Temat interpretacji

Zastosowanie zwolnienia przedmiotowego, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 23c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 28 stycznia 2020 r. (data wpływu 29 stycznia 2020 r.), uzupełnionym w dniu 14 kwietnia i 19 maja 2020 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zastosowania zwolnienia przedmiotowego jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 29 stycznia 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek, uzupełniony w dniu 14 kwietnia i 19 maja 2020 r. o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zastosowania zwolnienia przedmiotowego.

We wniosku i jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest zatrudniony na podstawie umowy o pracę na czas nieokreślony na Uniwersytecie na stanowisku kucharz/piekarz. Miejscem wykonywania pracy jest statek szkoleniowy. W okresie od 1 stycznia 2019 r. do 4 września 2019 r. Wnioskodawca nieprzerwanie pracował na tym statku, który odbywał rejs szkoleniowy ze studentami () w ramach umowy o pracę z ww. Uniwersytetem. Od dnia 5 września do 31 grudnia 2019 r. Wnioskodawca przebywał na urlopie wypoczynkowym.

W przesłanym uzupełnieniu Wnioskodawca wyjaśnił, że jest marynarzem w rozumieniu ustawy z dnia 5 sierpnia 2015 r. o pracy na morzu. Wnioskodawca posiada obywatelstwo polskie. Statek na którym wykonywał pracę w 2019 r. podnosił banderę państwa Unii Europejskiej, tj. Polski. Statek na którym Wnioskodawca wykonywał pracę w 2019 r. przewoził również laureatów, którzy wygrali konkurs. Statek na którym Wnioskodawca wykonywał pracę w 2019 r. był eksploatowany w żegludze międzynarodowej (rejs dookoła świata).

Ponadto w złożonym uzupełnieniu Wnioskodawca wyjaśnił, że do dnia dzisiejszego (uzupełnienie opatrzone datą 11 maja 2020 r.) nie złożył zaświadczenia do Urzędu Skarbowego o pracy na morzu. Zaświadczenie to Wnioskodawca zamierza dostarczyć do Urzędu Skarbowego w K. w ciągu 14 dni.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy dochody, które Wnioskodawca uzyskał w 2019 r. z tytułu pracy wykonywanej na statku szkoleniowym korzystają ze zwolnienia przedmiotowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 23c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, dochody, które uzyskał w 2019 r. z tytułu pracy wykonywanej na statku szkoleniowym korzystają ze zwolnienia przedmiotowego w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 23c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387, z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 11 ust. 1 ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 tej ustawy, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Jednakże na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 23c ustawy o podatku dochodowym wolne od podatku są dochody marynarzy, którzy są obywatelami państwa członkowskiego Unii Europejskiej lub państwa należącego do Europejskiego Obszaru Gospodarczego, uzyskane z tytułu pracy na statkach morskich podnoszących banderę państwa członkowskiego Unii Europejskiej lub państwa należącego do Europejskiego Obszaru Gospodarczego używanych do przewozu ładunku lub pasażerów w żegludze międzynarodowej, jeżeli była ona w danym roku podatkowym wykonywana łącznie przez okres co najmniej 183 dni, z wyjątkiem pracy wykonywanej na:

1. holownikach, na których mniej niż 50% czasu pracy faktycznie wykonywanej przez holownik w ciągu roku stanowił przewóz ładunku lub pasażerów drogą morską,
2. pogłębiarkach, na których mniej niż 50% czasu pracy faktycznie wykonywanej przez pogłębiarkę w ciągu roku stanowił przewóz wydobytego materiału drogą morską

Na podstawie art. 21 ust. 35 tej ustawy, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 23c, ma zastosowanie pod warunkiem złożenia urzędowi skarbowemu, o którym mowa w art. 45 ust. 1b, nie później niż przed upływem terminu określonego w art. 45 ust. 1:

1. w przypadku pracy na statku podnoszącym polską banderę - zaświadczenia, o którym mowa w art. 85 ustawy z dnia 5 sierpnia 2015 r. o pracy na morzu;
2. w przypadku pracy na statku podnoszącym inną, niż polska, banderę - zaświadczenia armatora lub agencji zatrudnienia, o której mowa w art. 18 ust. 2 ustawy z dnia 5 sierpnia 2015 r. o pracy na morzu, zawierającego:
   
   
   
   1. imię i nazwisko marynarza, jego adres zamieszkania i numer PESEL, a w przypadku jego braku - numer dokumentu potwierdzającego tożsamość,
   2. informację o liczbie dni przepracowanych w roku na statku spełniającym wymagania, o których mowa w ust. 1 pkt 23c, przez marynarza, którego dotyczy zaświadczenie, z podaniem okresów zatrudnienia, nazwy i bandery statku,
   3. informację o kwocie przychodu marynarza z tytułu pracy u armatora,
   4. informacje dotyczące armatora obejmujące:
      
      
      
      1. imię i nazwisko lub nazwę,
      2. adres miejsca zamieszkania albo adres siedziby,
      3. numer identyfikacji podatkowej lub zagraniczny numer identyfikacyjny podatnika,
      4. formę prawną.

W myśl natomiast art. 21 ust. 35b ustawy, do okresu, o którym mowa w ust. 1 pkt 23c, zalicza się okres:

1. podróży do miejsca rozpoczęcia pracy na statku, liczony wraz z dniem rozpoczęcia podróży z miejsca zamieszkania lub innego miejsca wskazanego w marynarskiej umowie o pracę, o której mowa w art. 2 pkt 2 ustawy z dnia 5 sierpnia 2015 r. o pracy na morzu, do dnia rozpoczęcia pracy na statku, a w przypadku statków obsługiwanych przez kolejno wymieniające się załogi statku lub część załogi statku - jeden dzień przy każdorazowej zmianie załogi;
2. podróży z miejsca zakończenia pracy na statku, liczony wraz z dniem zakończenia pracy na statku, do dnia zakończenia podróży w miejscu zamieszkania lub innym miejscu wskazanym w marynarskiej umowie o pracę, o której mowa w art. 2 pkt 2 ustawy z dnia 5 sierpnia 2015 r. o pracy na morzu, a w przypadku statków obsługiwanych przez kolejno wymieniające się załogi statku lub część załogi statku - jeden dzień przy każdorazowej zmianie załogi;
3. repatriacji i oczekiwania na repatriację w rozumieniu ustawy z dnia 5 sierpnia 2015 r. o pracy na morzu - w przypadku gdy na podstawie przepisów dotyczących kosztów ponoszenia repatriacji armator jest obowiązany do ponoszenia tych kosztów;
4. pobierania zasiłku chorobowego lub zasiłku macierzyńskiego oraz okresy niezdolności do pracy z tytułu wypadku przy pracy lub choroby, które miały miejsce w okresie zatrudnienia na statku, określone w zaświadczeniach lekarskich;
5. szkolenia lub przeszkolenia w jednostkach edukacyjnych, prowadzących szkolenia zgodnie z wymogami Międzynarodowej konwencji o wymaganiach w zakresie wyszkolenia marynarzy, wydawania im świadectw oraz pełnienia wacht, 1978, sporządzonej w Londynie dnia 7 lipca 1978 r. (Dz. U. z 1984 r. poz. 201 i 202, z 1999 r. poz. 286, z 2013 r. poz. 1092, z 2018 poz. 1866 i 2088 oraz z 2019 r. poz. 103);
6. szkolenia lub przeszkolenia innego niż wskazane w pkt 5, na które marynarz został skierowany przez armatora, a obowiązek odbycia tego szkolenia lub przeszkolenia wynika z odrębnych przepisów;
7. urlopu wypoczynkowego lub okolicznościowego, jeżeli marynarska umowa o pracę, o której mowa w art. 2 pkt 2 ustawy z dnia 5 sierpnia 2015 r. o pracy na morzu, przewiduje jego uzyskanie;
8. wolnego od pracy pobytu na lądzie, udzielonego na podstawie przepisów dotyczących czasu pracy marynarzy, bezpośrednio po czasie pracy na statku obsługiwanym przez kolejno wymieniające się załogi statku lub część załogi statku;
9. urlopu wyrównawczego, o którym mowa w art. 56 ustawy z dnia 5 sierpnia 2015 r. o pracy na morzu.

Zgodnie natomiast z art. 21 ust. 35c ustawy, okresy, o których mowa w ust. 35b, ustalane są na podstawie dokumentów przedłożonych przez marynarza.

Przez armatora, o którym mowa w ust. 35 i 35b, rozumie się armatora, o którym mowa w art. 11 ust. 1 lit. j Konwencji o pracy na morzu, przyjętej przez Konferencję Ogólną Międzynarodowej Organizacji Pracy w Genewie dnia 23 lutego 2006 r. (Dz. U. z 2013 r. poz. 845, z 2017 r. poz. 512 oraz z 2019 r. poz. 962) (art. 21 ust. 35d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie natomiast do art. 5a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć w ustawie jest mowa o:

pkt 47a) marynarzu - oznacza to marynarza w rozumieniu ustawy z dnia 5 sierpnia 2015 r. o pracy na morzu (Dz. U. z 2018 r. poz. 616 i 2245);

pkt 48) żegludze międzynarodowej - oznacza to żeglugę między:

1. portami polskimi a portami zagranicznymi, w tym także między portami polskimi, pod warunkiem że żegluga między portami polskimi jest częścią podróży morskiej do portu zagranicznego,
2. portami polskimi a miejscami przeznaczenia położonymi poza granicą polskiego morza terytorialnego,
3. portami zagranicznymi,
4. miejscami przeznaczenia położonymi poza granicą polskiego morza terytorialnego,
5. portami zagranicznymi a miejscami przeznaczenia położonymi poza granicą polskiego morza terytorialnego.

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca jest zatrudniony na podstawie umowy o pracę na czas nieokreślony na Uniwersytecie na stanowisku kucharz/piekarz. Miejscem wykonywania pracy jest statek szkoleniowy. W okresie od 1 stycznia 2019 r. do 4 września 2019 r. Wnioskodawca nieprzerwanie pracował na tym statku, który odbywał rejs szkoleniowy ze studentami () w ramach umowy o pracę z ww. Uniwersytetem. Od dnia 5 września do 31 grudnia 2019 r. Wnioskodawca przebywał na urlopie wypoczynkowym.

Wnioskodawca wyjaśnił, że jest marynarzem w rozumieniu ustawy z dnia 5 sierpnia 2015 r. o pracy na morzu. Wnioskodawca posiada obywatelstwo polskie. Statek na którym wykonywał pracę w 2019 r. podnosił banderę państwa Unii Europejskiej, tj. Polski. Statek na którym Wnioskodawca wykonywał pracę w 2019 r. przewoził również laureatów, którzy wygrali konkurs. Statek na którym Wnioskodawca wykonywał pracę w 2019 r. był eksploatowany w żegludze międzynarodowej (rejs dookoła świata).

Ponadto w złożonym uzupełnieniu Wnioskodawca wyjaśnił, że do dnia dzisiejszego (uzupełnienie opatrzone datą 11 maja 2020 r.) nie złożył zaświadczenia do Urzędu Skarbowego o pracy na morzu. Zaświadczenie to Wnioskodawca zamierza dostarczyć do Urzędu Skarbowego w K. w ciągu 14 dni.

W kontekście powyższego wyjaśnić należy, że dla zastosowania zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 23c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych konieczne jest łączne spełnienie wszystkich przesłanek wskazanych przez ustawodawcę.

Podkreślenia wymaga również, że zwolnienia przedmiotowe są wyjątkiem od zasady powszechności opodatkowania, co oznacza, że wszelkie odstępstwa od tej zasady, muszą bezwzględnie wynikać z przepisów prawa i być interpretowane ściśle z jego literą.

Jednym z warunków koniecznych dla zastosowania zwolnienia przedmiotowego, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 23c ustawy, jest wykonywanie pracy na statkach używanych do przewozu ładunku lub pasażerów w żegludze międzynarodowej.

Tymczasem ze wskazanych we wniosku okoliczności wynika, iż statek na którym Wnioskodawca wykonywał pracę był statkiem szkoleniowym, który odbywał rejs szkoleniowy ze studentami, i który przewoził również laureatów konkursu. W świetle przedstawionych we wniosku okoliczności, nie sposób zatem uznać, iż statek na którym wykonywał Pan pracę był używany do przewozu ładunków lub pasażerów w żegludze międzynarodowej.

W konsekwencji, uznać należy, że dochody Wnioskodawcy uzyskane w 2019 r. w związku z pracą wykonywaną na statku szkoleniowym nie korzystają ze zwolnienia przedmiotowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 23c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Statek na którym Wnioskodawca wykonywał pracę nie był statkiem używanym do przewozu ładunków lub pasażerów, zatem nie sposób uznać, że łącznie zostały spełnione przesłanki uprawniające do skorzystania z ww. zwolnienia.

Niezależnie od powyższego wyjaśnić należy, że dla zastosowania zwolnienia przedmiotowego, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 23c ustawy, niezbędne jest także złożenie stosownego zaświadczenia urzędowi skarbowemu, o którym mowa w art. 45 ust. 1b, nie później niż przed upływem terminu określonego w art. 45 ust. 1.

Zgodnie z art. 45 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym, w terminie od dnia 15 lutego do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym. Zeznania złożone przed początkiem terminu uznaje się za złożone w dniu 15 lutego roku następującego po roku podatkowym.

Z powyższego wynika, że zwolnienie przedmiotowe, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 23c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ma zastosowanie pod warunkiem złożenia urzędowi skarbowemu stosownego zaświadczenia, nie później niż przed upływem terminu określonego w art. 45 ust. 1, tj. przed dniem 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym. W odniesieniu do dochodów uzyskanych w 2019 r. zaświadczenie powinno zatem zostać złożone do dnia 30 kwietnia 2020 r. Tymczasem ze wskazanych we wniosku okoliczności wynika, iż Wnioskodawca nie złożył w wymaganym przepisami prawa terminie zaświadczenia, o którym mowa w art. 21 ust. 35 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Stanowisko

nieprawidłowe

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej