Temat interpretacji

Podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie zwolnień przedmiotowych.

Na podstawie art. 13 § 2a , art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.), w zw. z art. 15zzs ust. 7 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2020 r. poz. 374, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 6 lutego 2020 r. (data wpływu 12 lutego 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnień przedmiotowych jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 12 lutego 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnień przedmiotowych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną podlegającą nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Wnioskodawca wraz z inną osobą fizyczną jest komandytariuszem spółki komandytowej (pozostałym wspólnikiem spółki komandytowej jest spółka z ograniczoną odpowiedzialnością będąca komplementariuszem tejże spółki), która to jest jednym ze wspólników spółki jawnej (dalej: Spółka). Spółka prowadzi działalność w zakresie produkcji wyrobów z gumy, w szczególności w postaci:

• opon rolniczych;
• opon pełnych;
• opon bieżnikowanych;
• dętek;
• ochraniaczy;
• o-ringów;
• zaworów;
• dywaników;
• wycieraczek;
• mieszkanek;
• wyrobów formowych;
• mat oraz
• profili gumowych.

Spółka otrzymała decyzję o wsparciu na realizację nowej inwestycji, o której mowa w art. 3 Ustawy, wydaną przez zarządzającego () Specjalną Strefą Ekonomiczną (dalej: Decyzja). Nowa inwestycja (dalej: Inwestycja) realizowana przez Spółkę ma na celu przede wszystkim zwiększenie zdolności produkcyjnej istniejącego przedsiębiorstwa, poprzez nabycie lub wytworzenie nowych środków trwałych (w tym maszyn produkcyjnych, urządzeń, budowli, infrastruktury produkcyjnej i towarzyszącej). Spółka szacuje, że realizacja Inwestycji będzie skutkować zwiększeniem mocy produkcyjnych i optymalizacją struktury logistycznej zakładu, jak również pozwoli na zwiększenie wachlarza oferowanych produktów w ramach obecnych grup produktowych.

Spółka w ramach Inwestycji będzie prowadziła działalność na terenie wskazanym w Decyzji z wykorzystaniem zarówno nowych, wcześniej istniejących, jak i zmodernizowanych budynków, budowli, maszyn, urządzeń oraz innych środków trwałych.

Wnioskodawca zwraca uwagę, że projekt inwestycyjny nie zakłada zmiany profilu działalności Spółki, ale zwiększenie mocy produkcyjnych i zwiększenie elastyczności produkcji, tym samym działalność do objęcia Decyzją będzie w całości lub w większości zbieżna z dotychczas realizowaną przez Spółkę działalnością gospodarczą; w znacznej mierze Inwestycja polegać będzie bowiem na modernizacji dotychczasowej działalności Spółki.

Spółka poniosła oraz planuje ponosić, po otrzymaniu Decyzji, wydatki (koszty kwalifikowane) związane z Inwestycją. Część zobowiązań związanych z nabyciem tych towarów i usług została już przez Spółkę uregulowana (faktury z tego tytułu zostały opłacone).

W konsekwencji Spółka generuje już dochody z tytułu działalności wymienionej w otrzymanej Decyzji na terenie objętym tą Decyzją oraz Spółka poniosła już wydatki związane z realizacją Inwestycji (koszty kwalifikowane), przez co Spółka spełnia wszystkie przesłanki, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 63b ustawy o PIT i mogłaby teoretycznie rozpocząć korzystanie ze zwolnienia na podstawie otrzymanej Decyzji.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym w przypadku ponoszenia przez Spółkę wydatków na realizację nowej inwestycji (kosztów kwalifikowanych), po uzyskaniu Decyzji, w sytuacji gdy Spółka generuje już dochody z działalności wskazanej w Decyzji na terenie nią objętym, Wnioskodawca będzie miał możliwość wyboru momentu rozpoczęcia skorzystania ze zwolnienia, tj. czy będzie mógł odsunąć w czasie moment rozpoczęcia korzystania ze zwolnienia?

Zdaniem Wnioskodawcy w przypadku, gdy Spółka poniosła wydatki na realizację nowej inwestycji (koszty kwalifikowane) po wydaniu Decyzji w sytuacji, gdy generuje ona już dochody z działalności wskazanej w Decyzji na terenie nią objętym, Wnioskodawca będzie miał możliwość wyboru momentu rozpoczęcia korzystania ze zwolnienia, tj. będzie mógł odsunąć w czasie moment rozpoczęcia korzystania ze zwolnienia.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Na wstępie należy wskazać, że zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o PIT Przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. la, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Natomiast zgodnie z art. 8 ust. 2 ustawy o PIT Zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat oraz ulg podatkowych związanych z prowadzoną działalnością w formie spółki niebędącej osobą prawną.

Tym samym w przypadku ulg podatkowych związanych z prowadzoną działalnością w formie spółki niebędącej osobą prawną przepis art. 21 ust. 1 pkt 63b ustawy o PIT należy stosować do jej wspólnika w takim zakresie, w jakim posiada on udział w zysku tej spółki.

Zgodnie natomiast z art. 3 Ustawy wsparcie na realizację nowej inwestycji jest udzielane w formie zwolnienia od podatku dochodowego, na zasadach określonych odpowiednio w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych albo w przepisach o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z kolei, zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 63b ustawy o PIT wolne od podatku są dochody podatników, z zastrzeżeniem ust. 5a-5cd, uzyskane z działalności gospodarczej określonej w decyzji o wsparciu, o której mowa w Ustawie, przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami.

Ponadto, jak wskazuje przepis art. 21 ust. 5a ustawy o PIT, powyższe zwolnienie przysługuje podatnikowi wyłącznie z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie określonym w decyzji o wsparciu.

W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, wspólnicy spółki komandytowej w przypadku prowadzenia działalności objętej Decyzją, wydaną dla Spółki, są uprawnieni do skorzystania ze zwolnienia z podatku w zakresie działalności Spółki (i w zakresie objętym Decyzją), przy czym wielkość dochodu zwolnionego od podatku dochodowego każdy ze wspólników spółki określa proporcjonalnie do udziału w zysku, zgodnie z art. 8 ust 1 ustawy o PIT. Maksymalna wysokość zwolnienia uzależniona jest od intensywności pomocy publicznej, właściwej dla obszaru, gdzie zlokalizowana jest inwestycja oraz od wysokości kosztów kwalifikowanych nowej inwestycji (por. § 9 ust. 1 pkt 1 Rozporządzenia).

Zgodnie z art. 15 Ustawy decyzja o wsparciu określa okres jej obowiązywania, przedmiot działalności gospodarczej oraz warunki jakie podatnik jest zobowiązany spełnić.

Biorąc pod uwagę powyższe uregulowania prawne, zasadnym jest stwierdzenie, że w celu skorzystania przez podatnika ze zwolnienia z PIT, na podstawie wydanej decyzji o wsparciu (przy założeniu, że spełnione są wymagania wskazane w decyzji) spełnione muszą być łącznie następujące warunki:

• prowadzenie działalności gospodarczej na terenie określonym w decyzji o wsparciu;
• uzyskanie dochodu z działalności gospodarczej określonej w ww. decyzji wg kodów PKWiU.

Powyższe warunki, jak każdy wyjątek od zasady powszechności opodatkowania, należy interpretować ściśle. Przedmiotowe zwolnienie podatkowe przysługuje podatnikowi wyłącznie z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej faktycznie na terenie określonym w decyzji o wsparciu. Dochód uzyskany z działalności to wyłącznie taki dochód, którego źródłem przychodów jest prowadzona działalność gospodarcza. Zwolnieniem podatkowym objęty jest zatem dochód wygenerowany bezpośrednio z działalności gospodarczej określonej w tej decyzji i prowadzonej na terenie wskazanym w przedmiotowej decyzji.

Z powyższego nie wynika natomiast, od kiedy podatnik może rozpocząć korzystanie ze zwolnienia podatkowego.

Zgodnie z par. 9 ust. 1 Rozporządzenia wsparcie z tytułu kosztów kwalifikowanych nowej inwestycji przysługuje przedsiębiorcy, począwszy od miesiąca, w którym poniósł te koszty po dniu wydania decyzji o wsparciu, aż do wygaśnięcia decyzji o wsparciu lub wyczerpania maksymalnej dopuszczalnej pomocy regionalnej, w zależności od tego, które zdarzenie wystąpi wcześniej.

Powyższy przepis stanowi o okresie korzystania ze zwolnienia, a jest nim okres po wydaniu decyzji o wsparciu, od poniesienia kosztów kwalifikowanych do momentu wyczerpania pomocy/wygaśnięcia decyzji.

Co więcej, zdaniem Wnioskodawcy, istotna jest interpretacja sformułowania z art. 17 ust. 5a ustawy o PIT, zgodnie z którym podatnikowi przysługuje uprawnienie do skorzystania ze zwolnienia podatkowego. Zgodnie z internetowym Słownikiem Języka Polskiego PWN (sjp.pwn.pl) przysługiwać oznacza należeć się komuś z tytułu ustawy, prawa, przywileju itp. natomiast uprawnienie oznacza prawo do czegoś przysługujące lub nadane komuś.

Zgodnie więc z wykładnią językową Wnioskodawca, po wydaniu decyzji o wsparciu, z chwilą poniesienia pierwszych wydatków kwalifikowanych ma prawo, a nie obowiązek do rozpoczęcia korzystania ze zwolnienia podatkowego. W związku z czym może zadecydować, czy z tego prawa skorzysta czy nie.

Należy podkreślić, że przy dokonywaniu wykładni normy prawnej pierwszeństwo należy przyznać językowym metodom wykładni, a dopiero w przypadku dalszych wątpliwości sięgać po wykładnię systemową bądź celowościową. Przykładowo, na prymat wykładni językowej wskazuje prof. B. Brzeziński: Wykładnia językowa ma podstawowe znaczenie we wszystkich dziedzinach prawa. Jej treścią jest interpretacja tekstów aktów prawnych w celu rekonstrukcji zakodowanych w nich norm prawnych. Nie ma możliwości pominięcia wykładni językowej rozumianej jako proces myślowy podmiotu dążącego do ustalenia treści normy prawnej (...) [B. Brzeziński, Wykładnia prawa podatkowego, ODDK, Gdańsk, 2013].

W konsekwencji należy uznać, że:

• zwolnienie przewidziane przez art. 21 ust. 1 pkt 63b ustawy o PIT ma charakter uprawnienia, a nie obowiązku;
• par. 9 ust. 1 Rozporządzenia wyznacza jedynie pierwszy możliwy moment rozpoczęcia korzystania ze zwolnienia.

Powyższe stanowisko zostało potwierdzone przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w następujących interpretacjach indywidualnych:

z dnia 18 czerwca 2019 r. sygn. 0113-KDIPT2-1.4011.240.2019.1.MD, sygn. 0113-KDIPT2-1.4011.239.2019.1.MD, sygn. 0113-KDIPT2-1.4011.238.2019.1.MD, sygn. 0113-KDIPT2-1.4011.237.2019.1.MD w których organ uznał stanowisko podatnika za prawidłowe, zgodnie z którym § 9 rozporządzenia określa jedynie ramy dotyczące okresu, w którym można korzystać ze zwolnienia. W rezultacie: (i ) zwolnienie przewidziane przez art. 21 ust. 1 pkt 63b ustawy o PIT ma charakter uprawnienia, a nie obowiązku; (ii) § 9 ust. 1 rozporządzenia wyznacza jedynie pierwszy możliwy moment rozpoczęcia korzystania ze zwolnienia (wsparcie przysługuje od miesiąca, w którym poniósł koszty).

Stanowisko to potwierdził także Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 2 grudnia 2008 r. sygn. IBPB3/423-903/08/MO. W interpretacji tej organ podatkowy potwierdził słuszność poglądu przedstawionego we wniosku, zgodnie z którym możliwe jest odsunięcie w czasie momentu rozpoczęcia korzystania przez podatnika ze zwolnienia z podatku, gdyż ma ono charakter uprawnienia, przy czym ta interpretacja dotyczyła zasad korzystania ze zwolnienia, dotyczącego dochodów uzyskiwanych z tytułu działalności prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, przy czym regulacja ta charakteryzuje się podobnymi zasadami do omawianej kwestii zwolnienia dotyczącego dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej określonej w decyzji o wsparciu.

Podsumowując, Wnioskodawca stoi na stanowisku, zgodnie z którym, gdy Spółka poniosła wydatki na realizację nowej inwestycji (koszty kwalifikowane) po wydaniu Decyzji w sytuacji, gdy generuje ona już dochody z działalności wskazanej w Decyzji na terenie nią objętym, Wnioskodawca będzie miał możliwość wyboru momentu rozpoczęcia korzystania ze zwolnienia, tj. będzie mógł odsunąć w czasie moment rozpoczęcia korzystania ze zwolnienia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji należy stwierdzić, że zapadły one w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego niniejszą interpretację.

Interpretacja dotyczy:

• zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia,
• zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Bieg powyższego terminu nie rozpoczyna się do dnia zakończenia okresu stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID (art. 15zzs ust. 1 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz.U. z 2020 r. poz. 374, z późn. zm.).

Jednocześnie, stosownie do art. 15zzs ust. 7 ww. ustawy z dnia 2 marca 2020 r., czynności dokonane w postępowaniach, o których mowa w ust. 1, w okresie stanu zagrożenia epidemicznego lub stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID są skuteczne. Tym samym, Strona może skutecznie wnieść skargę pomimo wstrzymania biegu powyższego terminu.

Skargę wnosi się na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP. W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Stanowisko

prawidłowe

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej