIT w stosunku do środków pieniężnych otrzymanych oraz otrzymanych w przyszłości od Spółki na podstawie Porozumienia z tytułu wypłaty wartości udziału kapitałowego w związku z wystąpieniem Wnioskodawcy ze Spółki ze względu na to, że Wnioskodawca będzie mógł obniżyć uzyskany przychód o wydatki na objęcie ogółu praw i obowiązków wspólnika Spółki oraz o określoną zgodnie z art. 8 Ustawy o PIT część odpowiadającą uzyskanej przez Wnioskodawcę przed dniem, w którym Spółka stała się podatnikiem CIT, nadwyżce przychodów nad kosztami ich uzyskania, pomniejszonej o wypłaty dokonane z tytułu udziału w zysku Spółki i o wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodu, zgodnie z art. 13 ust. 2 pkt 1 Ustawy Nowelizującej”;

·z dnia 6 grudnia 2021 r. sygn. 0111-KDIB1-2.4010.404.2021.2.MZA, gdzie na gruncie wystąpienia wspólnika ze spółki komandytowej DKIS stwierdził, że „Spółka jako płatnik może pomniejszyć podstawę opodatkowania z tytułu wypłaty przychodów z udziału w zyskach osób prawnych, na rzecz występującego wspólnika, o zyski niewypłacone w latach ubiegłych przypadające na tego wspólnika, przy czym pomniejszenie to powinno zostać przyporządkowane proporcjonalnie do wysokości prawa do udziału w zysku wspólnika w odpowiednich latach”;

·z dnia 3 września 2021 r. sygn. 0111-KDIB1-1.4010.233.2021.1.NL, gdzie w zakresie wystąpienia ze spółki komandytowej DKIS stwierdził, że „w momencie wystąpienia Wnioskodawcy ze spółki komandytowej nie będą istniały dochody opodatkowane przez Wnioskodawcę lecz niewypłacone przez Spółkę komandytową z tytułu udziału Wnioskodawcy w zysku tej spółki do dnia 31 grudnia 2021 r. wskazać należy, iż w związku z wystąpieniem Wnioskodawcy ze spółki komandytowej, które będzie miało miejsce w momencie, gdy ww. spółka będzie podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych po stronie Wnioskodawcy powstanie przychód podatkowy, który jednakże zgodnie z art. 13 ust. 2 pkt 1 wskazanej na wstępie ustawy nowelizującej należy pomniejszyć o wydatki na nabycie lub objęcie udziału w takiej spółce oraz o określoną zgodnie z art. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych część odpowiadającą uzyskanej przez wspólnika przed dniem, w którym spółka komandytowa stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, nadwyżce przychodów nad kosztami ich uzyskania, pomniejszonej o wypłaty dokonane z tytułu udziału w spółce i o wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodu”.

Dodatkowo należy także wskazać na interpretację indywidualną DKIS z dnia 3 lipca 2020 nr 0115-KDIT3.4011.404.2020.1.AD wydaną na gruncie stosowania przepisu art. 14 ust. 3 pkt 11 ustawy o PIT.

Zgodnie z tym przepisem do przychodów, o których mowa w ust. 1 i 2 (z działalności gospodarczej), nie zalicza się środków pieniężnych otrzymanych przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu wystąpienia z takiej spółki, w części odpowiadającej uzyskanej przed wystąpieniem przez wspólnika nadwyżce przychodów nad kosztami ich uzyskania, o których mowa w art. 8, pomniejszonej o wypłaty dokonane z tytułu udziału w tej spółce i wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodów, o ile wcześniej nie pomniejszyły przychodu do opodatkowania, o którym mowa w ust. 2 pkt 16a.

DKIS stwierdził w niej, że „środki pieniężne wypłacone wspólnikowi w związku z wystąpieniem ze spółki jawnej stanowię co do zasady przychód z działalności gospodarczej z uwzględnieniem cytowanego art. 14 ust. 3 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym fizycznych. Jak podnosi Wnioskodawca we wniosku, otrzyma on w ramach wypłaty przysługującego mu udziału kapitałowego kwoty odpowiadające (opodatkowanym już) niewypłaconym wcześniej zyskom, które zostały przeznaczone na zasilenie kapitału zapasowego. W sytuacji zatem, gdy wypłacona Wnioskodawcy kwota w związku z wystąpieniem ze spółki jawnej dotyczy i mieści się w uzyskanej przed wystąpieniem z tej spółki nadwyżce przychodów nad kosztami uzyskania przychodów Wnioskodawcy (o której mowa w art. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), pomniejszonej o dokonane wypłaty z tytułu udziału w tej spółce i wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodów, uzyskane przysporzenie nie będzie stanowiło przychodu”.

W tym miejscu należy wskazać, że przywołana powyżej ostatnia interpretacja indywidualna wydana przez DKIS dotyczy bezpośrednio stanu prawnego obowiązującego przed dniem 31 grudnia 2020 r., tj. przed wejściem w życie Ustawy Zmieniającej. Wówczas spółki jawne i komandytowe nie posiadały jeszcze statusu podatnika CIT. Natomiast ze względu na fakt, że treść art. 14 ust. 3 pkt 11 ustawy o PIT w stanie prawnym obowiązującym do dnia 31 grudnia 2020 r. oraz art. 13 ust. 2 pkt 1 Ustawy Zmieniającej jest bardzo podobna, zdaniem Zainteresowanych, stanowisko DKIS przedstawione w przywołanej interpretacji indywidualnej powinno znaleźć zastosowanie również w przedmiotowym stanie faktycznym.

Jednocześnie Zainteresowani są świadomi tego, że przywołane interpretacje indywidualne zostały wydane w konkretnych stanach faktycznych przedstawionych przez innych podatników i nie znajdują bezpośredniego zastosowania do stanu faktycznego przedstawionego przez Zainteresowanych w niniejszym wniosku. Niezależnie od tego, przywołane interpretacje indywidualne przedstawiają rezultat działalności interpretacyjnej oraz aktualne stanowisko DKIS w stanach faktycznych bardzo podobnych do stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Zainteresowanych w niniejszym wniosku.

Mając powyższe na uwadze, w ocenie Zainteresowanych, przychód Komandytariusza z tytułu otrzymania środków pieniężnych od Spółki w związku z likwidacją Spółki będzie mógł być obniżony o wydatki na nabycie lub objęcie ogółu praw i obowiązków wspólnika Spółki oraz o określoną zgodnie z art. 8 ustawy o PIT (tj. proporcjonalnie do wysokości prawa Wspólników do udziału w zysku Spółki w odpowiednich latach) część odpowiadającą uzyskanej przez Komandytariusza przed dniem, w którym Spółka stała się podatnikiem CIT, nadwyżce przychodów nad kosztami ich uzyskania, pomniejszonej o wypłaty dokonane z tytułu udziału w zysku Spółki i o wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodu, zgodnie z art. 13 ust. 2 pkt 4 Ustawy Zmieniającej, a jednocześnie Spółka, jako płatnik, będzie uprawniona do ustalenia przychodu Komandytariusza w analogiczny sposób, tj. będzie mogła pomniejszyć przychód każdego ze Wspólników (Komandytariusza i Komplementariusza) o wydatki na nabycie lub objęcie przez nich udziału w Spółce oraz o określoną zgodnie z art. 8 ustawy PIT (tj. proporcjonalnie do wysokości prawa Wspólników do udziału w zysku Spółki w odpowiednich latach) część odpowiadającą uzyskanej przez Wspólników przed dniem, w którym Spółka stała się podatnikiem CIT, nadwyżce przychodów nad kosztami ich uzyskania, pomniejszonej o wypłaty dokonane z tytułu udziału w Spółce i o wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodu.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku, jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej