Odpłatne zbycie udziałów w nieruchomościach.

Interpretacja indywidualna po wyroku sądu – stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie:

1)ponownie rozpatruję sprawę Pana wniosku z 24 kwietnia 2018 r. o wydanie interpretacji indywidualnej – uwzględniam przy tym wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z 23 października 2018 r., sygn. akt I SA/Bd 663/18 oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego z 19 października 2021 r., sygn. akt II FSK 174/19; i 

2)stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

2 maja 2018 r. wpłynął Pana wniosek z 24 kwietnia 2018 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia udziałów w nieruchomościach oraz podatku od towarów i usług. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 2 lipca 2018 r. (data wpływu 6 lipca 2018 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Jest Pan tzw. rolnikiem ryczałtowym w rozumieniu art. 2 pkt 19 ustawy o podatku od towarów i usług. Posiada gospodarstwo rolne o wielkości około 60 hektarów gruntów rolnych (to się zmieniało na skutek zakupów i sprzedaży części tych gruntów rolnych). Ww. grunty nabywał Pan poprzez zawarcie umowy z dnia 3 kwietnia 1980 r., aktu notarialnego: z dnia 16 listopada 1988 r., z dnia 24 czerwca 1987 r., z dnia 10 grudnia 1980 r., z dnia 28 listopada 2002 r., z dnia 5 grudnia 1995 r., z dnia 1 sierpnia 1995 r., z dnia 12 października 2011 r., z dnia 14 października 2011 r., z dnia 29 października 2008 r., z dnia 10 grudnia 1980 r. oraz z dnia 18 grudnia 2007 r.

Ww. gospodarstwo rolne składa się z działki nr …, o powierzchni 3,33 ha (RV o powierzchni 0,5000 ha, RVI o powierzchni 2,3750 ha oraz RVI o powierzchni 0,4550 ha), która stanowi Pana własność, z działek: nr … o powierzchni 5,8291 ha, (RIVa o powierzchni 0,5500 ha oraz RIIIb o powierzchni 5,2791 ha), nr … o powierzchni 0,0609 ha (RVb), nr … o powierzchni 6,3690 ha (RIIIb o powierzchni 4,3745 ha oraz RIVa o powierzchni 1,9945 ha), nr … o powierzchni 1,5500 ha (RV o powierzchni 0,1400 ha, RVI o powierzchni 1,2693 oraz B/RVI o powierzchni 0,1407 ha), nr … o powierzchni 1,5000 ha, (RV o powierzchni 0,1100 ha oraz RVI o powierzchni 1,3900 ha), nr … o powierzchni 3,0200 ha (RV o powierzchni 0,2200 ha oraz RVI o powierzchni 2,8000 ha), nr … o powierzchni 3,34 ha (RV o powierzchni 0,9500 ha, RVI o powierzchni 1,7190 ha, BVI o powierzchni 0,5010 ha oraz LS o powierzchni 0,1700 ha), nr … o powierzchni 3,99 ha (RIVb o powierzchni 0,64 ha, RV o powierzchni 0,67 ha, RVI o powierzchni 2,10 ha oraz RVI o powierzchni 0,58 ha), nr … o powierzchni 4,24 ha (RIIIb o powierzchni 2,52 ha, RIIb o powierzchni 0,10 ha, RIVa o powierzchni 0,33 ha, RIVb o powierzchni 0,36 ha, RV o powierzchni 0,76 ha oraz RVI o powierzchni 0,17 ha), nr … o powierzchni 0,34 ha (RIVb), nr … o powierzchni 4,08 ha (RV o powierzchni 0,2000 ha oraz RVI o powierzchni 3,8800 ha), nr … o powierzchni 3,0597 ha (RV oraz RVI), nr … o powierzchni 1,0300 ha (RIVb, RV oraz RVI), nr … o powierzchni 0,61 ha (RV), które stanowią współwłasność Pana oraz z działek: nr … o powierzchni 1,47 ha (RIIIb), nr … o powierzchni 5,3785 ha (RIVa, RIVb oraz RV), nr … o powierzchni 1,87 ha (RV oraz RVI), nr … o powierzchni 4,48 ha (RV oraz RVI), nr … o powierzchni 0,32 ha (RIII o powierzchni 0,0400 ha, RIVb o powierzchni 0,1000 ha oraz RVI o powierzchni 0,1800 ha), które są dzierżawione.

Jak dokonywał Pan zakupu gruntów to zakupy były od innych rolników i były bez podatku od towarów i usług (zwanego dalej podatkiem VAT). Działalność rolniczą prowadzi Pan od 1980 r. Na te grunty otrzymywał Pan dopłaty unijne, bo jest i była tam prowadzona działalność rolnicza  ̶  uprawy rolne. Jednocześnie prowadzi Pan pozarolniczą działalność gospodarczą w zakresie sprzedaży detalicznej mebli i wynajmu pomieszczeń, dla której jest czynnym podatnikiem podatku VAT.

Z tych hektarów wykorzystywanych w działalności rolniczej Pan:

1. W latach 2007/2008 (kilka decyzji Wójta) wydzielił 4 ha, które podzielił na mniejsze działki rolnicze (o różnej powierzchni)  ̶  powstało z tego 36 działek. Taki status działek (pomimo podziału na mniejsze działki rolne) wynika z tego, że na te grunty nie ma uchwalonego miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego oraz nie wydano na te działki (zarówno przed, jak i po podziale) decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, z małym wyjątkiem. Numery geodezyjne działek przed podziałem w latach 2007/2008: nr …, nr …, nr …, nr …. Działki po podziale w latach 2007/2008: nr … o powierzchni 0,1155 ha, nr … o powierzchni 0,0565 ha, nr … o powierzchni 0,0357 ha, nr … o powierzchni 0,1078 ha, nr … o powierzchni 0,0982 ha, nr … o powierzchni 0,0902 ha, nr … o powierzchni 0,0928 ha, nr … o powierzchni 0,1044 ha, nr … o powierzchni 0,0912 ha, nr … o powierzchni 0,1043 ha, nr … o powierzchni 0,0373 ha, nr … o powierzchni 0,0555 ha, nr … o powierzchni 0,1042 ha, nr … o powierzchni 0,1042 ha, nr … o powierzchni 0,1044 ha, nr … o powierzchni 0,1553 ha, nr … o powierzchni 0,1000 ha, nr … o powierzchni 0,0983 ha, nr … o powierzchni 0,0988 ha, nr … o powierzchni 0,0994 ha, nr … o powierzchni 0,1000 ha, nr … o powierzchni 0,0995 ha, nr … o powierzchni 0,0997 ha, nr … o powierzchni 0,0995 ha, nr … o powierzchni 0,0789 ha, nr … o powierzchni 0,0768 ha, nr … o powierzchni 0,0780 ha, nr … o powierzchni 0,0788 ha, nr … o powierzchni 0,2000 ha, nr … o powierzchni 0,0979 ha, nr … o powierzchni 0,0916 ha, nr … o powierzchni 0,0828 ha, nr … o powierzchni 0,0615 ha, nr … o powierzchni 0,0315 ha, nr … o powierzchni 0,0102 ha oraz nr … o powierzchni 0,0813 ha.

Jedna działka o nr … została sprzedana z decyzją o warunkach zabudowy wydaną już na kupującego (obowiązującą w chwili sprzedaży jemu tej działki). Z wnioskiem o wydanie decyzji wystąpił podmiot kupujący w dniu 26 kwietnia 2016 r. Akt notarialny sprzedaży miał miejsce w dniu 10 sierpnia 2016 r. Pozwolenie na budowę było dla kupującego warunkiem kupienia działki. Druga działka o nr … będzie sprzedana z taką decyzją wydaną na Pana (tak chciał kupujący, który jest obywatelem zagranicznym). Decyzja o warunkach zabudowy dla działki o nr … została wystawiona w dniu 10 stycznia 2010 r. na Pana ze względu na to, że miał On pierwotnie budować dom dla siebie. Jednak do tego nie doszło. Obywatel zagraniczny nie może z kolei załatwić formalności związanych z kupnem nieruchomości dla obcokrajowców. Nie wiadomo, czy dojdzie do sprzedaży działki. Reszta działek została sprzedana, jako grunty rolne. Dwie działki z tego podziału zostały darowane Pana synowi. Cześć z nabywców tych działek pobudowała tam domy mieszkalne. Nadal część działek nie została zbyta.

Działki wyodrębnione geodezyjnie w wyniku podziału w latach 2007/2008, które zostały już zbyte to działka: nr … (akt notarialny z dnia 9 lutego 2017 r.), nr … (akt notarialny z dnia 9 marca 2018 r.), nr … (akt notarialny z dnia 9 marca 2018 r.), nr … (akt notarialny z dnia 17 sierpnia 2017 r.), nr … (akt notarialny z dnia 29 marca 2018 r.), nr … (akt notarialny z dnia 16 grudnia 2014 r.), nr … (akt notarialny z dnia 3 listopada 2010 r.), nr … (akt notarialny z dnia 17 listopada 2009 r.), nr … (akt notarialny z dnia 30 listopada 2010 r.), nr … (akt notarialny z dnia 14 września 2009 r.), nr … (akt notarialny z dnia 21 grudnia 2010 r.), nr … (akt notarialny z dnia 21 grudnia 2010 r.), nr … (akt notarialny z dnia 6 października 2009 r.), nr … (akt notarialny z dnia  13 maja 2009 r.), nr … (akt notarialny z dnia 20 maja 2009 r.), nr … (akt notarialny z dnia 5 lutego 2008 r.), nr … (akt notarialny z dnia  13 grudnia 2007 r.), nr … (akt notarialny z dnia 16 kwietnia 2008 r.), nr …. (akt notarialny z dnia 16 kwietnia 2008 r.), nr … (akt notarialny z dnia  16 kwietnia 2008 r.), nr … (akt notarialny z dnia 5 lutego 2008 r.), nr … (akt notarialny z dnia 1 kwietnia 2008 r.), nr … (akt notarialny z dnia  1 kwietnia 2008 r.), nr … (akt notarialny z dnia 1 kwietnia 2008 r.), nr … (akt notarialny z dnia 27 maja 2013 r.), nr … (akt notarialny z dnia  21 stycznia 2014 r.), nr … (akt notarialny z dnia 21 stycznia 2014 r.), nr … (akt notarialny z dnia 2 lipca 2014 r.), nr …  ̶  darowizna dla syna, nr …   ̶  darowizna dla syna, a działki: nr …, nr …, nr …, nr …, nr … oraz nr … nie zostały sprzedane.

Do tych działek nie doprowadzono przed sprzedażą mediów i teren nie jest ogrodzony. W związku z tym były ogłoszenia o sprzedaży tych działek w biurze nieruchomości (jednym), ale było to na krótko i nie sprzedano przez takie biuro żadnej działki. Działki są (i były) wystawione na sprzedaż przez Internet (portal ...., a wcześniej także portal .....). Głównie sprzedaż następowała przez tzw. pocztę pantoflową (jeden nabywca powiedział o działkach innemu nabywcy), przez rodzinę, sąsiadów itd. Ponadto swego czasu stał na tych działkach baner z Pana telefonem kontaktowym. Powodem sprzedaży rzeczonych działek była potrzeba dofinansowania gospodarstwa rolnego, a konkretnie dopłacenie do sprzedaży trzody chlewnej (która to sprzedaż z uwagi na niskie ceny żywca była wtedy na minus), ponieważ trzeba było utrzymać ciągłość stada. Te działki do chwili sprzedaży podlegają przepisom o podatku rolnym.

2. W 2017 r. wydzielił 4 ha i podzielił je na 32 działki z przeznaczeniem pod budownictwo mieszkaniowe (o różnej powierzchni  ̶  od 6 do 14 arów). Działka przed podziałem w 2017 r. posiadała nr …. Działki powstałe w wyniku rzeczonego podziału: nr … o powierzchni 0,094 ha, nr … o powierzchni 0,0794 ha, nr … o powierzchni 0,0807 ha, nr … o powierzchni 0,0816 ha, nr … o powierzchni 0,0800 ha, nr … o powierzchni 0,801 ha, nr … o powierzchni 0,800 ha, nr … o powierzchni 0,801 ha, nr … o powierzchni 11,97 ha, nr … o powierzchni 0,1162 ha, nr … o powierzchni 0,1312 ha, nr … o powierzchni 0,1026 ha, nr … o powierzchni 0,1006 ha, nr … o powierzchni 0,1020 ha, nr … o powierzchni 0,0808 ha, nr … o powierzchni 0,1010 ha, nr … o powierzchni 0,1005 ha, nr … o powierzchni 0,1038 ha, nr … o powierzchni 0,0995 ha, nr … o powierzchni 0,0792 ha, nr … o powierzchni 0,0801 ha, nr … o powierzchni 0,0649 ha, nr … o powierzchni 0,0610 ha, nr … o powierzchni 0,0627 ha, nr … o powierzchni 0,0891 ha, nr … o powierzchni 0,0911 ha, nr … o powierzchni 0,1018, nr … o powierzchni 0,1195 ha, nr … o powierzchni 0,1341 ha, nr … o powierzchni 0,1059 ha, nr … o powierzchni 0,1211 ha oraz nr … o powierzchni 0,1361 ha. W dniu 3 marca 2017 r. złożył Pan wniosek o wydanie decyzji o warunkach zabudowy. Decyzja dotyczy warunków zabudowy na budowę domków jednorodzinnych dla całej działki nr … przed jej podziałem, a nie dla każdej z nowo powstałych 32 działek po podziale. Dla nowo powstałych działek o decyzję musi wystąpić ich nowy właściciel. Wójt Gminy ... najpierw wydał na Pana decyzję o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Decyzja Wójta została wydana jedna na wszystkie działki (zbiorcza), ponieważ na omawiane grunty nie obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego. Następnie dokonano podziału tej działki na mniejsze (najpierw musi być wydana decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, a dopiero potem podział geodezyjny, jak działki mają mieć mniej niż 30 arów, co ma miejsce w tej sprawie). Te działki są aktualnie sprzedawane różnym odbiorcom, którzy będą tam budowali budynki mieszkalne. Działki wyodrębnione geodezyjnie w wyniku podziału w 2017 r., które zostały już zbyte to działka: nr … (zbyta w dniu 13 czerwca 2018 r.), nr … (zbyta w dniu 31 października 2017 r.), nr … (zbyta w dniu 5 kwietnia 2018 r.), nr … (zbyta w dniu 27 marca 2018 r.), nr … i nr … (zbyte w dniu 8 marca 2018 r.), nr … (zbyta w dniu 28 marca 2018 r.), nr … (zbyta w dnia 20 marca 2018 r.), nr … (zbyta w dniu 14 kwietnia 2018 r.), nr … i nr … (zbyte w dniu 18 maja 2018 r., nr … (zbyta w dniu 18 maja 2018 r.), nr … (zbyta w dniu 19 maja 2018 r.) oraz nr … (zbyta w dniu 22 maja 2018 r.).

Do tych działek nie doprowadzono przed sprzedażą mediów i teren nie jest ogrodzony. W związku z tym były ogłoszenia o sprzedaży tych działek w biurze nieruchomości (jednym), ale było to na krótko i nie sprzedano przez takie biuro żadnej działki. Działki są (i były) wystawione na sprzedaż przez Internet (portal ....), co zorganizował Pana syn. Nie ma żadnej reklamy tych działek w biurach nieruchomości, ani w innych mediach. Głównie sprzedaż następowała przez tzw. pocztę pantoflową (jeden nabywca powiedział o działkach innemu nabywcy), przez rodzinę, sąsiadów itd. Powodem sprzedaży rzeczonych działek była potrzeba dofinansowania modernizacji gospodarstwa rolnego, tzn. modernizacji budynku inwentarskiego itd. (wymiana modernizacji pasz). Jest to konieczne, aby dalej móc kontynuować hodowlę trzody chlewnej, która stanowi główne źródło Pana dochodów. Te działki do chwili sprzedaży podlegają przepisom o podatku rolnym.

Sprzedawane działki w dniu ich sprzedaży były niezabudowane. Każda z tych działek ma dostęp do drogi publicznej. Pan podzielił grunty na mniejsze działki, aby prędzej znaleźć klienta na zakup (bo chciał koniecznie te działki sprzedać), a środki ze sprzedaży przeznaczyć na bieżące potrzeby gospodarstwa, bo miał istotne potrzeby z tym związane. Nie było tutaj celem zarobienie na różnicy cen.

