Sprzedaż nieruchomości.

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanych zdarzeń przyszłych w podatku dochodowym od osób fizycznych oraz w zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

Dnia 20 grudnia 2021 r. wpłynął Pana wniosek z 9 grudnia 2021 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych oraz zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwania – pismem z 4 marca 2022 r. (data wpływu 10 marca 2022 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzeń przyszłych

Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym zamieszkałym w Polsce. Wnioskodawca planuje rozpocząć prowadzenie jednoosobowej działalności gospodarczej, w tym zarejestrować się jako przedsiębiorca w CEiDG. Przedmiotem działalności Wnioskodawcy będzie sprzedaż nieruchomości własnych, opisanych w dalszej części niniejszego wniosku. Wnioskodawca nigdy wcześniej nie prowadził (i nie prowadzi obecnie) działalności gospodarczej (nie był przedsiębiorcą), nie był i nie jest zarejestrowanym podatnikiem VAT.

Wnioskodawca jest obecnie zatrudniony w ramach umowy o pracę z prywatnym podmiotem. Po dokonaniu sprzedaży wskazanych w dalszej części Działek Wnioskodawca nadal zamierza podejmować pracę zarobkową we wskazany sposób (obok prowadzonej działalności).

W dniu 3 kwietnia 2020 r. wskutek darowizny dokonanej na jego rzecz przez ojca Wnioskodawcy (dalej: „Ojciec”) Wnioskodawca stał się właścicielem 10 niezabudowanych działek położonych na terenach mieszkalno-usługowych (dalej: „Działka” lub „Działki”).

Wskazane Działki powstały poprzez podział jednej działki, którą w 2008 r. otrzymał Ojciec w ramach darowizny (dalej: „Działka Dzielona”). Przed podziałem dokonał on przekształcenia terenów, na których znajdowała się darowana mu Działka Dzielona (grunty orne i pastwiska trwale, V i VI klasa gleby) w tereny mieszkalno-budowlane, co miało miejsce w 2015 r. Dla terenów, na których położone są Działki, w 2015 r. ustanowiony został miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego (kategoria: tereny mieszkalno-usługowe) (dalej także: „MPZP”).

Wnioskodawca na marginesie dodaje, że w 2018 r. Ojciec dokonał darowizny na rzecz gminy, na której znajdują się Działki. Darowizna obejmowała tereny pod drogi dojazdowe do Działek, które to tereny powstały wskutek podziału Działki Dzielonej. W zamian Ojciec otrzymał prawo przejazdu do Działek przez grunty należące do gminy; wcześniej nie miał on bowiem możliwości dojazdu do Działek. Darowane gminie tereny stały się drogą gminną. Tym samym wszystkie Działki mają zagwarantowany dojazd.

W 2018 r. Ojciec zawarł z dostawcą energii umowę na doprowadzenie przez dostawcę przyłączy energetycznych do niektórych Działek (do co drugiej z nich). Lokalne starostwo w 2019 r. zatwierdziło projekt budowy urządzeń energetycznych na Działkach. Do chwili obecnej Działki nie zostały jednak podłączone. W związku z planowaną sprzedażą Ojciec (który widnieje na umowach z dostawcą energii) zamierza dokonać cesji umowy na dewelopera; tym samym w miejsce praw i obowiązków Ojca wejdzie deweloper.

Działka Dzielona, jak i następnie Działki nie były (w okresie posiadania ich przez Ojca i Wnioskodawcę) wykorzystywane w działalności gospodarczej, nie były także przedmiotem umowy dzierżawy, najmu itp., nie była na nich prowadzona również działalność rolnicza.

Wnioskodawca w najbliższej przyszłości zamierza dokonać sprzedaży darowanych mu Działek; sprzedaż ma odbyć się w ramach mającej zostać zarejestrowanej działalności gospodarczej Wnioskodawcy. Wszystkie Działki zostaną sprzedane na rzecz jednego dewelopera. Z informacji pozyskanych przez Wnioskodawcę wynika, że na zakupionych Działkach deweloper zamierza wybudować osiedle mieszkaniowe. Przy sprzedaży Działek Wnioskodawca działać będzie we własnym imieniu, to jemu należne będą zyski ze sprzedaży Działek.

Wszystkie Działki mogą zostać sprzedane jednorazowo lub w ramach kilku oddzielnych transakcji dokonywanych jednak z tym samym deweloperem. Deweloper zakupi wówczas od Wnioskodawcy jedną lub kilka Działek, a następnie w odstępach czasowych (prawdopodobnie co miesiąc lub dwa) będzie dokonywał zakupu jednej lub kilku kolejnych Działek od Wnioskodawcy. Podyktowane to będzie sytuacją finansową dewelopera.

Każdorazowo sprzedaż Działki lub Działek zostanie potwierdzona aktem notarialnym lub aktami notarialnymi.

Wnioskodawca może także zawrzeć z deweloperem umowę lub szereg umów przedwstępnych lub rezerwacyjnych związanych ze sprzedażą Działek. W związku z planowaną sprzedażą możliwym jest również, że Wnioskodawca otrzyma od dewelopera zadatek lub zaliczkę za jedną lub za kilka Działek.

Wnioskodawca jeszcze przed planowaną sprzedażą Działek udzielił Ojcu pełnomocnictwa do reprezentowania go w sprawach związanych z czynnościami dotyczącymi Działek.

W związku z planowaną sprzedażą Wnioskodawca zarejestruje się jako podatnik VAT czynny (jeszcze przed dokonaniem pierwszej transakcji sprzedaży Działki lub Działek).

Ponadto w uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, że w odniesieniu do działalności, którą zamierza prowadzić, nie wystąpią negatywne przesłanki wynikające z art. 8 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Usługi faktycznie wykonywane przez Wnioskodawcę sklasyfikowane będą na podstawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) w grupowaniu 68.10.13.0 „Kupno i sprzedaż wolnych terenów pod zabudowę mieszkalną”.

Pytania w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych oraz zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne

1.Czy w odniesieniu do przedstawionego zdarzenia przyszłego należy uznać, iż Wnioskodawca dokona sprzedaży Działki lub Działek w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 Ustawy PIT?

2.Czy w ramach prowadzonej działalności gospodarczej (w przypadku odpowiedzi twierdzącej na pytanie oznaczone nr 1) Wnioskodawca będzie mógł rozliczyć się w ramach ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych i stosować stawkę 10% ryczałtu dla dokonywanej transakcji sprzedaży Działki lub Działek?

3.Czy otrzymanie przez Wnioskodawcę zaliczki lub zadatku w związku ze sprzedażą Działki lub Działek stanowić będzie dla niego przychód do opodatkowania w ramach prowadzonej działalności gospodarczej?

Pana stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy – w odniesieniu do pytania nr 1 – w odniesieniu do przedstawionego zdarzenia przyszłego należy uznać, że Wnioskodawca dokona sprzedaży Działki lub Działek w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 Ustawy PIT.

Jak zostało to wcześniej wskazane, w ocenie Wnioskodawcy, w odniesieniu do przedstawionego zdarzenia przyszłego uznać należy, iż będzie on dokonywał sprzedaży Działki lub Działek w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 Ustawy PIT, o czym świadczy przede wszystkim zamiar działania w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej oraz zarejestrowanie się w CEiDG, jak i dokonywanie sprzedaży Działek we własnym imieniu w celu osiągnięcia zysku.

Stosownie do art. 5a pkt 6 Ustawy PIT, gdy mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej – oznacza to działalność zarobkową:

a)wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

b)polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c)polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

– prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9 Ustawy PIT.

Dodatkowo, zgodnie z art. 3 pkt 9 Ordynacji podatkowej (dalej: „Ordynacja”), przez działalność gospodarczą rozumie się każdą działalność zarobkową w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 marca 2018 r. – Prawo przedsiębiorców (dalej: „Prawo Przedsiębiorców), w tym wykonywanie wolnego zawodu, a także każdą inną działalność zarobkową wykonywaną we własnym imieniu i na własny lub cudzy rachunek, nawet gdy inne ustawy nie zaliczają tej działalności do działalności gospodarczej lub osoby wykonującej taką działalność – do przedsiębiorców.

Tym samym Ordynacja odsyła do zewnętrznego aktu prawnego, którym jest Prawo Przedsiębiorców. Zgodnie z jego art. 3, działalnością gospodarczą jest zorganizowana działalność zarobkowa, wykonywana we własnym imieniu i w sposób ciągły.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 Ustawy PIT opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Źródłem przychodów, stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 3 Ustawy PIT, jest pozarolnicza działalność gospodarcza (o której mówią przywołane wcześniej przepisy). Źródłem przychodów – zgodnie z pkt 8 przywołanego przepisu – jest także odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

a)nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,

b)spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,

c)prawa wieczystego użytkowania gruntów,

d)innych rzeczy,

– jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy – przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Jak zostało wskazane w zdarzeniu przyszłym, sprzedaż ma odbywać się w wykonaniu działalności gospodarczej.

Odnosząc się do przywołanej w Ustawie PIT definicji działalności gospodarczej (art. 5a pkt 6), należy przyjąć, że dla uznania określonej działalności za działalność gospodarczą konieczne jest m.in. łączne spełnienie trzech warunków: po pierwsze, dana działalność musi być działalnością zarobkową, po drugie, działalnością wykonywaną w sposób zorganizowany oraz po trzecie, działalność ta musi być wykonywana w sposób ciągły.

Działalność jest wtedy zarobkowa, gdy może ona potencjalnie generować zysk, a jej przeznaczeniem jest zapewnienie dochodu. Działalność musi być tak prowadzona i ukierunkowana, aby była w stanie zyski faktycznie osiągnąć. Jednakże brak zysku z podjętych działań noszących znamiona działalności gospodarczej nie oznacza, że działalność taka nie była faktycznie prowadzona. Prowadzenie działalności gospodarczej zawsze wiąże się z ryzykiem nieosiągnięcia dochodów. Zarobkowego charakteru nie mają działania, których wyłącznym celem jest zaspokojenie własnych potrzeb osoby podejmującej określone czynności.

Nie ulega wątpliwości, że mająca być prowadzona przez Wnioskodawcę działalność przyjmie charakter zarobkowy.

W przedmiocie kryterium ciągłości w wykonywaniu działalności gospodarczej to zaznaczyć należy, że jego wprowadzenie przez ustawodawcę miało na celu wyeliminowanie z pojęcia działalności gospodarczej przedsięwzięć o charakterze incydentalnym i sporadycznym. Ciągłość w wykonywaniu działalności gospodarczej oznacza względnie stały zamiar jej wykonywania. Aby zachować ciągłość działalności, koniecznym jest, aby z całokształtu okoliczności sprawy wynikał zamiar powtarzania określonego zespołu konkretnych działań w celu osiągnięcia efektu w postaci zarobku. Nie jest jednak wykluczona możliwości prowadzenia działalności gospodarczej w sposób sezonowy lub też do czasu osiągnięcia postawionego przez dany podmiot celu; bez znaczenia jest tu okres, w którym cel ten miałby być (i ewentualnie został) zrealizowany . Aby zachować ciągłość działalności, wystarczającym jest, aby z całokształtu okoliczności sprawy wynikał zamiar powtarzania określonego zespołu konkretnych działań w celu osiągnięcia efektu w postaci zarobku.

W przypadku Wnioskodawcy uznać należy, że element ciągłości zostaje zachowany. Może on bowiem sprzedawać Działki w pewnym przedziale czasowym, w pewnym, nieokreślonym okresie czasowym. Element ciągłości uznać należy za zachowany także wtedy, gdy Działki sprzedane zostaną w ramach jednej transakcji. Celem Wnioskodawcy będzie bowiem sprzedaż Działek; cel ten może zostać osiągnięty poprzez sprzedaż rozłożoną w czasie, ale także sprzedaż jednorazową. Zamiarem Wnioskodawcy jest bowiem sprzedaż wszystkich posiadanych Działek. Nie jest de facto możliwe uprzednie określenie, czy Działki sprzedane zostaną w jednej, czy też kilku transakcjach.

Przez powtarzalność rozumie się zaś proces wielokrotnie podejmowanych czynności, które mają konkretny cel, tj. osiągnięcie zysku; czynności te nie powinny być czynnościami sporadycznymi i niepołączonymi ze sobą. Powyższe odnosi się do dziedziny wytwórczej, usługowej lub handlowej, które podejmowane są na własny rachunek i w celach zarobkowych.

W przypadku Wnioskodawcy bez wątpienia zachowany zostanie warunek powtarzalności. Świadczy o tym przede wszystkim liczba Działek oraz potencjalnie liczba zawartych umów i transakcji. Wnioskodawca nie zamierza dokonać sprzedaży jednej pojedynczej rzeczy/nieruchomości, lecz całej ich grupy.

Na „zorganizowanie” w rozumieniu art. 5a pkt 6 Ustawy PIT składa się zespół uporządkowanych i nastawionych na określony cel czynności o charakterze profesjonalnym, realizowanych w ramach mniej lub bardziej wyodrębnionej struktury, mieszczących się zarówno w tzw. fazie przygotowawczej, związanej z uruchomieniem określonych działalności, jak i w fazie realizacji. Nie ulega wątpliwości, że działania Wnioskodawcy uznać należy za zorganizowane. Przede wszystkim należy wziąć po uwagę, że dokona on stosownej formalnej rejestracji w CEiDG, skąd jasno wynika, że zamierza on prowadzić działalność gospodarczą. Ponadto Wnioskodawca zawrzeć może szereg umów dotyczących sprzedaży Działek.

Istotne znaczenie mają również poszczególne elementy zdarzenia będące efektem aktywnych działań podatnika, np. to, w jaki sposób i w jakim celu zostaną nabyte lub wytworzone składniki majątku będące przedmiotem sprzedaży (w drodze zakupu, spadku, darowizny), to czy zostaną nabyte de facto na cele inwestycyjne celem czerpania zysków z najmu lub sprzedaży, czy przede wszystkim na potrzeby osobiste podatnika i jego najbliższej rodziny. Pod uwagę należy brać jednak wszystkie okoliczności, które mają związek z rozpatrywanym przypadkiem, zarówno te obecne, bieżące, jak i mające miejsce w przeszłości.

