Temat interpretacji

opodatkowanie dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 10 marca 2020 r. (data wpływu 12 marca 2020 r.), uzupełnionym pismem z dnia 21 kwietnia 2020 r. (data wpływu za pośrednictwem platformy ePUAP 21 kwietnia 2020 r. - identyfikator poświadczenia przedłożenia ePUAP-) oraz pismem z dnia 20 maja 2020 r. (data wpływu za pośrednictwem platformy ePUAP 20 maja 2020 r. - identyfikator poświadczenia przedłożenia ePUAP-), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 12 marca 2020 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

Następnie Wnioskodawca uzupełnił ww. wniosek pismem z dnia 21 kwietnia 2020 r. (data wpływu za pośrednictwem platformy ePUAP 21 kwietnia 2020 r. - identyfikator poświadczenia przedłożenia ePUAP-) informując, aby korespondencja kierowana do Niego była wysyłana za pomocą serwisu ePUAP.

Wniosek ten nie spełniał wymogów, o których mowa w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.), w związku z czym pismem z dnia 11 maja 2020 r., Nr 0113-KDIPT2-1.4011.301.2020.1.AP, na podstawie art. 13 § 2a, art. 169 § 1 w związku z art. 14h powołanej ustawy, wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie do uzupełnienia ww. wniosku wysłano za pośrednictwem platformy ePUAP w dniu 11 maja 2020 r. (data doręczenia 13 maja 2020 r.; identyfikator poświadczenia doręczenia ). Wnioskodawca uzupełnił powyższy wniosek pismem z dnia 20 maja 2020 r. (data wpływu za pośrednictwem platformę ePUAP 20 maja 2020 r., identyfikator poświadczenia przedłożenia ePUAP-).

We wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jako osoba fizyczna prowadzi od dnia 4 maja 2017 r. jednoosobową pozarolniczą działalność gospodarczą, zarejestrowaną w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej. Przedmiotem działalności jest działalność związana z wytwarzaniem oprogramowania (kod PKD 62.01.Z). Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym i podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w świetle art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: PIT), i rozlicza się na podstawie podatkowej księgi przychodów i rozchodów. Na podstawie zawartej umowy z polską spółką z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: Zleceniodawca), świadczy usługi programistyczne. Nie podlega kierownictwu ze strony Zleceniodawcy, ani jakiejkolwiek wyznaczonej przez niego osoby. Jest odpowiedzialny wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, oraz ponosi ryzyko gospodarcze związane z prowadzoną działalnością. W ramach umowy Wnioskodawca przenosi na Zleceniodawcę całość autorskich praw majątkowych do programu komputerowego, za co otrzymuje wynagrodzenie. Na potrzeby wykonywania tych usług nie nabywa żadnych wyników prac badawczo-rozwojowych, ani praw autorskich innych podmiotów. Jako członek zespołu programistów pracujących dla Zleceniodawcy (na podstawie odrębnych umów zawartych ze Zleceniodawcą), wytwarza oprogramowanie, a w tym również rozwija, poprawia kod programu napisany przez siebie oraz przez pozostałych członków zespołu. Całość prac wykonywana jest samodzielnie, bez korzystania z usług podwykonawców. Oprogramowanie wytwarzane przez Wnioskodawcę (również na skutek rozwinięcia lub ulepszenia istniejącego oprogramowania) w ramach prowadzonej bezpośrednio przez Niego działalności gospodarczej jest rezultatem Jego własnej, indywidualnej, twórczej działalności intelektualnej, a w konsekwencji, stanowi utwór podlegający ochronie na podstawie art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

W 2019 r. Wnioskodawca odpowiedzialny był za stworzenie oprogramowania, które znacząco zwiększa bezpieczeństwo wszędzie tam, gdzie występuje autoryzacja dostępu (logowanie). To rozwiązanie jest bardziej skuteczne dzięki użyciu dodatkowego urządzenia (klucz bezpieczeństwa), które można połączyć z komputerem poprzez USB albo Bluetooth, i które to wykorzystuje dodatkowe, szyfrowane wiadomości. Jeden taki klucz pozwala na bezpieczny dostęp do dowolnej liczby serwisów w Internecie i eliminuje wiele niebezpieczeństw z tym związanych (np. próby wyłudzeń danych przez fałszywe strony, próby podsłuchania komunikacji, odkrycie hasła). Wykorzystane w oprogramowaniu podejście do kwestii bezpieczeństwa zostało zdefiniowane przez Fido Alliance w 2017 r. W skład porozumienia wchodzi około trzystu członków, w tym największe firmy z całego świata, m.in. (). Ze względu na nowatorskie podejście w skali światowej, brak jest wypracowanych wzorców oraz gotowych rozwiązań. Praca Wnioskodawcy w całości wiązała się z procesem tworzenia nowego oprogramowania (zdefiniowanie oraz zakodowanie algorytmów i sposobów przepływu danych) oraz API (reguły użycia i komunikacji), które pozwala z niego korzystać wraz z możliwością obsługi danych i metadanych pobranych z zewnętrznych źródeł.

Wnioskodawca odpowiedzialny był za serwerową część systemu, która pozwala na dwuetapową weryfikację (uwierzytelnienie dwukrotne, dwuskładnikowe, wieloskładnikowe lub U2F) z wykorzystaniem kluczy bezpieczeństwa, i która może być wykorzystywana przez różne serwisy. W zakresie obowiązków z tym związanych było także stworzenie nowego rozwiązania na tyle uniwersalnego, żeby dało się go stosunkowo łatwo użyć w różnych serwisach. W zakresie obowiązków Wnioskodawcy było również stworzenie wymaganych struktur oraz użycie ich w odpowiednich miejscach powstających algorytmów. Oprogramowanie, które powstało, pozwala na obsługę protokołu w części serwerowej systemu i zostało napisane z użyciem języka Java. Prace prowadzone były według metodyki scrum.

U podstaw działania opisanego rozwiązania leży kryptografia klucza publicznego (kryptografia asymetryczna). Specjalny moduł (autentykator) zaszyty w kluczu bezpieczeństwa generuje parę kluczy - publiczny i prywatny. Klucz publiczny jest rejestrowany w systemie. Klucz prywatny, który jest tajny i pozostaje w module bezpieczeństwa, służy do szyfrowania wiadomości sprawdzających, które są otrzymywane od serwera. System obsługuje dwie główne operacje: rejestrację oraz autentykację. W czasie rejestracji klucz publiczny zapisywany jest w systemie. Serwer potwierdza zgodność kluczy wysyłając wiadomość, którą klucz bezpieczeństwa szyfruje a serwer sprawdza jej poprawność. Następnie przy każdej próbie autentykacji klient prosi o weryfikację. Serwer przy użyciu stworzonego oprogramowania wybiera odpowiedni klucz publiczny, wysyła do klienta wiadomość, którą ten szyfruje, zwraca a serwer sprawdza poprawność przy użyciu zarejestrowanego klucza publicznego. Wnioskodawca odpowiadał za zaprogramowanie obsługi tego procesu oraz sprawdzenie kanału komunikacji oraz łańcucha certyfikatów. Konieczne jest także zdekodowanie przesyłanych danych, ich walidacja oraz weryfikacja zarówno lokalnie, jak i z użyciem informacji pobranych z innych systemów (np. czy dany autentykator z klucza bezpieczeństwa nadal jest uznawany za bezpieczny). Wnioskodawca był także odpowiedzialny za zaprogramowanie tych procesów i procedur.

Wnioskodawca na co dzień wykorzystuje powszechnie dostępną wiedzę z informatyki w celu wytworzenia oprogramowania. Ma to miejsce poprzez przeprowadzenie szeregu badań, testów i doświadczeń, zarówno przed, w trakcie, jak i po implementacji programu komputerowego. Zdobywanie, poszerzanie oraz łączenie wiedzy z wyżej wymienionych dziedzin jest nieodłącznym elementem codziennej pracy Wnioskodawcy i odbywa się w sposób systematyczny. W związku z rosnącymi potrzebami klientów i nowymi funkcjonalnościami, charakter pracy Wnioskodawcy jest wysoce twórczy i innowacyjny. Dzieje się tak dlatego, ponieważ stosowane rozwiązania są unikatowymi w branży, a co za tym idzie nie ma możliwości wykorzystania rozwiązań już istniejących. Zgodnie z zawartą umową Wnioskodawca dostaje od Zleceniodawcy wynagrodzenie za sprzedaż usług programistycznych, w cenie którego uwzględnione jest kwalifikowane prawo własności intelektualnej. Tym samym, całość autorskich praw majątkowych do oprogramowania wytworzonego przez Wnioskodawcę jest przeniesiona na Zleceniodawcę.

W piśmie z dnia 20 maja 2020 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, Wnioskodawca wskazał, że z tytułu prowadzenia działalności osiąga dochody opodatkowane podatkiem liniowym. Usługi związane z tworzeniem, rozwijaniem, bądź ulepszaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej dla danej firmy są wykonywane w Polsce. Prowadzona przez Niego działalność polegająca na wytwarzaniu programów komputerowych oraz rozwijaniu i poprawianiu kodu programu ma znamiona działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 5a pkt 38-40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Twórcami oprogramowania jest zespół osób, a każdej z nich przysługują prawa autorskie z tytułu części, którą dana osoba tworzy. Po połączeniu poszczególnych części powstaje całość danego oprogramowania, które stanowi utwór podlegający ochronie na podstawie ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Działalność, która ma znamiona działalności badawczo-rozwojowej, a w szczególności prowadzenia prac rozwojowych, Wnioskodawca prowadzi od momentu rozpoczęcia współpracy ze Spółką, dla której wykonywał prace opisane we wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji, to jest od dnia 8 maja 2017 r. Oprogramowanie, o którym mowa we wniosku, zostało wytworzone, rozwinięte lub ulepszone przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej przez Niego działalności, oznaczającej działalność twórczą obejmującą prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. W ramach działalności gospodarczej opracowuje nowe lub ulepszone produkty, usługi, procesy niewystępujące dotychczas w praktyce gospodarczej lub na tyle innowacyjne, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących. W związku z tworzeniem/rozwinięciem/poprawą oprogramowania, osiąga dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, a dochód został osiągnięty z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży mojej usługi. Dochodem z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej są dochody osiągnięte z tytułu kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży usługi. Ulepszając (rozwijając) oprogramowanie komputerowe, o którym mowa we wniosku, nie jest właścicielem lub współwłaścicielem tego oprogramowania, albo użytkownikiem posiadającym prawo do jego użytkowania na podstawie licencji wyłącznej. Wnioskodawca działa na zlecenie podmiotu będącego właścicielem tego oprogramowania. W wyniku ulepszenia/rozwinięcia oprogramowania, tworzone są nowe kody, algorytmy w językach programowania i powstaje nowe prawo własności intelektualnej. Przysługują Mu prawa autorskie do ulepszenia/rozwinięcia oprogramowania, bądź jego części, które podlegają ochronie prawnej zgodnie z art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Przenosi całość autorskich praw majątkowych na rzecz Spółki, za co dostaje comiesięczne wynagrodzenie. W związku z ulepszaniem/rozwinięciem ww. oprogramowania, Wnioskodawca osiąga dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, a dochód został osiągnięty z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi. Prowadzi odrębną ewidencję, o której mowa w art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w sposób zapewniający wyodrębnienie poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej oraz ustalenie przychodu, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz w sposób pozwalający na wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu. Wnioskodawca prowadzi tę ewidencje od momentu rozpoczęcia pracy nad prawami objętymi preferencyjnym rozliczeniem.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy kwalifikowane dochody z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uzyskane w ramach opisanej sytuacji gospodarczej Wnioskodawca może opodatkować stawką 5%, zgodnie z art. 30ca ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, chce On skorzystać z przepisów art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, które w związku z obowiązującymi od 1 stycznia 2019 r. regulacjami IP BOX umożliwiają zastosowanie 5% stawki opodatkowania dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

W tym celu Wnioskodawca od początku 2019 r. prowadzi na bieżąco i w należyty sposób ewidencję odrębną od księgi przychodów i rozchodów, w której wykazuje informacje księgowe, zgodne z wymogami art. 30cb ww. ustawy. Ewidencja ta jest prowadzona poprzez sporządzanie techniką komputerową w postaci arkusza kalkulacyjnego kumulatywnego, comiesięcznego zestawienia dokumentów, które potwierdzają poniesione wydatki dotyczące projektu kwalifikowanego IP na koniec danego miesiąca. Informacje księgowe zawarte w owej ewidencji pozwalają: ustalić przychody, koszty uzyskania przychodów i dochód (stratę) przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, ustalić łączny dochód z kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W wydanych objaśnieniach podatkowych z dnia 15 lipca 2019 r., dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej - IP BOX Ministerstwo Finansów zachęca podatników, szczególnie tych prowadzących działalność związaną z wytwarzaniem oprogramowania, do składania wniosków o wydanie indywidualnej interpretacji podatkowej w tym zakresie ze względu na dynamikę zmian w budowie i działaniu programów komputerowych oraz ze względu na brak wykształconej praktyki przepisów związanych z IP BOX.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od dnia 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym. Na podstawie art. 1 pkt 25 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193), w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych dodano art. 30ca i art. 30cb. Ustawa ta wprowadziła do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych korzystne rozwiązanie podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej, (tzw. IP BOX, Innovation Box).

W uzasadnieniu do projektu powyższej ustawy, wskazano, że proponowane w projekcie ustawy rozwiązanie polega na preferencyjnym opodatkowaniu 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z praw własności intelektualnej, których podatnik jest właścicielem, współwłaścicielem, użytkownikiem lub posiada prawa do korzystania z nich na podstawie umowy licencyjnej i, które są chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent, dodatkowe prawo ochronne na wzór użytkowy czy prawo z rejestracji wzoru przemysłowego, zwane dalej kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej.

(...) Dochodem kwalifikującym się do ulgi Innovation Box jest dochód uzyskany z tytułu należności/opłat licencyjnych lub innych należności związanych z wykorzystywaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jak również, co istotne, dochód z tego aktywa uwzględniony w cenie sprzedaży lub usługi określany na zasadzie ceny rynkowej. Warunkiem koniecznym dla skorzystania z projektowanej preferencji jest wymóg prowadzenia przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, co stanowi wyraz realizacji zasady nexus. () Podatnik, który będzie chciał skorzystać z projektowanej preferencji będzie zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję rachunkową w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z praw IP powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387, z późn. zm.), podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ww. ustawy, kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1. patent,
2. prawo ochronne na wzór użytkowy,
3. prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,
4. prawo z rejestracji topografii układu scalonego,
5. dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,
6. prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,
7. wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2018 r. poz. 432),
8. autorskie prawo do programu komputerowego

-podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym (art. 30ca ust. 3 ww. ustawy).

Zgodnie natomiast z art. 30ca ust. 7 cytowanej ustawy, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1. z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
2. ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
3. z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;
4. z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Stosownie do art. 30ca ust. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przepisy ust. 1-13 stosuje się odpowiednio do dochodów z licencji do korzystania z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej przysługującej podatnikowi na podstawie umowy, w której zastrzeżono wyłączność korzystania przez podatnika z tego prawa, pod warunkiem uprzedniego prowadzenia przez podatnika prac badawczo-rozwojowych, których efektem jest kwalifikowane prawo własności intelektualnej, na które udzielono tej licencji.

Powyższy przepis stanowi, że jednym z warunków do skorzystania z preferencji IP BOX jest posiadanie licencji do korzystania z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej przysługującej podatnikowi na podstawie umowy, w której zastrzeżono wyłączność korzystania przez podatnika z tego prawa (tzw. licencja wyłączna).

Zatem art. 30ca ust. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych reguluje sytuację, w której podatnik uprzednio wytworzył kwalifikowane prawo własności intelektualnej w ramach prowadzonych przez siebie prac badawczo-rozwojowych i korzysta z niego na podstawie umowy, w której zastrzeżono wyłączność korzystania z tego prawa (np. w ramach licencji wyłącznej), jednak nie jest jego właścicielem. Taka sytuacja może wystąpić wskutek wykonywania prac badawczo-rozwojowych na zlecenie innego podmiotu (powiązanego lub niepowiązanego).

Na podstawie art. 30cb ust. 1 ww. ustawy, podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1. wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;
2. prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;
3. wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;
4. dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;
5. dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług - w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji (art. 30cb ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Według art. 30cb ust. 3 ww. ustawy, w przypadku, gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Jak wynika z powyższych regulacji podatnicy, którzy opodatkowują dochody z kwalifikowanych IP stawką 5%, mają obowiązek prowadzenia wyodrębnionej ewidencji dla wszystkich operacji finansowych związanych z uzyskiwaniem tych dochodów. Przepisy o IP Box nie narzucają podatnikom konkretnej formy ewidencjonowania zdarzeń na cele stosowania preferencji IP Box. Jednak dla celów obliczenia dochodu z kwalifikowanego IP istotne jest, by ewidencja ta była prowadzona w sposób należyty tak, aby móc w rocznym zeznaniu podatkowym wykazać łączną sumę przychodów, kosztów podatkowych, dochodów, strat, dochodów podlegających opodatkowaniu stawką 5% oraz dochodu, który nie będzie podlegał preferencyjnemu opodatkowaniu.

Podkreślić należy, że obowiązek bieżącego i prawidłowego wyodrębniania przychodów i kosztów dotyczących kwalifikowanego IP dotyczy również podatników prowadzących rozliczenia w formie podatkowej księgi przychodów i rozchodów. Najprostszym dostępnym rozwiązaniem jest wówczas stworzenie arkusza kalkulacyjnego zawierającego comiesięczne zestawienie dokumentów, które potwierdzają poniesione wydatki dotyczące projektu kwalifikowanego IP na koniec danego miesiąca. Zestawienie takie obejmuje wydatki od początku realizacji działalności badawczo-rozwojowej, która zmierza do wytworzenia, rozwinięcia lub ulepszenia kwalifikowanego IP do końca danego miesiąca kalendarzowego. Zestawienie to sporządzane jest poprzez narastające ujęcie wydatków w odniesieniu do poszczególnych zadań. Należy je sporządzać w oparciu o zestawienie dokumentów potwierdzających poniesione wydatki.

Odnosząc się do powyższego należy stwierdzić, że fakt sporządzenia odrębnej ewidencji dopiero w przyszłości nie wypełnia przesłanki z art. 30cb ust. 1 i ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Rzetelne dokumentowanie, monitorowanie na bieżąco wszystkich operacji finansowych dotyczących IP BOX nie może bowiem polegać na zaewidencjonowaniu i wyodrębnieniu ich na koniec okresu rozliczeniowego. Stworzenie w przyszłości odrębnej ewidencji tylko po to, aby wypełnić obowiązek wynikający z powołanego przepisu, nawet w sytuacji, kiedy na jej podstawie możliwe będzie prawidłowe określenie podstawy opodatkowania stawką 5%, uniemożliwia zastosowanie preferencyjnej stawki opodatkowania uzyskiwanych dochodów.

Z przedstawionego opisu wynika, że Wnioskodawca prowadzi od dnia 4 maja 2017 r. jednoosobową pozarolniczą działalność gospodarczą związaną z wytwarzaniem oprogramowania. Jest polskim rezydentem podatkowym i podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w świetle art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Na podstawie zawartej umowy ze Zleceniodawcą świadczy usługi programistyczne. Wnioskodawca nie podlega kierownictwu ze strony Zleceniodawcy, ani jakiejkolwiek wyznaczonej przez niego osoby. Jest odpowiedzialny wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, oraz ponosi ryzyko gospodarcze związane z prowadzoną działalnością. W ramach umowy przenosi na Zleceniodawcę całość autorskich praw majątkowych do programu komputerowego, za co otrzymuje wynagrodzenie. Na potrzeby wykonywania tych usług nie nabywa żadnych wyników prac badawczo-rozwojowych, ani praw autorskich innych podmiotów. Jako członek zespołu programistów pracujących dla Zleceniodawcy wytwarza oprogramowanie, a w tym również rozwija, poprawia kod programu napisany przez siebie oraz przez pozostałych członków zespołu. Całość prac wykonywana jest samodzielnie, bez korzystania z usług podwykonawców. Oprogramowanie wytwarzane przez Wnioskodawcę (również na skutek rozwinięcia lub ulepszenia istniejącego oprogramowania) w ramach prowadzonej bezpośrednio przez Niego działalności gospodarczej jest rezultatem Jego własnej, indywidualnej, twórczej działalności intelektualnej, a w konsekwencji, stanowi utwór podlegający ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. W 2019 r. Wnioskodawca odpowiedzialny był za stworzenie oprogramowania, które znacząco zwiększa bezpieczeństwo wszędzie tam, gdzie występuje autoryzacja dostępu (logowanie). Wnioskodawca na co dzień wykorzystuje powszechnie dostępną wiedzę z informatyki w celu wytworzenia oprogramowania. Ma to miejsce poprzez przeprowadzenie szeregu badań, testów i doświadczeń, zarówno przed, w trakcie, jak i po implementacji programu komputerowego. Prowadzona przez Niego działalność polegająca na wytwarzaniu programów komputerowych oraz rozwijaniu i poprawianiu kodu programu ma znamiona działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 5a pkt 38-40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Twórcami oprogramowania jest zespół osób, a każdej z nich przysługują prawa autorskie z tytułu części, którą dana osoba tworzy. Po połączeniu poszczególnych części powstaje całość danego oprogramowania, które stanowi utwór podlegający ochronie na podstawie ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Działalność, która ma znamiona działalności badawczo-rozwojowej, a w szczególności prowadzenia prac rozwojowych, Wnioskodawca prowadzi od momentu rozpoczęcia współpracy ze Spółką, dla której wykonywał prace opisane we wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji, tj. od dnia 8 maja 2017 r. W związku z ulepszaniem/rozwinięciem ww. oprogramowania osiąga dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, a dochód został osiągnięty z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi. Prowadzi odrębną ewidencję, o której mowa w art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w sposób zapewniający wyodrębnienie poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej oraz ustalenie przychodu, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz w sposób pozwalający na wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu. Wnioskodawca prowadzi tę ewidencje od momentu rozpoczęcia pracy nad prawami objętymi preferencyjnym rozliczeniem.

Odnosząc powyżej przedstawiony stan faktyczny do zanalizowanych przepisów prawa stwierdzić należy, że autorskie prawo do programu komputerowego gwarantowane jest na mocy art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2018 r. poz. 1191, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 74 ust. 2 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, nie podlegają ochronie.

W celu poprawnego zastosowania preferencji IP Box wobec autorskiego prawa do programu komputerowego należy nadać mu znaczenia funkcjonalne, celowościowe i rozszerzające, w zgodzie z najbardziej istotnym międzynarodowym kontekstem przepisów o IP Box, czyli Raportem OECD BEPS Plan Działania nr 5. Zgodnie z akapitem 34 tego Raportu, copyrighted software, nie tylko program komputerowy chroniony prawem autorskim, ale szerzej oprogramowanie chronione prawem autorskim, może zawierać się w katalogu kwalifikowanych IP jako aktywo funkcjonalnie ekwiwalentne do patentu. OECD wskazuje, że oprogramowanie chronione prawem autorskim dzieli podstawowe cechy patentów, ponieważ jest nowatorskie, nieoczywiste i użyteczne, a zatem zasadniczo wynika z prowadzenia innowacyjnej działalności badawczo-rozwojowej, której prowadzenie powinny stymulować przepisy o IP Box. OECD stwierdza także, że nie wszystkie jurysdykcje zapewniają ochronę patentową oprogramowania i dlatego wielu podatników, którzy wytwarzają oprogramowanie, musi posiadać prawa autorskie, zamiast polegać na ochronie patentowej. Włączenie oprogramowania chronionego prawem autorskim do definicji funkcjonalnie równoważnych kwalifikowanych IP zapewnia również, że różne traktowanie oprogramowania na mocy prawa patentowego różnych jurysdykcji nie ma wpływu na to, czy dochody z oprogramowania mogą korzystać z różnych regulacji IP Box.

W związku z tym, że w Polsce oprogramowanie - definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów - podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, oprogramowanie może być, zgodnie z wykładnią celowościową i kontekstualną (ww. Raport OECD), uznane za kwalifikowane IP w świetle rozszerzającej wykładni art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Biorąc pod uwagę powyższe stwierdzić należy, że kwalifikowane prawo własności intelektualnej to prawo własności spełniające łącznie trzy warunki:

• zostało wytworzone, rozwinięte lub ulepszone przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej;

• należy do jednej z kategorii wymienionych w katalogu w art. 30ca ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych;

• podlega ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczypospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska.

Mając na uwadze przedstawiony opis stanu faktycznego oraz powołane przepisy prawa podatkowego, stwierdzić należy, że uzyskiwane przez Wnioskodawcę dochody z tytułu przenoszenia autorskich praw do tworzonego i rozwijanego programu komputerowego (oprogramowania), które stanowi utwór prawnie chronione, wytwarzanego w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, kwalifikuje się do dochodów z kwalifikowanego IP w rozumieniu art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wobec tego Wnioskodawca może skorzystać z preferencyjnego opodatkowania dochodów ze sprzedaży tworzonego oprogramowania wg stawki 5%.

Ponieważ Wnioskodawca od początku 2019 r. zaprowadził odrębną ewidencję, o której mowa w art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, to w stosunku do uzyskiwanych dochodów z kwalifikowanego IP może zastosować stawkę, o której mowa wyżej.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy uznano za prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Zatem interpretacje indywidualne prawa podatkowego wydawane są wyłącznie na wniosek zainteresowanego i tylko w jego indywidualnej sprawie. Zainteresowanym jest każdy, kto złoży wniosek w sprawie indywidualnej, która jego dotyczy. W związku z tym, zaznacza się, że niniejsza interpretacja odnosi się tylko i wyłącznie do Wnioskodawcy, jako osoby występującej z wnioskiem, natomiast nie chroni pozostałych programistów, z którymi współpracuje.

Końcowo zaznaczyć należy, że tutejszy Organ wydając interpretację w trybie art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa, jest związany wyłącznie opisem stanu faktycznego przedstawionym przez Wnioskodawcę i Jego stanowiskiem, tym samym Organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku.

Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny będzie zgodne ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub postępowania kontrolnego organu kontroli celno-skarbowej. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku ww. postępowań okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Jeżeli przedstawiony we wniosku opis stanu faktycznego będzie się różnił od stanu występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji indywidualnej.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n ww. ustawy, nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Stanowisko

prawidłowe

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej