Sprzedaż nieruchomości nabytej w darowiźnie i w wyniku zniesienia współwłasności, koszty uzyskania przychodu.

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest nieprawidłowe w części uznania za koszt uzyskania przychodu ze sprzedaży działek powstałych w wyniku podziału działki nr 1 - w części nabytej w drodze zniesienia współwłasności – w wysokości wartości Pani udziału w prawie własności działki nr 2 oraz prawidłowe w pozostałej części.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

16 września 2022 r. wpłynął Pani wniosek z 9 września 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy zbycia udziału w nieruchomości. Uzupełniła go Pani – w odpowiedzi na wezwanie – pismami z 18 listopada 2022 r. (wpływ 28 listopada 2022 r.) oraz z 20 grudnia 2022 r. (wpływ 29 grudnia 2022 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawczyni na mocy sporządzonej w formie notarialnej umowy darowizny z 8 grudnia 2011 r. stała się właścicielem darowanego jej przez ojca udziału w majątku spadkowym brata darczyńcy co obejmowało m.in. nabycie udziału stanowiącego 3/48 części udziału we współwłasności nieruchomości działki nr 1. Na podstawie analogicznego aktu notarialnego darowizny z 15 lutego 2012 r. Wnioskodawczyni stała się dodatkowo współwłaścicielem analogicznego udziału wynoszącego 3/48 we współwłasności działki nr 2. Tym samym Wnioskodawczyni na podstawie zawartych umów darowizn stała się współwłaścicielem w analogicznych udziałach wynoszących po 3/48 - zarówno w działce nr 1 (powierzchnia około 2,50 ha) jak również w działce nr 2 (powierzchnia około 0,30 ha), dla uproszczenia obliczeń owe 3/48 stanowiły 6/96 udziału odrębnie we współwłasności działki nr 1 jak i 6/96 we współwłasności działki nr 2.

Pozostałymi współwłaścicielami obu działek tj. działki nr 1 oraz działki nr 2 byli:

1)członkowie rodziny Wnioskodawczyni jako spadkobiercy/obdarowani po jednym z członków ww. rodziny, który był współwłaścicielem obu działek tj. działki nr 1 i działki 2 - w każdej w 1/2 udziału we współwłasności nieruchomości, oraz

2)członkowie rodziny/spadkobiercy po drugim pierwotnym właścicielu 1/2 udziału we współwłasności ww. nieruchomości.

Zaznaczyć należy ze pierwotni współwłaściciele nie byli w żadnym razie spokrewnieni, zaś na skutek dziedziczenia oraz innych czynności prawnych -powstała sytuacja, w której zupełnie obcy ludzie (przedstawiciele dwóch rodzin) stali się współwłaścicielami obu nieruchomości tj. działki nr 1 jak i działki nr 2, w tożsamych częściach.

Dla uregulowania spraw własnościowych, w tym dla uporządkowania spraw ze spadkobiercami po drugim ze współwłaścicieli obu działek - zostało przeprowadzone postępowanie w sprawie działu spadku oraz w sprawie zniesienia współwłasności działki nr 1 (wartość działki nr 1 ujęta w postanowieniu sądu to kwota 849 996 zł) oraz działki nr 2 (wartość z postanowienia sądu to kwota 305 580 zł). Wartości powyżej wymienionych działek wynikają z oszacowania przez biegłego. Prawomocne postanowienie sądowe zostało w tym zakresie wydane przez sąd w roku 2020, zmienione zostało w roku 2021 w zakresie niedotyczącym działki nr 1.

Po rozpoznaniu sprawy sąd postanowił znieść współwłasność niezabudowanej działki nr 1 w taki sposób, że działka ta została przyznana na współwłasność wyłącznie na rzecz członków rodziny Wnioskodawczyni bez spłat i dopłat - skutkiem czego Wnioskodawczyni stała się współwłaścicielem ww. działki w udziale wynoszącym 12/96 (6/96 x 2). Z kolei w wyniku zniesienia współwłasności - działka nr 2 została przyznana wyłącznie jednej ze współwłaścicielek (spadkobierczyni po drugim współwłaścicielu ww. działki) również bez spłat dopłat.

Tym samym fizycznie i faktycznie doszło do rozdzielenia działek pomiędzy członków dwóch rodzin. Przy czym dla osiągnięcia tego celu każdy ze współwłaścicieli musiał - dla uzyskania udziału w interesującej go działce „rodzinnej” wyzbyć się prawa do przysługującego mu udziału o określonej wartości (ustalonej wg kwoty wartości działki nr 1 oraz działki nr 2 - podanych w postanowieniu w sprawie działu spadku oraz w sprawie zniesienia współwłasności) w drugiej „nierodzinnej” działce.

Jak już wskazano powyżej przed działem spadku oraz zniesieniem współwłasności działek nr 1 oraz nr 2, Wnioskodawczyni była współwłaścicielem każdej z tych działek w udziale wynoszącym 6/96. Natomiast na skutek postanowienia sądu - Wnioskodawczyni wyzbyła się przysługującego jej udziału wynoszącego 6/96 w działce nr 2 - uzyskując w ten sposób zwiększony, bo wynoszący już łącznie udział wynoszący 12/96 we współwłasności jednej tylko działki a mianowicie działki nr 1. Dla uzyskania ww. zwiększonego udziału w działce nr 1 Wnioskodawczyni musiała zatem ponieść koszt odpowiadający wartości dotychczasowego udziału w działce nr 2. Wartość ww. udziału w działce nr 2 przypadająca na 6/96 udziału Wnioskodawczyni to wartość 19 098,75 zł.

Obecnie Wnioskodawczyni zamierza sprzedać razem z resztą rodziny przypadający na jej rzecz udział - 12/96 części udziału we współwłasności nieruchomości tj. w działce nr 1.

Wnioskodawczyni nie prowadzi działalności gospodarczej w zakresie obrotu nieruchomościami i sprzedaż dokonywana jest w ramach dysponowania jej majątkiem prywatnym.

Ponadto w uzupełnieniu wniosku podała Pani następujące informacje:

Umowa darowizny z 8 grudnia 2011 r. w przedmiotowym zakresie obejmowała zapis, iż ojciec Wnioskodawczyni „daruje A. M. cały przysługujący mu udział w spadku po J. M. obejmujący m.in. udziały w nieruchomościach (...) tj. udział 3/48 części w nieruchomości oznaczonej jako działka nr 1 o pow. 2,52 ha (...)”. Ww. udział w spadku wynosił 1/8 majątku spadkowego (w przeliczeniu na ułamki używane później było to 12/96), zaś biorąc pod uwagę fakt, że do tego majątku należało wyłącznie 50% udziałów we współwłasności działek nr 1 i nr 2 - w odniesieniu do samych już działek nr 1 i nr 2 - umowa obejmowała darowiznę w zakresie 3/48 udziału we współwłasności każdej z ww. działek - co odpowiadało 6/96 udziału zarówno w działce nr 1 jak i 6/96 udziału w działce nr 2. Nadmienić jednak trzeba, że udział wynoszący 3/48 (a zatem 6/96) we współwłasności działki nr 2 formalnie został przeniesiony, jak przyjmujemy w wykonaniu umowy z grudnia 2011 r., na Wnioskodawczynię - umową darowizny z lutego 2012 r.

Jak wskazano powyżej w wyniku nabycia w drodze darowizny przez Wnioskodawczynię udziału w spadku po wujku uzyskała ona prawo do 1/8 (12/96) majątku spadkowego. W przeliczeniu na udział we współwłasności działek nr 1 oraz nr 2, dało to Wnioskodawczyni prawo do udziału wynoszącego 6/96 w każdej z tych działek.

Na skutek działu spadku i zniesienia współwłasności Wnioskodawczyni uzyskała natomiast ostatecznie udział wynoszący 12/96 części we współwłasności działki nr 1. Uzyskała zatem dodatkowy udział w działce nr 1 tj. udział 6/96. Stało się to przy tym za cenę „zrzeczenia” udziału wynoszącego 3/48 (6/96) we współwłasności działki nr 2. Ostatecznie zatem jej udział we współwłasności działki nr 1 - został ukształtowany tak jak całościowy udział w majątku spadkowym po wujku uzyskany przez Wnioskodawczynię w drodze darowizny tj. 1/8 czyli 12/96.