Nabyte przez Wnioskodawcę Działki nie zostaną przez niego wykorzystane na potrzeby osobiste Wnioskodawcy (np. budowę domu), lecz wprost wykorzystane będą na cele działalności gospodarczej.

Ponadto oczywistym zamiarem Wnioskodawcy jest wykorzystywanie Działek w działalności gospodarczej. Wnioskodawca będzie podejmował czynności tylko i wyłącznie we własnym imieniu, na własny rachunek. Będzie on działał bowiem w sposób niezależny, to on zawrze umowę lub umowy z deweloperem i będzie beneficjentem sprzedaży Działek.

Wnioski zbliżone do powyższych wywieść można z interpretacji 0113-KDIPT2-1.4011.338.2019.1.KU z dnia 30 sierpnia 2019 r., gdzie wskazano: „Zarobkowy charakter działalności gospodarczej oznacza, że zamiarem (celem) jej podjęcia jest osiągnięcie zysku. Zysk z kolei powinno się definiować jako nadwyżkę przychodów nad wydatkami. Należy też liczyć się z możliwością nieuzyskania przychodu z prowadzonej działalności gospodarczej, czyli z poniesieniem straty. Tym samym o zarobkowym charakterze działalności gospodarczej nie decyduje faktyczne osiągnięcie zysku, lecz zamiar jego osiągnięcia (wyrok NSA z dnia 26 września 2008 r., sygn. akt II FSK 789/07)”.

W tym miejscu należy odnieść się także do pojęcia zorganizowania w związku z wyborem formy opodatkowania. Przytoczona powyżej interpretacja wskazuje: „Pojęcie „zorganizowanie” można rozpatrywać w dwóch aspektach: zorganizowania formalnego oraz zorganizowania faktycznego. Na organizację formalną przedsięwzięcia kwalifikowanego jako działalność gospodarcza składa się m.in.: wybór formy organizacyjno-prawnej, w jakiej działalność ta będzie uskuteczniana (np. na podstawie zgłoszenia osoby fizycznej do ewidencji działalności gospodarczej (...)”. Interpretacja w dalszej jej części potwierdza również: „Nie ma także znaczenia subiektywne przekonanie podatnika, że przychody z jego aktywności są przypisane do innego źródła przychodu (wyrok NSA z dnia 21 sierpnia 2014 r. sygn. akt II FSK 2096/12)”. Zaprezentowane stanowisko pośrednio potwierdza także interpretacja 0112-KDIL2- 1.4011.484.2020.3.MKA z dnia 25 sierpnia 2020 r. oraz 0112-KDIL2-2.4011.372.2021.1.MB z dnia 19 lipca 2021 r.

Zdaniem Wnioskodawcy, biorąc pod uwagę powyższe rozważania oraz zaprezentowane zdarzenie przyszłe, uznać należy, że podejmowane przez niego działania prowadzone będą w ramach zorganizowanej działalności gospodarczej.

Zaznaczyć również należy, że Wnioskodawca podjął rozmowy z deweloperem, a nie np. fizycznymi osobami prywatnymi. Powyższe potwierdza, że planowanej sprzedaży nie sposób uznać za zwykłe rozporządzanie majątkiem.

Zdaniem Wnioskodawcy – w odniesieniu do pytania nr 2 – w ramach prowadzonej działalności gospodarczej (w przypadku odpowiedzi twierdzącej na pytanie oznaczone nr 1) Wnioskodawca będzie mógł rozliczyć się w ramach ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych i stosować stawkę 10% ryczałtu dla dokonywanej transakcji sprzedaży Działki lub Działek.

Jak zostało podniesione, w ocenie Wnioskodawcy, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej (w przypadku odpowiedzi twierdzącej na pytanie oznaczone nr 1) Wnioskodawca będzie mógł rozliczyć się w ramach ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych i stosować stawkę 10% ryczałtu dla dokonywanej transakcji sprzedaży Działki lub Działek.

W związku z faktem, iż Wnioskodawca prowadził będzie działalność gospodarczą, będzie on uprawniony do wyboru formy opodatkowania wskazanej w przepisach ustaw podatkowych. Jedną z takich form jest ryczałt od przychodów ewidencjonowanych.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 URycz osoby fizyczne oraz przedsiębiorstwa w spadku osiągające przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej mogą opłacać zryczałtowany podatek dochodowy m.in. w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

Stosownie do art. 6 ust. 1 URycz opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają przychody m.in. osób fizycznych lub przedsiębiorstw w spadku z pozarolniczej działalności gospodarczej, o których mowa m.in. w art. 14 ustawy o podatku dochodowym (tj. Ustawy PIT). Wskazany art. 14 odwołuje się do prowadzenia działalności gospodarczej i przychodów z niej uzyskanych. W art. 14 Ustawy PIT znajduje się również odniesienie do przychodów z działalności gospodarczej wskazanej w art. 10 ust. 1 pkt 3 Ustawy PIT.

Art. 6 ust. 4 pkt 1 URycz mówi natomiast, że ryczałt może być zastosowany m.in. jeżeli w roku podatkowym podatnicy uzyskali przychody z prowadzonej samodzielnie działalności w wysokości nieprzekraczającej 2 000 000 euro.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 3 stawką 10% objęte są przychody ze świadczenia usług w zakresie kupna i sprzedaży nieruchomości na własny rachunek (PKWiU 68.10.1). Przepis odsyła do oddzielnego aktu prawnego, jakim jest Rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (dalej: „Rozporządzenie”). Symbol PKWiU 68.10.1 znajduje się w sekcji L Rozporządzenia (Usługi związane z obsługą rynku nieruchomości); nazwa grupowania to „Kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek”.

Zaznaczyć w tym miejscu należy, że w skład ów grupowania wchodzi kilka „podgrup”; każda z nich zaliczana jest do wspomnianego „głównego” grupowania (PKWiU 68.10.1), zatem uznać należy, że stawka ryczałtowa w wysokości 10% znajduje zastosowanie także w stosunku do nich (do podgrup). Co należy raz jeszcze podkreślić, Rozporządzenie wskazuje, że sekcja L obejmuje m.in. kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek.

Jedną z podgrup w ramach grupowania jest 68.10.13.0 „Kupno i sprzedaż wolnych terenów pod zabudowę mieszkalną”.

Wyjaśnienia do Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) (dalej: „Wyjaśnienia”), że grupowanie to obejmuje m.in. sprzedaż wolnych terenów pod zabudowę mieszkalną, na własny rachunek, w przypadku, gdy sprzedaż ta traktowana jest jako sprzedaż majątku. Wolne tereny mogą być podzielone na parcele.

Wnioskodawca pragnie nadmienić, że posiadane przez niego Działki (jego majątek) zostaną wniesione do posiadanych środków w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Przytoczone powyżej Wyjaśnienia wskazują, kiedy mamy do czynienia z grupowaniem 68.10.13.0:

1)sprzedawana nieruchomość jest wolnym terenem pod zabudowę mieszkalną,

2)sprzedaż dokonywana jest na własny rachunek,

3)sprzedaż traktowana jest jako sprzedaż majątku,

4)ewentualnie: wolne tereny mogą być podzielone na parcele.

W ocenie Wnioskodawcy spełnia on wszystkie wskazane powyżej wymogi.

Jak było wskazane w stanie faktycznym, miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego wskazuje, że tereny, na których znajdują się Działki, sklasyfikowane są jako tereny mieszkalno-budowlane. Tym samym uznać należy, że sprzedawana nieruchomość jest wolnym terenem pod zabudowę mieszkalną. Wnioskodawca ponadto będzie dokonywał sprzedaży na własny rachunek i w swoim własnym imieniu. Nie będzie on w żadnym razie działał na rzecz osoby trzeciej. Za spełniony należy zatem uznać warunek drugi. Także i trzeci warunek będzie spełniony przez Wnioskodawcę. Dokonywał on będzie bowiem sprzedaży majątku, którego jest właścicielem, który to majątek został na niego przeniesiony w drodze darowizny; rozporządzał on będzie zatem swoją własnością.

Spełniona zostaje także czwarta, dodatkowa przesłanka. Sprzedawane Działki powstały w wyniku podziału Działki Dzielonej; doszło zatem do podzielenia na parcele.

Potwierdzeniem powyższych wniosków jest pośrednio interpretacja ILPB1-1/4511-1-14/16-2/KS z dnia 5 sierpnia 2016 r. Podatnik wskazał w niej m.in., że zamierza prowadzić działalność gospodarczą w przedmiocie „W szczególności będzie to działalność sklasyfikowana pod numerem PKD 68.10.Z – Kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek (PKWiU 68.10.1)”.

W interpretacji organ interpretacyjny zaznaczył: „Z powyższych przepisów wynika, że podatnicy mogą opłacać ryczałt od przychodów ewidencjonowanych osiąganych zarówno z działalności prowadzonej samodzielnie, jak i z działalności prowadzonej w formie spółki osób fizycznych, pod warunkiem że osiągnięte w roku poprzedzającym rok podatkowy przychody nie przekroczą 150.000 euro, rozpatrywane oddzielnie w odniesieniu do działalności prowadzonej samodzielnie i oddzielnie w odniesieniu do prowadzonej w spółce cywilnej”. Wynika stąd, że w przypadku prowadzenia działalności gospodarczej samodzielnie przez osobę fizyczną (a zatem także Wnioskodawcę), także w przedmiocie kupna i sprzedaży nieruchomości, ów działalność zakwalifikować można do grupowania PKWiU 68.10.1 (grupowanie, w ramach którego zamierza działać Wnioskodawca). Tym samym zostało pośrednio potwierdzone, że taka działalność może zostać opodatkowana ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych. Jak zostało to zasygnalizowane, stawką właściwą dla takiej działalności jest 10%. Rozważania zaprezentowane przez Wnioskodawcę zgodne są z opinią przedstawioną przez WSA w Krakowie w prawomocnym wyroku I SA/Kr 216/18 z dnia 17 kwietnia 2018 r. Sąd wskazał: „Kupno- sprzedaż niezabudowanej działki gruntu, budynku, mieści się w grupowaniu: PKWiU 68.10.1 Kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek”. Dotyczyło ono sytuacji, w której: „Następnie w dniu 4 lipca 2011 r. na podstawie aktu notarialnego i faktury VAT nr (...) skarżący w ramach prowadzonej działalności gospodarczej sprzedał spółce prowadzonej pod nazwą (...) spółka z o.o. w K., reprezentowanej przez K. W. nieruchomości położone w S., w tym: nieruchomość stanowiącą niezabudowaną działkę gruntu oznaczoną numerem (...) o powierzchni 129 m² za cenę 31.734,00 zł brutto (25.800,00 zł netto, 5.934,00 zł VAT) oraz nieruchomości stanowiące zabudowane działki gruntu oznaczone numerami (...) o łącznej powierzchni 5658 m² za cenę 2.240.136,00 zł brutto (2.074.200,00 zł netto, 165.936,00 zł VAT)”. Poprawność stanowiska przyjętego przez WSA w Krakowie potwierdził NSA w wyroku II FSK 2974/18 z dnia 4 kwietnia 2019 r. Wnioskodawca zaznacza, że w chwili wydawania przytoczonych wyroków w mocy był załącznik 2 do URycz (obecnie już nieobowiązujący). W pozycji 27 ów załącznika wskazane było: „Kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek” oznaczone symbolem PKWiU 68.10.1. Tym samym należy przyjąć, że przywołane wyroki mają zastosowanie do sytuacji przedstawionej przez Wnioskodawcę.

W zaprezentowanym zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca zamierza dokonywać sprzedaży działek niezabudowanych. Sąd wskazał, że taka sprzedaż (sprzedaż niezabudowanej działki gruntu) mieści się w grupowaniu PKWiU 68.10.1. Chociażby na podstawie tej opinii sądu administracyjnego uznać należy, że planowana przez Wnioskodawcę sprzedaż może być zakwalifikowana do grupowania PKWiU 68.10.1 i zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 3 URycz objęta stawką opodatkowania 10%.

W przywołanym wyroku Sąd podkreślił również, że grupowanie PKWiU 68.10.1 Kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek nie obejmuje działalności polegającej na wznoszeniu budynków w celu ich sprzedaży. Wnioskodawca nie zamierza wznosić budynków na posiadanych Działkach. Przedmiotem sprzedaży będą tereny niezabudowane.

Podsumowując tę część rozważań, Wnioskodawca wskazuje, że:

1)Wnioskodawca w związku z prowadzoną działalnością (sprzedaż niezabudowanych działek budowlanych) może korzystać z rozliczenia w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

2)Prowadzona przez Wnioskodawcę działalność dla potrzeb URycz powinna być zaliczona do grupowania PKWiU 68.10.13.0 „Kupno i sprzedaż wolnych terenów pod zabudowę mieszkalną”.

3)Stosownie do art. 12 ust. 1 pkt 3 URycz dla wskazanej powyżej działalności stawką opodatkowania będzie 10%.

4)Zaprezentowane wnioski i rozważania znajdują potwierdzenie w przywołanym wyroku i interpretacji, a także przede wszystkim wskazuje na nie brzmienie przepisów i Wyjaśnień do PKWiU.

Zdaniem Wnioskodawcy – w odniesieniu do pytania nr 3 – otrzymanie przez niego zaliczki lub zadatku w związku ze sprzedażą Działki lub Działek nie będzie dla niego stanowić przychodu do opodatkowania w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Jak zostało to wskazane, otrzymanie przez Wnioskodawcę zaliczki lub zadatku w związku ze sprzedażą Działki lub Działek nie będzie stanowić dla niego przychodu do opodatkowania w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 Ustawy PIT za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług. Działalnością, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 Ustawy PIT, jest pozarolnicza działalność gospodarcza (a zatem także działalność wykonywana przez Wnioskodawcę).

Stosownie do art. 14 ust. 1c Ustawy PIT za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 1 (tj. przychodu z działalności gospodarczej), uważa się, z zastrzeżeniem ust. 1e, 1h-1j i 1n-1p, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

1)wystawienia faktury albo

2)uregulowania należności.

Zgodnie zaś z art. 14 ust. 3 pkt 1 do przychodów, o których mowa w ust. 1 i 2, nie zalicza się: pobranych wpłat lub zarachowanych należności na poczet dostaw towarów i usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych, a także otrzymanych lub zwróconych pożyczek (kredytów), w tym również uregulowanych w naturze, z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów).

Możliwym jest, że w związku z planowaną sprzedażą Działek Wnioskodawca otrzyma od dewelopera (kupującego) zaliczkę lub zadatek na poczet przyszłej dostawy (sprzedaży) ów Działki lub Działek.

Zadatek jest instytucją uregulowaną w art. 394 kodeksu cywilnego. Zgodnie z ów przepisem zadatek dany przy zawarciu umowy ma to znaczenie, że w razie niewykonania umowy przez jedną ze stron druga strona może bez wyznaczenia terminu dodatkowego od umowy odstąpić i otrzymany zadatek zachować, a jeżeli sama go dała, może żądać sumy dwukrotnie wyższej. Uznać zatem należy, że zadatek nie ma charakteru definitywnej płatności – może być on bowiem zwrócony w przyszłości.

Zaliczka nie jest natomiast wprost uregulowana w przepisach kodeksu cywilnego. Polega ona jednak na tym, że sprzedający otrzymuje określoną kwotę, która de facto ma potwierdzić chęć zakupu danego towaru przez kującego. W przypadku rezygnacji z zakupu, zaliczka podlega zwrotowi do kupującego (wpłacającego zaliczkę). Należy stwierdzić, że zaliczka także nie ma definitywnego charakteru i może w przyszłości zostać zwrócona.

Mając powyższe na uwadze, wskazać należy, że otrzymanie zaliczki lub zadatku nie rodzi dla zbywającego (tu: Wnioskodawcy) żadnych konsekwencji na gruncie podatku dochodowego PIT. Dotyczy to zarówno sytuacji, gdy Wnioskodawca działa jako osoba fizyczna nieprowadząca działalności, jak i w sytuacji, gdy Wnioskodawca działa jako osoba prowadząca działalność gospodarczą. Jak było to podkreślone, zapłata zaliczki uznawana jest za świadczenie zwrotne. Jej otrzymanie (i zapłata) nie ma charakteru definitywnego. Ze względu na możliwość (domagania się) jej zwrotu, nie jest pewne, czy przychód ostatecznie powstanie. Dlatego też nie uznaje się, że przychód powstał. Zaliczka staje się przychodem dopiero wtedy, gdy jej wpłata staje się definitywna. Zdaniem Wnioskodawcy otrzymanie zadatku wywołuje takie same skutki, jak otrzymanie zaliczki, a zatem nie generuje powstania przychodu aż do czasu, gdy stanie się on definitywny.

Na powyższe wskazywać może interpretacja indywidualna 0111-KDIB1-1.4010.107.2020.2.NL z dnia 22 czerwca 2020 r., w której Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej uznał, że zarówno zaliczka, jak i zadatek są neutralne podatkowo. Organ wskazał: „Sam fakt otrzymania przez sprzedającego zadatku czy zaliczki przy zawieraniu umowy przedwstępnej nie generuje obowiązku podatkowego na gruncie podatku dochodowego, dopóki nie nastąpi okoliczność polegająca na tym, że przyszły kupujący wywiąże się lub nie z postanowień umowy przedwstępnej”.

Do problemu zaliczek i zadatków odnosi się również szereg interpretacji indywidualnych. Przykładowo, w interpretacji 0113-KDIPT2-1.4011.9.2017.2.AP z dnia 7 czerwca 2017 r., która dotyczyła sprzedaży nieruchomości w postaci mieszkania, organ zwrócił uwagę m.in. na rolę kodeksu cywilnego, który reguluje kwestię przeniesienia własności nieruchomości, wskazując, że jest do tego niezbędne sporządzenie odpowiedniego aktu notarialnego. W interpretacji podkreślono jednak, że ani umowa przedwstępna, będąca przyrzeczeniem zawarcia właściwej umowy kupna-sprzedaży (nawet jeśli sporządzona została w formie aktu notarialnego), ani fakt przekazania przyszłemu nabywcy lokalu na podstawie protokołu zdawczo-odbiorczego, ani dokonanie przedpłat – nie powodują przeniesienia praw własności nieruchomości. Innymi słowy, w odniesieniu do nieruchomości, że przeniesienie własności nieruchomości następuje z chwilą zawarcia finalnego aktu notarialnego, ostatecznej umowy rozporządzającej. Co najistotniejsze, w przytoczonej interpretacji wskazano moment powstania obowiązku podatkowego na gruncie podatku PIT: „W konsekwencji, na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychód z tytułu przeniesienia własności nieruchomości powstaje dopiero w momencie zawarcia aktu notarialnego przenoszącego prawo własności tej nieruchomości. (...) Wpłacone do tego momentu przez klienta (nabywcę lokalu) należności nie podlegają opodatkowaniu na podstawie art. 14 ust. 3 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, bowiem do momentu dokonania prawnie skutecznej sprzedaży wszelkie wpłaty pobrane od nabywców powinny być traktowane jako przedpłaty (zaliczki) na poczet przyszłego świadczenia”. Podobne stanowisko zaprezentowano w interpretacji 0115-KDIT3.4011.65.2017.1.AK z dnia 9 czerwca 2017 r. Jak dodatkowo wskazał Dyrektor KIS w interpretacji 0461-ITPB1.4511.74.2017.1.WM z dnia 20 marca 2017 r., pojęcia „uregulowania należności”, o którym mowa w art. 14 ust. 1c pkt 2 Ustawy PIT nie można utożsamiać z zaliczką lub przedpłatą.

W stosunku natomiast do przeniesienia działek wypowiedział się WSA w Łodzi w prawomocnym wyroku I SA/Łd 242/16 z dnia 15 czerwca 2016 r.: „Zasadnie organ odwoławczy powołuje się tu na art. 14 ust. 3 pkt 1 u.p.d.f., który nie pozostawia wątpliwości, że zaliczki (zadatki) otrzymane na poczet przyszłych dostaw nie stanowią przychodu, a zatem nie generują obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych”. Podobnie WSA w Warszawie w wyroku III SA/Wa 2153/16 z dnia 29 sierpnia 2017 r.: „otrzymanie przez Wnioskodawcę przedpłaty w formie zadatku na poczet zawarcia ostatecznej umowy sprzedaży nieruchomości, nie powoduje powstania obowiązku podatkowego w u.p.d.o.f., a tym samym nie stanowi przychodu z działalności gospodarczej”. Podobne stanowisko zaprezentowano w wyroku I SA/Łd 239/16 wydanym przez WSA w Łodzi z dnia 15 czerwca 2016 r.

Podsumowując tę część, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że otrzymanie przez niego zadatku lub zaliczki nie powoduje po jego stronie powstania przychodu do opodatkowania na gruncie przepisów Ustawy PIT. Otrzymanie zadatku i zaliczki należy traktować jako zdarzenie neutralne podatkowo; wskazane przysporzenia nie mają bowiem charakteru definitywnego.

Ocena stanowiska w zakresie pytania nr 1

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku, jest prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.

Ocena stanowiska w zakresie pytania nr 2

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku, jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej w zakresie pytania nr 2

Zgodnie z art. 1 pkt 1 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 2021 r. poz. 1993 ze zm.):

W myśl art. 6 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Stosownie do art. 6 ust. 4 pkt 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Możliwość opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych uzależniona jest między innymi od niespełnienia przesłanek negatywnych określonych w art. 8 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

W artykule tym zawarto wyłączenia z opodatkowania ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych, jednak – zgodnie z Pana oświadczeniem – w odniesieniu do Pana nie występują negatywne przesłanki wynikające z art. 8 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Ponadto w myśl art. 9 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Wysokość stawek ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych została przez ustawodawcę ustalona w art. 12 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

W myśl art. 12 ust. 1 pkt 3 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Kwalifikacji poszczególnych przychodów ze świadczonych usług do określonego symbolu PKWiU dokonuje sam podatnik. Kwestii tej nie regulują przepisy prawa podatkowego, a tylko te przepisy, zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, mogą być przedmiotem interpretacji indywidualnej.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że usługi faktycznie wykonywane przez Pana w ramach działalności gospodarczej sklasyfikowane będą na podstawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) w grupowaniu 68.10.13.0 „Kupno i sprzedaż wolnych terenów pod zabudowę mieszkalną”.

Stąd stwierdzamy, że właściwą do opodatkowania przychodów uzyskiwanych przez Pana z tytułu usług sklasyfikowanych pod symbolem PKWiU 68.10.13.0 jest stawka 10%, o której mowa w art. 12 ust. 1 pkt 3 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Reasumując – przychody uzyskiwane przez Pana z działalności gospodarczej polegającej na sprzedaży Działki lub Działek świadczonej w ramach usług Kupna i sprzedaży wolnych terenów pod zabudowę mieszkalną (PKWiU 68.10.13.0) będą podlegać opodatkowaniu 10% stawką ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, określoną w art. 12 ust. 1 pkt 3 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Ocena stanowiska w zakresie pytania nr 3

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku, jest prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzeń przyszłych, które Pan przedstawił, i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Ponadto wskazujemy, że powołane w treści wniosku orzeczenia sądów administracyjnych nie mogą wpłynąć na ocenę prawidłowości niniejszej kwestii. Nie negując tych orzeczeń, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego, stwierdzamy, że – naszym zdaniem – tezy badanych rozstrzygnięć nie mają zastosowania w tym postępowaniu.

W odniesieniu do powołanych przez Pana interpretacji stwierdzamy, że zapadły one w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego tę interpretację.

Wniosek w zakresie podatku od towarów i usług podlega odrębnemu rozstrzygnięciu.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzeń przyszłych i zastosuje się Pan do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, który stanowi: