Temat interpretacji

Nieodpłatnego przekazania nieruchomości z majątku spółki jawnej do majątku prywatnego wspólnika

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 23 września 2020 r. (data wpływu 29 września 2020 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie nieodpłatnego przekazania nieruchomości z majątku spółki jawnej do majątku prywatnego wspólnika jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 29 września 2020 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

() Spółka jawna (dalej: Spółka) zajmuje się świadczeniem kompleksowych usług budowlanych związanych z budownictwem jednorodzinnym. Właścicielami Spółki jest dwóch wspólników, tj. Pani X (dalej: Wnioskodawczyni) i Y - oboje posiadający udział w zyskach Spółki w tej samej wysokości po 50%. W 2008 r. Spółka nabyła 4 działki budowlane wraz z przypadającymi na nie udziałami w drogach wewnętrznych (w planie zagospodarowania przestrzennego działki te oznaczone są jako M - zabudowa jednorodzinna, a działki drogowe jako drogi) od osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej. Pierwsza transakcja miała miejsce w dniu 5 marca 2008 r., w wyniku której Spółka nabyła 3 działki o numerach: () o pow. 1 513 m², () o pow. 1 498 m², () o pow. 1 601 m² wraz z przypadającymi na nie udziałami w działkach drogowych (1/33 cześć na każdą działkę) - akt notarialny nr (). Ostatnią działkę Spółka nabyła w dnia 22 października 2008 r., tj. działkę o nr () i powierzchni 1509 m² zgodnie z aktem notarialnym nr () z 22 października 2008 r. (również z 1/33 udziału w drogach). Wszystkie ww. działki budowlane zostały nabyte od tych samych osób fizycznych. Działki były przeznaczone pod zabudowę jednorodzinną i następnie na sprzedaż wraz z budynkami. W tym czasie Spółka zajmowała się działalnością deweloperską. Następnie, Spółka zabudowała działkę nr () budynkiem jednorodzinnym wolnostojącym i 10 grudnia 2009 r. sprzedała te nieruchomość (akt notarialny nr ). Była to ostatnia transakcja sprzedaży budynku przez Spółkę, ponieważ w międzyczasie Spółka zmieniła profil prowadzonej działalności gospodarczej z działalności deweloperskiej na generalne wykonawstwo domów jednorodzinnych, tzn. sprzedając usługi wraz z materiałem na działkach klientów. Także w 2009 r. Spółka rozpoczęła budowę budynku jednorodzinnego dwulokalowego na działce nr (). Niestety przez lata nie mogła sprzedać tej nieruchomości (położonej na działce nr ()), która to nieruchomość wraz z pozostałymi dwoma działkami (nr () i nr () przechodziły z roku na rok w remanencie Spółki. Należy zaznaczyć, że na działkach nr () i nr () nie były prowadzone żadne prace budowlane - były to niezabudowane działki budowlane. Po 7 latach i dokończeniu budowy budynku przez Spółkę na działce nr () Wnioskodawczyni odkupiła od Spółki lokal nr 1 ) w budynku jednorodzinnym dwulokalowym i przypadający na nią udział 1/2 w działce nr () oraz udział w działkach drogowych odpowiadając 1/66 części (akt notarialny nr ). Następnie w dniu 14 sierpnia 2019 r. drugi ze wspólników Spółki, tj. Y zakupił od Spółki lokal nr 2 () i przypadający na niego udział 1/2 w działce nr () oraz udział w działkach drogowych odpowiadający 1/66 części. Tak więc w tym momencie w Spółce pozostały dwie ww. działki, tj. nr () oraz nr () wraz z przypadającymi na nie udziałami w działkach drogowych (1/33 na każda działkę) i to te działki są przedmiotem niniejszego wniosku. Spółka nie posiada innych nieruchomości, ponieważ jak wskazano powyżej od 2009 r. zajmuje się tylko generalnym wykonawstwem świadcząc usługi budowlane na gruntach/nieruchomościach klientów. Transakcja zakupu wszystkich ww. działek budowlanych przez Spółkę nie podlegała podatkowi od towarów i usług (zwanemu dalej podatkiem VAT), gdyż sprzedawca nie był podatnikiem z jej tytułu. Spółka zapłaciła, jako kupujący działki budowlane, podatek od czynności cywilnoprawnych (zwany dalej PCC). Przedmiotowe działki (nr i nr ) w księgach rachunkowych Spółki ujęte są jako towar handlowy. W przyszłości wspólnicy Spółki zamierzają przenieść własność ww. działek z majątku Spółki do ich majątku prywatnego. Każdy ze wspólników otrzyma po jednej działce, każda o tej samej wartości rynkowej, bez konieczności ich podziału. Wnioskodawczyni otrzyma działkę o numerze ewidencyjnym (), a Pan Y działkę o nr ewidencyjnym (). Uchwała wspólników w tym zakresie (przeniesienie własności ww. działek z majątku Spółki do majątku prywatnego wspólników) zostanie podjęta w formie aktu notarialnego. Z uwagi na przedmiot czynności i konieczność dokonania zmian wpisów w księdze wieczystej, zostanie sporządzona umowa nieodpłatnego przekazania na cele własne wspólników Spółki. W związku z powyższym, Wnioskodawczyni zastanawia się nad skutkami podatkowymi w podatku dochodowym od osób fizycznych przeniesienia własności przez Spółkę ww. działki (nr ) na Jej potrzeby własne.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy przeniesienie własności działki () z majątku Spółki do majątku prywatnego jej wspólnika, tj. Wnioskodawczyni powoduje u Niej powstanie obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawczyni, samo przeniesienie własności ww. działki z majątku Spółki do majątku prywatnego wspólników, tj. Wnioskodawczyni, nie powoduje powstania zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych, które wystąpi tylko w jednym przypadku przedstawionym poniżej.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (pozarolniczej działalności gospodarczej), uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Stosownie do treści art. 14 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy, przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej składników majątku będących:

1. środkami trwałymi,
2. składnikami majątku, o których mowa w art. 22d ust. 1, z wyłączeniem składników, których wartość początkowa ustalona zgodnie z art. 22g nie przekracza 1 500 zł,
3. wartościami niematerialnymi i prawnymi

- ujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym także przychody z odpłatnego zbycia składników majątku wymienionych w lit. b), spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego lub udziału w takim prawie nieujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem ust. 2c; przy określaniu wysokości przychodów przepisy ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio.

Z kolei, w myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2, nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie. Przepis ten dotyczy nieruchomości, które służyły celom prywatnym co w niniejszej sprawie nie występuje, ponieważ przedmiotowe działki budowlane stanowiły towar handlowy Spółki.

W niniejszej sprawie przepisem, który ma zastosowanie, jest art. 10 ust. 2 pkt 3 ww. ustawy, który to przepis ma następujące brzmienie Przepisów ust. 1 pkt 8 nie stosuje się do odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, z zastrzeżeniem ust. 3, nawet jeżeli przed zbyciem zostały wycofane z działalności gospodarczej, a między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności i dniem ich odpłatnego zbycia nie upłynęło 6 lat.

Korelacja art. 10 ust. 2 pkt 3 i art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych prowadzi do wniosku, że wycofanie składnika majątku służącego działalności gospodarczej w sytuacji, kiedy między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności i dniem ich odpłatnego zbycia nie upłynęło 6 lat będzie skutkować opodatkowaniem podatkiem dochodowym od osób fizycznych tychże przychodów. Tak więc, a contrario sprzedaż tychże składników po omawianym okresie nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. W związku z powyższym samo nieodpłatne wycofanie składników majątku z majątku Spółki do majątku osobistego jej wspólników nie powoduje powstania przychodu. W sytuacji tej, co prawda dochodzi do przekazania ww. składników majątku Spółki do majątku osobistego Wnioskodawczyni (wspólników), jednak z uwagi na brak odpłatności takiego przesunięcia nie może ono zostać uznane za odpłatne zbycie, o którym mowa w ww. przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Reasumując, wycofanie działki budowlanej (w omawianym przypadku działki nr ) z majątku Spółki do majątku osobistego jej wspólnika (Wnioskodawczyni) nieodpłatnie, nie będzie rodziło dla Wnioskodawczyni, jako wspólnika Spółki, skutków podatkowych w podatku dochodowym od osób fizycznych. Ewentualne zbycie przedmiotowej nieruchomości w okresie wskazanym w art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. jeżeli pomiędzy pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności i dniem ich odpłatnego zbycia nie upłynie 6 lat, będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego - jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 1 § 2 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2020 r., poz. 1526), spółkami handlowymi są: spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością i spółka akcyjna.

W myśl art. 4 § 1 pkt 1 cyt. ustawy, spółka osobowa to spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa i spółka komandytowo-akcyjna.

Stosownie do art. 8 § 1 ustawy Kodeks spółek handlowych, spółka osobowa może we własnym imieniu nabywać prawa, w tym własność nieruchomości i inne prawa rzeczowe, zaciągać zobowiązania, pozywać i być pozywana. Spółka osobowa prowadzi przedsiębiorstwo pod własną firmą (art. 8 § 2 ustawy).

Zgodnie z definicją zawartą w art. 22 § 1 ustawy Kodeks spółek handlowych, spółką jawną jest spółka osobowa, która prowadzi przedsiębiorstwo pod własną firmą, a nie jest inną spółką handlową.

Spółka jawna może zatem posiadać własny majątek, który jest odrębny od majątków osobistych jej wspólników. Majątek spółki stanowi wszelkie mienie wniesione jako wkład lub nabyte przez spółkę w czasie jej istnienia (art. 28 ustawy Kodeks spółek handlowych).

Stosownie natomiast do art. 51 ustawy Kodeks spółek handlowych, każdy wspólnik ma prawo do równego udziału w zyskach i uczestniczy w stratach w tym samym stosunku bez względu na rodzaj i wartość wkładu. Określony w umowie spółki udział wspólnika w zysku odnosi się, w razie wątpliwości, także do jego udziału w stratach. Umowa spółki może zwolnić wspólnika od udziału w stratach.

W myśl art. 52 § 1 ww. ustawy, wspólnik może żądać podziału i wypłaty całości zysku z końcem każdego roku obrotowego.

Ze względu na to, że spółka jawna jest osobową spółką prawa handlowego i tym samym nie posiada osobowości prawnej - z punktu widzenia prawa podatkowego - podatnikami podatku dochodowego od osób fizycznych są poszczególni wspólnicy tej spółki.

Zgodnie z art. 5a pkt 26 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r., poz. 1426, z późn. zm.), ilekroć w ustawie jest mowa o spółce niebędącej osobą prawną - oznacza to spółkę inną niż w pkt 28.

W myśl natomiast art. 5a pkt 28 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o spółce oznacza to:

1. spółkę posiadającą osobowość prawną, w tym także spółkę zawiązaną na podstawie rozporządzenia Rady (WE) nr 2157/2001 z dnia 8 października 2001 r. w sprawie statutu spółki europejskiej (SE) (Dz. Urz. WE L 294 z 10.11.2001, str. 1, z późn. zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 6, t. 4, str. 251),
2. spółkę kapitałową w organizacji,
3. spółkę komandytowo-akcyjną mającą siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,
4. spółkę niemającą osobowości prawnej mającą siedzibę lub zarząd w innym państwie, jeżeli zgodnie z przepisami prawa podatkowego tego innego państwa jest traktowana jak osoba prawna i podlega w tym państwie opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania.

Zgodnie z art. 5b ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niebędąca osobą prawną, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (pozarolniczej działalności gospodarczej).