Rzeczone działki nie stanowią składnika majątku związanego z prowadzoną przez Pana działalnością gospodarczą. Pan nigdy nie prowadził i nie prowadzi działalności gospodarczej w zakresie obrotu nieruchomościami. Poza owymi 60 ha nie był właścicielem innych sprzedanych gruntów. Według Niego obrót nieruchomościami, o których mowa we wniosku o interpretację nie ma charakteru zorganizowanego i ciągłego.

Sprzedaż rzeczonych działek nie nastąpiła w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej.

Od nabycia (dokupienia) gruntów rolnych minęło pięć lat od końca roku, w którym zostały nabyte. W jednym wyjątku, Pan sprzedając w dniu 23 września 2016 r. działkę nr …, którą nabył w dniu 1 marca 2013 r., zadeklarował, że dochód uzyskany z tej działki wyda na cele mieszkaniowe, skutkujące zwolnieniem z podatku dochodowego od osób fizycznych (zwanego dalej: podatkiem PIT).

Sprzedawane w wyniku podziału grunty nie były wcześniej ani wynajmowane, ani dzierżawione. Pan ma z małżonką wspólnotę majątkową, dlatego wszelkich transakcji dokonywał i dokonuje wspólnie z nią.

Pytania

1.Czy sprzedaż przez Pana działek gruntów - opisanych w pkt 1 i 2 stanu faktycznego - podlega opodatkowaniu podatkiem VAT?

2.Czy sprzedaż przez Pana działek oznaczonych geodezyjnie: nr …, nr …, nr …, nr …, nr …, nr …, nr …, nr …, nr …, nr …, nr …, nr …, nr …, nr …, nr …, nr …, nr …, nr …, nr …, mająca miejsce po 5 latach od końca roku, w którym miało miejsce ich nabycie, podlega opodatkowaniu podatkiem PIT, w myśl art. 5a pkt 6 lub w myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (zwanej dalej: ustawą o PIT)?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie dotyczące podatku dochodowego od osób fizycznych oznaczone we wniosku nr 2. Natomiast w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 dotyczącego podatku od towarów i usług zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Pana stanowisko w sprawie

Pana zdaniem (ostatecznie doprecyzowanym w uzupełnieniu wniosku), w odniesieniu do pytania oznaczonego nr 2 w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych, sprzedaż przez Pana działek oznaczonych geodezyjnie nr …, nr …, nr …, nr …, nr …, nr …, nr …, nr …, nr …, nr …, nr …, nr …, nr …, nr …, nr …, nr …, nr …, nr …, nr …, mająca miejsce po 5 latach od końca roku, w którym miało miejsce ich nabycie, nie podlega opodatkowaniu podatkiem PIT ani w myśl art. 5a pkt 6, ani w myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o PIT.

W tym zakresie znajdują w pełni zastosowanie argumenty podane w odniesieniu do pytania nr 1, ponieważ rozważania na gruncie art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT można uznać za tożsame na gruncie art. 5a pkt 6 ustawy o PIT, w zakresie tego, co jest działalnością gospodarczą. Innymi słowy, Pan nie prowadzi działalności gospodarczej w zakresie handlu nieruchomościami na gruncie ustawy o PIT.

Pan w stanowisku w sprawie oceny prawnej stanu faktycznego w zakresie podatku od towarów i usług wskazał, że sprzedaż przez Pana działek gruntów - opisanych w pkt 1 i 2 stanu faktycznego - nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza, według art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności, konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Przez ciągłe wykorzystywanie składników majątku należy rozumieć takie wykorzystywanie majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub długim okresem trwania. Zatem, czerpanie dochodów ze składnika majątku wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej.

Pana zdaniem, dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Na mocy art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r., w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11 grudnia 2006 r., str. 1, z późn. zm.) - zwanej dalej Dyrektywą 112, „podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności.

„Działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

W kontekście powyższych rozważań nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej czy zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku osobistego. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną). Przejawem zaś takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być np. nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym, na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego, w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady (a tym samym art. 15 ust. 2 ustawy o VAT) jako, że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy.

Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, ponieważ związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym. Nie jest natomiast działalnością handlową, a zatem i gospodarczą, sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Pana zdaniem, uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C 181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie - zdaniem Trybunału - okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego. Inaczej jest natomiast - wyjaśnił Trybunał - w przypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców, w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem, za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki, wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości, porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Chodzi tu przykładowo o nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Pana zdaniem, w niniejszej sprawie konieczne stało się zatem ustalenie, czy w świetle przedstawionych informacji, w celu sprzedaży nieruchomości, podjął Pan aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, co skutkować będzie koniecznością uznania za podmiot prowadzący „działalność gospodarczą”, w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług czy też sprzedaż ta nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

W rozumieniu powyższych twierdzeń pomóc mogą zapisy orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07, w myśl którego formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, a także okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia czy w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku VAT (...).

Pana zdaniem, w analizowanej sytuacji brak jest podstaw do uznania Go, w związku ze sprzedażą działek za podatnika podatku VAT prowadzącego działalność gospodarczą w zakresie handlu nieruchomościami. Powyższe wynika z faktu, że nieruchomości, o których mowa we wniosku, nie zostały nabyte przez Pana z zamiarem ich dalszej odsprzedaży. Nieruchomości te zostały nabyte dla celów rolniczych (i to dawno temu w znakomitej większości), a konkretnie dla Pana, jako rolnika ryczałtowego, używając języka ustawy o VAT - i dla tych celów te nieruchomości były wykorzystywane prze długie lata. Zaznaczyć przy tym należy, że sam fakt prowadzenia działalności rolniczej na przedmiotowych gruntach nie przesądza o konieczności opodatkowania dostawy działek. Pan nie prowadził i nie prowadzi związanej z przedmiotową nieruchomością działalności gospodarczej. Nieruchomość nie była również przedmiotem najmu bądź dzierżawy.

Ponadto, nie podejmował Pan czynności przygotowawczych, zmierzających do zbycia przedmiotowej nieruchomości np. uzbrojenie terenu, ogrodzenie terenu. Sam fakt podziału działek na mniejsze tego nie zmienia, bo ma tylko ułatwić ich sprzedaż. Nie zmienia tego także to, że początkowo informacje o sprzedaży były w biurze nieruchomości, także na portalu ...., a także to, że na działce opisanej, jako 1 w stanie faktycznym stał baner z telefonem do Pana. Jak zauważył NSA w wyroku z dnia 9 marca 2016 r., sygn. akt II FSK 1423/14: samo tylko wyodrębnienie z jednej nieruchomości działek gruntu, powiązane także z koniecznością uprzedniego uzyskania stosownych decyzji administracyjnych (zatwierdzenie podziału, ustalenie warunków zabudowy – w przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego) nie wykracza poza działania mieszczące się w zwykłym zarządzie własnymi sprawami majątkowymi. Z kolei w wyroku z dnia 4 marca 2015 r, sygn. akt II FSK 855/14, NSA stwierdził, że: nie przekraczają granic takiego zarządu czynności stanowiące naturalną konsekwencję prawidłowego gospodarowania własnym mieniem. Działań z zachowaniem - normalnych w takich przypadkach – reguł gospodarności nie należy z gruntu utożsamiać z działalnością gospodarczą. Także w judykaturze zauważa się (por. wyrok NSA z dnia 30 stycznia 2014 r., sygn. akt II FSK 867/12), że błędne jest automatyczne wiązanie z działalnością gospodarczą takich działań podatnika, jak jednostkowe zlecenie sprzedaży rzeczy profesjonalnej agencji czy też poszukiwanie przezeń nabywcy za pomocą Internetu. Takie zachowania, w szczególności w XXI w., nie wykraczają poza normalny zarząd własnymi sprawami majątkowymi. Z kolei w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z dnia 20 czerwca 2017 r., sygn. akt I SA/Bd 540/17 stwierdzono, że: w kontekście wyroku Trybunału Sprawiedliwości w sprawach połączonych Słaby i in. C-180/10 i C181/10, sama liczba i zakres transakcji sprzedaży i fakt, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny, długość okresu, w jakim te transakcje następowały, jak i wysokość osiągniętych z nich przychodów nie ma znaczenia dla przesądzenia, w jakim charakterze działa podatnik dokonujący sprzedaży gruntów, ponieważ całość powyższych elementów może odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego (pkt 37-38 wyroku). W niniejszej sprawie brak jest przesłanek świadczących o takiej aktywności Pana w przedmiocie zbycia ww. nieruchomości, która byłaby porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem (brak przesłanek zawodowego, stałego i zorganizowanego charakteru takiej działalności). Nie wystąpił ciąg zdarzeń, które jednoznacznie przesądzają, że sprzedaż wskazanych we wniosku działek wypełnia przesłanki działalności gospodarczej. Nie podjął Pan aktywnych działań w zakresie obrotu nieruchomościami, które świadczyłyby o angażowaniu środków w sposób podobny do wykorzystywanych przez handlowców. Zainteresowany nie podejmował żadnych czynności zmierzających do podniesienia wartości gruntu (jak w szczególności: uzbrojenie terenu w media, ogrodzenie). Koniecznie w tym miejscu dodać wypada, że celem podziału i sprzedaży działek było zasilenie budżetu gospodarstwa rolnego (dofinansowanie hodowli trzody chlewnej), co także świadczy o braku działalności gospodarczej, w tym zakresie przez Pana. Działania podejmowane przez Niego należą do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Zainteresowany sprzedając przedmiotowe nieruchomości korzysta z przysługującego mu prawa do rozporządzania własnym majątkiem, która to czynność oznacza działanie w sferze prywatnej, do której nie mają zastosowania przepisy ustawy o VAT. Wobec powyższego, należy uznać, że Pan dokonując sprzedaży ww. nieruchomości, będzie korzystał z przysługującego prawa do rozporządzania majątkiem osobistym, co nie jest wykonywaniem działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. Brak tego statusu pozbawia Pana cech podatnika podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie sprzedaży wskazanych działek, a ich dostawę, cech czynności podlegającej opodatkowaniu, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy. W konsekwencji, mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz okoliczności analizowanej sprawy należy stwierdzić, że sprzedaż przedmiotowych działek, nie będzie stanowiła działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. Tym samym Pan z tego tytułu, nie wystąpi w charakterze podatnika, w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, a czynność ta nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

W związku z tym, ponieważ minęło także 5 lat licząc od końca roku, w którym nabył Pan rzeczone nieruchomości, ich sprzedaż nie będzie podlegać podatkowi PIT. Art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o PIT nie znajdzie tutaj zastosowania właśnie z uwagi na upływ czasu. W konsekwencji sprzedaż rzeczonych gruntów (działek) nie będzie wcale opodatkowana podatkiem PIT.

Interpretacja indywidualna

Rozpatrzyłem Pana wniosek – 16 lipca 2018 r. wydałem interpretację indywidualną w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych nr 0113-KDIPT2-2.4011.251.2018.4.SŻ, w której uznałem Pana stanowisko za nieprawidłowe.

Interpretację doręczono Panu 20 lipca 2018 r.

Skarga na interpretację indywidualną

10 sierpnia 2018 r. wniósł Pan skargę na tę interpretację do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy. Skarga wpłynęła do mnie 13 sierpnia 2018 r.

Wniósł Pan o uchylenie zaskarżonej interpretacji indywidualnej w całości i zasądzenie na swoją rzecz zwrotu kosztów postępowania sądowego, a w szczególności kosztów wpisu i kosztów zastępstwa procesowego, wyliczonych według norm przepisanych.

Postępowanie przed sądami administracyjnymi

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy uchylił skarżoną interpretację – wyrokiem z 23 października 2018 r., sygn. akt I SA/Bd 663/18.

Wniosłem skargę kasacyjną od tego wyroku do Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Naczelny Sąd Administracyjny – wyrokiem z 19 października 2021 r., sygn. akt II FSK 174/19, oddalił skargę kasacyjną.

Wyrok, który uchylił interpretację indywidualną stał się prawomocny od 19 października 2021 r.

Ponowne rozpatrzenie wniosku – wykonanie wyroku  

Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2022 r. poz. 329):

Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:

•uwzględniam ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraził Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy oraz Naczelny Sąd Administracyjny w ww. wyrokach;

•ponownie rozpatruję Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej – stwierdzam, że stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2022 r. poz. 329; dalej jako „PPSA”).  

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.