Możliwość skorzystania z preferencyjnego opodatkowania kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej 5% stawką podatkową (IP Box).

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych w zakresie możliwości skorzystania z preferencyjnego opodatkowania kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej 5% stawką podatkową (IP Box) jest prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej

24 września 2021 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z 24 września 2021 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości skorzystania z preferencyjnego opodatkowania kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej 5% stawką podatkową (IP Box). Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 10 stycznia 2022 r. (wpływ 10 stycznia 2022 r.). Treść wniosku wspólnego jest następująca:

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1)Zainteresowany będący stroną postępowania:

2)Zainteresowani niebędący stroną postępowania:

Opis zdarzenia przyszłego

Zainteresowany będący stroną postępowania (dalej jako „Wnioskodawca”) jest wspólnikiem spółki jawnej (dalej również jako „Spółka”) prowadzącej działalność gospodarczą. Oprócz Niego wspólnikami Spółki są dwie osoby fizyczne – Zainteresowani niebędący stronami postępowania. Wszyscy wspólnicy (dalej jako „Wspólnicy”) są polskimi rezydentami podatkowymi. Spółka od początku swego istnienia prowadzi księgi rachunkowe.

Spółka w latach od 2012-2016 prowadziła prace badawczo-rozwojowe dotyczące pozyskania Y.

Prace te były ewidencjonowane w księgach rachunkowych na wyodrębnionych kontach i zamknięte w dniu  kwotą. Wytworzona własność intelektualna została zabezpieczona patentem. Patent „X” został zgłoszony do Urzędu Patentowego RP w dniu  2016 r., a udzielenie patentu ogłoszono w dniu  2018 r. Uprawnionym z patentu jest Spółka. Na moment składania wniosku o wydanie interpretacji patent jest nadal ważny (nie wygasł).

Spółka nie korzystała w tym zakresie z ulgi na działalność badawczo-rozwojową.

Wynalazek zgłoszony w marcu 2016 r. był następnie rozwijany i ulepszany w pracach badawczo-rozwojowych współfinansowanych z funduszy unijnych, pod nazwą „Y”. Prace trwały do października 2018 r. (obecnie Spółka nie ponosi już wydatków związanych z rozwijaniem i ulepszaniem patentu). W ramach prac technologia  została rozwinięta i w jej wyniku powstały nowe produkty, jednym z nich jest zgłoszony do ochrony patentowej A. Powstała w wyniku tych prac i obecnie stosowana technologia jest bardziej zaawansowana niż ta opisana w zgłoszeniu patentowym z 2016 r. Jest wykorzystywana przy produkcji wielu produktów niezgłoszonych do ochrony patentowej.

W tym zakresie Spółka również nie korzystała z ulgi na działalność badawczo-rozwojową.

Przedmiot ochrony patentowej został wytworzony, a następnie rozwinięty i ulepszony w ramach działalności badawczo-rozwojowej Spółki – działania Spółki w tym zakresie mają systematyczny (metodyczny, zaplanowany i uporządkowany) charakter. W ramach działalności gospodarczej Spółka opracowuje nowe procesy i produkty, niewystępujące dotychczas w jej praktyce gospodarczej oraz modyfikuje je i ulepsza.

Opisane działania Spółki spełniają, jej zdaniem, definicję badań aplikacyjnych rozumianych jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń. Są to także prace rozwojowe – czyli działalność obejmująca nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług – z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Na podstawie powyższego patentu spółka w latach 2019, 2020 i bieżącym 2021 r. czerpała i czerpie dochody, które według niej mogą być uznane za dochody kwalifikowane należące do kategorii „z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi” (o których mowa w art. 30ca ust. 7 pkt 3 w zw. z art. 30ca ust. 2 pkt 1 updof). Dochody te zostały wyodrębnione w księgach rachunkowych Spółki.

Metoda ich obliczania jest następująca:

1.Spółka na podstawie ulepszonego patentu „Y” wytwarza niestandaryzowany produkt.

2.Surowiec ten, w kolejnym kroku przetwarzania, jest standaryzowany na zawartość substancji czynnej. Proces ten odbywa się przez. Każda partia standaryzowanego zawiera inny udziałniestandaryzowanego, czyli surowca wytworzonego na podstawie patentu. Udział wartościowy kosztu wytworzenia surowca z patentu wstandaryzowanym jest ewidencjonowany.

3.Wystandaryzowany surowiec jest następnie używany w produkcji wyrobów gotowych, oferowanych do sprzedaży i sporadycznie, do półproduktów przechowywanych w masie, lub w opakowaniach zbiorczych. Produkty te zawierają standaryzowany o różnych stopniach standaryzacji, udział masy standaryzowanego w wyrobie zależy od receptury wyrobu oraz dopuszczalnych odchyleń w procesie produkcyjnym. Półprodukty są następnie zużywane do produkcji wyrobów gotowych. Udział wartościowy standaryzowanego w wyrobie gotowym zależy też od pojemności wyrobu i jest obliczany po zakończeniu produkcji a następnie ewidencjonowany (przypisany do produktu, pojemności i partii produkcyjnej).

4.W konsekwencji ewidencjonowania udziału wartościowego surowca pochodzącego z patentu w standaryzowanym oraz udziału wartościowego standaryzowanego w koszcie wytworzenia wyrobu gotowego, znany jest udział wartościowy surowca pochodzącego z patentu w koszcie wytworzenia każdej pozycji asortymentowej oferowanej do sprzedaży.

5.Przedsiębiorstwo prowadzi ewidencję wartości sprzedaży każdej z pozycji asortymentowych, zidentyfikowanej nazwą produktu, pojemnością oraz numerem partii. Znany jest udział wartości sprzedaży każdej z pozycji asortymentowych w sprzedaży ogółem.

6.Ewidencja księgowa przedsiębiorstwa pozwala na wyodrębnienie kosztu własnego sprzedaży oraz kosztów ogólnych (koszty rodzajowe działalności operacyjnej). Dochód z każdej pozycji asortymentowej obliczany jest na podstawie różnicy wartości sprzedaży danej pozycji asortymentowej, jej kosztu wytworzenia oraz narzutu kosztów ogólnych. Narzut kosztów ogólnych na poszczególne pozycje asortymentowe jest proporcjonalny do udziału wartości sprzedaży tej pozycji asortymentowej w sprzedaży ogółem.

7.Dochód z tytułu sprzedaży surowca otrzymywanego wg sposobu z patentu jest obliczony na podstawie dochodu z pozycji asortymentowej, w której ten surowiec był zawarty, oraz jego udziału wartościowego w koszcie wytworzenia danej pozycji asortymentowej.

Prace badawczo-rozwojowe prowadzone w latach 2012-2016 oraz 2016-2018 skutkujące uzyskaniem patentu a następnie jego rozwinięciem i ulepszeniem były prowadzone przez Spółkę własnym sumptem. W ramach tych prac Spółka nie poniosła wydatków na nabycie kwalifikowanego prawa własności indywidualnej ani na nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, od podmiotów powiązanych oraz niepowiązanych (w rozumieniu przepisów updof) – czyli wydatków oznaczonych literami b, c oraz d we wzorze na obliczenie tzw. wskaźnika nexus (o którym mowa w art. 30ca ust. 4 updof).

Poniosła jedyne wydatki wskazane w literze a wzoru na obliczenie tzw. wskaźnika nexus, bezpośrednio związane z kwalifikowanym IP, o którym mowa w art. 30ca ust. 2 pkt 1 updof.

Były to wydatki poniesione:

·w latach 2013-2016: na umowy o dzieło z naukowcami wykonującymi przegląd literatury, najem urządzeń lub linii produkcyjnych u podwykonawców do testów technologicznych, przeznaczenie części zapasów (surowców, opakowań) do wykorzystania w pracach badawczych, zakup surowców do testów, zewnętrzne badania mikrobiologiczne i fizykochemiczne, zakup narzędzi i materiałów do prowadzenia prac badawczych;

·w latach 2016-2018: na wynagrodzenia personelu badawczego, koszty odpłatnego korzystania z aparatury naukowo-badawczej, koszty zakupu aparatury naukowo badawczej lub koszty amortyzacji aparatury naukowo-badawczej zakwalifikowanej do środków trwałych, koszty podwykonawstwa (analizy chemiczne), surowce do badań, materiały eksploatacyjne do aparatury naukowo-badawczej, odczynniki chemiczne, meble laboratoryjne.

Usługodawcy nie wnosili nowej wartości intelektualnej.

Spółka wyodrębniła kwalifikowane prawo własności intelektualnej, o którym mowa w art. 30ca ust. 2 pkt 1 updof w prowadzonych księgach rachunkowych.

Spółka prowadziła ewidencję, która pozwala na wyodrębnienie kosztów potrzebnych dla ustalenia wskaźnika nexus, a także przychodów i kosztów przypadających na kwalifikowane IP, o którym mowa w art. 30ca ust. 2 pkt 1 updof, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu.

W uzupełnieniu wniosku wskazali Państwo, że wybrali podatek liniowy.

Preferencją podatkową, o którą pytają Zainteresowani we wniosku o interpretację, Zainteresowani chcą objąć uzyskany patent „Y”, który następnie został rozwinięty, ulepszony zdefiniowany jako „X”. „X” nie podlega ochronie w postaci osobnego patentu.

Rozwinięcie patentu „Y” polega na mechanicznej modyfikacji procesu w taki sposób, że przebiega on bardziej wydajnie względem rozwiązania z patentu.

Wytworzony, rozwijany i ulepszany przez Zainteresowanych w ramach Spółki patent stanowi przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze (wyraz własnej twórczości intelektualnej).

Zainteresowani nie świadczą usług związanych z tworzeniem patentu „Y” rozwiniętego, ulepszonego jako „X”. Patent został wytworzony/ulepszony/rozwinięty w ramach własnej działalności B+R, na własne potrzeby, przychody związane z wytworzonym kwalifikowanym prawem własności intelektualnej osiągane są na rynku polskim, rynkach Unii Europejskiej oraz innych rynkach spoza Unii Europejskiej.

Dochodem z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej są/będą dochody osiągnięte z tytułu sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Dochód z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu będzie jeżeli takie naruszenie nastąpi. Na chwilę obecną nie są znane okoliczności, które uzasadniałyby dochodzenie odszkodowania za naruszenie praw majątkowych.

Spółka dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych w prowadzonych księgach rachunkowych wyodrębnia na bieżąco każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, ewidencja prowadzona jest na kontach pomocniczych.

Księgi rachunkowe są prowadzone w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na „Y” rozwinięty, ulepszony zdefiniowany jako „X” łącznie.

Spółka wyodrębniają koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu i dokonuje zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku, gdy w prowadzonych księgach rachunkowych nie było możliwe spełnienie warunków, o których mowa powyżej. Dokonuje zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług (dotyczy przypadku, gdy podatnik wykorzystywał jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produktach lub usługach), a w prowadzonych księgach rachunkowych nie było możliwe spełnienie warunków, o których mowa powyżej.

Ewidencja prowadzona jest od momentu rozpoczęcia prac badawczo-rozwojowych służących wytworzeniu (ulepszeniu) kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Zainteresowani są w stanie przyporządkować konkretną wartość kosztów, o których mowa we wniosku do wytworzenia kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, mogą przyporządkować koszty do patentu „Y” osobno oraz do jego ulepszenia, rozwinięcia w postaci „X” osobno.

Patent – „Y” oraz jego ulepszenie, rozwinięcie w postaci „X” nie jest tworzony na zlecenie podmiotu zewnętrznego.

Pytania (sformułowane ostatecznie w uzupełnieniu wniosku):

1.Czy opisany patent „Y” (dalej jako „patent”) może być uznany za kwalifikowane prawo własności intelektualnej (dalej jako „kwalifikowane IP”) uwzględnione w cenie sprzedaży produktu lub usługi (o którym mowa w art. 30ca ust. 7 pkt 3 w zw. z art. 30ca ust. 2 pkt 1 updof), uprawniające Wspólników – przy spełnieniu innych ustawowych warunków– do ustalenia kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych IP w rozumieniu art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 7 updof, który – w części ustalonej proporcjonalnie do udziału w zysku Spółki – jest objęty u Wspólników – począwszy od dnia 1 stycznia 2019 r. podatkiem dochodowym według stawki 5%, na podstawie art. 30ca ust. 1 updof (dalej jako „ulga IP Box”)?

2.Czy opisane ulepszenie i rozwinięcie patentu (dalej jako „ulepszenie patentu”) może być uznane za odrębne od patentu kwalifikowane prawo własności intelektualnej (dalej jako „kwalifikowane IP”) uwzględnione w cenie sprzedaży produktu lub usługi (o którym mowa w art. 30ca ust. 7 pkt 3 w zw. z art. 30ca ust. 2 pkt 1 updof), uprawniające Wspólników – przy spełnieniu innych ustawowych warunków – do ustalenia kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych IP w rozumieniu art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 7 updof, który – w części ustalonej proporcjonalnie do udziału w zysku Spółki – jest objęty u Wspólników ulgą IP Box?

3.Czy Spółka może ujmować koszty prac badawczo-rozwojowych prowadzonych w latach 2013-2016 w związku z uzyskaniem patentu w literze „a” wzoru na obliczenie wskaźnika nexus, w celu ustalenia prawa Wspólników do stosowania – począwszy od dnia 1 stycznia 2019 r. – ulgi IP Box?

4.Czy Spółka może ujmować koszty prac badawczo-rozwojowych prowadzonych w latach 2016-2018 w związku z ulepszeniem patentu w literze a wzoru na obliczenie wskaźnika nexus w celu ustalenia prawa Wspólników do stosowania – począwszy od dnia 1 stycznia 2019 r. – ulgi IP Box?

5.Jeżeli odpowiedź na pytania 3 i 4 będzie pozytywna, to czy Spółka powinna obliczać jeden czy dwa wskaźniki nexus (osobny dla patentu i osobny dla ulepszenia patentu), a jeśli jeden to czy przy jego obliczaniu może uwzględnić wyłącznie koszty prac badawczo-rozwojowych poniesione w latach 2016-2018 związane z ulepszeniem patentu, jako że ulepszenie patentu jest – w myśl art. 30ca ust. 2 updof samodzielną i wystarczającą przesłanką do zaistnienia kwalifikowanego IP?

6.Czy w związku z uzyskaniem patentu i jego ulepszeniem w ramach działalności badawczo-rozwojowej Spółka – w celu skorzystania z ulgi IP Box przez Wspólników – powinna ustalać w swoich księgach rachunkowych – począwszy od dnia 1 stycznia 2019 r. – jeden dochód „z kwalifikowanego IP uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi”?

7.Czy przedstawiona przez Wnioskodawcę metoda ustalania dochodów (strat) Spółki w postaci dochodu „z kwalifikowanego IP uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi”, spełnia wymogi z art. 30ca ust. 8 updof?

Stanowisko Zainteresowanych w sprawie (po uzupełnieniu)

Ad 1 i 2

Opisany patent i ulepszenie patentu stanowią de facto jedno „kwalifikowane IP uwzględnione w cenie sprzedaży produktu lub usługi” (o którym mowa w art. 30ca ust. 7 pkt 3 updof), wytworzone/ulepszone w ramach prowadzonej przez Spółkę działalności badawczo-rozwojowej, uprawniające Wspólników – przy spełnieniu innych ustawowych warunków – do ustalenia kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych IP w rozumieniu art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 7 updof, który – w części ustalonej proporcjonalnie do udziału w zysku Spółki – jest objęty u Wspólników – począwszy od dnia 1 stycznia 2019 r. – ulgą IP Box. Wskazuje na to treść art. 30ca ust. 2 updof.

Nie ma podstaw prawnych, by w opisanym przypadku wyodrębniać dwa kwalifikowane IP – patent i ulepszenie patentu.

Ad 3 i 4

Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka może ujmować koszty prac badawczo-rozwojowych prowadzonych w latach:

·2013-2016 w związku z uzyskaniem patentu

·2016-2018 w związku z ulepszeniem patentu

w literze a wzoru na obliczenie wskaźnika nexus, w celu ustalenia prawa Wspólników do stosowania począwszy od dnia 1 stycznia 2019 r. ulgi IP Box. Podstawę do tego dają przepisy przejściowe (art. 24) ustawy nowelizującej.

Ad 5 i 6

Ponieważ Spółka uzyskuje dochody z jednego kwalifikowanego IP powinna obliczyć jeden wskaźnik nexus. Jednocześnie Spółka może zdecydować, że przy obliczaniu wskaźnika nexus będą przez nią uwzględnione wyłącznie koszty działalności badawczo-rozwojowej poniesione w latach 2016-2018, związane z ulepszeniem patentu, gdyż samo ulepszenie patentu jest – na mocy art. 30ca ust. 2 updof wystarczającą i niezależną od wytworzenia patentu przesłanką do zaistnienia kwalifikowanego IP.

W związku z wytworzeniem i ulepszeniem patentu spółka powinna – począwszy od dnia 1 stycznia 2019 r. – ustalać w księgach rachunkowych jeden dochód z „kwalifikowanego IP uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi” według podanej przez siebie metody, a nie osobno dochód z patentu uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi i osobno dochód z ulepszenia patentu uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi.

Na taki sposób postępowania wskazuje art. 30cb updof w zw. z art. 30ca ust. 2 pkt 1 updof.

Ad 7

Przedstawiona przez Wnioskodawcę metoda ustalania w księgach rachunkowych Spółki dochodu „z kwalifikowanego IP uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi” jest prawidłowa, jako uwzględniająca wymogi mającego odpowiednie zastosowanie art. 23o updof.

Uzasadnienie stanowiska Zainteresowanych

Ad 1 i 2

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 updof, podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

Katalog kwalifikowanych IP zawarty w art. 30ca updof jest katalogiem enumeratywnym. Kwalifikowanymi IP są w myśl tego przepisu:

1)patent,

2)prawo ochronne na wzór użytkowy,

3)prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,

4)prawo z rejestracji topografii układu scalonego,

5)dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,

6)prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,

7)wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2021 r. poz. 213),

8)autorskie prawo do programu komputerowego,

- podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Przy czym, by można było mówić o kwalifikowanym IP przepis wymaga by spełnione zostały dwa kryteria:

1)przedmiot ochrony jest wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności B+R, oraz

2)prawo własności intelektualnej podlega ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska.

Oba te warunki są spełnione w przypadku Spółki – w ramach własnej działalności badawczo-rozwojowej doprowadziła ona do wytworzenia a następnie ulepszenia patentu. Patent został zgłoszony w Urzędzie Patentowym RP i udzielony spółce w dniu  2018 r. i nadal pozostaje ważny (prawo własności intelektualnej podlega ochronie prawnej).

Art. 5a pkt 38 updof definiuje działalność badawczo-rozwojową jako: działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Z powyższego wynika, że działalność badawczo-rozwojowa powinna:

·obejmować badania naukowe lub prace rozwojowe,

·mieć twórczy charakter,

·być podejmowana w sposób systematyczny oraz

·być podejmowana w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W „Objaśnieniach podatkowych Ministra Finansów z 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej – IP Box” (dalej jako „Objaśnienia MF”) wskazano, że w definiowaniu działalności B+R należy brać również pod uwagę kryteria z tzw. Podręcznika Frascati (OECD (2018), Podręcznik Frascati 2015: Zalecenia dotyczące pozyskiwania i prezentowania danych z zakresu działalności badawczej i rozwojowej. Pomiar działalności naukowo-technicznej i innowacyjnej). Według podręcznika działalność B+R musi być: nowatorska, twórcza, nieprzewidywalna, metodyczna, możliwa do przeniesienia lub odtworzenia.

Warunki te spełnia działalność prowadzona przez Spółkę, w ramach której Spółka zarówno wytworzyła patent, jak i następnie go rozwinęła i ulepszyła.

To, że najpierw doszło do wytworzenia, a następnie rozwinięcia i ulepszenia patentu nie zmienia faktu, że nadal mamy tu do czynienia z tym samym, jednym kwalifikowanym IP w postaci patentu.

W Objaśnieniach MF z wskazano, że:

·Wytworzenie przedmiotu ochrony oznacza wykreowanie nowego kwalifikowanego IP od podstaw. Pojęcie to odnosi się do najbardziej oczywistej sytuacji, w której do tej pory dane kwalifikowane IP w ogóle nie istniało i podatnik w ramach działalności badawczo- rozwojowej wytworzył to kwalifikowane IP.

·Rozwinięcie lub ulepszenie przedmiotu ochrony oznacza w szczególności rozbudowanie, poszerzenie zakresu funkcjonalnego albo użyteczności już istniejącego kwalifikowanego IP, niezależnie od tego, czy podatnik uzyskał dodatkową ochronę na to rozwinięcie lub ulepszenie. Decydującym determinantem jest tutaj aspekt faktyczny rozumiany jako rozwinięcie lub ulepszenie istniejącego kwalifikowanego IP w dowolnej postaci, o ile działania te prowadzą do poprawy użyteczności albo funkcjonalności już istniejącego kwalifikowanego IP. Takie rozumienie wynika wprost z użycia słowa „ulepszonego”: ulepszać zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN oznacza „zmienić coś tak, żeby stało się bardziej użyteczne lub funkcjonalne”. Podobnie do terminu „ulepszenie" należy rozumieć sformułowanie „rozwinięcie” kwalifikowanego IP. Wobec rozwinięcia kwalifikowanego IP decydujące znaczenie ma więc fakt poszerzenia zakresu funkcjonalnego albo użyteczności już istniejącego kwalifikowanego IP, bez względu na uzyskanie dodatkowego prawa ochronnego w tym zakresie. Nieracjonalnym byłoby stymulowanie przez ustawodawcę działań podatników polegających na rozwijaniu kwalifikowanego IP tak, że w efekcie tego rozwinięcia kwalifikowane IP stało się mniej użyteczne, funkcjonalne lub też jego użyteczność czy też funkcjonalność pozostałaby bez zmian.

·Brak wymogu uzyskania dodatkowego prawa ochronnego w zakresie w jakim kwalifikowane IP zostało ulepszone lub rozwinięte wynika z tego, że patent, prawo ochronne na wzór użytkowy lub inne kwalifikowane IP, co do zasady stanowią ukończone, zdefiniowane rozwiązania lub odkrycia. W praktyce gospodarczej „rozwijanie” i „ulepszanie” takich praw obejmuje głównie rozwój i ulepszenie oraz poszerzenie wiedzy i technologii związanych z kwalifikowanym IP. W konsekwencji „rozwój”, czy też „ulepszenie”, może dotyczyć sposobu wdrożenia i zastosowania w praktyce przedmiotu ochrony tego prawa. Wynik takiego ulepszenia czy rozwinięcia nie musi natomiast zostać objęty dodatkową ochroną. (...) Z tych względów, „rozwijanie” i „ulepszanie” kwalifikowanego IP należy rozumieć jako ogół prac badawczo-rozwojowych podatnika, skutkujących poszerzeniem zakresu funkcjonalnego albo użyteczności kwalifikowanego IP, co może dalej skutkować, między innymi, możliwością wdrożenia lub znalezienia nowych zastosowań dla kwalifikowanego IP.

Skoro Spółka zarówno wytworzyła, jak i ulepszyła kwalifikowane IP w postaci patentu w ramach prowadzonej przez siebie działalności badawczo-rozwojowej uprawnia to Wspólników – przy spełnieniu innych ustawowych warunków – do ustalenia kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych IP w rozumieniu art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 7 updof, który – w części ustalonej proporcjonalnie do udziału w zysku Spółki – jest objęty u Wspólników – począwszy od dnia 1 stycznia 2019 r. – ulgą IP Box.

Ad 3 i 4

Regulacje dotyczące preferencyjnego opodatkowania w ramach ulgi IP Box weszły w życie w dniu 1 stycznia 2019 r.

Z art. 30ca ust. 4 updof wynika, że wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego IP ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika nexus (obliczanego wedle wzoru wskazanego w ustawie).

Ustawa nowelizująca wprowadzająca ww. regulacje w art. 24 zawiera przepisy przejściowe, stanowiące, że:

-ust. 1 – W przypadku podatników, którzy przed dniem 1 stycznia 2019 r. ponosili koszty związane z kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej, o których mowa w art. 30ca ust. 2 updof, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej, a którzy na podstawie prowadzonej ewidencji nie mogą ustalić wysokości kosztów poniesionych w ramach tej działalności, na potrzeby stosowania art. 30ca i art. 30cb updof mogą przyjąć ich wartość z roku podatkowego rozpoczętego po 31 grudnia 2018 r.,

-ust. 2 – Jeżeli w roku podatkowym rozpoczynającym się po 31 grudnia 2018 r. podatnicy, o których mowa w ust. 1, nie ponoszą kosztów związanych z kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej, mogą uwzględnić ich wartość poniesioną w latach poprzednich, nie wcześniej jednak niż po 31 grudnia 2012 r.

Przepisy te pozwalają na ustalenie wskaźnika nexus z uwzględnieniem wartości kosztów poniesionych przed dniem 1 stycznia 2019 r., lecz nie wcześniej niż po dniu 31 grudnia 2012 r.

Zatem koszty, ponoszone przez Spółkę w latach

·2013-2016, w związku z uzyskaniem patentu oraz

·2016-2018 w związku z ulepszeniem patentu

mogą być uwzględnione przy wyliczeniu wskaźnika nexus, w celu ustalenia dochodu – osiągniętego począwszy od 2019 r. – objętego ulgą IP Box, pod warunkiem ich wyodrębnienia w prowadzonej na bieżąco ewidencji.

Reasumując, przy ustalaniu wysokości kwalifikowanego dochodu za 2019 r. i lata następne Spółka uwzględnia bieżące przychody z kwalifikowanego IP uwzględnionego w cenie produktu lub usługi oraz bieżące koszty uzyskania tego przychodu (osiągnięte/poniesione w danym roku podatkowym). Do tak ustalonego dochodu – w celu obliczenia dochodu kwalifikowanego – stosuje wskaźnik nexus – ustalony z uwzględnieniem historycznych wydatków na działalność badawczo-rozwojową związaną z wytworzeniem ww. kwalifikowanego IP, o którym mowa wart. 30ca ust. 2 pkt 1 updof (patent) ponieważ nie ponosi już takich wydatków (związanych z tym kwalifikowanym IP) od dnia 1 stycznia 2019 r.

Ad 5 i 6

W myśl art. 30ca ust. 4 updof, wysokość dochodu z kwalifikowanego IP ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika nexus obliczonego według specjalnego wzoru:

((a + b) * 1,3)/(a + b + c + d)

Literą „a” we wzorze służącym do obliczenia wskaźnika nexus oznaczono koszty faktycznie poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez niego działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym IP. Jeżeli podatnik ponosi tylko te koszty, ze wzoru wynika, że wskaźnik nexus wynosi 1.

Zdaniem Wnioskodawcy, ponieważ w Spółce występuje jedno kwalifikowane IP w postaci patentu, Spółka powinna obliczać jeden wskaźniki nexus (a nie dwa – osobny dla patentu i osobny dla ulepszenia patentu).

Jednocześnie z art. 30ca ust. 2 wyraźnie wynika, że ulepszenie patentu jest samodzielną i wystarczającą przesłanką do zaistnienia kwalifikowanego IP, tzn. nawet gdyby podatnik nie poniósł wydatków w ramach działalności badawczo-rozwojowej na wytworzenie patentu a tylko i wyłącznie wydatki na jego ulepszenie, zaistniałoby u niego kwalifikowane IP, o którym mowa w art. 30ca ust. 2 pkt 1 updof.

Z tego względu przy obliczaniu wskaźnika nexus Spółka może uwzględnić – na mocy art. 24 ust. 2 ustawy nowelizującej – wyłącznie koszty prac badawczo-rozwojowych poniesione w latach 2016-2018 związane z ulepszeniem patentu.

Przemawia za tym również to, że z treści przepisu wynika, iż uwzględnienie kosztów poniesionych w latach ubiegłych jest prawem, a nie obowiązkiem podatnika. Ponadto w art. 24 ust. 1 ustawy nowelizującej ustawodawca przewidział, że podatnik może nie być w stanie ustalić wysokości tych kosztów historycznych, pozwala wówczas na ujęcie we wskaźniku nexus wyłącznie kosztów bieżących. Tym bardziej powinno być dopuszczalne  – na podstawie art. 24 ust. 2 ustawy nowelizującej – ujęcie we wskaźniku nexus wyłącznie części kosztów historycznych, tej którą podatnik jest w stanie ustalić, związanych z ulepszeniem patentu.

Poza tym przepis wskazuje na możliwość ujęcia wydatków poniesionych w latach poprzednich (przed 2019 r.), nie wcześniej jednak niż po dniu 31 grudnia 2012 r. Mogą to być zatem wydatki poniesione przed 2019 r., ale później niż w 2013 r. To, jak głęboko wstecz podatnik sięgnie po wydatki uwzględniane we wzorze na obliczenie wskaźnika nexus, zależy od podatnika, ale też uwzględnić należy termin przedawnienia zobowiązania podatkowego, a w związku z tym przechowywania ksiąg, na podstawie których ustalana jest wysokość tych wydatków.

W związku z wytworzeniem i ulepszeniem patentu stanowiącego jedno kwalifikowane IP spółka może – począwszy od dnia 1 stycznia 2019 r. – ustalać w księgach rachunkowych jeden dochód „z kwalifikowanego IP uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi” o którym mowa w art. 30ca ust. 7 pkt 3 updof, według podanej przez siebie metody, a nie osobno dochód z patentu uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi i osobno dochód z ulepszenia patentu uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi.

Na taki sposób postępowania wskazuje art. 30cb updof w zw. z art. 30ca ust. 2 updof.

Z art. 30cb updof wynika, że podatnicy podlegający opodatkowaniu w ramach tzw. IP Box są obowiązani:

1)wyodrębnić każde kwalifikowane IP w prowadzonych księgach rachunkowych;

2)prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane IP;

3)wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane IP, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;

4)dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych IP – w przypadku, gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane IP, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;

5)dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych IP w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług – w przypadku, gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane IP lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Powyższe wskazuje, że nawet w przypadku, gdyby spółka wykorzystywała więcej niż jedno kwalifikowane IP (tzn. patent i ulepszenie patentu stanowiłyby odrębne kwalifikowane IP), możliwe byłoby ustalanie przez nią łącznego dochodu przypadającego na te IP (vide pkt 4 i 5 powyżej).

Ad 7

Przedstawiona przez Wnioskodawcę metoda ustalania dochodów (strat) Spółki w postaci dochodu „z kwalifikowanego IP uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi” jest prawidłowa, jako uwzględniająca wymogi art. 30ca ust. 8 updof i mającego odpowiednie zastosowanie art. 23o updof. Należy zauważyć, że w dniu 1 stycznia 2022 r. przepis art. 30ca ust. 8 updof uległ nowelizacji. Od tego dnia do ustalania ww. dochodów (strat) stosuje się odpowiednio przepisy art. 23o jak i art. 23p updof, który stanowi o weryfikacji cen transferowych za pomocą wskazanych w tym przepisie metod.

Na mocy art. 30ca ust. 8 updof (w brzmieniu do 31 grudnia 2021 r.) do ustalenia dochodów (strat), o których mowa w ust. 7 pkt 3 (czyli z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi), przepis art. 23o stosuje się odpowiednio.

W myśl art. 23o updof:

1.Podmioty powiązane są obowiązane ustalać ceny transferowe na warunkach, które ustaliłyby między sobą podmioty niepowiązane.

2.Jeżeli w wyniku istniejących powiązań zostaną ustalone lub narzucone warunki różniące się od warunków, które ustaliłyby między sobą podmioty niepowiązane, i w wyniku tego podatnik wykazuje dochód niższy (stratę wyższą) od tego, jakiego należałoby oczekiwać, gdyby wymienione powiązania nie istniały, organ podatkowy określa dochód (stratę) podatnika bez uwzględnienia warunków wynikających z tych powiązań.

3.Określając wysokość dochodu (straty) podatnika w sytuacji, o której mowa w ust. 2, organ podatkowy bierze pod uwagę faktyczny przebieg i okoliczności zawarcia i realizacji transakcji kontrolowanej oraz zachowanie stron tej transakcji.

4.W przypadku gdy organ podatkowy uzna, że w porównywalnych okolicznościach podmioty niepowiązane kierujące się racjonalnością ekonomiczną nie zawarłyby danej transakcji kontrolowanej lub zawarłyby inną transakcję, lub dokonałyby innej czynności, zwanych dalej „transakcją właściwą”, uwzględniając:

1)warunki, które ustaliły między sobą podmioty powiązane,

2)fakt, że warunki ustalone między podmiotami powiązanymi uniemożliwiają określenie ceny transferowej na takim poziomie, na jaki zgodziłyby się podmioty niepowiązane kierujące się racjonalnością ekonomiczną, uwzględniając opcje realistycznie dostępne w momencie zawarcia transakcji

– organ ten określa dochód (stratę) podatnika bez uwzględnienia transakcji kontrolowanej, a w przypadku gdy jest to uzasadnione, określa dochód (stratę) podatnika z transakcji właściwej względem transakcji kontrolowanej.

5.Podstawą zastosowania ust. 4 nie może być wyłącznie:

1)trudność w weryfikacji ceny transferowej przez organ podatkowy albo

2)brak porównywalnych transakcji występujących pomiędzy podmiotami niepowiązanymi w porównywalnych okolicznościach.

Oznacza to, że dochód z kwalifikowanego IP uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi powinien być ustalony w sposób obiektywny, racjonalny ekonomicznie, na „rynkowych” warunkach. Zdaniem Wnioskodawcy przedstawiona przez Niego metoda obliczenia tego dochodu spełnia powyższe przesłanki.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego obowiązującego w dacie złożenia wniosku o wydanie tej interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawyz dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania

Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329; dalej jako „PPSA”).  

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), naadres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.