W myśl art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Zgodnie natomiast z art. 8 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Powyższy przepis ustanawia generalną zasadę opodatkowania podatkiem dochodowym, zgodnie z którą opodatkowaniu tym podatkiem podlegają wszelkie uzyskane przez podatnika w danym roku korzyści majątkowe, z wyjątkiem tych, które na mocy ustawy wyłączone zostały z tego opodatkowania (np. poprzez wprowadzenie ustawowego zwolnienia z opodatkowania, czy też zaniechanie poboru podatku).

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zawierają specyfikację źródeł przychodów, na podstawie których następuje przypisanie konkretnego przychodu do źródła przychodu. Przypisanie do konkretnego źródła przychodów jest istotne, ponieważ w zależności od ustalenia źródła przychodów, dla tego przychodu powstają dalsze skutki podatkowe prowadzące do obliczenia uzyskanego dochodu lub poniesionej straty w danym okresie rozliczeniowym.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 3 omawianej ustawy - źródłem przychodów jest m.in. pozarolnicza działalność gospodarcza.

W myśl art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera przepisów odnoszących się do czynności przekazania majątku pomiędzy spółką niemającą osobowości prawnej, a jej wspólnikami na podstawie uchwały o nieodpłatnym przekazaniu tego majątku wspólnikowi.

Ustawa ta zawiera natomiast przepis ogólny, tj. art. 14 ust. 2 pkt 1, zgodnie z którym przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia składników majątku będących:

1. środkami trwałymi albo wartościami niematerialnymi i prawnymi, podlegającymi ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych,
2. składnikami majątku, o których mowa w art. 22d ust. 1, z wyłączeniem składników, których wartość początkowa ustalona zgodnie z art. 22g nie przekracza 1 500 zł,
3. składnikami majątku, które ze względu na przewidywany okres używania równy lub krótszy niż rok nie zostały zaliczone do środków trwałych albo wartości niematerialnych i prawnych,
4. składnikami majątku stanowiącymi spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego lub udział w takim prawie, które zgodnie z art. 22n ust. 3 nie podlegają ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych

- wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą lub przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej, z zastrzeżeniem ust. 2c; przy określaniu wysokości przychodów przepisy ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio.

W przepisie tym mowa jest o przychodzie z odpłatnego zbycia składników majątku związanego z działalnością gospodarczą. O powstaniu przychodu decydują więc dwie przesłanki, które muszą zaistnieć łącznie. Musi dojść do zbycia, które powinno być odpłatne.

W przypadku nieodpłatnego przekazania nieruchomości przez spółkę jawną do majątku jej wspólnika, niewątpliwie dochodzi do zbycia nieruchomości przez spółkę. W wyniku tej czynności dojdzie do przeniesienia prawa własności ze spółki (posiadającej odrębny majątek) na jej wspólnika.

Jednak z uwagi na to, że uchwała o wycofaniu nieruchomości ze spółki odnosi się do czynności nieodpłatnej, trzeba uznać, że spółka nie uzyska od wspólnika żadnej korzyści materialnej z tego tytułu. Oznacza to, że w przypadku nieodpłatnego przeniesienia składników majątku spółki na jej wspólnika, czynność ta, jako niewiążąca się z jakąkolwiek korzyścią majątkową na rzecz spółki, nie stanowi odpłatnego zbycia składników majątku.

W związku z tym, skoro zgodnie z przytoczonym wyżej art. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochodami podlegającymi opodatkowaniu u wspólnika spółki jawnej są, co do zasady, przysporzenia uzyskane przez tę spółkę w wyniku dokonanych przez nią czynności, trzeba uznać, że wycofanie nieruchomości z majątku spółki do majątku wspólnika, jako następujące w ramach nieodpłatnej czynności, nie będzie skutkowało powstaniem u wspólnika przychodu z tytułu odpłatnego zbycia.

W niniejszej sprawie wskazać również należy na art. 14 ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który stanowi, że przychodem z działalności gospodarczej jest wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń, obliczonych zgodnie z art. 11 ust. 2-2b, z zastrzeżeniem ust. 2g i art. 21 ust. 1 pkt 125 i 125a.

Zgodnie z art. 11 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wartość pieniężną świadczeń w naturze, z zastrzeżeniem ust. 2c oraz art. 12 ust. 2-2c, określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania.

Stosownie natomiast do treści art. 11 ust. 2a ww. ustawy, wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:

1. jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia - według cen stosowanych wobec innych odbiorców;
2. jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione - według cen zakupu;
3. jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku - według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu lub budynku;
4. w pozostałych przypadkach - na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

Jeżeli świadczenia są częściowo odpłatne, przychodem podatnika jest różnica pomiędzy wartością tych świadczeń, ustaloną według zasad określonych w ust. 2 lub 2a, a odpłatnością ponoszoną przez podatnika (art. 11 ust. 2b ww. ustawy).

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych zaliczając nieodpłatne świadczenie do czynników kształtujących podstawę opodatkowania, nie precyzuje, co należy rozumieć przez nieodpłatne świadczenie. Zgodnie z wykładnią gramatyczną, odpłacać to oddawać komuś coś w zamian. Odpłatny zaś to taki, za który się płaci, wymagający zapłacenia, zwrot kosztów (Nowy Słownik Języka Polskiego PWN, Warszawa 2002). Nieodpłatny to niewymagający opłaty. Zgodnie z ugruntowanym poglądem, po raz pierwszy sformułowanym w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 28 stycznia 2000 r., sygn. akt I SA/Gd 2285/98, a potem w uchwale siedmiu sędziów NSA z 18 listopada 2002 r., sygn. akt FPS 9/02 i w uchwale składu siedmiu sędziów NSA z 16 października 2006 r., sygn. akt II FPS 1/06, pojęcie to obejmuje wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

Nieodpłatnym świadczeniem jest zatem uzyskana przez podatnika wymierna korzyść majątkowa niezwiązana z poniesieniem wydatków, powstaniem kosztów, z obowiązkiem uiszczenia wynagrodzenia lub inną formą ekwiwalentu. Nieodpłatne świadczenie ma miejsce, gdy świadczeniu jednego z podmiotów nie towarzyszy świadczenie drugostronne, co w konsekwencji wyraża się w zaistnieniu stanu, w którym po stronie przyjmującego dochodzi do zwiększenia aktywów, bądź zmniejszenia pasywów. Świadczenia otrzymującego, aby podlegały opodatkowaniu, muszą zatem prowadzić do pojawienia się po stronie podmiotu je otrzymującego przychodu, czyli korzyści majątkowej, która może wystąpić w dwóch postaciach: prowadzi do powiększenia aktywów, co jest zwykłym skutkiem wypłaty pieniędzy, albo do zaoszczędzenia wydatków, co może być następstwem świadczenia rzeczowego lub w formie usługi. W wyniku takiego świadczenia w majątku podmiotu otrzymującego nie pojawia się wprawdzie realny dochód (w znaczeniu ekonomicznym), ale ponieważ znaczenie dochodu na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest szersze, zaoszczędzenie wydatków musi być traktowane na równi z przyrostem majątku.

Najbardziej istotną dla pojęcia nieodpłatnego świadczenia jest przesłanka, dotycząca ekwiwalentności, w istocie pozwalająca na stwierdzenie, kiedy mamy do czynienia ze świadczeniem nieodpłatnym. Tylko świadczenia nieekwiwalentne mogą stanowić przychód podatkowy po stronie otrzymującego. Ekwiwalentność, która wyłącza możliwość powstania przychodu podatkowego z tytułu nieodpłatnego przysporzenia, oznacza wystąpienie świadczenia wzajemnego. Ekwiwalentność nie może wystąpić, ani w momencie dokonywania świadczenia, ani w jakimkolwiek momencie w przyszłości. Jeżeli bowiem występuje ekwiwalent, jest też korzyść po drugiej stronie, a więc wyłączona jest możliwość uznania świadczenia za nieodpłatne. Przysporzenie w majątku podatnika musi mieć dla niego pewną wartość, którą można wyrazić w wymiarze finansowym. Chodzi o to, by świadczenie otrzymane bez wynagrodzenia było dla otrzymującego wartościowe. Świadczenie nieodpłatne będące przychodem podatkowym powinno wynikać z dwustronnego stosunku, tzn. powinien istnieć możliwy do identyfikacji podmiot świadczący oraz podmiot otrzymujący. Wynika to wprost z brzmienia ustawy, która mówi o świadczeniu, a nie o przysporzeniu. Zgodnie z definicją słownikową świadczenie oznacza obowiązek wykonania lub przekazania czegoś na czyjąś rzecz.

Z powyższego wynika zatem, że w przypadku gdy wspólnik otrzyma nieruchomość wycofaną z majątku spółki do majątku prywatnego o wyższej wartości, niż jego udział w spółce (a zatem nieekwiwalentnie), wówczas powstanie dla niego przychód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Dla wspólnika, który otrzyma nieruchomości o wyższej wartości powstanie przychód odpowiadający wartości nadwyżki ponad jego udział w spółce. Jak zauważył Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 8 stycznia 2013 r., sygn. akt II FSK 1019/11, Spółki osobowe na mocy art. 8 k.s.h. mogą być podmiotem stosunku prawnego. W rezultacie nastąpi świadczenie z majątku spółki jawnej do majątku wspólnika. Natomiast przychód dla wspólnika nie powstanie, jeżeli wartość nieruchomości otrzymanej przez niego będzie miała wartość odpowiadającą (nieprzekraczającą) jego udziałowi w spółce.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że Spółka jawna zajmuje się świadczeniem kompleksowych usług budowlanych związanych z budownictwem jednorodzinnym. Właścicielami Spółki jest dwóch wspólników, tj. Wnioskodawczyni i drugi wspólnik tej Spółki. Oboje posiadają udział w zyskach Spółki w tej samej wysokości - po 50%. W 2008 r. Spółka nabyła 4 działki budowlane wraz z przypadającymi na nie udziałami w drogach wewnętrznych (w planie zagospodarowania przestrzennego działki te oznaczone są jako M - zabudowa jednorodzinna, a działki drogowe jako drogi) od osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej. Pierwsza transakcja miała miejsce w dniu 5 marca 2008 r., w wyniku której Spółka nabyła 3 działki o numerach: () o pow. 1 513 m², () o pow. 1 498 m², () o pow. 1 601 m² wraz z przypadającymi na nie udziałami w działkach drogowych (1/33 część na każda działkę). Ostatnią działkę Spółka nabyła w dnia 22 października 2008 r., tj. działkę o nr () i powierzchni 1509 m² (również z 1/33 udziału w drogach). Wszystkie ww. działki budowlane zostały nabyte od tych samych osób fizycznych. Działki były przeznaczone pod zabudowę jednorodzinną i następnie na sprzedaż wraz z budynkami. W tym czasie Spółka zajmowała się działalnością deweloperską. Następnie, Spółka zabudowała działkę nr () budynkiem jednorodzinnym wolnostojącym i 10 grudnia 2009 r. sprzedała tą nieruchomość. Była to ostatnia transakcja sprzedaży budynku przez Spółkę, ponieważ w międzyczasie Spółka zmieniła profil prowadzonej działalności gospodarczej z działalności deweloperskiej na generalne wykonawstwo domów jednorodzinnych, tzn. sprzedaż usługi wraz z materiałem na działkach klientów. W 2009 r. Spółka rozpoczęła budowę budynku jednorodzinnego dwulokalowego na działce nr (). Niestety przez lata nie mogła sprzedać tej nieruchomości (położonej na działce nr ), która to nieruchomość wraz z pozostałymi dwoma działkami (nr i nr ) przechodziły z roku na rok w remanencie Spółki. Na działkach nr () i nr () nie były prowadzone żadne prace budowlane - były to niezabudowane działki budowlane. Po 7 latach i dokończeniu budowy przez Spółkę budynku na działce nr () - Wnioskodawczyni odkupiła od Spółki lokal nr 1 w budynku jednorodzinnym dwulokalowym i przypadający na Nią udział 1/2 w działce nr () oraz udział w działkach drogowych odpowiadając 1/66 części. Natomiast w dniu 14 sierpnia 2019 r. drugi ze wspólników Spółki zakupił od Spółki lokal nr 2 i przypadający na niego udział 1/2 w działce nr () oraz udział w działkach drogowych odpowiadający 1/66 części. Wobec czego w Spółce pozostały dwie działki, tj. nr () oraz nr () wraz z przypadającymi na nie udziałami w działkach drogowych (1/33 na każda działkę). Przedmiotowe działki (nr i nr ) w księgach rachunkowych Spółki ujęte są jako towar handlowy. W przyszłości wspólnicy Spółki zamierzają przenieść własność ww. działek z majątku Spółki do ich majątku prywatnego. Każdy ze wspólników otrzyma po jednej działce, każda o tej samej wartości rynkowej, bez konieczności ich podziału. Wnioskodawczyni otrzyma działkę o numerze ewidencyjnym (), a drugi wspólnik działkę o nr ewidencyjnym (). Uchwała wspólników w tym zakresie, tj. przeniesienie własności ww. działek z majątku Spółki do majątku prywatnego wspólników zostanie podjęta w formie aktu notarialnego. Z uwagi na przedmiot czynności i konieczność dokonania zmian wpisów w księdze wieczystej, zostanie sporządzona umowa nieodpłatnego przekazania na cele własne wspólników Spółki.

Biorąc zatem pod uwagę przedstawione zdarzenie przyszłe oraz powołane przepisy prawa podatkowego stwierdzić należy, że jeśli planowana czynność wycofania wskazanej we wniosku nieruchomości, tj. działki nr () wraz z przypadającym na nią udziałem w działce drogowej (w wysokości 1/33 udziału) z majątku Spółki jawnej do majątku prywatnego Wnioskodawczyni nie będzie nosić w istocie cech zbycia, jak również nie będzie posiadać przymiotu odpłatności, o którym mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz wartość ww. nieruchomości nie przekroczy wartości odpowiadającej Jej udziałowi w Spółce, to czynność ta będzie neutralna dla Wnioskodawczyni, jako wspólnika tej Spółki. Wobec powyższego, nieodpłatne przekazanie ww. nieruchomości z majątku Spółki jawnej na rzecz Wnioskodawczyni, proporcjonalnie do posiadanych przez Nią udziałów w zyskach tej Spółki, nie spowoduje powstania przychodu, a tym samym, nie powstanie po stronie Wnioskodawczyni obowiązek podatkowy w podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawczyni należało uznać za prawidłowe.

Tutejszy Organ zaznacza, że niniejsza interpretacja indywidualna stanowi rozstrzygnięcie w zakresie postawionego pytania dotyczącego skutków podatkowych wycofania nieruchomości z majątku Spółki jawnej do majątku osobistego Wnioskodawczyni i nie odnosi się do innej kwestii wynikającej z własnego stanowiska Wnioskodawczyni, nie objętej pytaniem, tj. ewentualnej sprzedaży tej nieruchomości.

Dokonana przez Organ ocena stanowiska przedstawionego przez Wnioskodawczynię dotyczy wyłącznie skutków podatkowych, jakie w przedmiotowej sprawie wystąpią po Jej stronie. Interpretacja nie rozstrzyga natomiast kwestii obowiązków innych podmiotów, tj. drugiego wspólnika Spółki jawnej.

Ponadto, interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawczynię w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.), przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n ww. ustawy, nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Stanowisko

prawidłowe

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej