Z kolei płatnik, który nie wykonał obowiązków określonych w art. 8 Ordynacji podatkowej, odpowiada za podatek niepobrany lub podatek pobrany a niewpłacony, o czym stanowi art. 30 § 1 Ordynacji podatkowej.

Zasadą jest, że obowiązek prawidłowego ustalenia podstawy opodatkowania, obliczenia i zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych ciąży na podatnikach. Niemniej, w odniesieniu do licznych sytuacji zasada ta została wyłączona przez ustawodawcę przez nałożenie obowiązków płatnika na podmioty wypłacające podatnikowi (stawiające do dyspozycji podatnika) należności stanowiące jego dochody (przychody).

Zgodnie z art. 3 ust. 2a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 z późn. zm., dalej: „ustawa o PIT”), osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

Stosownie do treści art. 4a ustawy o PIT, przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Przychód z tytułu dywidendy należy kwalifikować jako przychód ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o PIT, tj. kapitałów pieniężnych. Zgodnie z tą regulacją źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c.

W myśl natomiast art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o PIT za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się m.in. dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych faktycznie uzyskane z tego udziału.

Art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o PIT stanowi, że od uzyskanych dochodów (przychodów) z dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy.

Ust. 2 tej samej ustawy zaznacza, że powyższy punkt stosuje się z uwzględnieniem umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska i jeżeli z umowy wynika dana stawka podatku, jej stosowanie jest dozwolone pod warunkiem przedstawienia certyfikatu rezydencji.

Zgodnie z art. 5a pkt 21 ustawy o PIT ilekroć w ustawie jest mowa o certyfikacie rezydencji – oznacza to zaświadczenie o miejscu zamieszkania podatnika dla celów podatkowych wydane przez właściwy organ administracji podatkowej państwa miejsca zamieszkania podatnika.

Certyfikat rezydencji jest dokumentem potwierdzającym określony stan faktyczny – miejsce rezydencji podatnika dla celów podatkowych, którym w przypadku podatników podatku dochodowego od osób fizycznych jest miejsce zamieszkania. Wydając takie zaświadczenie właściwy organ potwierdza, że – na moment wydania tego dokumentu bądź na moment w nim określony – stan faktyczny wskazany w jego treści jest zgodny ze stanem faktycznym, wynikającym z ewidencji, rejestrów prowadzonych przez ten organ bądź z innych danych znajdujących się w jego posiadaniu; może zatem dotyczyć wyłącznie zaistniałych, tj. teraźniejszych lub przeszłych stanów faktycznych, nigdy przyszłych okoliczności faktycznych. Certyfikat stanowi środek dowodowy (wyłączny) posiadania rezydencji podatkowej w określonym kraju, czego stwierdzenie umożliwia płatnikowi zastosowanie postanowień stosownej umowy w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu.

Zryczałtowany podatek, o którym mowa w ust. 1 pkt 1-4 oraz 6, 8 i 9, pobiera się bez pomniejszania przychodu o koszty uzyskania, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 5 pkt 1 i 4, ust. 5a, 5d i 5e (art. 30a ust. 6 ustawy o PIT).

W myśl art. 41 ust. 1 ustawy o PIT osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Stosownie do art. 41 ust. 4 ustawy o PIT płatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 29, art. 30 ust. 1 pkt 2, 4-5a, 13-16 oraz art. 30a ust. 1 pkt 1-11 oraz 11b-12, z zastrzeżeniem ust. 4d, 5, 10, 12 i 21.

Dodatkowo art. 41 ust. 12 ustawy o PIT informuje, że jeżeli łączna kwota dokonanych na rzecz podmiotu powiązanego wypłat (świadczeń) lub postawionych do jego dyspozycji pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 29 ust. 1 pkt 1 i art. 30a ust. 1 pkt 1-5a przekracza w roku podatkowym obowiązującym u wypłacającego te należności łącznie kwotę 2 000 000 zł na rzecz tego samego podatnika, płatnik jest obowiązany pobierać zryczałtowany podatek dochodowy, stosując stawki podatku określone w art. 29 ust. 1 pkt 1 i art. 30a ust. 1 od nadwyżki ponad kwotę 2 000 000 zł, z pominięciem stawki podatku, zwolnienia lub warunków niepobrania podatku, wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania. Przepisu zdania pierwszego nie stosuje się do wypłat (świadczeń) lub postawionych do dyspozycji podatników, o których mowa w art. 3 ust. 1, pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 30a ust. 1 pkt 4.

Treść art. 41 ust. 4aa ustawy o PIT stanowi, że przy weryfikacji warunków zastosowania obniżonej stawki podatku albo zwolnienia lub warunków niepobrania podatku, wynikających z przepisów prawa podatkowego, płatnik jest obowiązany do dochowania należytej staranności. Przy ocenie dochowania należytej staranności uwzględnia się charakter, skalę działalności prowadzonej przez płatnika oraz powiązanie w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 5 płatnika z podatnikiem.

W przypadku Wnioskodawcy na podstawie przepisów przytoczonych w uzasadnieniu dostarczenie przez Komandytariusza certyfikatu rezydencji oraz oświadczenia o byciu beneficjentem rzeczywistym otrzymanych środków wyczerpują wymagania formalne, co do weryfikacji odbiorcy korzyści. W przypadku podatku u źródła jest to wystarczające dla zachowania należytej staranności.

Rzeczpospolita Polska posiada Umowę zawartą z Rządem Zjednoczonych Emiratów Arabskich. Wspomniany akt prawny w art. 1 ust. 1 lit. f stanowi, że w jego rozumieniu przez „spółkę” należy uznawać każdą osobę prawną lub każdą jednostkę, którą dla celów podatkowych traktuje się jako osobę prawną.

Wprawdzie spółka komandytowa na gruncie kodeksu cywilnego nie jest osobą prawną, to art. 33(1) ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 z późn. zm.) oznajmia, że do jednostek organizacyjnych niebędących osobami prawnymi stosuje się odpowiednio przepisy o osobach prawnych.

Analogicznie, art. 1 ust. 3 pkt 1 ustawy o CIT stanowi, że jej przepisy mają również zastosowanie do spółek komandytowych i spółek komandytowo-akcyjnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Z kolei art. 5a pkt 28 lit. c ustawy o PIT wskazuje, że przez spółkę należy również rozumieć spółkę komandytową mającą siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Biorąc pod uwagę przytoczone fragmenty przepisów prawa, Wnioskodawca w rozumieniu Umowy może być uznany za spółkę.

Umowa w art. 10 ust. 1 stanowi, że dywidendy wypłacane przez spółkę mającą siedzibę w Umawiającym się Państwie osobie mającej miejsce zamieszkania w drugim Umawiającym się Państwie mogą być opodatkowane właśnie w tym drugim Umawiającym się Państwie.

Na podstawie Umowy oraz art. 30 ust. 2 ustawy o PIT, Komandytariusz po uzyskaniu rezydencji w Zjednoczonych Emiratach Arabskich może ubiegać się o opodatkowanie dywidendy właśnie według zasad panujących w tym państwie.

Z kolei art. 10 ust. 2 Umowy stanowi, że jeżeli wspomniane wyżej dywidendy wypłacane są według prawa państwa, gdzie spółka ma swoją siedzibę (w tym przypadku w Polsce), a odbiorca dywidend jest ich właścicielem, to ich opodatkowanie nie może przekroczyć 5% kwoty brutto.

Według treści art. 10 ust. 5 Umowy, użyte w tym artykule określenie „dywidendy” oznacza dochód z akcji, akcji gratisowych lub prawa do pobierania korzyści, akcji w kopalnictwie, akcji członków założycieli lub innych praw, z wyjątkiem wierzytelności, do udziału w zyskach, jak również dochody z innych praw spółki, które według prawa Państwa, w którym spółka wypłacająca dywidendy ma siedzibę, są pod względem podatkowym traktowane jak dochody z akcji.

W myśl art. 10 ust. 6 Umowy, ustępów 1 i 2 nie stosuje się, jeżeli właściciel dywidend, mający miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie wykonuje w drugim Państwie, w którym znajduje się siedziba spółki płacącej dywidendy, działalność zarobkową przez zakład położony w tym Państwie bądź wykonuje w tym drugim Państwie wolny zawód w oparciu o stałą placówkę, która jest w nim położona, i gdy udział, z tytułu którego wypłaca się dywidendy, faktycznie wiąże się z działalnością takiego zakładu lub stałej placówki. W takim przypadku w zależności od konkretnej sytuacji stosuje się postanowienia artykułu 7 lub artykułu 14.

Jeżeli spółka, której siedziba znajduje się w Umawiającym się Państwie, osiąga zyski albo dochody z drugiego Umawiającego się Państwa, to drugie Państwo nie może ani obciążać podatkiem dywidend wypłacanych przez tę spółkę, z wyjątkiem przypadku, gdy takie dywidendy są wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w tym drugim Państwie, lub w przypadku, gdy udział, z tytułu którego dywidendy są wypłacane, faktycznie wiąże się z działalnością zakładu lub stałej placówki położonej w drugim Państwie, ani też obciążać niewydzielonych zysków spółki podatkiem od niewydzielonych zysków, nawet kiedy wypłacone dywidendy lub nie wydzielone zyski całkowicie lub częściowo pochodzą z zysków albo dochodów osiągniętych w drugim Państwie (art. 10 ust. 7 Umowy).

Finalnie oznaczałoby to, że Komandytariusz uzyskawszy rezydencję Zjednoczonych Emiratów Arabskich na podstawie Umowy mógłby płacić 5% podatek od wypłacanego przez Wnioskodawcę zysku.

Podsumowując, według Wnioskodawcy, Komandytariusz po uzyskaniu i przedstawieniu certyfikatu rezydencji podatkowej Zjednoczonych Emiratów Arabskich oraz oświadczeniu, że jest rzeczywistym beneficjentem wypłaconych środków, będzie miał prawo do potrącania 5% podatku u źródła od wypłaconego Komandytariuszowi zysku. Spółka Komandytowa swoje stanowisko opiera na wyraźnym brzmieniu Umowy oraz ustawy o PIT.

W związku z tym, Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie prawidłowości stanowiska wyrażonego w niniejszym wniosku.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku, jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.):

Stosownie do treści art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych :

Zgodnie z art. 3 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W myśl art. 3 ust. 2b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Na podkreślenie zasługuje również fakt, że katalog dochodów (przychodów) wymienionych w art. 3 ust. 2b ww. ustawy, nie jest katalogiem zamkniętym. Tak więc, ustawodawca dopuszcza istnienie także innych dochodów, które należy uznać za osiągnięte na terytorium Polski. W przepisie tym przewidziano opodatkowanie oparte na zasadzie „źródła”. Jeżeli źródło przychodów nierezydenta znajduje się na obszarze Rzeczypospolitej Polskiej, to Rzeczypospolita Polska ma prawo opodatkować dochody uzyskane z tego źródła na zasadach obowiązujących w tym państwie (ograniczony obowiązek podatkowy).

W świetle art. 4a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jednym ze źródeł przychodów są kapitały pieniężne.

Natomiast jak wynika z treści art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Sposób opodatkowania ww. przychodów reguluje art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, stanowiąc, że:

W świetle art. 30a ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W myśl art. 41 ust. 4 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Jak stanowi art. 41 ust. 4aa ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przy czym zgodnie z art. 41 ust. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zgodnie z art. 42 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizyczny:

Jednocześnie należy zauważyć, że w przypadku wypłaty dywidendy, istotnym jest uzyskanie przez płatnika certyfikatu rezydencji podatkowej, potwierdzającego miejsce zamieszkania podatnika dla celów podatkowych na dzień dokonania wypłaty.

Zgodnie z art. 5a pkt 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Certyfikat rezydencji stanowi środek dowodowy posiadania rezydencji podatkowej w określonym kraju, czego stwierdzenie umożliwia płatnikowi zastosowanie postanowień umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania. Istotne jest zatem, aby certyfikat, wystawiony przez władze podatkowe drugiego państwa, potwierdzał uprawnienie dotyczące obniżenia lub niepobrania podatku z tytułu wypłat należności dokonywanych przez płatnika.

Powyższe oznacza, że realizacja uprawnień przewidzianych odpowiednią umową o unikaniu podwójnego opodatkowania może nastąpić jedynie pod warunkiem udokumentowania miejsca zamieszkania certyfikatem rezydencji obejmującym dzień dokonania wypłaty.

Z informacji zawartych we wniosku wynika, że Wnioskodawca jest spółką komandytową zlokalizowaną na terenie Rzeczpospolitej Polskiej (dalej: Spółka), natomiast komandytariusz jest obecnie polskim rezydentem podatkowym i podatnikiem podatku dochodowego, jednak jest w trakcie ubiegania się o rezydencję w Zjednoczonych Emiratach Arabskich. Na moment dokonania wypłaty zysku Komandytariuszowi, Spółka będzie w posiadaniu jego certyfikatu rezydencji podatkowej w Zjednoczonych Emiratach Arabskich oraz oświadczenia o byciu właścicielem wypłacanych należności. Ponadto Wnioskodawca doprecyzował, że wypłata zysku dotyczy/będzie dotyczyć roku, w którym Wnioskodawca był objęty podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Mając na uwadze opis sprawy, wskazujemy, że do dochodów uzyskiwanych przez Komandytariusza zastosowanie znajduje Umowa sporządzona w (...) dnia 31 stycznia 1993 r. między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Zjednoczonych Emiratów Arabskich w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu (Dz. U. z 1994 r. nr 81 poz. 373; dalej: „Umowa”), która to Umowa została zmieniona Protokołem podpisanym w Abu Zabi dnia 11 grudnia 2013 r. (dalej: „Protokół zmieniający”), zmodyfikowana przez Konwencję wielostronną implementującą środki traktatowego prawa podatkowego mające na celu zapobieganie erozji podstawy opodatkowania i przenoszeniu zysku, podpisaną przez Polskę dnia 7 czerwca 2017 r. oraz przez Zjednoczone Emiraty Arabskie dnia 27 czerwca r.