Preferencyjne opodatkowanie dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej (tzw. IP Box).

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych zdarzeń przyszłych w podatku dochodowym od osób fizycznych jest :

-nieprawidłowe – w części dotyczącej uznania wydatków na zakup radia i oczyszczacza powietrza za koszt do obliczenia wskaźnika nexus,

-prawidłowe – w pozostałej części.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

Dnia 20 kwietnia 2022 r. wpłynął Pana wniosek z 6 grudnia 2021 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 4 lipca 2022 r. (wpływ 6 lipca 2022 r.). Ponadto uzupełnił Pan wniosek o dodatkową opłatę 26 lipca 2022 r. Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzeń przyszłych

Wnioskodawca jest osobą fizyczną posiadającą nieograniczony obowiązek podatkowy w świetle art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 z późn. zm.) (dalej jako: „u.p.d.o.f.”). Wnioskodawca od października 2019 roku jest również jednym z dwóch wspólników w spółce jawnej (dalej jako: „Spółka”) oraz w 50% uczestniczy w zyskach i stratach Spółki. Przeważającym przedmiotem działalności Spółki jest działalność związana z oprogramowaniem o kodzie PKD: 62.01.Z.

Wnioskodawca dochody osiągane z prowadzonej działalności gospodarczej w formie Spółki jawnej rozlicza na podstawie art. 30c w związku z art. 5b ust. 2 u.p.d.o.f.

Na podstawie art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.) Wnioskodawca wnosi o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie możliwości skorzystania z preferencyjnej 5% stawki podatkowej na podstawie art. 30ca u.p.d.o.f. wobec dochodu uzyskiwanego w ramach prowadzenia działalności gospodarczej w formie Spółki jawnej – od dnia 3 października 2019 roku.

Jednocześnie Wnioskodawca wskazuje, że każdy ze wspólników Spółki zwraca się z odrębnym wnioskiem o wydanie interpretacji podatkowej w zakresie skorzystania preferencyjnej 5% stawki podatku dochodowego od dochodów uzyskiwanych z komercjalizacji kwalifikowanych IP.

Spółka nie posiada statusu centrum badawczo-rozwojowego, o którym mowa w ustawie z dnia 30 maja 2008 r. o niektórych formach wspierania działalności innowacyjnej (t.j. Dz. U. z dnia 2021 r. poz. 706). Wnioskodawca nie prowadzi również działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej ani na terenie objętym decyzją o wsparciu nowej inwestycji.

Głównym przedmiotem działalności Spółki jest projektowanie, tworzenie, a także rozwijanie i ulepszanie aplikacji komputerowych (dalej jako: „Oprogramowanie” lub „Aplikacje komputerowe”). Spółka tworzy produkty kompleksowo, tj. zaczynając pracę od analizy potrzeb rynku, poprzez projektowanie, implementację oraz testy.

W zakresie obowiązków Wnioskodawcy, jako wspólnika Spółki, jest prowadzenie spraw Spółki. Ponadto Wnioskodawca uczestniczy w procesie wytwórczym Oprogramowania i wraz z drugim wspólnikiem jest odpowiedzialny za szczegółowe założenia techniczne danego projektu. Jednocześnie należy wskazać, że Wnioskodawca wraz ze wspólnikiem bezpośrednio zajmują się projektowaniem, tworzeniem oraz rozwijaniem oprogramowania komputerowego, począwszy od etapu projektowego poprzez tworzenie kodu źródłowego, implementację, testy, a także utrzymanie.

Od początku istnienia Spółki jej przedmiot działalności gospodarczej obejmował obszar IT, co szczegółowo zostało określone w Umowie Spółki, a także wykazane w rejestrze przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego ze wskazaniem odpowiednich kodów PKD:

1)62.01 .Z. Działalność związana z oprogramowaniem,

2)62.02.Z. Działalność związana z doradztwem w zakresie informatyki,

3)62.03.Z. Działalność związana z zarządzaniem urządzeniami informatycznymi,

4)62.09.Z. Pozostała działalność usługowa w zakresie technologii informatycznych i komputerowych,

5)63.11.Z. Przetwarzanie danych; zarządzanie stronami internetowymi (hosting) i podobna działalność,

6)63.12.Z. Działalność portali internetowych.

Na dzień składania wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej Spółka udostępnia dwie aplikacje (oprogramowanie komputerowe), które generują zyski:

a)X - (…).

b)Y - (…).

Udostępniane oprogramowanie jest używane w (…). Oprogramowanie zostało również wyróżnione przez dostawców oprogramowania.

Prace projektowe prowadzone w ramach Spółki nakierowane są na tworzenie/ulepszanie/rozbudowywanie aplikacji. Spółka w ramach prowadzonej działalności nabywa, łączy, kształtuje i wykorzystuje dostępną aktualnie wiedzę i umiejętności, w tym między innymi z zakresu narzędzi informatycznych i oprogramowania, w celu tworzenia nowych zastosowań (nowych lub ulepszonych produktów). Efekty pracy i rozwiązania z tym związane nie występują dotychczas w praktyce gospodarczej Spółki lub są na tyle innowacyjne, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących, co potwierdza fakt, że produkty oferowane przez Spółkę wyróżniają się na arenie międzynarodowej.

Spółka uzyskuje przychody z tytułu opłat licencyjnych otrzymywanych od użytkowników końcowych aplikacji udostępnionych na platformie (...) (dalej jako: „Platforma” należącej do (...), która pełni funkcję dystrybutora (dostawcy) oprogramowania.

Wyżej wymienione Oprogramowanie zostało wytworzone w oparciu o współpracę, która poprzez program partnerski umożliwia tworzenie aplikacji bazujących na oprogramowaniu komputerowym (...) z wykorzystaniem Platformy.

(…).

Zakres współpracy określa umowa partnerska (dystrybucyjna), zgodnie z którą Spółka wyznacza i upoważnia (…), jako swojego przedstawiciela handlowego, do promowania, sprzedaży, testowania i rozpowszechniania udostępnionego na Platformie oprogramowania. Na mocy umowy partnerskiej (…) uprawniona jest do dalszej sprzedaży licencji (oprogramowania), które objęte są tzw. umową użytkowników końcowych (dalej jako: „E”). Zgodnie z zapisami umowy partnerskiej to Spółka, udziela licencji na swoje aplikacje użytkownikom końcowym i w związku z tym musi podać własne warunki określone w E – należy wskazać, że warunki te muszą być zgodne z umową partnerską, a także warunkami korzystania z Platformy.

W celu dystrybucji Aplikacji komputerowych w świetle umowy partnerskiej Spółka udziela (…) w okresie jej obowiązywania, niewyłącznej, nieodpłatnej (pod warunkiem udziału w przychodach), ogólnoświatowej licencji między innymi do:

1)odsprzedaży, dystrybucji lub udostępniania (w tym poprzez pobranie) Oprogramowania za pośrednictwem Platformy;

2)używania, reprodukowania, rozpowszechniania, formatowania, tworzenia fragmentów, promowania, reklamowania, transmitowania oraz publicznego wyświetlania i wykonywania informacji Oprogramowaniu we wszelkich formatach cyfrowych i innych celach promocyjnych;

3)wykorzystywania, przechowywania, kopiowania i rozpowszechniania w inny sposób w celu testowania i oceny (w tym skanowania w poszukiwaniu wirusów);

4)korzystania z Oprogramowania dla wewnętrznych celów biznesowych w zakresie, w jakim użycie Oprogramowania jest racjonalnie zamierzone („licencja na użytek wewnętrzny”).

W stosunkach z (…) Spółka zachowuje wszelkie prawa i tytuły do aplikacji komputerowych udostępnianych za pośrednictwem Platformy. Zgodnie z umową partnerską wraz z dostarczeniem każdej aplikacji Partner (Spółka) zobowiązany jest również przekazać następujące informacje: tytuł aplikacji, datę początkowej dostępności, kategorię, nazwę partnera (Spółki), opis produktu, ikonę, logo lub obrazy banerów oraz wszelkie inne informacje wymagane przez (…).

(…) nie ingeruje w żaden sposób w kod źródłowy ani nie może sprzedać dalej szerszej licencji niż wynika to z warunków E. (…) jako dystrybutor nie może również korzystać z oprogramowania jak użytkownik końcowy – działa więc jako typowy dystrybutor oprogramowania, który zgodnie z umową partnerską posiada określony udział w przychodach generowanych z tytułu sprzedaż licencji przez Spółkę za pośrednictwem Platformy.

Należy podkreślić, że (…) nie jest użytkownikiem danego oprogramowania, a w związku z tym nie jest stroną umowy licencyjnej użytkownika końcowego E zawieranej pomiędzy Spółką a użytkownikiem końcowym.

Zgodnie z zapisami umowy E użytkownik końcowy, klikając przycisk „akceptuj i zainstaluj” (lub podobny), który jest wyświetlany podczas instalacji, wyraża zgodę na przestrzeganie warunków E. Jeśli użytkownik nie wyraża zgody na warunki określone w umowie, nie może instalować, kopiować, pobierać ani w inny sposób korzystać z oprogramowania. Użytkownicy końcowi mogą korzystać z oprogramowania wyłącznie na polach eksploatacji określonych w umowie E.

Użytkownik końcowy w celu dokonania zakupu licencji na dane Oprogramowania zobowiązany jest do zarejestrowania konta na Platformie. Zakup licencji na oprogramowanie za pośrednictwem Platformy odbywa się w formie zamówienia, które określa między innymi: określoną liczbę instalacji oraz liczbę konkretnych osób, za które użytkownik uiścił wymagane opłaty.

Oprócz wyżej wymienionych aplikacji Spółka prowadzi również pracę nad nowymi aplikacjami (trzy nowe aplikacje), które w przyszłości zamierza licencjonować za pośrednictwem Platformy. Aktualnie tworzone aplikacje posiadają wielowarstwową architekturę oraz zestaw algorytmów, na bazie których zostanie udostępniony (...).

Aplikacje są tworzone oraz rozwijane (...). Nowe funkcjonalności są dzielone na małe część, które powinny zostać wykonane w przeciągu 2-4 tygodni (okres ten stanowi jeden cykl). Każdy cykl kończy się wydaniem nowego zestawu działających oraz przetestowanych funkcjonalności. W ten sposób klienci częściej oraz szybciej otrzymują działające funkcjonalności gotowe do użycia. W efekcie metoda da zapewnia ciągły rozwój oprogramowania oraz minimalizuje ryzyko popełnienia błędów w założeniach projektowych.

Aktualnie tworzona aplikacja, której pierwsza wersja testowa (beta) zostanie wydana najprawdopodobniej w październiku 2022 roku, to (…)

Każdy cykl tworzenia Oprogramowania lub nowych funkcjonalności składa się z następujących etapów:

Etap 1: Planowanie oraz analiza wymagań nowych funkcjonalności – najważniejszy oraz podstawowy etap prac programistycznych. Obejmuje on zidentyfikowanie oraz zebranie wymagań dla nowej aplikacji lub kontynuacji (rozwoju) aplikacji już istniejącej, a także określenie ról w procesie jej tworzenia. Wynikiem studium wykonalności technicznej jest określenie różnych podejść technicznych, które można zastosować w celu osiągnięcia zamierzonego celu (wytworzenia lub rozwinięcia aplikacji) przy minimalnym ryzyku.

Etap 2: Definiowanie wymagań – jasne zdefiniowanie i udokumentowanie wymagań dotyczących danej aplikacji. W rezultacie na tym etapie powstaje dokumentacja techniczna uwzględniająca specyfikę wymagań dotyczących oprogramowania. Dokumentacja zawiera wszystkie wymagania dotyczące nowej funkcjonalności aplikacji, które należy zaprojektować i opracować w trakcie cyklu życia aplikacji. Duży nacisk zostaje położony na graficzne stworzenie modelu aplikacji z wykorzystaniem technik

Etap 3: Projektowanie architektury produktu – specyfikacja jest punktem odniesienia dla architektury opracowywanej aplikacji. Wchodzi w to między innymi określenie technologii programistycznych, które mają zostać użyte – platforma sprzętowa, język programowania, środowisko deweloperskie, środowisko do komunikacji i raportowania, silnik bazodanowy, technologia prezentacji. W oparciu o wymagania określone w specyfikacji zwykle proponowane jest więcej niż jedno rozwiązanie architektoniczne architektury aplikacji, a ponadto jest ono dokumentowane.

Etap 4: Budowanie lub rozwijanie aplikacji – właściwy rozwój i kodowanie aplikacji. Na tym etapie jest tworzony kod aplikacji zgodny z zaprojektowaną architekturą. Na tym etapie programiści muszą przestrzegać wytycznych dotyczących jakości kodu, a narzędzia programistyczne, takie jak (…)

Etap 5: Testowanie aplikacji – ten etap polega na stworzeniu automatycznych testów z wykorzystaniem zaawansowanych bibliotek oraz narzędzi testowych. Prace wykonują programiści, a całość testów polega na oprogramowaniu scenariuszy, które może wykonać docelowy użytkownik aplikacji. Następnie testy automatyczne wykonywane są w wielu konfiguracjach sprzętowo-programowych, uwzględniając różne wersje systemów operacyjnych oraz przeglądarek. Testy mają na celu identyfikację potencjalnych problemów oraz błędów w aplikacji.

Etap 6: Certyfikacja aplikacji – aplikacje przechodzą szereg specjalistycznych testów wydajnościowych oraz bezpieczeństwa w celu uzyskania certyfikacji, aby zapewnić zgodność z platformami, z którymi aplikacje się integrują. Jest to między innymi (…)

Etap 7: Wdrożenie oraz utrzymanie aplikacji – po pozytywnych testach, przy braku błędów aplikacja zostaje przygotowana do wydania. Aplikacja może najpierw zostać wydana w ograniczonym segmencie i przetestowana w rzeczywistym środowisku biznesowym. Po wprowadzeniu aplikacji lub jej nowej rozwiniętej/ulepszonej wersji na rynek jej konserwacja oraz utrzymanie jest wykonywana dla istniejącej bazy klientów.

Z uwagi na obszerność prac Spółka zawarła umowę o pracę z programistą (od 01.10.2021 r. do 31.12.2021 r. na okres próbny oraz od 1 stycznia 2022 r. umowę na czas nieokreślony), który bierze udział w pracach projektowych. Zgodnie z umową do obowiązków pracownika należy w szczególności wytwarzanie oprogramowania zgodnie z założeniami projektowymi (dokumentacją przedprojektową, specyfikacjami technicznymi itd.) oraz przyjętymi procedurami realizacji projektów. Jednocześnie Wnioskodawca wskazuje, że w przyszłości Spółka może zatrudniać więcej pracowników na podstawie umowy o pracę, a także zawierać inne umowy cywilnoprawne, takie jak umowy zlecenia, umowy o dzieło, umowy B2B.