Wnioskodawczyni nie jest rolniczką i nie posiada gospodarstwa rolnego, zatem udział w działce nr 1 nie wchodzi w skład gospodarstwa rolnego Wnioskodawczyni.

W zakresie działki nr 1 nastąpiła od daty złożenia wniosku o interpretację przepisów prawa zmiana. W tym względzie stan faktyczny w sprawie wymaga uzupełnienia.

Ze względu na duży areał działki nr 1 jako całości (ponad 2,5 ha), trudności sprzedaży działki jako całości, uwzględniając jednocześnie oczekiwania współwłaścicieli (członków rodziny Wnioskodawczyni) co do przyśpieszenia sprzedaży (część ww. osób to osoby już starsze, zatem zachodzi obawa, że w razie ewentualnej śmierci, którejś z tych osób wszystkie działania dotyczące sprzedaży w tym skomplikowanym stanie faktycznym należałoby podjąć ponownie), doszło do podziału ww. dużej działki na mniejsze.

W wyniku podziału, który w miesiącu październiku 2022 r. został ujęty w księgach wieczystych, nieruchomość została podzielona na 12 działek z czego 9 posiada charakter działek budowlanych (łączna powierzchnia 0,8582 ha), 1 działka to działka przeznaczona na drogę (powierzchnia 0,0530 ha), natomiast 2 działki o łącznej powierzchni 1,6049 ha stanowią teren gruntów rolnych - zgodnie z ewidencją gruntów. Zatem obecnie planowana sprzedaż obejmować będzie w przypadku Wnioskodawczyni udział wynoszący 16/96 udziału we współwłasności każdej z tych działek.

Informacyjnie jedna z pośród tych dwóch działek rolnych tj. działka o powierzchni 1,2985 ha (działka nr 1/12) zostanie zakupiona przez rolnika, prowadzącego gospodarstwo rolne na powiększenie tego gospodarstwa i według posiadanej przez Wnioskodawczynię wiedzy w dalszym ciągu będzie ona wykorzystywana do produkcji rolnej i nie dojdzie do zmiany przeznaczenia gruntu. Druga z działek rolnych (działka 1/1) ma charakter działki rolnej zagrodowej - powierzchnia 0,3064 ha i zostanie nabyta przez osoby, które zgodnie z wiedzą Wnioskodawczyni nie są rolnikami, przy czym ze względu na obowiązujące uregulowania prawne co najmniej przez okres 5 lat nie będzie możliwa zmiana przeznaczenia ww. gruntu.

Stroną umowy darowizny z lutego 2012 r., byli An. M., M. M., R. M. i A. M. Przedmiotem umowy darowizny było darowanie przez An. M. i M. M., R. M. i A. M., całych przysługujących im udziałów we współwłasności nieruchomości oznaczonej jako działka nr 2 o powierzchni 0,30 ha położonej w B. Odpowiednio, R. M. otrzymał udział wynoszący 3/48 części we współwłasności nieruchomości oznaczonej jako ww. działka, podobnie A. M. otrzymała udział wynoszący 3/48 części we współwłasności nieruchomości oznaczonej jako ww. działka.

Umowa darowizny z 15 lutego 2012 r., dotyczyła tylko darowania udziałów we współwłasności nieruchomości oznaczonej jako działka nr 2 o powierzchni 0,30 ha położonej w B. Nie dotyczyła ona działki oznaczonej jako działka nr 1.

Stwierdzenie, że udział wynoszący 3/48 (a zatem 6/96) we współwłasności działki nr 2 formalnie został jak przyjmujemy przeniesiony na Wnioskodawczynię, w wykonaniu umowy z grudnia 2011 r. - wiązało się z faktem, że w grudniu 2011 r. w stosunku do działki nr 2 toczyło się przed Sądem Rejonowym (…) postępowanie o stwierdzenie nabycia jej własności poprzez uwłaszczenie. Dopiero zatem na podstawie umowy darowizny z 15 lutego 2012 r., mogło dojść do skutecznego przeniesienia ww. udziału (3/48 co stanowi 6/96) we współwłasności działki nr 2.

Sprzedaż działek powstałych z podziału działki nr 1:

a)7 września 2022 r. dokonano sprzedaży działki nr 1/2 oraz nr 1/3. Stronami umowy sprzedaży byli: R. M., M. K., M. M., J. M., A. C., I. S., K. W. i M. O.. Na mocy tej umowy R. M. działając w imieniu własnym oraz w imieniu i na rzecz M. K., A. M., M. M., J. M. oraz A. C. działając w imieniu własnym, a także w imieniu i na rzecz I. S. i K. W. dokonali sprzedaży działek o nr 1/2 i nr 1/3, na rzecz M. O.

b)Następnie 8 września 2022 r., dokonano sprzedaży działki nr 1/4. Stronami umowy sprzedaży byli: R. M., M. K., M. M., J. M., A. Ch., I. S., K. W. oraz P. i M. M. Na mocy tej umowy R. M. działając w imieniu własnym oraz w imieniu i na rzecz M. K., A. M., M. M., J. M. oraz A. C. działając w imieniu własnym, a także w imieniu i na rzecz I. S. i K. W. dokonali sprzedaży działki o nr 1/4, na rzecz P. i M. M.

c)29 września 2022 r., dokonano sprzedaży działki nr 1/5 oraz 1/10. Stronami umowy sprzedaży byli: R. M., M. K., M. M., J. M., A. C., I. S., K. W. i Mo. K.. Na mocy tej umowy R. M. działając w imieniu własnym oraz w imieniu i na rzecz M. K., A. M., M. M., J. M. oraz A. C. działając w imieniu własnym, a także w imieniu i na rzecz I. S. i K. W. dokonali sprzedaży działek o nr 1/5 i nr 1/10, na rzecz Mo. K.

d)Kolejno 30 listopada 2022 r., dokonano sprzedaży działki nr 1/1. Stronami umowy sprzedaży byli: R. M., M. K., M. M., J. M., A. C., I. S., K. W. i D. O. Na mocy tej umowy R. M. działając w imieniu własnym oraz w imieniu i na rzecz M. K., A. M., M. M., J. M. oraz A. C. działając w imieniu własnym, a także w imieniu i na rzecz I. S. i K. W. dokonali sprzedaży działki o nr 1/1, na rzecz D. O.

W stosunku do pozostałych działek, nie zawarto do tej pory umów sprzedaży.

Ponadto Wnioskodawczyni wskazała, że pragnie uzyskać stanowisko Dyrektora KIS zarówno w zakresie ustalenia czy sprzedaż udziałów w prawie własności działki nr 1 (po podziale - w prawie własności działek powstałych z podziału ww. działki) skutkuje powstaniem przychodu do opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych po jej stronie jak również w zakresie tego czy wartość 19 098,75 zł może stanowić koszt nabycia udziałów w działce nr 1 (w zakresie udziału wynoszącego 6/96).

Pytanie (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku)

Czy zbycie w drodze sprzedaży tożsamego udziału we współwłasności działek powstałych z podziału działki nr 1 będzie się wiązało z powstaniem po stronie Wnioskodawczyni dochodu do opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych?

Pani stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawczyni, w zakresie udziału uzyskanego pierwotnie w drodze darowizny z daty 8 grudnia 2011 r. dokonanej na rzecz Wnioskodawczyni przez ojca, tj. w zakresie udziału 3/48 (odpowiednik udziału 6/96) - przychód przypadający na ww. udział nie będzie podlegał opodatkowaniu po stronie Wnioskodawczyni.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8) lit. a) ustawy o pit „1. źródłami przychodów są: (...) 8) odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2: a) nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości (...)“ - jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany (...)".

Z brzmienia ww. przepisu wynika, że jeśli odpłatne zbycie nieruchomości (tu: udziału gruntu) nie następuje w ramach działalności gospodarczej osoby fizycznej i jeśli zostało dokonane po upływie 5 lat licząc od końca roku, w którym doszło do nabycia gruntu, to ww. sprzedaż pozostawać będzie neutralna podatkowo. Jak wskazano na wstępie Wnioskodawczyni nie prowadzi działalności gospodarczej w zakresie obrotu nieruchomościami. Sprzedaje posiadany przez siebie udział we współwłasności nieruchomości uzyskany w drodze darowizny jako swój majątek prywatny jest to też podyktowane faktem, że inni członkowie rodziny będący współwłaścicielami pozostałych udziałów we współwłasności nieruchomości są zdeterminowani do sprzedaży. Zaś odpowiednią cenę sprzedaży można uzyskać z tytułu sprzedaży całej działki a nie udziałów we współwłasności nieruchomości.

W zakresie liczenia terminu 5 lat, o którym mowa powyżej, wskazać trzeba, że ww. udział w wartości 6/96 Wnioskodawczyni uzyskała na podstawie umowy darowizny w roku 2011, w związku z powyższym Wnioskodawczyni posiada ww. udział we współwłasności nieruchomości już od roku 2011, w konsekwencji jeśli chodzi o udział wynoszący 6/96 udziału we współwłasności w działce 1 - 5 lat minęło już wiele lat temu.

Natomiast w zakresie udziału wynoszącego dalsze 6/96 we współwłasności działki nr 1 - uzyskanej w wyniku działu spadku i zniesienia współwłasności, to udział ten został nabyty na podstawie postanowienia w sprawie o dział spadku i zniesienie współwłasności z 2020 r. W tym zatem przypadku, uwzględniając że planowane zbycie udziału we współwłasności powinno nastąpić w roku 2022 lub w 2023 - termin 5 lat jeszcze nie minie, w konsekwencji w tym zakresie powstać może dochód do opodatkowania z odpłatnego zbycia 6/96 udziału we współwłasności działki nr 1.

W przekonaniu Wnioskodawczyni - ustalając dochód do opodatkowania w zakresie sprzedaży ww. udziału wynoszącego 6/96 udziału we współwłasności działki nr 1 - będzie miała ona prawo do odliczenia w szczególności wartości posiadanego przez nią uprzednio udziału wynoszącego 6/96 we współwłasności działki nr 2. Aby bowiem uzyskać zwiększony o 6/96 udział we współwłasności działki nr 1, Wnioskodawczyni musiała się wyzbyć przysługującego jej udziału we współwłasności działki nr 2. Uwzględniając wartość działki nr 2 z postanowienia sądu w sprawie działu spadku i zniesienia współwłasności Wnioskodawczyni powinna przy obliczeniach uwzględnić jako koszt uzyskania przychodu kwotę 19 098,75 zł (stanowi to wartość 6/96 z kwoty 305 580 zł).

Stosownie do art. 30e ust. 2 ustawy o pit podstawą obliczenia podatku, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Z kolei, zgodnie z art. 19 ust. 2 ustawy o pit „przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia".

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie. Należy zatem stosować językowe (potoczne) rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością np. związane ze zbyciem koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości, koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości itp.).

Dalej z art. 22 ust. 6c ustawy o pit wynika, że „koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c. z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia (...)".

Przepis powyższy pozwala zatem na pomniejszenie przychodu do opodatkowania o wartość udokumentowanych kosztów nabycia nieruchomości (tu: udziału stanowiącego 6/96 udziału we współwłasności działki nr 1). Koszt ten obliczony w oparciu o wartość działki nr 2 i udział procentowy Wnioskodawczyni w tej działce daje - jak już wskazano powyżej - kwotę 19 098,75 zł. Zaznaczyć przy tym należy, że dział spadku i zniesienie współwłasności w ten sposób, że dwie rodziny „podzieliły się” działkami było jedyną dopuszczalną przez strony metodą rozdzielenia się współwłaścicieli i doprowadzenie do tego, aby współwłaścicielami każdej z działek była konkretnie jedna rodzina. Ww. procedura została zatem wymuszona ustaleniami stron i tak przeprowadzona „zamiana” udziałów stanowiła warunek sine qua non uzyskania zwiększonego udziału we współwłasności nieruchomości tj. w działce nr 1 przez Wnioskodawczynię. Gdyby bowiem nie wyzbycie się przez Wnioskodawczynię przysługującego jej udziału we współwłasności działki nr 2 o określonej wartości tj. w wartości 19 098,75 zł, to Wnioskodawczyni nie uzyskałby udziału wynoszącego dalsze 6/96 we współwłasności działki nr 1. W konsekwencji zdaniem Wnioskodawczyni dla uzyskania ww. udziału w działce nr 1 tj. 6/96 części, Wnioskodawczyni poniosła koszt nabycia w kwocie 19 098,75 zł, który to koszt powinien pomniejszyć przychód Wnioskodawczyni ze sprzedaży 6/96 udziału we współwłasności działki nr 1.

Zaznaczyć przy tym trzeba, że postanowienie sądowe potwierdzające ww. czynności stanowi w ocenie Wnioskodawczyni właściwy dokument - jako dokument urzędowy dla ustalenia ww. kosztu uzyskania przychodu

Podsumowując powyższe:

1)Zdaniem Wnioskodawczyni, ze względu na fakt, że udział wynoszący 6/96 we współwłasności działki nr 1 został przez nią uzyskany w roku 2011 na podstawie umowy darowizny - zbycie ww. udziału w działce nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych;

2)Natomiast udział wynoszący dalsze 6/96 udziału we współwłasności działki nr 1 został uzyskany przez Wnioskodawczynię na podstawie postanowienia w sprawie działu spadku i zniesienia współwłasności z roku 2020, zatem w przypadku sprzedaży ww. udziału w roku 2022 lub w roku 2023 uzyskany w tej części przychód będzie opodatkowany. Jednakże Wnioskodawczyni będzie mogła odliczyć jako koszt nabycia kwotę 19 098,75 zł, stanowiącą wartość przypadającego na nią udziału w działce nr 2 (udział wynoszący 6/96), którym to udziałem Wnioskodawczyni opłaciła uzyskany dodatkowy udział wynoszący 6/96 udziału we współwłasności działki nr 1.

Uzupełniająco, uwzględniając podział całej działki nr 1 na mniejsze działki, w przekonaniu Wnioskodawczyni jako koszt nabycia w zakresie udziału wynoszącego 6/96 udziału we współwłasności każdej z działek powstałych w wyniku podziału działki nr 1 - powinna zostać uwzględniona proporcjonalna część ww. kwoty 19 098,75 zł przeliczona na określoną jednostkę, tj. np. na ar. Zdaniem Wnioskodawczyni dla dokonania stosownych odliczeń należałoby w pierwszym rzędzie przeliczyć udział Wnioskodawczyni tj. 12/96 w całej działce nr 1 (powierzchnia 2,5161), co pozwoli na ustalenie powierzchni przypadającej na Wnioskodawczynię w całej działce nr 1 w arach, z którą związany winien być koszt nabycia, tj. kwota 19 098,75 zł. Uzyskanie, w wyniku powyższych obliczeń, informacji jaki koszt nabycia przypadać będzie na każdy ar sprzedawanej działki, pozwoli na ustalenie faktycznego kosztu nabycia - w zakresie każdej działki podlegającej sprzedaży.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub prawa przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, rodzi obowiązek zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub prawa nastąpiło po upływie pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym kwota uzyskana ze zbycia nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub prawa w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Według art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Artykuł 30e ust. 2 przywołanej ustawy stanowi, że:

Stosownie do art. 19 ust. 1 cyt. ustawy:

Zgodnie z art. 22 ust. 6c ww. ustawy:

W myśl art. 22 ust. 6d ww. ustawy:

W myśl art. 22 ust. 6e ww. ustawy:

Z art. 30e ust. 4 cytowanej ustawy wynika, że:

Stosownie do art. 30e ust. 5 ww. ustawy:

Opis wniosku wskazuje, że zamierza Pani sprzedać udział w prawie własności działek powstałych z podziału działki, do którego prawo nabyła Pani w części w 2011 r. w drodze umowy darowizny od ojca oraz w części w wyniku zniesienia współwłasności potwierdzonego postanowieniem sądu w 2020 r.

Mając na uwadze powyższe wyjaśnić należy, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje pojęcia „nabycia”; należy zatem odwołać się do przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2022 r. poz. 1360 ze zm.), a w szczególności do art. 155 § 1, który stanowi:

Stosownie do art. 195 Kodeksu cywilnego:

Współwłaścicielom przysługują części wspólnego prawa własności (tzw. udziały), którymi mogą swobodnie rozporządzać. Dopóki więc istnieje współwłasność można mówić tylko o istnieniu udziałów w tym prawie, o ich nabywaniu i zbywaniu, nigdy o prawie do części rzeczy, o jej zbywaniu bądź nabywaniu w częściach. Współwłaściciele mają swoje udziały w prawie, ale nie w rzeczy.

W świetle art. 196 przywołanej ustawy:

Art. 210 § 1 ww. Kodeksu stanowi, że:

Jednym ze sposobów zniesienia współwłasności jest fizyczny podział rzeczy wspólnych między współwłaścicielami. Następuje to w drodze przyznania każdemu ze współwłaścicieli wyodrębnionych (podzielonych) rzeczy wspólnych. Celem postępowania o zniesienie współwłasności jest zatem nowe ukształtowanie prawa własności rzeczy, które stanowią przedmiot współwłasności poprzez odebranie temu prawu cechy wspólności.

Zniesienie współwłasności nie stanowi nabycia rzeczy, jeżeli mieści się w ramach udziału jaki przypadał byłym współwłaścicielom w rzeczy wspólnej i odbył się bez spłat i dopłat. Zatem, jeżeli zniesienie współwłasności odbyło się bez spłat i dopłat, a wielkość (wartość) przyznanych w wyniku zniesienia współwłasności rzeczy (nieruchomości) odpowiada wielkości (wartości) udziału we współwłasności, to zniesienie współwłasności nie stanowi nabycia. Za datę nabycia nieruchomości lub prawa – w przypadku ich sprzedaży, które przypadły danej osobie w wyniku zniesienia współwłasności, należy przyjąć datę ich pierwotnego nabycia, jeżeli wartość otrzymanej przez daną osobę nieruchomości lub prawa w wyniku zniesienia współwłasności mieści się w udziale, jaki przysługiwał tej osobie w majątku objętym współwłasnością oraz zniesienie współwłasności zostało dokonane bez spłat i dopłat. Gdy w wyniku zniesienia współwłasności udział danej osoby ulega powiększeniu mamy do czynienia z nabyciem, gdyż zwiększa się stan jej majątku osobistego. Analogicznie, okoliczność, że udział innego współwłaściciela ulega pomniejszeniu, traktowana być musi w kategorii zbycia, gdyż w ten sposób ulega pomniejszeniu zarówno zakres dotychczasowego władztwa tej osoby nad rzeczą (tu nieruchomością), jak też stan jej majątku osobistego. Tak więc co do zasady, zniesienie współwłasności jest formą nowego nabycia tylko wówczas, gdy w wyniku tego zniesienia podatnik otrzymuje nieruchomość, której wartość po dokonanym podziale przekracza wartość udziału, jaki pierwotnie podatnikowi przysługiwał.

Zgodnie z teorią prawa rzeczowego przyznanie danej osobie na wyłączną własność rzeczy w drodze zniesienia współwłasności jest nabyciem tych rzeczy.

Natomiast, biorąc pod uwagę przyjętą linię orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego, nabyciem rzeczy w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie jest przyznanie jej na wyłączną własność jednemu ze współwłaścicieli w wyniku dokonanego zniesienia współwłasności, jeśli:

1)podział taki jest ekwiwalentny w naturze i nie towarzyszą mu spłaty i dopłaty, lub

2)wartość rzeczy mieści się w udziale, jaki przysługiwał tej osobie w majątku wspólnym.

Jeżeli więc spełnione są wymienione wyżej warunki, zniesienie współwłasności nieruchomości nie może być rozpatrywane w kategoriach nabycia. W takiej sytuacji za datę jej nabycia uznać należy datę pierwotnego nabycia udziału w nieruchomości. Jeżeli jednak na skutek dokonanego podziału nieruchomości lub zniesienia współwłasności przysługujący danej osobie udział ulega powiększeniu lub też towarzyszą mu spłaty i dopłaty wówczas czynność ta skutkuje nabyciem ponad dotychczas posiadany udział. Podkreślić zatem należy, że w każdej sytuacji, kiedy w wyniku zniesienia współwłasności jeden z dotychczasowych współwłaścicieli został zobowiązany do spłaty, mamy do czynienia z nieekwiwalentnym podziałem, a po stronie osoby zobowiązanej do spłaty następuje nabycie majątku przekraczające pierwotnie posiadany przez niego udział we współwłasności. Tym samym, data zniesienia współwłasności będzie również datą nabycia tej części nieruchomości, o którą zwiększył się udział w niej po dokonaniu zniesienia współwłasności.

Przystępując do oceny skutków podatkowych planowanego odpłatnego zbycia udziału w prawie własności działek powstałych z podziału działki nr 1, zauważyć należy, że część udziału w prawie własności działki nr 1 nabyła Pani w drodze umowy darowizny w 2011 r. Zatem do części udziału w prawie własności działki nr 1 nabytej w darowiźnie okres pięcioletni, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 w związku z art. 10 ust. 1 pkt 5 niewątpliwe upłynął.

Ponadto w stosunku do przedmiotowej nieruchomości miało miejsce zniesienie współwłasności, w wyniku którego doszło do przysporzenie w majątku ponad udział we współwłasności działki nr 1 posiadany przez Panią przed dokonaniem tej czynności. Tym samym datą nabycia dla części udziału w prawie własności działki nr 1 nabytej w wyniku zniesienia współwłasności ponad udział przysługujący Pani przed zniesieniem współwłasności będzie rok 2020. Zatem sprzedaż udziału w prawie własności działek powstałych z podziału działki nr 1 w części nabytej w wyniku zniesienia współwłasności przed końcem 2023 r., będzie stanowiła źródło przychodu w myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Reasumując, sprzedaż działek powstałych z podziału działki nr 1 w części:

-przypadającej na nabycie przez Panią w drodze darowizny od Pani ojca nie będzie stanowiła dla Pani źródła przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z uwagi na upływ pięcioletniego terminu, o którym mowa w ww. przepisie,

-przypadającej na nabycie przez Panią w wyniku zniesienia współwłasności będzie skutkowała dla Pani powstaniem przychodu kwalifikowanego do źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, jeżeli nastąpi przed upływem 5 lat od końca 2020 r.

Odnosząc się natomiast do Pani wątpliwości dotyczących możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu uzyskanego ze sprzedaży prawa do działek powstałych w wyniku podziału działki nr 1 wartości działki nr 2, w proporcji przypadającej na wysokość Pani udziału w prawie własności do tej działki przed zniesieniem współwłasności, należy zauważyć, że jak wyżej wyjaśniono kosztami uzyskania przychodów są udokumentowane koszty nabycia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość nieruchomości, poczynione w czasie ich posiadania.

W opisie wniosku wskazała Pani, że w 2020 r. zniesiono współwłasność działek nr 1 i nr 2. W wyniku zniesienia współwłasności w działce nr 1 nabyła Pani udział w prawie własności tej działki w wysokości przekraczającej pierwotnie przysługujący Pani udział w tej działce. Zniesienie współwłasności tej działki odbyło się bez spłat i dopłat, zatem nie poniosła Pani wydatku na nabycie udziału w prawie własności tej nieruchomości ponad przysługująca Pani pierwotnie wartość udziału w tej nieruchomości.

Natomiast w skutek zniesienia współwłasności działki nr 2 wyzbyła się Pani udziału w prawie własności tej działki, który Pani przysługiwał w tej działce przed zniesieniem współwłasności. To zniesienie współwłasności również nastąpiło bez spłat i dopłat.

Biorąc pod uwagę powyższe, nie można zgodzić się z Panią, że na nabycie udziału w prawie własności działki nr 1 w drodze zniesienia współwłasności poniosła Pani wydatek odpowiadający wartości Pani udziału w prawie własności działki nr 2, który Pani zbyła w wyniku zniesienia współwłasności, gdyż jak wskazała Pani w opisie wniosku, zniesienie współwłasności działki nr 1 nastąpiło bez spłat i dopłat. W konsekwencji nie poniosła Pani wydatku na nabycie przedmiotowego udziału.

Wobec powyższego Pani stanowisko w części uznania za koszt uzyskania przychodu ze sprzedaży działek powstałych w wyniku podziału działki nr 1 - w części nabytej w drodze zniesienia współwłasności – w wysokości wartości Pani udziału w prawie własności działki nr 2 uznałem za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa jest sam przepis prawa. Istotą interpretacji indywidualnej jest rozstrzygnięcie, czy wnioskodawca prawidłowo postrzega, jakie skutki prawne na gruncie określonych przepisów prawa podatkowego wywołuje przedstawiony przez niego stan faktyczny albo zdarzenie przyszłe. Wobec powyższego nie analizowałem przedstawionych przez Panią wyliczeń.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651).