Pierwsze dwie aplikacje w podstawowej wersji powstały w okresie przed założeniem Spółki w efekcie prac prowadzonych przez Wspólnika Wnioskodawcy jako osoby fizycznej nieprowadzącej działalności gospodarczej.

Od dnia 12 stycznia 2017 r. do dnia 18 października 2019 r. (do dnia wniesienia aportu przedsiębiorstwa) Wspólnik Wnioskodawcy rozliczał wpływy z Platformy w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Po zarejestrowaniu Spółki do Krajowego Rejestru Sądowego Wspólnik Wnioskodawcy w dniu 18 października 2019 r. wniósł do niej aportem całe prowadzone przez siebie przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55¹ kodeksu cywilnego, w skład którego wchodziły m.in.:

1)prawa majątkowe do aplikacji (…),

2)prawa majątkowe do aplikacji (….),

3)prawa majątkowe do aplikacji (….)

4)prawo do konta na Platformie;

5)tajemnice przedsiębiorstwa.

Wnioskodawca z kolei wniósł do Spółki wkład pieniężny, wkład niepieniężny w postaci prawa własności do zestawu komputerowego oraz wkład niepieniężny o wartości 200 000 zł w postaci pracy polegającej na wsparciu technicznym oraz rozwoju produktów (programów komputerowych) wchodzących w skład przedsiębiorstwa Wspólnika. Ponadto Wnioskodawca zobowiązał się do tworzenia nowych produktów (programów komputerowych) Spółki przez 12 miesięcy, licząc od dnia 18 października 2019 roku.

Jednocześnie Wnioskodawca wskazuje, że większość znaczących rozwinięć/ulepszeń wyżej wymienionych aplikacji zostało wprowadzonych po dokonaniu aportu przedsiębiorstwa wspólnika Wnioskodawcy.

Na potrzeby opisania stanu faktycznego Wnioskodawca wskazuje chronologiczny zakres prac nad aplikacjami:

Rok 2016 – Pierwsza wersja testowa oprogramowania

Rok 2017:

1.Implementacja funkcjonalności (...).

2.Implementacja managera filtrów do sprawnego zarządzania grupami filtrów, uwzględniając filtry użytkowników, systemowe oraz zespołowe.

3.Implementacja (...).

4.Implementacja zmiany grupowej zadań.

5.Implementacja funkcjonalności (…).

6.Implementacja funkcjonalności (…).

7.Implementacja funkcjonalności (…) .

8.Konfiguracja preferencji użytkowników.

9.Zapewnienie kompatybilności.

Rok 2018:

1.Nowa funkcjonalność zapewniająca (…).

2.(…).

Rok 2019:

(…)

Rok 2020:

(…).

Rok 2021:

(…)

Rok 2022:

1.Rozwój nowych funkcjonalności.

2.Optymalizacja systemu i poprawa błędów.

3.Zapewnienie kompatybilności z platformą

Wyniki prac świadczonych przez Wnioskodawcę są utworami innowacyjnymi, niedostępnymi powszechnie dla innych odbiorców. Wnioskodawca w ramach Spółki realizował, realizuje oraz będzie realizował projekty programistyczne w postaci rozbudowy/ulepszania/tworzenia aplikacji informatycznych, które generowały, generują i będą generowały zyski z tytułu udostępnionych do nich licencji.

Spółka prowadzi oraz będzie prowadzić również prace o innym charakterze niż prace rozwojowe – zgodnie z umową partnerską Spółka jest zobowiązana dołożyć wszelkich uzasadnionych ekonomicznie starań, aby zapewnić użytkownikom końcowym wsparcie telefoniczne, internetowe i/lub mailowe dotyczące aplikacji komputerowych udostępnianych na Platformie. Spółka w ciągu 24 godzin od wystąpienia błędu/problemu zobowiązana jest udzielić pomocy technicznej użytkownikom końcowym w sytuacjach.

Pomoc techniczna może polegać na usunięciu występujących błędów, poprawy szybkości działania aplikacji czy udzielaniu odpowiedzi na pytania użytkowników końcowych. Należy wskazać, że z tytułu pomocy technicznej Spółka nie otrzymuje z tego tytułu żadnych dodatkowych należności.

W ramach prowadzenia działalności gospodarczej Spółka ponosi lub planuje ponosić następujące koszty bezpośrednio związane z tworzeniem/rozwijaniem/ulepszaniem oprogramowania:

a)wydatki związane z zakupem sprzętu komputerowego niezbędnego do wytwarzania oprogramowania komputerowego – laptopy, komputery stacjonarne niezbędne do pracy, a tym samym do tworzenia kodów źródłowych,

b)wydatki związane z zakupem części komputerowych (między innymi: dyski twarde, karty graficzne, procesory itp.),

c)wydatki związane z zakupem urządzeń peryferyjnych (między innymi: monitory, słuchawki, myszki, pendrive’y, mikrofony, stacje dokujące, przejściówki),

d)wydatki związane z zakupem sprzętu biurowego (między innymi: drukarki, niszczarki, akcesoria papiernicze),

e)wydatki związane z zakupem infrastruktury chmurowej oraz serwerów,

f)wydatki związane z leasingiem operacyjnym samochodów osobowych oraz związane z nimi koszty eksploatacyjne (paliwo, serwis, zakup płynów, obowiązkowe ubezpieczenia),

g)wydatki związane z zakupem urządzeń komunikacyjnych (telefony komórkowe),

h)wydatki związane z opłatami za Internet,

i)wydatki związane z obsługą prawną,

j)wydatki związane z prowadzeniem księgowości oraz doradztwem podatkowym,

k)wydatki związane z odprowadzaniem składek na ubezpieczenia społeczne,

l)wydatki związane z wynagrodzeniem pracowników, a także sfinansowane przez Spółkę jako płatnika składek z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi pozostaje w ogólnym czasie pracownika w danym miesiącu.

Spółka od dnia dokonaniu aportu przedsiębiorstwa przez Wspólnika prowadzi i będzie prowadzić odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów, o której mowa w art. 30cb u.p.d.o.f. Ewidencja jest i będzie prowadzona na bieżąco w sposób zapewniający wyodrębnienie poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej oraz ustalenie przychodu, kosztów uzyskania przychodu i dochodu bądź straty przypadających na każde kwalifikowane IP oraz w sposób pozwalający na wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 u.p.d.o.f., przypadających na każde kwalifikowane IP, w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

W pierwszej kolejności Spółka stara się ustalić dochód z poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej poprzez odjęcie od przychodów z licencji na dane aplikacje kosztów uzyskania przychodu.

Kiedy z obiektywnych przesłanek wynika, że właściwe przypisanie określonej kategorii kosztów do danego źródła przychodów nie jest możliwe lub dany wydatek dotyczy wielu źródeł i nie ma możliwości zastosowania właściwej metodyki jego przypisania do danego źródła, tj. takiej, która będzie odzwierciedlać adekwatne „powiązanie” odpowiedniej części danego kosztu z przychodami z danego źródła, wówczas Spółka zastosuje przychodowy klucz podziału kosztów pośrednich, o których mowa w art. 22 ust. 3 u.p.d.o.f. Na przykład w pierwszej kolejności obliczy proporcję na podstawie: koszty pośrednie x przychody z działalności związanej z tworzeniem oprogramowania/suma przychodów, a następnie: koszty pośrednie działalności związanej z tworzeniem oprogramowania x przychody z danego oprogramowania (jako osobnego kwalifikowanego IP)/suma przychodów ze wszystkich programów komputerowych.

W drugiej kolejności Spółka ustala poszczególne kwalifikowane dochody z kwalifikowanych praw własności intelektualnej poprzez przemnożenie uzyskanego dochodu z licencji na oprogramowanie przez wskaźnik nexus, o którym mowa w art. 30ca ust. 4 u.p.d.o.f.

W związku z obowiązującymi od dnia 1 stycznia 2019 r. regulacjami IP Box Wnioskodawca chciałby skorzystać z przepisów art. 30ca i art. 30cb ustawy o PIT, które umożliwiają zastosowanie 5% stawki opodatkowania odnośnie do dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, tj. autorskiego prawa do programu komputerowego (art. 30ca ust. 1 i ust. 2 pkt 8 ustawy o PIT).

W konsekwencji, Wnioskodawca jako wspólnik uprawniony w 50% do partycypowania w zyskach i stratach Spółki zamierza skorzystać z ulgi IP BOX i rozliczyć dochód uzyskany z udostępniania licencji w ramach współpracy z Platformą od dnia 3 października 2019 r. (w praktyce od 18 października 2019 r.).

Powyższy opis wynika z uzupełnienia wniosku.

Ponadto z uwagi na to, że w pierwotnym wniosku wskazał Pan, że zamierza skorzystać z ulgi IP Box wobec dochodu uzyskiwanego z udostępniania licencji w ramach współpracy z Platformą proporcjonalnie do udziałów w zysku Spółki jawnej (dalej: Spółka) oraz dochodu z prowadzonej działalności gospodarczej, tj. dochodu uzyskanego do 18 października 2019 r. (do dnia wniesienia aportem przedsiębiorstwa do Spółki), prosiliśmy, żeby doprecyzował Pan opis sprawy o podanie dodatkowych informacji w odniesieniu do dochodu uzyskanego z prowadzonej przez Pana jednoosobowej działalności gospodarczej, tj. dochodu uzyskanego do 18 października 2019 r. (do dnia wniesienia aportem przedsiębiorstwa do Spółki).

W uzupełnieniu wniosku wskazał Pan, że z uwagi na omyłkę w skonstruowanym stanie faktycznym, która została skorygowana i wyjaśniona w uzupełnieniu wniosku, pytania w nim zawarte nie dotyczą Wnioskodawcy, ponieważ to jego Wspólnik uzyskiwał dochody z udzielanych licencji do dnia wniesienia aportem przedsiębiorstwa do Spółki, tj. do 18 października 2019 r.

Natomiast w odniesieniu do dochodów uzyskiwanych przez Spółkę z udostępniania licencji w ramach współpracy z Platformą proporcjonalnie do Pana udziałów w zysku Spółki w uzupełnieniu wniosku udzielił Pan odpowiedzi na następujące pytania:

Czy Spółka, w której jest Pan wspólnikiem, prowadzi badania naukowe, o których mowa w art. 4 ust. 2 pkt 1 lub 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce; jeśli tak, proszę wskazać:

- jakie to badania; jest/będzie ich przedmiotem i celem; w jakich okresach Spółka je prowadzi/będzie prowadzić lub od kiedy je prowadzi;

- jakie metody badawcze Spółka stosuje/będzie stosować;

- czy badania przyniosły określone efekty (jakie)?

Czy Spółka prowadzi prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce; jeśli tak, proszę wskazać:

- w jakich okresach je prowadzi/będzie prowadzić lub od kiedy je prowadzi;

- czego dotyczą/będą dotyczyć te prace rozwojowe; co jest/będzie ich celem lub celami; jakie czynności obejmują/będą obejmować te prace;

- czy prace rozwojowe zostały/zostaną zakończone pozytywnym wynikiem; jeśli tak, co jest/będzie tym wynikiem lub wynikami; czy wynik/wyniki prac rozwojowych ma/będzie miał jakąś ustaloną formę (jaką); w jaki sposób ten wynik/te wyniki są/będą wykorzystane na potrzeby działalności Spółki;

- czy w wyniku prac rozwojowych powstał/powstanie nowy, zmieniony lub ulepszony: produkt, proces albo usługa; czy Spółka oferuje/będzie oferować produkty, procesy, usługi, które są wynikiem prac rozwojowych, w ramach działalności gospodarczej;

- czy w stosunku do dotychczasowej działalności Spółki te produkty, procesy lub usługi mają nowy, bardziej innowacyjny, ulepszony charakter; jeśli tak – czy nowy, ulepszony charakter produktów, procesów lub usług nie jest wynikiem działalności obejmującej wprowadzanie rutynowych i okresowych zmian do tych produktów, procesów lub usług?

Czy Spółka prowadzi/będzie prowadzić prace o innym charakterze niż badania naukowe lub prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 2 i 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce; jeśli tak, proszę wskazać jakie to działania i kiedy Spółka będzie je prowadziła lub od kiedy je prowadzi?

Czy działalność Spółki jest prowadzona w sposób uporządkowany, zaplanowany, metodyczny, według pewnego systemu, na podstawie przygotowanego harmonogramu prac z przyjęciem określonych celów do osiągnięcia; jeżeli tak, należy opisać tą systematyczność w odniesieniu do podejmowanych działań w zakresie opisanych we wniosku czynności?

Czy działalność Spółki jest podejmowana w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań?

Wnioskodawca wskazuje, że organy podatkowe są zobligowane do uwzględniania przepisów „pozapodatkowych”. Jak podkreślono w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 15 grudnia 2015 r., sygn. akt I FSK 1359/14, od pojęć uregulowanych w przepisach innej gałęzi prawa często zależy prawidłowa kwalifikacja określonego stanu podatkowoprawnego. Również inne liczne orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego m.in. wyrok NSA z dnia 7 kwietnia 2016 r. sygn. akt I GSK 789/14, wyrok NSA z dnia 4 listopada 2010 r. sygn. akt II FSK 1019/09 wskazują na to, że przepisów prawa podatkowego nie można ograniczać wyłącznie do ustaw, które w swoim tytule zawierają takie pojęcie, lecz chodzi o rzeczywistą treść zawartych w ustawach regulacji mających wpływ na opodatkowanie. Ponadto zainteresowany ma prawo oczekiwać wyjaśnienia przez właściwy organ nasuwających się wątpliwości, które dotyczą regulacji ukształtowanej przepisami prawa podatkowego, także wówczas, gdy zazębia się ona z innymi regulacjami prawnymi.

W tym miejscu należy odwołać się do wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 25 lutego 2021 r. o sygn. I FSK 815/19, zgodnie z którym „Organy, dokonując interpretacji przepisów prawa podatkowego muszą niekiedy posiłkować się przepisami z innych dziedzin prawa dla wyjaśnienia znaczenia występujących w przepisach ustaw podatkowych pojęć i instytucji z tych innych dziedzin prawa. Jeżeli norma prawnopodatkowa jest zbudowana nie tylko z przepisów prawa podatkowego, ale także z regulacji prawnych innych dziedzin prawa, obowiązkiem organu interpretacyjnego jest odniesienie się do takich przepisów. Ilekroć ustawa podatkowa odsyła do przepisów np. Prawa bankowego, Prawa budowlanego, Kodeksu cywilnego itd., to stosowne przepisy ustaw niepodatkowych stanowią uzupełnienie lub wręcz wypełnienie normy podatkowej. Wówczas organ podatkowy ma obowiązek dokonywać wykładni tychże norm na tyle, na ile jest to niezbędne do stworzenia definicji lub pojęcia funkcjonującego na gruncie prawa podatkowego. Nie ma znaczenia, czy dane pojęcie definiuje np. słowniczek zawarty w art. 2 u.p.t.u., czy też przepis szczególny odsyła do ustawy z innej dziedziny prawa. Należy wówczas uznać, że sens normatywny, który danemu pojęciu umiejscowionemu w ustawie podatkowej nadaje odrębna ustawa, stanowi integralną część przepisu podatkowego, który nie został umiejscowiony w ustawie podatkowej wyłącznie ze względu na przyjęte techniki legislacyjne”.

W skierowanym wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej Wnioskodawca zawarł pytanie:

„Czy zgodnie z opisanym we wniosku stanem faktycznym, działalność Wnioskodawcy spełnia przesłankę uznania jej za działalność badawczo-rozwojową na gruncie art. 5a pkt 38 ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych?”

W uzasadnieniu swojego stanowiska Wnioskodawca wskazał, że „W ocenie Wnioskodawcy działalność Spółki (a także jego jako wspólnika, a zarazem programisty i twórcy) spełnia przesłanki, aby uznać ją za działalność badawczo-rozwojową”. 

W orzecznictwie sądów administracyjnych wskazuje się, że „jeżeli chodzi o ocenę realizowanych czynności pod kątem działalności badawczo-rozwojowej, to tego rodzaju kwalifikacji winien dokonać organ interpretacyjny i nie może tego ciężaru przerzucać na wnioskodawcę” – Wyrok WSA w Rzeszowie z 20.01.2022 r. I SA/Rz 916/21, LEX nr 3303152.

Ponadto, jak wskazał NSA w wyroku z dnia 23 listopada 2021 r. o sygn. akt II FSK 1049/21, „w trybie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h O.p. nie można żądać od podatnika ubiegającego się o interpretację indywidualną, aby we własnym zakresie rozstrzygnął on, czy podejmowane przez niego czynności stanowią działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38-40 u.p.d.o.f.”.

Niemniej jednak Wnioskodawca wskazuje, że Spółka, w której Wnioskodawca jest wspólnikiem, prowadzi prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Spółka systematycznie od dnia wniesienia do niej aportem przez Wspólnika Wnioskodawcy praw majątkowych do aplikacji tj. od 18 października prowadzi prace rozwojowe polegające na nabywaniu, łączeniu, kształtowaniu i wykorzystywaniu aktualnie dostępnej wiedzy i umiejętności, w tym między innymi z zakresu narzędzi informatycznych i oprogramowania, w celu tworzenia nowych zastosowań (nowych lub ulepszonych produktów).

W tym zakresie wspólnicy będący programistami, a także pracownik zatrudniony w oparciu o umowę o pracę (od dnia 1 października 2021 r. do 31 grudnia 2021 r. na okres próbny oraz od 1 stycznia 2022 r. na czas nieokreślony) współpracują przy rozwijaniu stworzonych aplikacji, a także co istotne tworząc odrębne nowe aplikacje. Zgodnie z założeniami projektowymi pierwsza wersja nowej aplikacji zostanie wydana w październiku 2022 r. oraz w następnych miesiącach będzie nadal rozwijana. Wspólnicy oraz pracownik (w przyszłości pracownicy) podczas tworzenia, a także rozwijania/ulepszania aplikacji komputerowych rozwijają swoją specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które następnie mogą wykorzystać w ramach realizacji bieżących bądź przyszłych projektów. W związku z tym działalność Spółki jest podejmowana w celu zwiększenia zasobów wiedzy z zakresu technologii programistycznych oraz jej wykorzystania do tworzenia nowych zastosowań.

Prace rozwojowe zawsze zostają zakończone wynikiem pozytywnym, której efektem jest nowa aplikacja lub nowa funkcjonalność.

Celem prac rozwojowych jest każdorazowo tworzenie nowych aplikacji (produktów oferowanych przez Spółkę) lub rozwijanie już istniejących poprzez tworzenie nowych funkcjonalności. Działalność Spółki w zakresie tworzenia, a także rozwijania/ulepszania aplikacji komputerowych prowadzona jest w sposób uporządkowany, zaplanowany, metodyczny według metodologii pracy, na podstawie przygotowanego harmonogramu prac, który zakłada określone cele do osiągnięcia.

Minister Finansów w punkcie 40 objaśnień podatkowych z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej – IP BOX wskazuje, że „wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany”.

Spółka z uwagi na przedmiot swojej działalności gospodarczej regularnie realizuje określone projekty programistyczne, które nakierowane są na tworzenie nowych rozwiązań niewystępujących dotychczas w jej praktyce gospodarczej. 

Jak zostało wskazane w opisie stanu faktycznego, „Aplikacje są tworzone oraz rozwijane, (...). Nowe funkcjonalności są dzielone na małe części, które powinny zostać wykonane w przeciągu 2-4 tygodni (okres ten stanowi jeden cykl). Każdy cykl kończy się wydaniem nowego zestawu działających oraz przetestowanych funkcjonalności. W efekcie metoda ta zapewnia ciągły rozwój oprogramowania oraz minimalizuje ryzyko popełnienia błędów w założeniach projektowych”.

W związku z powyższym w wyniku prac Spółki powstają nowe funkcjonalności, a także nowe oprogramowanie (aplikacje), które następnie Spółka udostępnia na Platfomie i w związku z tym uzyskuje przychód z licencji. W wyniku tworzenia nowych funkcjonalności do już istniejących aplikacji powstają ulepszone, bardziej innowacyjne produkty. Przede wszystkim nowy/ulepszony charakter udostępnianych aplikacji nie jest wynikiem działalności obejmującej wprowadzanie rutynowych i okresowych zmian do tych produktów.

Spółka prowadzi oraz będzie prowadzić również prace o innym charakterze niż prace rozwojowe – zgodnie z umową partnerską Spółka jest zobowiązana dołożyć wszelkich uzasadnionych ekonomicznie starań, aby zapewnić użytkownikom końcowym wsparcie telefoniczne, internetowe i/lub mailowe dotyczące aplikacji komputerowych udostępnianianych na Platformie. Spółka w ciągu 24 godzin od wystąpienia błędu/problemu zobowiązana jest udzielić pomocy technicznej użytkownikom końcowym w sytuacjach, które uzna za krytyczne. We wszystkich innych przypadkach Spółka jest zobowiązana udzielić pomocy technicznej w ciągu 5 dni roboczych od żądania użytkownika końcowego (…).

Pomoc techniczna może polegać na usunięciu występujących błędów, poprawy szybkości działania aplikacji czy udzielaniu odpowiedzi na pytania użytkowników końcowych. Należy wskazać, że tytułu pomocy technicznej Spółka nie otrzymuje z tego tytułu żadnych dodatkowych należności.

Czy przedmiotem zapytania są wyłącznie dochody uzyskiwane z tytułu opłat licencyjnych od wskazanych programów komputerowych:

-X,

-Y;

proszę wskazać, czy programy te są przez Spółkę rozwijane i ulepszane, w wyniku czego dochodzi do poprawy użyteczności albo funkcjonalności tych programów?

Przedmiotem zapytania są wyłącznie dochody uzyskiwane z tytułu opłat licencyjnych od wskazanych programów komputerowych:

-X

-Y.

Przedmiotowe aplikacje są przez Spółkę systematycznie rozwijane/ulepszane, prowadzi to do implementowania nowych funkcjonalności, a także skutkuje poprawą ich użyteczności.

Jak zostało wskazane w opisie stanu faktycznego, od 2019 roku w aplikacjach zostało wprowadzonych wiele funkcjonalności:

„Rok 2019:

(…)

Rok 2020:

(…)

Rok 2021:

(…)

Rok 2022:

(..)

W związku z powyższym udostępniane programy komputerowe są systematycznie rozwijanie i ulepszane, w wyniku czego dochodzi do poprawy użyteczności oraz implementacji nowych funkcjonalności tych programów.

Działania Wnioskodawcy polegające na modyfikacji/ulepszaniu/rozwijaniu oprogramowania zawsze zmierzały oraz nadal zmierzają do poprawy użyteczności albo funkcjonalności oprogramowania.

W związku ze wskazaniem, że Oprócz wyżej wymienionych aplikacji Spółka prowadzi również pracę nad nowymi aplikacjami (trzy nowe aplikacje), które w przyszłości zamierza licencjonować za pośrednictwem Platformy, czy przedmiotem zapytania są również dochody uzyskiwane z tytułu opłat licencyjnych od innych tworzonych przez Spółkę programów komputerowych; jeśli tak, prosimy wskazać, jakie konkretnie programy komputerowe wytworzyła Spółka?

Przedmiotem zapytania są wyłącznie dochody uzyskiwane z tytułu opłat licencyjnych do aplikacji X, Y, Jak zostało wskazane w ad II pkt 2 ppkt 1-5, Spółka oprócz rozwijania już istniejących aplikacji jest w trakcie tworzenia zupełnie nowych.

Aktualnie tworzona aplikacja, której pierwsza wersja testowa (beta) zostanie wydana najprawdopodobniej w październiku 2022 roku, to (…)

Czy wytworzone przez Spółkę programy komputerowe są utworami w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, tj.:

- odznaczają się rzeczywiście oryginalnym, twórczym charakterem, są kreacją nowej, nieistniejącej wcześniej wartości niematerialnej;

- nie są efektem prac, które wymagają do osiągnięcia rezultatu jedynie określonych umiejętności programistycznych i których rezultaty da się z góry określić i przewidzieć jako mające charakter powtarzalny;

- nie są jedynie „techniczną”, a „twórczą”, realizacją szczegółowych projektów”?

Tak, wytworzone przez Wspólnika Wnioskodawcy programy komputerowe, które są systematycznie rozwijanie przez Spółkę (około 80% nowych funkcjonalności zostało wprowadzonych po dokonaniu aportu 18 października 2019 roku) są utworami w rozumieniu art. 1 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, zgodnie z którym przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór).

Przede wszystkich wytworzone oraz rozwijane/ulepszane programy komputerowe będące przedmiotem niniejszego wniosku:

-odznaczają się rzeczywiście oryginalnym, twórczym charakterem, są kreacją nowej, nieistniejącej wcześniej wartości niematerialnej;

-nie są efektem prac, które wymagają do osiągnięcia rezultatu jedynie określonych umiejętności programistycznych i których rezultaty da się z góry określić i przewidzieć jako mające charakter powtarzalny;

-nie są jedynie „techniczną”, a „twórczą”, realizacją szczegółowych projektów.

Czy wytwarzane programy komputerowe podlegają ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych?

Tak, wytwarzane aplikacje (programy komputerowe) podlegają ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Czy na skutek rozwijania/ulepszania programów komputerowych powstają nowe, odrębne od tych programów, utwory w postaci programów komputerowych podlegające również ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych (tj. nowe kwalifikowane prawa własności intelektualnej)?

W skutek rozwijania/ulepszania istniejących aplikacji mogą powstawać nowe odrębne od tych programów, utwory w postaci programów komputerowych podlegające również ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Jednakże wszystkie tworzone funkcjonalności (odrębne programy komputerowe) są częścią/elementem danej aplikacji, która składa się z wielu odrębnych funkcjonalności. Na Platformie Spółka na dzień składania niniejszej odpowiedzi udostępnia dwie aplikacje, a więc z technicznego punktu widzenia czerpie dochody wyłącznie z dwóch kwalifikowanych IP, jakimi są aplikacje: X, Y

W jaki sposób umowa/umowy licencyjne regulują kwestię Pana należności/opłat licencyjnych; czy umowa/umowy wskazują wprost kwotę należności/opłat licencyjnych; jeżeli nie – proszę podać sposób kalkulowania Pana wynagrodzenia z tytułu udzielonych licencji?

Spółka współpracuje z firmą, która jest właścicielem Platformy, na której Spółka udostępnia wytworzone we własnym zakresie aplikacje. Współpraca Spółki oraz (…) została uregulowana w umowie partnerskiej. Zgodnie z jej treścią partner udostępnia na Platformie wytworzone przez siebie aplikacje objęte umową E. Użytkownicy końcowi wszystkie opłaty związane z zakupem licencji na udostępniane aplikacje na rzecz (…), przy czym Spółka jako partner otrzymuje udział w przychodach ze sprzedaży aplikacji, a (..) otrzymuje udział w przychodach od użytkowników końcowych, jako przedstawiciel handlowy Spółki.

W celu dystrybucji Aplikacji komputerowych w świetle umowy partnerskiej Spółka udziela w okresie jej obowiązywania niewyłącznej, nieodpłatnej (pod warunkiem udziału w przychodach), ogólnoświatowej licencji między innymi do:

1)odsprzedaży, dystrybucji lub udostępniania (w tym poprzez pobranie) Oprogramowania za pośrednictwem Platformy;

2)używania, reprodukowania, rozpowszechniania, formatowania, tworzenia fragmentów, promowania, reklamowania, transmitowania oraz publicznego wyświetlania i wykonywania informacji o Oprogramowaniu we wszelkich formatach cyfrowych i innych celach promocyjnych;

3)wykorzystywania, przechowywania, kopiowania i rozpowszechniania w inny sposób w celu testowania i oceny (w tym skanowania w poszukiwaniu wirusów);

4)korzystania z Oprogramowania dla wewnętrznych celów biznesowych w zakresie, w jakim użycie Oprogramowania jest racjonalnie zamierzone („licencja na użytek wewnętrzny”).

W stosunkach z (…) Spółka zachowuje wszelkie prawa i tytuły do aplikacji komputerowych udostępnianych za pośrednictwem Platformy. Zgodnie z umową partnerską wraz z dostarczeniem każdej aplikacji Partner (Spółka) zobowiązany jest również przekazać następujące informacje: tytuł aplikacji, datę początkowej dostępności, kategorię, nazwę partnera (Spółki), opis produktu, ikonę, logo lub obrazy banerów oraz wszelkie inne informacje wymagane przez (….).

Jak zostało wskazane w opisie stanu faktycznego, „to Spółka, udziela licencji na swoje aplikacje użytkownikom końcowym i w związku z tym musi podać własne warunki określone w E – należy wskazać, że warunki te muszą być zgodne z umową partnerską, a także warunki korzystania z Platformy”.

W związku z powyższym:

1.Spółka udziela ogólnoświatowej, nieodpłatnej i niewyłącznej licencji w celu dystrubucji wytworzonych Aplikacji komputerowych za pośrednictwem Platformy.

2.Następnie przy zakupie licencji na daną aplikację komputerową udostępnioną na Platformie użytkownik końcowy akceptuje treść umowy licencyjnej, które reguluje sposób korzystania z aplikacji.

Na podstawie pkt 4.1 umowy partnerskiej Spółka ma prawo do określania komercyjnych poziomów cenowych dla początkowej licencji aplikacji udostępnianych za pośrednictwem Platformy. (…) z kolei procentowo w stosunku do ceny ustalonej przez Spółkę określa ceny odnowień, uaktualnień, nowych wersji, a także wsparcia i konserwacji.

Zgodnie z umową partnerską za każdą sprzedaż Spółka otrzymuje stosowny udział w przychodach – jest on należny tylko za sprzedaż, za którą (…) otrzymała zapłatę. Wysokość udziału w zysku („prowizji”) określane są na stronie internetowej – na dzień składania niniejszej odpowiedzi udział w przychodach (…) wynosi 25% przychodów ze sprzedaży licencji.

Czy wystawiane faktury wyodrębniają/będą wyodrębniać należności/opłaty z tytułu udzielenia licencji do programu komputerowego; jeśli nie, proszę wskazać dlaczego?

Spółka co miesiąc otrzymuje dokument, który zawiera informacje o wysokości wpływów ze sprzedaży licencji w danym miesiącu. Ponadto Spółka otrzymuje listę licencji – dokument ten wyodrębnia datę sprzedaży, numer zamówienia, numer licencji, dane indentyfikacyjne nabywcy, nazwę aplikacji, cenę sprzedaży, przychody netto, odniesienie do podsumowania oraz dane sprzedawcy (Spółki).

W związku z powyższym wystawiane faktury w całości dotyczą należności licencyjnych osiągniętych w danym okresie rozliczeniowym.

Czy w sytuacji, gdy Spółka rozwija/ulepsza programy komputerowe, w jaki sposób są ustalane należności/opłaty licencyjne z tytułu udzielenia licencji do rozwiniętego/ulepszonego programu komputerowego; czy należności/opłaty są ustalane w drodze odrębnej umowy i w związku z tym są naliczane dodatkowe należności/opłaty z tytułu rozwinięcia/ulepszenia programu komputerowego, czy też pierwotne należności/opłaty ulegają zwiększeniu z tytułu korzystania z rozwiniętego/ulepszonego programu komputerowego; czy można wyodrębnić należności/opłaty licencyjne, które można odnieść wprost do dokonanych ulepszeń/rozwinięć programów komputerowych?

Nowe funkcjonalności implementowane do aplikacji udostępnianych na Platformie nie powodują zwiększenia należności/opłat licencyjnych z tytułu udzielania licencji do tych aplikacji – Spółka nie zwiększa wysokości opłat licencyjnych, ale zgodnie z umową partnerską ma do tego prawo i może zmieniać wysokość opłat co 30 dni. Jednakże nowe funkcjonalności pozytywnie wpływają na przychody generowane z tego tytułu z uwagi na zwiększony popyt ze strony użytkowników końcowych. Należy wskazać, że z uwagi na dynamiczny rozwój branży IT, gdyby Spółka nie wprowadzała nowych funkcjonalności, które prowadzą do zwiększenia użyteczności aplikacji, to z biegiem czasu straciłaby klientów z uwagi na niedostosowanie aplikacji do zmieniających się warunków rynkowych. W związku z powyższym w celu zachowania konkurencyjności Spółka systematycznie rozwija wytworzone aplikacje.

Jak wskazano w objaśnieniach podatkowych z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej – IP BOX, „nie ma natomiast znaczenia, jaki wpływ na rozwinięcie lub ulepszenia kwalifikowanego IP ma dochodowość tego prawa własności intelektualnej. Można jedynie domniemywać, że rozwinięcie lub ulepszenie kwalifikowanego IP najczęściej może zwiększyć dochodowość tego prawa. Poprawa użyteczności lub funkcjonalności kwalifikowanego IP sprawia, że produkt, który wykorzystuje kwalifikowane IP sprawniej funkcjonuje i jest bardziej użyteczny. Tego rodzaju cechy mogą wpłynąć na większy popyt takiego produktu”.

Jakich konkretnie wydatków związanych z zakupem części komputerowych dotyczy Pana wniosek; wymienił Pan bowiem wydatki „między innymi: dyski twarde, karty graficzne, procesory itp.” (jest to zatem tylko przykładowe wyliczenie tych wydatków); kiedy poniósł Pan te koszty; czy części komputerowe zostały kupione dla potrzeb konkretnych prac rozwojowych lub badań naukowych?

Wnioskodawca wskazuje, że na dzień składania odpowiedzi na niniejsze wezwania Spółka poniosła następujące wydatki związane z zakupem części komputerowych:

-Dysk (…)

-Płyta główna, procesor, pamięć, zasilacz do budowy serwera.

-Urządzenia (...) do serwera.

W przyszłości Wnioskodawca nie wyklucza, że Spółka dokona zakupu innych części komputerowych.

Jakich konkretnie wydatków związanych z zakupem urządzeń peryferyjnych dotyczy Pana wniosek; wymienił Pan bowiem wydatki „między innymi: monitory, słuchawki, myszki, pendrive’y, mikrofony, stacje dokujące, przejściówki” (jest to zatem tylko przykładowe wyliczenie tych wydatków); kiedy poniósł Pan te koszty; czy urządzenia peryferyjne zostały kupione dla potrzeb konkretnych prac rozwojowych lub badań naukowych?

Wnioskodawca wskazuje, że na dzień składania odpowiedzi na niniejsze wezwanie Spółka poniosła następujące wydatki związane z zakupem części komputerowych oraz urządzeń peryferyjnych:

-Monitor

-Mysz.

-Zestaw słuchawkowky

-Dwie klawiatury.

-Dwie stacje dokujące

-Tester.

-Słuchawki.

-Mysz

-Klawiatura.

-Dwie ładowarki.

-Dwie ładowarki.

-Głośnik.

-Przełącznik.

-Monitor

-Adapter.

-Stacja dokująca.

-Tablet.

-Głośniki

-Kamerka internetowa.

Jakich konkretnie kosztów związanych z zakupem sprzętu biurowego dotyczy Pana wniosek; wymienił Pan bowiem wydatki „między innymi: drukarki, niszczarki, akcesoria papiernicze (jest to zatem tylko przykładowe wyliczenie tych wydatków)?

Wnioskodawca wskazuje, że na dzień składania odpowiedzi na niniejsze wezwanie Spółka poniosła następujące wydatki związane z zakupem sprzętu biurowego:

-Torba na laptopa

-Radio.

-Niszczarka.

-Drukarka.

-Drukarka

-Niszczarki

-Oczyszczacz powietrza.

-Tablica ścieralna szklana.

W odniesieniu do kosztów, których dotyczy pytanie postawione przez Pana jako czwarte, tj. kosztów, które chciałby Pan uwzględnić we wskaźniku nexus, proszę wskazać, jaki jest funkcjonalny ich związek z poszczególnymi działaniami, które traktuje Pan jako konkretne prace rozwojowe albo badania naukowe? We wniosku wskazał Pan, że koszty wymienione w jego treści są związane z tworzeniem/rozwojem/ulepszaniem oprogramowania. Nie wyjaśnił jednak Pan kwestii powiązań poszczególnych kosztów z konkretnymi działaniami, które chciałby Pan uznać za prace rozwojowe albo badania naukowe.

Wnioskodawca zaznacza, że we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej pytanie dotyczące kosztów, które Wnioskodawca (Spółka) zamierza uwzględnić we wskaźniku nexus zostało zawarte jako pytanie numer 3.

Wnioskodawca przedstawił swoje stanowisko w tym zakresie we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, jednakże kierując się pouczeniem Organu, Wnioskodawca wskazuje ich funkcjonalny związek z poszczególnymi działaniami w ramach prowadzonych prac rozwojowych:

Zgodnie z treścią art. 30ca ust 4 i 5 u.p.d.o.f. wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

(a+b) x 1,3 / (a+b+c+d)

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a.prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b.nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,

c.nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,

d.nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Do kosztów, o których mowa wyżej, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami.

Jak zostało wskazane w stanie faktycznym, Spółka ponosi lub planuje ponosić następujące wydatki bezpośrednio związane z tworzeniem/ulepszaniem/rozwijaniem oprogramowania komputerowego:

1.Wydatki związane z zakupem sprzętu komputerowego niezbędnego do wytwarzania oprogramowania komputerowego – (laptopy, komputery stacjonarne niezbędne do pracy, a tym samym do tworzenia kodów źródłowych).

Oprogramowanie wytwarzane jest przy pomocy komputera, zapisywane w jego pamięci i bez wykorzystania tego rodzaju sprzętu niemożliwe byłoby w ogóle jego zapisanie i odtworzenie.

Na dzień składania odpowiedzi na niniejsze wezwanie Spółka poniosła następujące koszty związane z nabyciem sprzętu komputerowego niezbędnego do tworzenia oprogramowania komputerowego:

-Laptop

-Laptop

Komputery są niezbędne bezpośrednio do pisania kodów źródłowych aplikacji, tworzenia prototypów nowych funkcjonalności, ich implementacji, a także do bezpośredniego kontaktu z Platformą. Gdyby nie komputery tworzenie Oprogramowania było by niemożliwe.

2.Wydatki związane z zakupem części komputerowych oraz urządzeń peryferyjnych (między innymi: dyski twarde, karty graficzne, procesory, a także mikrofony, słuchawki, klawiatury, myszki, pendrive’y, stacje dokujące, przejściówki).

Sam sprzęt komputerowy nie jest wystarczający dla sprawnego tworzenia i modyfikowania oprogramowania przy pomocy nowoczesnych, wysokopoziomowych języków programowania. Stąd też Wnioskodawca konsekwentnie usprawnia posiadany sprzęt komputerowy poprzez wymianę jego podzespołów oraz wykorzystywanych urządzeń peryferyjnych.

W szybko zmieniającym się świecie technologii programistycznych niekorzystanie przez Wnioskodawcę z nowoczesnych rozwiązań technologicznych prowadziłoby efektywnie do spadku wydajności jego pracy. Tym samym koszty zakupu podzespołów komputerowych i urządzeń peryferyjnych jest niezbędny do świadczenia usług programistycznych, a tym samym tworzenia kwalifikowanych praw własności intelektualnej, jakim jest autorskie prawo do programu komputerowego, chronione na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Szczegółowy wykaz dotychczas poniesionych kosztów Wnioskodawca wskazał w ad. II pkt 2 ppkt 15.

Zakupiony sprzęt jest niezbędny przy tworzeniu aplikacji komputerowych – monitory ułatwiają oraz przyśpieszają pracę poprzez umożliwienie pracy na wielu ekranach. Słuchawki, myszki, klawiatury, głośniki i kamerki internetowe są niezbędne przy przeprowadzaniu wideorozmów, tworzeniu kodów źródłowych, jak i zdobywaniu wiedzy za pośrednictwem Internetu. Tablet graficzny jest niezbędny przy tworzeniu interfejsów użytkownika i szeroko rozumianej części wizualnej aplikacji. Ładowarki, adaptery, stacje dokujące ułatwiają prace przy tworzeniu założeń projektowych, jak ich późniejszej implementacji. Mierniki umożliwiają kontrolę bezpieczeństwa całego sprzętu, z którego korzysta Spółka.

3.Wydatki związane z zakupem sprzętu oraz artykułów biurowych (między innymi: drukarki, niszczarki, akcesoria papiernicze).

Wydatki te związane są bezpośrednio z funkcjonowaniem biura, bez tych wydatków Wnioskodawca nie byłby w stanie drukować oraz archiwizować różnego rodzaju dokumentów, faktur itp.

Szczegółowy wykaz dotychczas poniesionych kosztów Wnioskodawca wskazał w ad II pkt 2 ppkt 16.

Sprzęt biurowy (drukarki, niszczarki tonery, papier, a także meble biurowe oraz inne akcesoria) są konieczne do drukowania dokumentacji technicznej oraz dokumentów księgowych na potrzeby prowadzenia działalności związanej z tworzeniem oraz rozwijaniem aplikacji komputerowych. Niszczarka z kolei umożliwia bezpieczne pozbywanie się dokumentacji związanej z oprogramowaniem lub funkcjonowaniem Spółki. Meble biurowe zapewniają komfort i odpowiednią ergonomie pracy, oczyszczacze powietrza są szczególnie ważne w czasie pandemii covid-19 poprzez zwiększenie bezpieczeństwa pracy w biurze.

4.Wydatki związane z zakupem infrastruktury chmurowej oraz serwerów.

Wnioskodawca ponosi powyższe koszty w celach związanych bezpośrednio z tworzeniem oraz rozwijaniem oprogramowania komputerowego. Infrastruktura chmurowa, dzięki swojej mocy obliczeniowej jest wykorzystywana do opracowywania oraz testowania nowych rozwiązań, z kolei serwery służą do magazynowania i udostępniania dużych ilości danych.

Na dzień składania odpowiedzi na niniejsze wezwanie Spółka poniosła następujące wydatki związane z zakupem infrastruktury oraz serwerów:

Serwery umożliwiają Spółce gromadzenia oraz przechowywanie dużych ilości danych związanych z tworzonymi programami komputerowymi.

5.Wydatki związane z zakupem urządzeń komunikacyjnych (telefony komórkowe).

Jako programista, Wnioskodawca nie świadczy usług we wskazanym miejscu i czasie oraz posiada dowolność w zakresie kształtowania miejsca świadczenia usług, gdyż jego obecność w konkretnym miejscu i czasie nie jest wymagana. Wyjątkiem są np. spotkania z klientami Spółki, jeżeli nie odbywają się za pośrednictwem środków komunikowania się na odległość. Wnioskodawca dla sprawnej i terminowej realizacji konkretnego projektu musi mieć jednak możliwość szybkiego głosowego kontaktu na odległość z klientem, a klient musi mieć możliwość skontaktowania się z Wnioskodawcą w razie konieczności. Z uwagi na powyższe, posiadanie urządzenia telekomunikacyjnego w postaci telefonu komórkowego jest niezbędne.

Na dzień składania odpowiedzi na niniejsze wezwanie Spółka poniosła następujące wydatki związane z zakupem urządzeń komunikacyjnych (telefony komórkowe):

-Dwa smartfony

-Smartfon

Telefony komórkowe umożliwiają wspólnikom Spółki (Wnioskodawcy) kontakt ze sobą, a także z pracownikiem w celu wymiany informacji na temat aktualnie realizowanych projektów. Ponadto za ich pomocą Wnioskodawca, jak i wspólnik mają dostęp do Internetu.

6.Wydatki związane z odprowadzaniem składek na ubezpieczenia społeczne.

Pod pojęciem wydatków związanych z odprowadzaniem składek na ubezpieczenia społeczne Wnioskodawca rozumie takie wydatki, jak: składki na ubezpieczenia emerytalne, rentowe, chorobowe, wypadkowe oraz wpłaty na Fundusz Pracy.

Składki na ubezpieczenia społeczne stanowią obciążenia obowiązkowe, aby móc prowadzić legalnie jednoosobową działalność gospodarczą w Polsce, co w przypadku Wnioskodawcy przekłada się na możliwość świadczenia usług programistycznych. Nie można zapominać również o celu wymienionych opłat, które mają za zadanie zapewnić środki pieniężne w razie niemożności wykonywania działalności przez Wnioskodawcę, co w dłuższej perspektywie może wydłużyć jego zdolność zawodową.

7.Wydatki związane z leasingiem operacyjnym samochodów osobowych oraz związane z nimi koszty eksploatacyjne (paliwo, serwis, zakup płynów, obowiązkowe ubezpieczenia, koszty raty leasingowej).

Samochód jest Wnioskodawcy niezbędny w celu przemieszczania się do siedziby Spółki, a także w celu przewożenia specjalistycznego sprzętu komputerowego. Wnioskodawca w związku z tym potrzebuje sprawnego samochodu, dlatego w jego opinii koszty paliwa, obowiązkowych polis, rat leasingowych (leasing operacyjny spełniający warunki określone w art. 23b u.p.d.o.f.), ale także czynności serwisowych są bezpośrednio związane z prowadzoną działalnością gospodarczą w formie Spółki polegającą na tworzeniu innowacyjnego w skali światowej oprogramowania komputerowego.

Z samochodu osobowego korzysta również Wspólnik Wnioskodawcy.

8.Wydatki związane z prowadzeniem księgowości oraz doradztwem podatkowym.

Koszty związane z obsługą księgową są niezbędne w celu prawidłowego prowadzenia ewidencji zdarzeń gospodarczych na potrzeby ulgi IP BOX. Koszty te są nieodzowne, jeśli wytwarzane Oprogramowanie ma być wykonywane zgodnie z zasadami lege artis.

Ponadto Wnioskodawca oraz Wspólnik dzięki prowadzeniu księgowości przez specjalistów mają więcej czasu na wykonywanie prac programistycznych, co przekłada się na jakość tworzonego programu komputerowego.

9.Wydatki związane z opłatami za Internet.

Internet zapewnia Wnioskodawcy szybkie i stabilne łącze, które to jest wręcz nieodzowne w pracy programisty. Dzięki Internetowi Wnioskodawca ma możliwość wyszukiwania informacji i rozszerzania wiedzy programistycznej, ponadto Internet umożliwia Wnioskodawcy kontakt z kontrahentami oraz wspólnikiem i pracownikiem.

10.Wydatki związane z obsługą prawną.

Przez obsługę prawną należy rozumieć wydatki związane z wynagrodzeniem za świadczenie usług prawnych, między innymi w zakresie: konstruowania umów (umowy o prace, umowy licencyjne), sporządzania opinii, analiz itd. Zdaniem Wnioskodawcy koszty te są niezbędne w celu prowadzenia działalności gospodarczej zgodnie z przepisami prawa.

11.Wydatki związane z wynagrodzeniem pracowników, a także sfinansowane przez Wnioskodawcę jako płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi pozostaje w ogólnym czasie pracownika w danym miesiącu.

Zdaniem Wnioskodawcy, w oczywisty sposób koszty pracy pracowników (na dzień składania wniosku 1 pracownik) zaangażowanych w projekty związane z rozwojem/ulepszaniem oprogramowania, których efektem końcowym jest kwalifikowane IP, stanowi dla pracodawcy koszt faktycznie poniesiony przez podatnika na prowadzoną przez niego działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.

W związku z powyższym Wnioskodawca stoi na stanowisku, że wyżej wymienione wydatki są bezpośrednio związane z wytwarzaniem kwalifikowanych IP, a tym samym należy zaliczyć je bezpośrednio do literki „a” przy kalkulacji wskaźnika nexus.

Pytania

1.Czy zgodnie z opisanym we wniosku stanem faktycznym działalność Wnioskodawcy spełnia przesłankę uznania jej za działalność badawczo-rozwojową na gruncie art. 5a pkt 38 ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych?

2.Czy programy komputerowe (oprogramowanie) wytwarzane oraz rozwijanie/ulepszane przez Wnioskodawcę spełnia przesłanki kwalifikowanego IP, o którym mowa w art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych?

3.Czy obliczając wskaźnik nexus, Wnioskodawca będzie miał prawo do uwzględnienia w literce „a” kosztów opisanych w niniejszym wniosku?

4.Czy w przedstawionym wyżej stanie faktycznym oraz zdarzeniu przyszłym opłaty licencyjne otrzymywane przez Spółkę z tytułu udostępniania oprogramowania na Platformie stanowią dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, o którym mowa w art. 30ca ust. 7 pkt 1 u.p.d.o.f. i tym samym Wnioskodawca jest uprawniony do opodatkowania dochodów uzyskiwanych z tego tytułu przy zastosowaniu 5% stawki podatku, o której mowa w art. 30ca ww. ustawy proporcjonalnie do udziału w zyskach Spółki?

Pana stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy – w odniesieniu do pytania nr 1 – działalność Spółki (a także jego jako wspólnika, a zarazem programisty i twórcy) spełnia przesłanki, aby uznać ją za działalność badawczo-rozwojową.

Zgodnie z treścią art. 5a pkt 38 u.p.d.o.f. działalność badawczo-rozwojowa oznacza działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowane w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania jej zasobów, w celu tworzenia nowych zastosowań. Użycie przez ustawodawcę spójnika „lub” oznacza, że dla uznania działalności gospodarczej podatnika za działalność badawczo-rozwojową wystarczające jest prowadzenie przez niego badań naukowych lub prac rozwojowych.

Definicje badań naukowych i prac rozwojowych zostały zawarte w art. 5a pkt 39 i pkt 40 u.p.d.o.f.

W myśl art. 5a pkt 39 u.p.d.o.f. ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych, oznacza to:

a)badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce;

b)badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Prace rozwojowe z kolei, w myśl art. 5a pkt 40 u.p.d.o.f., należy odczytywać poprzez definicję zawartą w art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

W świetle art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce badania naukowe są działalnością obejmującą:

1)badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

2)badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Stosownie do treści art. 4 ust. 3 powyższej ustawy, prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Według podręcznika Frascati działalność badawczo-rozwojowa musi być nowatorska, twórcza, nieprzewidywalna, metodyczna, możliwa do przeniesienia lub odtworzenia.

W opinii Wnioskodawcy działalność w formie Spółki jawnej związana tworzeniem/rozwijaniem, a także ulepszaniem oprogramowania spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej w części dotyczącej prowadzenia prac rozwojowych.

Wnioskodawca w ramach Spółki nabywa, łączy oraz kształtuje i wykorzystuje aktualnie dostępną wiedzę i umiejętności z zakresu technologii programistycznych do projektowania i tworzenia nowych bądź ulepszonych programów komputerowych (oprogramowania), które w efekcie przyczynia się do zwiększenia jego zasobów wiedzy oraz umiejętności. Zdobytą wiedzę i umiejętności Wnioskodawca może wykorzystać oraz wykorzystuje w ramach realizacji bieżących bądź przyszłych projektów.

Tworzenie od podstaw rozwiązań informatycznych dedykowanych danej społeczności wymaga od Wnioskodawcy podjęcia określonego wysiłku intelektualnego. Wskazać należy, że z uwagi na stopień skomplikowania technicznego rozwiązań tworzonych przez Wnioskodawcę w ramach dotychczas realizowanych projektach, Wnioskodawca musi zlokalizować oraz zidentyfikować aktualnie dostępną wiedzę z zakresu technologii programistycznych, a także dokonać niezbędnej pod kątem wykorzystania jej na potrzeby realizacji danego projektu.

Oprogramowanie wytwarzane przez Wnioskodawcę nie jest wynikiem mechanicznych działań – każdy projekt tworzenie dedykowanych rozwiązań w postaci oprogramowania komputerowego i wymaga od Wnioskodawcy podjęcia określonego wysiłku intelektualnego.

Rozwojowy charakter działalności Wnioskodawcy objawia się przede wszystkim przy tworzeniu kodu źródłowego oprogramowania, który stanowi wyraz jego kreatywności, a tak wytworzony program komputerowy stanowi nowy wytwór intelektu. Wnioskodawca, realizując dany projekt programistyczny, musi w sposób twórczy przełożyć oczekiwania rynku na określoną strukturę kodu źródłowego lub algorytmów, a przy tym procesie nieodzowne jest wykorzystywanie własnej wiedzy, doświadczenia oraz kreatywności przy obsłudze narzędzi programistycznych, aby móc dane założenie wdrożyć jako sprawnie działający program komputerowy.

Aby daną działalność można było uznać za działalność badawczo-rozwojową, musi ona łącznie spełniać następujące kryteria:

a)twórczości;

b)systematyczności; oraz

c)zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność – zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy – mający na celu tworzenie, tworzyć – powodować powstanie czegoś).

Mając na uwadze powyższe, w wyniku prowadzonych prac powstają lub są ulepszane programy komputerowe (aplikacje), które traktować należy jako – utwory na gruncie art. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t.j. Dz. U. z 2021 r. poz. 1062), (dalej jako: „Prawo Autorskie”) będące utrwaleniem przejawu działalności twórczej o indywidualnym charakterze.

Niniejsze wynika z faktu, że Wnioskodawca, realizując dany projekt programistyczny, musi w sposób twórczy przełożyć oczekiwania rynku na określoną strukturę kodu źródłowego lub algorytmów, a przy tym procesie nieodzowne jest wykorzystywanie własnej wiedzy, doświadczenia oraz kreatywności przy obsłudze narzędzi programistycznych, aby móc dane założenie wdrożyć jako sprawnie działającą aplikację. Wnioskodawcy nie jest narzucony żaden konkretny sposób stworzenia oprogramowania, wobec czego korzysta ze swobody w tym zakresie.

Prace wykonywane są w sposób twórczy, tj. prowadzą do powstania nowych utworów podlegających ochronie prawnej na podstawie art. 74 Prawa Autorskiego, a tworzone lub ulepszane oprogramowanie posiada cechę nowego wytworu intelektu oraz posiada cechę nowości. Wnioskodawca, realizując dany projekt, określa dla niego cele, zasoby, a także wyznacza odpowiedni harmonogram. Usługi wykonywane przez Wnioskodawcę nie są wynikiem mechanicznych działań, a także nie są to czynności o charakterze rutynowym. Realizacja każdego projektu wymaga indywidualnego podejścia do problemu, a także zgromadzenia i wyselekcjonowania wiedzy oraz dobrania odpowiednich narzędzi informatycznych, za pomocą którego zostanie osiągnięty cel, jakim jest wytworzenie oprogramowania komputerowego.

W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związania jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu.

Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny oznacza robiący coś regularnie i starannie, o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu: też o efektach takich działań: planowy, metodyczny.

W opinii Wnioskodawcy prowadzi on działalność w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. Minister Finansów w punkcie 40 objaśnień podatkowych z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej – IP BOX wskazuje, że „wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany”. Wnioskodawca z uwagi na przedmiot swojej działalności gospodarczej regularnie realizuje określone projekty programistyczne, które nakierowane są na tworzenie nowych rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej w skali międzynarodowej.

Z kolei kryterium zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania jej do tworzenia nowych zastosowań należy odnosić do wewnętrznej działalności danego podmiotu.

Jak wskazano w objaśnieniach podatkowych IP BOX, „głównym zadaniem dla zarządzającego projektem badawczo-rozwojowym jest zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy przed rozpoczęciem działań projektowych; zasobów w ujęciu funkcjonalnym i celowościowym, czyli polegającym na zwiększeniu oraz możliwym i właściwym do wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowszych zastosowań. Lokalizacja i identyfikacja wiedzy obejmuje szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu”.

Realizacja zleconych projektów programistycznych z uwagi na ich charakter oraz stopień skomplikowania każdorazowo wymaga od Wnioskodawcy zlokalizowania obecnie istniejącej wiedzy i zasobów w celu ustalenia i zaimplementowania najbardziej optymalnego rozwiązania. Jednocześnie Wnioskodawca z uwagi na obszerność informacji musi zdobytą wiedzę odpowiednio wyselekcjonować pod względem jest przydatności na potrzeby realizacji określonej czynności. Wnioskodawca z każdym projektem rozwija swoją specjalistyczną wiedzę i umiejętności, a następnie wykorzystuje oraz będzie wykorzystywał do bieżących bądź przyszłych projektów.

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że prowadzona przez niego działalność gospodarcza z zakresu tworzenia, rozbudowywania i ulepszania aplikacji spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej w części dotyczącej prowadzenia prac rozwojowych.

Zdaniem Wnioskodawcy – w odniesieniu do pytania nr 2 – utwory powstające w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej, spełniają przesłanki, aby uznać je za kwalifikowane prawa własności intelektualnej.

Zgodnie z treścią art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o PIT kwalifikowanym prawem własności intelektualnej jest autorskie prawo do programu komputerowego podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Katalog kwalifikowanych IP zawartych w wyżej omawianym przepisie jest katalogiem zamkniętym. Oznacza to, że tylko i wyłącznie dochód uzyskiwany z tych praw może zostać opodatkowany preferencyjną 5% stawką podatku dochodowego.

Przepisy polskich ustaw nie definiują pojęcia „autorskie prawo do programu komputerowego”, wobec tego przy próbie jego definicji należy odwołać się do doktryny prawa autorskiego, dyrektyw unijnych, a także orzecznictwa.

W Polsce oprogramowanie definiowane jest jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ono ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, przy czym należy podkreślić, że zgodnie z omawianą ustawą przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie oprogramowanie może być zgodnie z wykładnią celowościową i kontekstualną uznane za kwalifikowane IP w świetle rozszerzającej wykładni art. 30ca ust. 2 pkt 8 u.p.d.o.f, pod warunkiem że jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Poprawne zastosowanie preferencji IP BOX wymaga także uwzględnienia zapisów zawartych w Raporcie OECD BEPS Plan działania nr 5, zgodnie z którym dla autorskiego prawa do programu komputerowego należy nadać znaczenie funkcjonalne, celowościowe i rozszerzające. Zgodnie z akapitem 34 wspomnianego raportu „copyrighted software, nie tylko program komputerowy chroniony prawem autorskim, ale szerzej oprogramowanie chronione prawem autorskim, może zawierać się w katalogu kwalifikowanych IP jako aktywo funkcjonalnie ekwiwalentne do patentu”.

Zgodnie z Polską Normą PN-ISO/IEC 2382-1:1996-1.05.01 program komputerowy to jednostka syntaktyczna zgodna z zasadami konkretnego języka programowania, składająca się z deklaracji i instrukcji lub rozkazów potrzebnych do rozwiązania funkcji, zadania lub problemu (M. Szmit, Wybrane zagadnienia opiniowania sądowo-informatycznego, Warszawa 2014, s. 178).

W myśl akapitu 10 preambuły do Dyrektywy Parlamentu Europejskiego i Rady 2009/24/WE z dnia 23 kwietnia 2009 r. w sprawie ochrony prawnej programów komputerowych: „Rolą programu komputerowego jest wejście w kontakt i wspólne funkcjonowanie z innymi częściami składowymi systemu komputerowego i użytkownikami, w tym celu wymagane są logiczne i tam, gdzie to właściwe, fizyczne wzajemne połączenia i wzajemne oddziaływanie, tak aby pozwolić wszystkim elementom oprogramowania i sprzętu komputerowego funkcjonować z innym oprogramowaniem, sprzętem komputerowym i użytkownikami we wszelkich formach działania, do jakich są przeznaczone. Części programu umożliwiające takie wzajemne połączenia i wzajemne oddziaływanie między elementami oprogramowania i sprzętu komputerowego są ogólnie znane pod nazwą „interfejsów”. To funkcjonalne wzajemne połączenie i wzajemne oddziaływanie jest ogólnie znane pod nazwą „interoperacyjności”, podczas gdy sama „interoperacyjność” może być zdefiniowana jako zdolność do wymiany informacji oraz wszechstronnego wykorzystania informacji już wymienionych”.

Minister Finansów w objaśnieniach podatkowych wskazuje, że na kanwie wyżej przytoczonego akapitu preambuły należy uznać, że pojęcie „program komputerowy” utożsamiane jest z pojęciem „oprogramowanie”. Synonimiczność (niemalże tożsamość) pojęć „program komputerowy” oraz „oprogramowanie” wynika również z orzecznictwa Europejskiego Urzędu Patentowego (sprawy o sygnaturach: T 0424/93, T 0761/11, T 2263/11, T 0204/93, T1173/97, T 1541/16). Europejski Urząd Patentowy zwraca uwagę na ścisły, często nierozerwalny związek pomiędzy pojęciem programu komputerowego a oprogramowania. W szczególności, z decyzji Europejskiego Urzędu Patentowego wynika, że program komputerowy to seria kroków (instrukcji), które są podejmowane przez komputer podczas wykonywania programu. Komponentami programu komputerowego są między innymi sekwencje instrukcji wykonywanych komputerowo, specyfikacje, cyfrowe przetwarzanie obrazów, moduły, obiekty, procedury, funkcje, pliki z kodem źródłowym lub pliki wykonywalne.

W świetle art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych synonimiczność pojęć „program komputerowy” oraz „oprogramowanie” wynika również z publikacji doktryny prawa autorskiego (J. Pisuliński, Licencja na oprogramowanie a rozporządzanie rzeczą, Zeszyty Naukowe Uniwersytetu Jagiellońskiego 2018, nr 2, s. 74-84.).

Zgodnie z orzecznictwem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej przedmiotem ochrony prawa autorskiego mogą być poszczególne elementy lub nawet krótkie fragmenty (urywki) programu, jeśli tylko one same spełniać będą wymogi podane w art. 1 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, tj. elementy programu jako takiego, a więc instrukcje działania dla komputera lub ich zestawy (Wyrok TSUE z dnia 22 grudnia 2010 r., C-393/09, Bezpećnostni softwarova asociace, ECLI:EU:C:2010:816).

Należy podkreślić, że w doktrynie prawa autorskiego przyjmuje się, że „Formą wyrażenia” programu jest „każdy obiektywnie postrzegalny sposób zapisu poleceń adresowanych do komputera, pod warunkiem że forma ta umożliwia albo reprodukcję działającego programu, albo uzyskanie tego programu w przyszłości” (Z. Okoń, w: Flisak, Komentarz Pr. Aut, 2017, s. 954, cyt. za A. Michalak, komentarz do art. 74 w: ustawa o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Komentarz, Warszawa 2019). Na gruncie prawa wspólnotowego, w art. 1 ust. 1 dyrektywy 2009/24/WE ustawodawca unijny wskazuje, że do celów dyrektywy pojęcie „programy komputerowe” obejmuje ich przygotowawczy materiał projektowy. Ponadto motyw 7 niniejszej dyrektywy wskazuje, że pojęcie „program komputerowy” obejmuje programy w jakiejkolwiek formie, w tym programy zintegrowane ze sprzętem komputerowym; pojęcie to obejmuje również przygotowawcze prace projektowe prowadzące do rozwoju programu komputerowego z zastrzeżeniem, że charakter prac przygotowawczych jest taki, że program komputerowy może korzystać z nich na późniejszym etapie.

Warto zaznaczyć, że takie materiały są traktowane jako jeden ze sposobów wyrażenia programu komputerowego, pod warunkiem że są szczegółowe w stopniu umożliwiającym postępującemu rutynowo programiście „zakodować” je do postaci kodu źródłowego bądź przeprowadzić tę operację za pomocą odpowiedniego oprogramowania [A. Michalak, komentarz do art. 74 w: ustawa o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Komentarz, Warszawa 2019].

Ponadto, jak wskazano w punkcie 89 objaśnień podatkowych IP BOX, pojęcie „program komputerowy” nie powinno być rozumiane wąsko lecz szeroko, w szczególności obejmując interfejs, gdy ten spełnia warunek interoperacyjności programu komputerowego z oprogramowaniem i sprzętem komputerowym, co musi być ustalone w każdym przypadku oddzielnie na podstawie rzeczywistych ustaleń, a nie tylko formalnych postanowień, na przykład umownych. Holistycznie i funkcjonalnie, program komputerowy obejmuje więc jego funkcjonalne części składowe, takie jak: kod źródłowy, opis procedur operacyjnych, zestawienie danych w informacjach konwersacyjnych i dialogowych oraz kod wynikowy i interfejs.

Wobec tego, mając na względzie szeroką definicję programu komputerowego, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że aplikacje udostępniane na Platformie stanowią programy komputerowe objęte ochroną na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Zdaniem Wnioskodawcy – w odniesieniu do pytania nr 3 – zgodnie z treścią art. 30ca ust. 4 i 5 u.p.d.o.f. wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

(a+b) x 1,3 / (a+b+c+d)

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a. prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b. nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,

c. nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,

d. nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Do kosztów, o których mowa wyżej, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami.

Jak zostało wskazane w stanie faktycznym, Spółka ponosi lub planuje ponosić następujące wydatki bezpośrednio związane z tworzeniem/ulepszaniem/rozwijaniem oprogramowania komputerowego:

1.Wydatki związane z zakupem sprzętu komputerowego niezbędnego do wytwarzania oprogramowania komputerowego – (laptopy, komputery stacjonarne niezbędnego do pracy, a tym samym do tworzenia kodów źródłowych).

Oprogramowanie wytwarzane jest przy pomocy komputera, zapisywane w jego pamięci i bez wykorzystania tego rodzaju sprzętu niemożliwe byłoby w ogóle jego zapisanie i odtworzenie.

2.Wydatki związane z zakupem części komputerowych oraz urządzeń peryferyjnych (między innymi: dyski twarde, karty graficzne, procesory, a także mikrofony, słuchawki, klawiatury, myszki, pendrive’y, stacje dokujące, przejściówki).

Sam sprzęt komputerowy nie jest wystarczający dla sprawnego tworzenia i modyfikowania oprogramowania przy pomocy nowoczesnych, wysokopoziomowych języków programowania. Stąd też Wnioskodawca konsekwentnie usprawnia posiadany sprzęt komputerowy poprzez wymianę jego podzespołów oraz wykorzystywanych urządzeń peryferyjnych. W szybko zmieniającym się świecie technologii programistycznych niekorzystanie przez Wnioskodawcę z nowoczesnych rozwiązań technologicznych prowadziłoby efektywnie do spadku wydajności jego pracy. Tym samym koszty zakupu podzespołów komputerowych i urządzeń peryferyjnych jest niezbędny do świadczenia usług programistycznych, a tym samym tworzenia kwalifikowanych praw własności intelektualnej, jakim jest autorskie prawo do programu komputerowego, chronione na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

3.Wydatki związane z zakupem sprzętu oraz artykułów biurowych (między innymi: drukarki, niszczarki, akcesoria papiernicze).

Wydatki te związane są bezpośrednio z funkcjonowaniem biura, bez tych wydatków Wnioskodawca nie byłby w stanie drukować oraz archiwizować różnego rodzaju dokumentów, faktur itp.

4.Wydatki związane z zakupem infrastruktury chmurowej oraz serwerów.

Wnioskodawca ponosi powyższe koszty w celach związanych bezpośrednio z tworzeniem oraz rozwijaniem oprogramowania komputerowego. Infrastruktura chmurowa, dzięki swojej mocy obliczeniowej jest wykorzystywana do opracowywania oraz testowania nowych rozwiązań, z kolei serwery służą do magazynowania i udostępniania dużych ilości danych.

5.Wydatki związane z zakupem urządzeń komunikacyjnych (telefony komórkowe).

Jako programista Wnioskodawca nie świadczy usług we wskazanym miejscu i czasie oraz posiada dowolność w zakresie kształtowania miejsca świadczenia usług, gdyż jego obecność w konkretnym miejscu i czasie nie jest wymagana. Wyjątkiem są np. spotkania z klientami Spółki, jeżeli nie odbywają się za pośrednictwem środków komunikowania się na odległość. Wnioskodawca dla sprawnej i terminowej realizacji konkretnego projektu musi mieć jednak możliwość szybkiego głosowego kontaktu na odległość z klientem, a klient musi mieć możliwość skontaktowania się z Wnioskodawcą w razie konieczności. Z uwagi na powyższe, posiadanie urządzenia telekomunikacyjnego w postaci telefonu komórkowego jest niezbędne.

6.Wydatki związane z odprowadzaniem składek na ubezpieczenia społeczne.

Pod pojęciem wydatków związanych z odprowadzaniem składek na ubezpieczenia społeczne Wnioskodawca rozumie takie wydatki, jak: składki na ubezpieczenia emerytalne, rentowe, chorobowe, wypadkowe oraz wpłaty na Fundusz Pracy.

Składki na ubezpieczenia społeczne stanowią obciążenia obowiązkowe, aby móc prowadzić legalnie jednoosobową działalność gospodarczą w Polsce, co w przypadku Wnioskodawcy przekłada się na możliwość świadczenia usług programistycznych. Nie można zapominać również o celu wymienionych opłat, które mają za zadanie zapewnić środki pieniężne w razie niemożności wykonywania działalności przez Wnioskodawcę, co w dłuższej perspektywie może wydłużyć jego zdolność zawodową.

7. Wydatki związane z leasingiem operacyjnym samochodów osobowych oraz związane z nimi koszty eksploatacyjne (paliwo, serwis, zakup płynów, obowiązkowe ubezpieczenia, koszty raty leasingowej).

Samochód jest Wnioskodawcy niezbędny w celu przemieszczania się do siedziby Spółki, a także w celu przewożenia specjalistycznego sprzętu komputerowego. Wnioskodawca w związku z tym potrzebuje sprawnego samochodu, dlatego w jego opinii koszty paliwa, obowiązkowych polis, rat leasingowych (leasing operacyjny spełniający warunki określone w art. 23b u.p.d.o.f.), ale także czynności serwisowych są bezpośrednio związane z prowadzoną działalnością gospodarczą w formie Spółki polegającą na tworzeniu innowacyjnego w skali światowej oprogramowania komputerowego.

8. Wydatki związane z prowadzeniem księgowości oraz doradztwem podatkowym.

Koszty związane z obsługą księgową są niezbędne w celu prawidłowego prowadzenia ewidencji zdarzeń gospodarczych na potrzeby ulgi IP BOX. Koszty te są nieodzowne, jeśli wytwarzane oprogramowanie ma być wykonywane zgodnie z zasadami lege artis. Ponadto Wnioskodawca dzięki prowadzeniu księgowości przez specjalistów ma więcej czasu na wykonywanie prac programistycznych, co przekłada się na jakość tworzonego programu komputerowego. Natomiast przez koszty związane z doradztwem podatkowym należy rozumieć porady prawnopodatkowe dotyczące możliwości skorzystania z ulgi IP BOX, w tym przygotowanie i złożenie wniosku o wydanie interpretacji podatkowej.

9. Wydatki związane z opłatami za Internet.

Internet zapewnia Wnioskodawcy szybkie i stabilne łącze, które to jest wręcz nieodzowne w pracy programisty. Dzięki Internetowi Wnioskodawca ma możliwość wyszukiwania informacji i rozszerzania wiedzy programistycznej, ponadto Internet umożliwia Wnioskodawcy kontakt z kontrahentami oraz wspólnikiem i pracownikiem.

10.Wydatki związane z obsługą prawną.

Przez obsługę prawną należy rozumieć wydatki związane z wynagrodzeniem za świadczenie usług prawnych między innymi w zakresie: konstruowania umów (umowy o prace, umowy licencyjne), sporządzania opinii, analiz itd. Zdaniem Wnioskodawcy koszty te są niezbędne w celu prowadzenia działalności gospodarczej zgodnie z przepisami prawa.

11.Wydatki związane z wynagrodzeniem pracowników, a także sfinansowane przez Wnioskodawcę jako płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi pozostaje w ogólnym czasie pracownika w danym miesiącu.

Zdaniem Wnioskodawcy, w oczywisty sposób koszty pracy pracowników (na dzień składania wniosku 1 pracownik) zaangażowanych w projekty związane z rozwojem/ulepszaniem oprogramowania, których efektem końcowym jest kwalifikowane IP stanowi dla pracodawcy koszt faktycznie poniesiony przez podatnika na prowadzoną przez niego działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.

W związku z powyższym Wnioskodawca stoi na stanowisku, że wyżej wymienione wydatki są bezpośrednio związane z wytwarzaniem kwalifikowanych IP, a tym samym należy zaliczyć je bezpośrednio do literki „a” przy kalkulacji wskaźnika nexus.

Zdaniem Wnioskodawcy – w odniesieniu do pytania nr 4 – dochody uzyskiwane z tytułu opłat licencyjnych otrzymywanych przez Spółkę w związku z udostępnianiem aplikacji na Platformie będą mogły zostać opodatkowane preferencyjną 5% stawką podatku dochodowego, zgodnie z art. 30ca ust. 1 u.p.d.o.f.

W świetle art. 30ca ust. 7 pkt 1 u.p.d.o.f. dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Zgodnie z opisem stanu faktycznego Wnioskodawca partycypuje w zyskach i stratach Spółki w 50%. Spółki udostępnia za pośrednictwem Platformy dwie aplikacje (oprogramowanie) podlegające ochronie prawnej na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych oraz otrzymuje z tego tytułu dochody kwalifikowane w postaci opłat licencyjnych uiszczanych przez użytkowników końcowych.

Zgodnie z zapisami umowy E użytkownik końcowy, klikając przycisk „akceptuj i zainstaluj” (lub podobny), który jest wyświetlany podczas instalacji, wyraża zgodę na przestrzeganie warunków E. Jeśli użytkownik nie wyraża zgody na warunki określone w umowie, nie może instalować, kopiować, pobierać ani w inny sposób korzystać z oprogramowania. Użytkownicy końcowi mogą korzystać z oprogramowania wyłącznie na polach eksploatacji określonych w umowie E.

Użytkownik końcowy w celu dokonania zakupu licencji na dane Oprogramowania zobowiązany jest do zarejestrowania konta na Platformie. Zakup licencji na oprogramowanie za pośrednictwem Platformy odbywa się w formie zamówienia, które określa między innymi: określoną liczbę instalacji oraz liczbę konkretnych osób, za które użytkownik uiścił wymagane opłaty.

Zgodnie z treścią art. 9 ust. 1 u.p.d.o.f. opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 5a, 5a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do ust. 1a wyżej wymienionego artykułu, jeżeli podatnik uzyskuje dochody z więcej niż jednego źródła, przedmiotem opodatkowania w danym roku podatkowym jest, z zastrzeżeniem art. 25e, art. 29-30cb, art. 30da-30dh, art. 30e-30g, art. 30j-30p oraz art. 44 ust. 7e i 7f, suma dochodów z wszystkich źródeł przychodów.

Natomiast w myśl ust. 2 dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 23o, art. 23u, art. 24-24b, art. 24c, art. 24e, art. 30ca, art. 30da oraz art. 30f nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

W świetle art. 8 ust. 1 u.p.d.o.f. przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Przy czym, stosownie do art. 8 ust. 1a u.p.d.o.f., przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, lub działów specjalnych produkcji rolnej, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 4, osiąganych przez podatników opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30c, nie łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Jak stanowi art. 8 ust. 2 u.p.d.o.f., zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do:

1)rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat;

2)ulg podatkowych związanych z prowadzoną działalnością w formie spółki niebędącej osobą prawną.

Zgodnie z treścią art. 1 § 2 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz. U. z 2020 r. poz. 1526 z późn. zm.) (dalej jako: „k.s.h.”) spółkami prawa handlowego są: spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, prosta spółka akcyjna i spółka akcyjna. Do spółek osobowych, stosownie do treści art. 4 § 1 pkt 1 k.s.h., zaliczamy spółkę jawną, spółkę partnerską, spółkę komandytową i spółkę komandytowo-akcyjną.

W świetle art. 8 omawianej ustawy spółka osobowa może we własnym imieniu nabywać prawa, w tym własność nieruchomości i inne prawa rzeczowe, zaciągać zobowiązania, pozywać i być pozywana.

W myśl art. 28 k.s.h. majątek spółki jawnej stanowi wszelkie mienie wniesione jako wkład lub nabyte przez spółkę w czasie jej istnienia.

Z wyżej wskazanych przepisów wynika, że spółka osobowa jest jednostką organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej w odróżnieniu od spółek kapitałowych, jednak we własnym imieniu może nabywać prawa, w tym własność nieruchomości i inne prawa rzeczowe, zaciągać zobowiązania, pozywać i być pozywana.

W myśl art. 22 § 1 i 2 k.s.h. spółką jawną jest spółka osobowa, która prowadzi przedsiębiorstwo pod własną firmą, a nie jest inną spółką handlową. Każdy wspólnik odpowiada za zobowiązania spółki bez ograniczenia całym swoim majątkiem solidarnie z pozostałymi wspólnikami oraz ze spółką, z uwzględnieniem art. 31.

W tym miejscu należy wskazać treść art. 5b ust. 2 u.p.d.o.f., zgodnie z którym jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niebędąca osobą prawną, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f.

Polski system podatkowy opiera się na zasadzie transparentności podatkowej spółek niemających osobowości prawnej (z wyjątkiem spółek kapitałowych, komandytowych, komandytowo-akcyjnych i niektórych spółek jawnych). Jak podkreśla się w orzecznictwie, przepis ten wprowadza zasadę, zgodnie z którą przychody wspólnika będącego osobą fizyczną z udziału w każdej spółce niebędącej osobą prawną są przychodami z pozarolniczej działalności gospodarczej. Zasada ta w żadnym punkcie ustawy nie jest ograniczana ani modyfikowana. Nie powinna jej też zmieniać sama definicja (pozarolniczej) działalności gospodarczej, z tytułu której uzyskane przychody nie są zaliczane do przychodów z innych źródeł art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f.). Użycie w art. 5b ust. 2 u.p.d.o.f. słowa „uznaje się”, stanowiącego wyraz fikcji prawnej, wynika przede wszystkim z tego, że przychody osiąga spółka niebędąca osobą prawną, a jedynie przypisywane są one jej wspólnikom – M. Jamroży, 3.2.2.3. Kwalifikacja do źródła przychodów [w:] Opodatkowanie spółek, red. H. Litwińczuk, Warszawa 2016.

Zasada transparentności spółki osobowej ma fundamentalne znaczenie przy wyznaczaniu reguł opodatkowania podatkiem dochodowym, powinna być więc uznana za swego rodzaju meta zasadę, której nie wolno pomijać na etapie wykładni ustaw o podatkach dochodowych. Jej pominięcie może bowiem powodować zniekształcenia systemu opodatkowania wspólników spółek osobowych, a w konsekwencji prowadzić do braku jego spójności. Jednocześnie należy wskazać, że sądy administracyjne wielokrotnie podkreślały, że przepis art. 5b ust. 2 u.p.d.o.f. ma postać normy szczególnej. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 5 czerwca 2019 r., II FSK 1810/17, LEX nr 2707191 podkreślał, że przepis ten tworzy bowiem fikcję prawną, że wszelkiego rodzaju przychody pozyskane przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną, prowadzącej działalność gospodarczą (...) są przychodami z pozarolniczej działalności gospodarczej. Bez znaczenia przy tym dla takiej kwalifikacji przychodu pozostaje rodzaj prowadzonej przez spółkę działalności oraz źródeł, z których spółka ta uzyskuje przychody.

Sposób opodatkowania dochodu z udziału w spółce niebędącej osobą prawną jest uzależniony od cywilnoprawnego statusu danego wspólnika. Jeżeli wspólnikiem spółki niebędącej osobą prawną jest osoba fizyczna, to dochód z udziału w tej spółce będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od dnia 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym. Na podstawie art. 1 pkt 25 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r. poz. 2193), w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych dodano art. 30ca i art. 30cb.

Podmiotami objętymi preferencją IP BOX są nie tylko osoby prowadzące działalność gospodarczą, ale także osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą jako np. wspólnicy spółki jawnej.

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że jako wspólnik Spółki jawnej może skorzystać z preferencyjnej 5% stawki podatku dochodowego wobec dochodu uzyskanego z tytułu opłat licencyjnych proporcjonalnie do jego udziału w jej zysku.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku, jest:

-jest nieprawidłowe – w części dotyczącej uznania wydatków na zakup radia i oczyszczacza powietrza za koszt do obliczenia wskaźnika nexus,

-jest prawidłowe – w pozostałej części.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.):

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W myśl art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Stosownie natomiast do art. 5b ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W myśl art. 8 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ustawodawca wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którą:

W myśl art. 5a pkt 39 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Z kolei w definicji prac rozwojowych zawartej w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazano:

Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2022 r. poz. 574 ze zm.):

Stosownie do art. 4 ust. 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce:

Zatem z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszania istniejących produktów/usług oraz procesów i technologii produkcji.

Przenosząc powyższe na grunt Pana sprawy, wyraźnie podkreślamy, że w celu stwierdzenia, czy prowadzi Pan działalność badawczo-rozwojową, należy przeprowadzić analizę nakierowaną na zidentyfikowanie przejawów działalności gospodarczej, które mogą zostać uznane za działalność badawczo-rozwojową (tj. tych aktywności podatnika, które spełniają definicję wskazaną w art. 5a pkt 38 ww. ustawy).

Z ustawowej definicji zawartej w regulacjach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi mieć charakter twórczy. Jak podaje słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność – zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy – mający na celu tworzenie, tworzyć – powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”. Zatem twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Kolejnym kryterium działalności badawczo-rozwojowej jest prowadzenie tej działalności w sposób systematyczny. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Powyżej omówione dwa kryteria działalności badawczo-rozwojowej dotyczą charakteru i organizacji prowadzenia tej działalności, podczas gdy ostatnie, trzecie kryterium, dotyczy rezultatu prowadzenia tej działalności, tj. zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. W konsekwencji – głównym zadaniem dla zarządzającego projektem badawczo-rozwojowym jest zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy przed rozpoczęciem działań projektowych; zasobów w ujęciu funkcjonalnym i celowościowym, czyli podlegającym zwiększeniu oraz możliwym i właściwym do wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowych zastosowań. Lokalizacja i identyfikacja wiedzy obejmuje szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu. Prowadząc działalność badawczo-rozwojową, przedsiębiorca rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów.

Kluczowe jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności, tj.: (i) badania podstawowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz (ii) prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 tej ustawy.

Należy zwrócić uwagę na wyłączenie zawarte w art. 4 ust. 3 tej ustawy, mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z zakresu działalności badawczo-rozwojowej tych przejawów aktywności podatnika, które mimo ulepszenia istniejących procesów lub usług, z uwagi na swoją cykliczność (okresowość) oraz brak innowacyjnego charakteru (rutynowość), nie mogą stanowić prac rozwojowych.

Tymczasem z opisu sprawy przedstawionego we wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji wynika, że jest Pan wspólnikiem spółki jawnej transparentnej podatkowo (dalej: Spółka). Spółka prowadzi prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce. Spółka systematycznie od dnia wniesienia do niej aportem przez Pana wspólnika praw majątkowych do aplikacji X, Y, tj. od 18 października 2019 r., prowadzi prace rozwojowe polegające na nabywaniu, łączeniu, kształtowaniu i wykorzystywaniu aktualnie dostępnej wiedzy i umiejętności, w tym między innymi z zakresu narzędzi informatycznych i oprogramowania, w celu tworzenia nowych zastosowań (nowych lub ulepszonych produktów). W tym zakresie wspólnicy będący programistami, a także pracownik zatrudniony na podstawie umowy o pracę współpracują przy rozwijaniu stworzonych aplikacji, a także co istotne tworzą odrębne nowe aplikacje. Wspólnicy oraz pracownik (w przyszłości pracownicy) podczas tworzenia, a także rozwijania/ulepszania aplikacji komputerowych rozwijają swoją specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które następnie mogą wykorzystać w ramach realizacji bieżących bądź przyszłych projektów. Dlatego też działalność Spółki jest podejmowana w celu zwiększenia zasobów wiedzy z zakresu technologii programistycznych oraz jej wykorzystania do tworzenia nowych zastosowań. Celem prac rozwojowych jest każdorazowo tworzenie nowych aplikacji (produktów oferowanych przez Spółkę) lub rozwijanie już istniejących przez tworzenie nowych funkcjonalności. Działalność Spółki w zakresie tworzenia, a także rozwijania/ulepszania aplikacji komputerowych prowadzona jest w sposób uporządkowany, zaplanowany, metodyczny, na podstawie przygotowanego harmonogramu prac, który zakłada określone cele do osiągnięcia. Spółka z uwagi na przedmiot swojej działalności gospodarczej regularnie realizuje określone projekty programistyczne, które nakierowane są na tworzenie nowych rozwiązań niewystępujących dotychczas w jej praktyce gospodarczej. Stąd w wyniku prac Spółki powstają nowe funkcjonalności, a także nowe oprogramowanie (aplikacje). W wyniku tworzenia nowych funkcjonalności do już istniejących aplikacji powstają ulepszone, bardziej innowacyjne produkty. Przede wszystkim nowy/ulepszony charakter udostępnianych aplikacji nie jest wynikiem działalności obejmującej wprowadzanie rutynowych i okresowych zmian do tych produktów. W wyniku prowadzonych prac powstają lub są ulepszane programy komputerowe (aplikacje), które traktować należy jako utwory na gruncie art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach, będące utrwaleniem przejawu działalności twórczej o indywidualnym charakterze.

Na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy oraz cytowanych przepisów stwierdzamy, że przedstawione we wniosku działania Spółki, której jest Pan wspólnikiem spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż są podejmowane w sposób systematyczny, mają charakter twórczy oraz podejmowane są w celu zwiększania zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Reasumując – działania Spółki, której jest Pan wspólnikiem, spełniają przesłankę uznania ich za działalność badawczo-rozwojową na gruncie art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Rozpatrując z kolei możliwość skorzystania przez Pana z tzw. ulgi Innovation Box, należy zauważyć, że przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym. Na podstawie art. 1 pkt 25 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r. poz. 2193), w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych dodano art. 30ca i art. 30cb.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W myśl art. 30ca ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zgodnie z art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Należy przyjąć, że dochody z kwalifikowanego IP mogą być opodatkowane na preferencyjnych zasadach w takim zakresie, w jakim kwalifikowane IP wytwarza dochody w efekcie prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez podatnika. Innymi słowy, skorzystanie z preferencji IP Box jest możliwe w sytuacji występowania związku między dochodem kwalifikującym się do preferencji a kosztami faktycznie poniesionymi w celu jego uzyskania.

Stosownie natomiast do ust. 4 art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W myśl art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zgodnie natomiast z art. 30ca ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ponadto należy wskazać, że podatnik, który chce skorzystać z ww. preferencji, jest zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję rachunkową w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.

W myśl art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zgodnie z art. 30cb ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Na mocy art. 30cb ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Powyższe przepisy wprowadzają korzystne rozwiązania podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej, tzw. Innovation Box. W tym zakresie wpisują się one w realizację „Planu na rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju”, „Strategii na rzecz doskonałości naukowej, nowoczesnego szkolnictwa wyższego, partnerstwa z biznesem i społecznej odpowiedzialności nauki” oraz „Strategii na Rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju” w obszarze innowacyjności. Znowelizowane przepisy mają prowadzić do wzrostu zainteresowania pracami badawczo-rozwojowymi prowadzonymi w Polsce oraz stanowić swoiste „zamknięcie” łańcucha wartości związanego z procesem tworzenia i komercjalizacji innowacyjnych rozwiązań będących efektem prac badawczo-rozwojowych.

Należy także wskazać, że powyższe regulacje polegają na preferencyjnym opodatkowaniu 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z praw własności intelektualnej, których podatnik jest właścicielem, współwłaścicielem, użytkownikiem lub posiada prawa do korzystania z nich na podstawie umowy licencyjnej i które są chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent, dodatkowe prawo ochronne na wzór użytkowy czy prawo z rejestracji wzoru przemysłowego, zwane „kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej”.

Możliwość skorzystania z ulgi Innovation Box ma miejsce również w sytuacji, gdy podatnik dokona zakupu kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o których mowa powyżej, pod warunkiem, że następnie poniesie on koszty związane z rozwojem lub ulepszeniem nabytego prawa.

Dochodem kwalifikującym się do ulgi Innovation Box jest dochód uzyskany z tytułu należności/opłat licencyjnych lub innych należności związanych z wykorzystywaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jak również dochód z tego aktywa uwzględniony w cenie sprzedaży produktu lub usługi określany na zasadzie ceny rynkowej.

Warunkiem koniecznym dla skorzystania z omawianej preferencji jest wymóg prowadzenia przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, co stanowi wyraz realizacji zasady nexus. Poziom dochodu kwalifikowanego do zastosowania preferencyjnej stawki opodatkowania będzie wyliczany przy zastosowania formuły (wzoru) wynikającej z raportu nr 5 BEPS. Przewidziano także zlecenia wykonania prac badawczo-rozwojowych innym podmiotom zarówno niepowiązanym, jak i powiązanym.

Należy podkreślić, że stosowanie tej ulgi (niższej stawki podatku do kwalifikowanych dochodów) będzie prawem, a nie obowiązkiem podatnika. Jest to o tyle istotne, gdyż z korzystaniem z ulgi wiążą się, bądź co bądź, dodatkowe obowiązki po stronie podatników, w szczególności obowiązek prowadzenia ewidencji pozwalającej na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych.

Podatnik będzie miał możliwość stosowania niniejszej ulgi przez cały okres trwania ochrony prawnej kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W przypadku tych aktywów, które podlegają procedurze zgłoszenia/rejestracji, podatnik będzie mógł skorzystać z preferencji podatkowej od momentu zgłoszenia lub złożenia wniosku o rejestrację (obowiązek zwrotu kwoty ulgi w przypadku wycofania wniosku, odmowy udzielenia prawa lub odrzucenia wniosku o rejestrację).

Odnosząc powyższe przepisy podatkowe do opisu sprawy, wskazujemy, że:

1)w ramach działalności gospodarczej Spółka systematycznie rozwija i ulepsza programy komputerowe: X Y;

2)Spółka wykonuje powyższe czynności w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej spełniającej definicję wskazaną w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych;

3)efekty pracy Spółki zawsze są odrębnymi programami komputerowymi, które podlegają ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych;

4)Spółka uzyskuje przychody z tytułu opłat licencyjnych otrzymywanych od użytkowników końcowych aplikacji udostępnionych na platformie należącej do australijskiej spółki kapitałowej, która pełni funkcję dystrybutora (dostawcy) oprogramowania; za każdą sprzedaż Spółka otrzymuje stosowny udział w przychodach; Spółka co miesiąc otrzymuje odaustralijskiej spółki kapitałowej dokument, który zawiera informacje o wysokości wpływów ze sprzedaży licencji w danym miesiącu; ponadto Spółka otrzymuje listę licencji – dokument ten wyodrębnia datę sprzedaży, numer zamówienia, numer licencji, dane indentyfikacyjne nabywcy, nazwę aplikacji, cenę sprzedaży, przychody netto, odniesienie do podsumowania oraz dane Spółki; wystawiane faktury w całości dotyczą należności licencyjnych osiągniętych w danym okresie rozliczeniowym;nowe funkcjonalności implementowane do aplikacji udostępnianych na platformie nie powodują zwiększenia należności/opłat licencyjnych z tytułu udzielania licencji do tych aplikacji – Spółka nie zwiększa wysokości opłat licencyjnych; jednak nowe funkcjonalności pozytywnie wpływają na przychody generowane z tego tytułu z uwagi na zwiększony popyt ze strony użytkowników końcowych; gdyby Spółka nie wprowadzała nowych funkcjonalności, które prowadzą do zwiększenia użyteczności aplikacji, to z biegiem czasu straciłaby klientów z uwagi na niedostosowanie aplikacji do zmieniających się warunków rynkowych; dlatego w celu zachowania konkurencyjności Spółka systematycznie rozwija wytworzone aplikacje;

5)Spółka od dnia dokonaniu aportu przedsiębiorstwa przez Pana wspólnika prowadzi i będzie prowadzić odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów, o której mowa w art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych; ewidencja jest i będzie prowadzona na bieżąco, w sposób zapewniający wyodrębnienie poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej oraz ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu bądź straty przypadających na każde kwalifikowane IP oraz w sposób pozwalający na wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przypadających na każde kwalifikowane IP, w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Należy także wskazać, że oprogramowanie – definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1062 ze zm.). Stąd oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP, w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Zgodnie z art. 74 ust. 2 ww. ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych:

Na podstawie powyższych wskazań stwierdzamy, że dochód z opłat/należności wynikających z umów licencyjnych, które dotyczą kwalifikowanego prawa własności intelektualnej (tu: oprogramowania), które to oprogramowanie stanowi utwór prawnie chroniony i zostało wytworzone, rozwinięte i ulepszone w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, kwalifikuje się do dochodów z kwalifikowanego IP. To oznacza, że może Pan skorzystać z preferencyjnego opodatkowania według stawki 5% dochodów z tego tytułu. Wysokość tego dochodu powinien Pan ustalić proporcjonalnie do Pana udziałów w Spółce.

Reasumując – programy komputerowe (oprogramowanie) wytwarzane oraz rozwijanie/ulepszane przez Spółkę, której jest Pan wspólnikiem, spełniają przesłanki kwalifikowanego IP, o którym mowa w art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W konsekwencji należności/opłaty licencyjne otrzymywane przez Spółkę z tytułu udostępniania oprogramowania na platformie stanowią dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, o którym mowa w art. 30ca ust. 7 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, i tym samym jest Pan uprawniony do opodatkowania dochodów uzyskiwanych z tego tytułu przy zastosowaniu 5% stawki podatku, o której mowa w art. 30ca tej ustawy, proporcjonalnie do udziału w zyskach Spółki.

Wątpliwości Pana budzi również kwestia uznania wydatków związanych z:

a)zakupem sprzętu komputerowego niezbędnego do wytwarzania oprogramowania komputerowego – laptopy, komputery stacjonarne niezbędne do pracy, a tym samym do tworzenia kodów źródłowych,

b)zakupem części komputerowych (...),

c)zakupem urządzeń peryferyjnych (...),

d)zakupem sprzętu biurowego (...),

e)zakupem infrastruktury chmurowej oraz serwerów,

f)leasingiem operacyjnym samochodów osobowych oraz związanymi z nimi kosztami eksploatacyjnymi (paliwo, serwis, zakup płynów, obowiązkowe ubezpieczenia),

g)zakupem urządzeń komunikacyjnych (telefony komórkowe),

h)opłatami za Internet,

i)obsługą prawną,

j)prowadzeniem księgowości oraz doradztwem podatkowym,

k)odprowadzaniem składek na ubezpieczenia społeczne,

l)wynagrodzeniem pracowników, a także sfinansowanymi przez Spółkę jako płatnika składkami z tytułu tych należności określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi pozostaje w ogólnym czasie pracownika w danym miesiącu

za koszty prowadzonej bezpośrednio przez Pana działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.

Należy zauważyć, że istotne jest to, aby ze wskaźnika nexus wykluczyć koszty, które nie są lub ze swej natury nie mogą być, bezpośrednio związane z wytworzeniem, rozwinięciem lub ulepszeniem konkretnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ustalając wskaźnik nexus, należy pamiętać, aby istniał związek między:

- wydatkami poniesionymi przez podatnika w związku z wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,

- kwalifikowanym prawem własności intelektualnej oraz

- dochodami uzyskiwanymi z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ta szczególna metoda ujmowania kosztów we wskaźniku ma zastosowanie jedynie dla celu, jakim jest kalkulacja tego wskaźnika.

Należy również pamiętać, że wskaźnik nexus jest obliczany oddzielnie dla dochodów z poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W związku z tym powinien Pan również ustalić odrębnie koszty faktycznie poniesione na działalność badawczo-rozwojową związaną z danym prawem.

Należy zatem przyjąć, że jeżeli podatnik poniósł rzeczywiście wydatki, które kwalifikują się jako koszty prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej, to wydatki związane z wytworzeniem w ramach tej działalności kwalifikowanego IP należy uznać za koszty faktycznie poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez niego działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, z zastrzeżeniem art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych koszty poniesione faktycznie przez podatnika, uwzględniane pod literą „a” we wzorze na wyliczenie wskaźnika, przez który przemnażany jest dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągnięty w roku podatkowym, to koszty związane z prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalnością badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, a nie koszty działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 26e ww. ustawy, zawężone do tzw. kosztów kwalifikowanych.

Jak wskazuje Minister Finansów w objaśnieniach z 15 lipca 2019 r., zgodnie z akapitem 39 Raportu OECD BEPS Plan Działania nr 5 koszty kwalifikowane winny być uwzględniane we wskaźniku niezależnie od metody ich ujmowania w kosztach podatkowych, zgodnie z ogólnymi zasadami podatkowymi. Dlatego też koszty dla celów kalkulacji wskaźnika należy rozumieć szerzej (funkcjonalnie w kontekście ww. Raportu OECD), niż w odniesieniu do ustalania kosztów uzyskania przychodów na gruncie pozostałych przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy także wspomnieć, że wskaźnik nexus (…) służy do określania tej części dochodu z kwalifikowanego IP, która podlega preferencyjnej 5% stawce podatkowej, powinien być liczony kumulatywnie na przestrzeni lat. Oprócz właściwych przepisów o IP BOX, potwierdzają to wytyczne przedstawione przez OECD w Raporcie BEPS Działanie nr 5 (akapit 45 Raportu OECD BEPS Plan Działania nr 5).

Wobec powyższego należy podkreślić, że wysokość dochodu z kwalifikowanego IP ustala się jako iloczyn:

- dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym i

- wskaźnika nexus obliczonego według specjalnego wzoru określonego w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem dla potrzeb obliczenia podstawy opodatkowania podlegającej preferencyjnemu opodatkowaniu stawką 5% podatnik jest zobowiązany do wyliczenia dwóch podstawowych wartości:

- dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym oraz

- wskaźnika, którym zostanie przemnożony powyższy dochód.

Tym samym – wydatki poniesione przez Pana na zakup: sprzętu komputerowego niezbędnego do wytwarzania oprogramowania komputerowego – laptopy, komputery stacjonarne niezbędne do pracy, a tym samym do tworzenia kodów źródłowych, części komputerowych, urządzeń peryferyjnych, sprzętu biurowego (z wyjątkiem radia i oczyszczacza powietrza), infrastruktury chmurowej oraz serwerów, urządzeń komunikacyjnych (telefony komórkowe), a także dotyczące leasingu operacyjnego samochodów osobowych oraz związanych z nimi kosztów eksploatacyjnych (paliwo, serwis, zakup płynów, obowiązkowe ubezpieczenia), opłat za Internet, obsługi prawnej, prowadzenia księgowości oraz doradztwa podatkowego, odprowadzania składek na ubezpieczenia społeczne, wynagrodzeń pracowników, a także sfinansowane przez Spółkę jako płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi pozostaje w ogólnym czasie pracownika w danym miesiącu, mogą stanowić koszty, o których mowa w lit. a wzoru z art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako koszty prowadzonej bezpośrednio przez Pana działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.

Do kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie może Pan natomiast zaliczyć wydatków na zakup radia i oczyszczacza powietrza. W tym miejscu wskazuję na powołany już art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w którym ustawodawca wskazał, że do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej. Trudno racjonalnie stwierdzić, że te wydatki są wprost związane z wytworzeniem, rozwinięciem lub ulepszeniem oprogramowania. Dlatego też koszt zakupu radia i oczyszczacza powietrza nie może stanowić kosztu bezpośrednio związanego z wytwarzeniem/rozwijaniem/ulepszaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej i nie może być uwzględniony przy obliczaniu wskaźnika nexus.

Reasumując – wydatki ponoszone przez Pana w ramach prowadzonej działalności gospodarczej na zakup sprzętu komputerowego niezbędnego do wytwarzania oprogramowania komputerowego – laptopy, komputery stacjonarne niezbędne do pracy, a tym samym do tworzenia kodów źródłowych, części komputerowych, urządzeń peryferyjnych, sprzętu biurowego (z wyjątkiem radia i oczyszczacza powietrza), infrastruktury chmurowej oraz serwerów, urządzeń komunikacyjnych (telefony komórkowe), a także dotyczące leasingu operacyjnego samochodów osobowych oraz związanych z nimi kosztów eksploatacyjnych (paliwo, serwis, zakup płynów, obowiązkowe ubezpieczenia), opłat za Internet, obsługi prawnej, prowadzenia księgowości oraz doradztwa podatkowego, odprowadzania składek na ubezpieczenia społeczne, wynagrodzeń pracowników, a także sfinansowane przez Spółkę jako płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi pozostaje w ogólnym czasie pracownika w danym miesiącu, można uznać za koszty do obliczenia wskaźnika Nexus, o których mowa w art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, uwzględnianych w literze „a”, na potrzeby wyliczenia kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Takim kosztem nie są natomiast wydatki na zakup radia i oczyszczacza powietrza.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzeń przyszłych, które Pan przedstawił, i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie wyjaśniamy, że okoliczność wykazania wartości wynagrodzenia za opłaty lub uzyskane należności wynikające z umowy licencyjnej, nie podlega ocenie w drodze interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych.

Ponadto wskazujemy, że powołane w treści wniosku orzeczenia sądów administracyjnych nie mogą wpłynąć na ocenę prawidłowości tej kwestii. Nie negując tych orzeczeń, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego, stwierdzamy, że tezy badanych rozstrzygnięć nie mają zastosowania w tym postępowaniu.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzeń przyszłych i zastosuje się Pan do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).